CC BY
34
Налогообложение
ОСНОВНЫЕ ВИДЫ НАРУШЕНИЯ НАЛОГОВОГО ЗАКОНОДАТЕЛЬСТВА*
ЮМ. ЛЕРМОНТОВ, советник налоговой службы IIранга
Статья призвана помочь налогоплательщику при решении наиболее типичных вопросов, связанных с основными видами нарушений налогового законодательства.
Статьей 82 Налогового кодекса Российской Федерации (далее — НК РФ) предписано, что налоговые проверки являк^гся одной из форм налогового контроля.
В соответствии со ст. 87 НК РФ налоговым органам предоставлено право проводить камеральные и выездные налоговые проверки. Если в результате проверки будут выявлены нарушения, то налогоплательщик будет привлечен к налоговой ответственности, а должностное лицо налогоплательщика (как правило, руководитель и (или) главный бухгалтер) — к административной ответственности.
Перечислим типичные случаи налоговых нарушений и применяемые в этих случаях санкции к налогоплательщику.
Нарушение срока постановки на учет в налоговом органе
Налогоплательщик должен подать заявление о постановке на учет л ишь при осуществлении деятельности через обособленное подразделение. Срок подачи заявления о постановке на учет организации по месту нахождения обособленного подразделения — один месяц после создания обособленного подразделения.
В соответствии со ст. 116 НК РФ, если налогоплательщик нарушил срок подачи заявления о постановке на учет в налоговом органе менее чем на 90 дней, на него накладываются штрафные санкции в сумме 5 ООО руб., если срок пропущен более чем на 90 дней, то штраф составит 10 000 руб.
Должностные лица налогоплательщика в этом случае будут привлечены к административной ответственности в соответствии со ст. 15.344 Нарушение срока постановки на учет в налоговом органе или внебюджетном фонде" Кодекса об административных правонарушениях Российской Федерации
•Статья впервые опубликована в журнале «Бухгалтер и закон». 2005. № 8.
(далее — КоАП РФ). Штраф составит от 5 до 10 минимальных размеров оплаты труда (далее - М РОТ). В настоящее время МРОТ для целей применения административных штрафов составляет 100 руб., т. е. штраф составит от 500 до 1 000 руб.
Уклонение от постановки на учет в налоговом органе
Статьей 117 НК РФ установлено, что ведение деятельности организацией или индивидуальным предпринимателем без постановки на учет в налоговом органе влечет взыскание штрафа в размере 10% от доходов, полученных в течение указанного времени в результате такой деятельности, но не менее 20 тыс. руб. Если срок составит более 3 месяцев, то штраф составит 20%, полученных в период деятельности без постановки на учет более 90 дней.
Для должности ых л иц организации за нарушение установленного срока подачи заявления о постановке на учет в налоговом органе или органе государственного внебюджетного фонда, сопряженное с ведением деятельности без постановки на учет в налоговом органе или органе государственного внебюджетного фонда, предусмотрена административная ответственность в соответствии с ч. 2 ст. 15.3 КоАП РФ за ведение деятельности без постановки на учет в налоговом органе или внебюджетном фонде. Штраф составит от 20 до 30 МРОТ (т. е. от 2 000 до 3 000 руб.).
Нарушение срока представления сведений об открытии и закрытии счета в банке
Налогоплательщик обязан проинформировать налоговый орган об открытии или закрытии счетавбан ке (абз. 2 п. 2 ст. 23 Н К РФ), ^го нужно сделать в течение 10 дней с момента открытия или закрытия счета. Если произошло нарушение этого срока, то к налогоплательщику применяется ответственность в соответствии сост. 118 НК РФ. Штраф в таком случае составит 5 000 руб. за каждый факт несообщения сведений.
Должностные лица налогоплательщика, нарушившего установленный срок представления в налоговый орган или орган государственного
внебюджетного фонда информации об открытии или о закрытии счета в банке или иной кредитной организации, несут ответственность в соответствии со ст. 15.4 КоАП РФ. Штраф составит от 10 до 20 МРОТ (т. е. от 1 ООО до 2 ООО руб.).
В соответствии с приказом МНС России от 02.04.2004 No САЭ-3-09/255 налогоплательщик должен в письменной форме сообщить об открытии или закрытии счета. Справка-уведомление об открытии или закрытии счета утверждена этим же приказом. Однако, как показывает арбитражная практика, если налогоплательщик сообщил об открытии (закрытии) счета в банке иным способом, то это не образует состава налогового правонарушения, предусмотренного ст. 118 НК РФ (см., например, постановление ФАС СЗО опт 12.02.2003 № А56-25929/02, постановление ФАС УО от 03.07.2002 № Ф09-1365/02-АК.)
Ответственность за непредставление налоговой декларации
Если налогоплательщик нарушает установленный срок подачи налоговой декларации, то на него накладывается штраф в соответствии со ст. 119 Н К РФ.
Штраф составит 5% суммы налога, подлежащей уплате (доплате) на основе этой декларации, за каждый полный или неполный месяц со дня, установленного для ее представления, но не более 30% указанной суммы и не менее 100 руб. Если же декларация не представлена в налоговый орган в течение более 180 дней по истечении установленного законодательством о налогах срока представления такой декларации, то это повлечет взыскание штрафа в размере 30% суммы налога, подлежащей уплате на основе этой декларации, и 10% суммы налога, подлежащей уплате на основе этой декларации за каждый полный или неполный месяц, начиная со 181-го дня.
Нередко налогоплательщик может столкнуться с ситуацией, когда сумма налога, подлежащего уплате по декларации, равна нулю. Такая ситуация возможна, например, если отсутствует прибыль по результатам налогового периода или отсутствует объект налогообложения НДС. Как же будет исчисляться штраф в таком случае?
В письме МНС России от04.07.2001 № 14-3-04/ 1279-Т890 высказана по этому вопросу следующая позиция: " так как в пункте 1 статьи 119 НК РФ установлена минимальная сумма штрафа — 100рублей, на эту сумму и надо штрафовать, но только в том случае, если вы опоздали с подачей декларации менее чем на 180 дней. Если же налогоплательщик сдал декларацию позже, то штраф с вас вообще не берется, поскольку во втором пункте статьи 119 НК РФ его минимальная сумма не установлена ".
Однако иногда налоговые инспекции забывают об указаниях вышестоящего органа по этому вопросу и пытаются привлечь налогоплательщика к налоговой ответственности.
Пример. Налоговый орган оштрафовал налогоплательщика в соответствии с п. 2 ст. 119 НК РФ несмотря на то, что в проверяемом периоде объект обложения НДС равен нулю, и размер штрафа, предусмотренного п. 2 ст. 119 НК РФ, не может быть определен в процентах от суммы подлежащего уплате налога. Суд решение налогового органа отменил и указал, что если организация по истечении 180 дней после установленного НК РФ срока не представила налоговую декларацию по налогу на добавленную стоимость, по которой налог, причитающийся к уплате, равен нулю, налоговая санкция, предусмотренная п. 2 ст. 119Кодекса, не применяется (постановление ФАС СЗО от 14.10.2003 № ASÓ-11290/036).
Грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения
Под грубым нарушением правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения для целей настоящей статьи понимается отсутствие первичных документов или отсутствие счетов-фактур, или регистров бухгалтерского учета, систематическое (два раза и более в течение календарного года) несвоевременное или неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета и в отчетности хозяйственных операций, денежных средств, материальных ценностей, нематериальных активов и финансовых вложений налогоплательщика.
Ответственность за грубое нарушение организацией правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения установлена ст. 120 Н К РФ. Если эти деяния совершены в течение одного налогового периода, то на налогоплательщика налагается штраф в размере 5 000 руб.
Если же они совершены в течение более одного налогового периода, то они влекут взыскание штрафа в размере 15 000 руб., а если они при этом еще и повлекли занижение налоговой базы, то штраф составит 10% суммы неуплаченного налога, но не менее 15 000 руб.
Как видно, понятие "грубого нарушения" довольно широкое, поэтому фактически любое нарушение налогового законодательства можно квалифицировать по этой статье.
Высший арбитражный суд РФ в постановлении Пленума от 28.02.2001 N° 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" пришел к выводу, что составы налоговых правонарушений, предусмотренных п. 3 ст. 120 и ст. 122 НК РФ, устанавливающей ответственность за неуплату или неполную уплату налога, недостаточно разграничены между собой. При этом п. 2 ст. 108 НК РФ закрепляет принцип однократности привлечения лица к ответственности за совершение конкретного правонарушения. В
связи с этим при рассмотрении споров, связанных с привлечением налогоплательщиков к ответственности за грубое нарушение правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения, повлекшее занижение налоговой базы, судам и налоговым органам необходимо исходить из того, что ответственность заданное нарушение установлена п. 3 ст. 120 НК РФ, т. е. применение ст. 122 НК РФ не допускается. Если же занижение налоговой базы, повлекшее неуплату или неполную уплату сумм налога, произошло по иным основаниям, чем указано в п. 3 ст. 120 Н К РФ, то организация-налогоплательщик несет ответственность, предусмотренную ст. 122 НК РФ, за неуплату или неполную уплату налога.
Ответственность за неуплату или неполную уплату сумм налога
Если налогоплательщик не уплатил или не полностью уплатил налог в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия), то это обернется штрафом в размере 20% неуплаченных сумм налога (п. 1 ст. 122 НК РФ), если при этом действия были умышленными, то штраф будет исчисляться в размере 40% неуплаченных сумм налога.
Хотелось бы обратить внимание, что в соответствии с определением Конституционного суда РФ от 18.01.2001 №6-0 не допускается за одно и то же нарушение штрафовать одновременно в соответствии сп. Зет. 120 НК РФ и ст. 122 НК РФ.
Ответственность за невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию и (или) перечислению налогов
Налогоплательщик исполняет обязанности налогового агента в следующих случаях:
• при удержании и перечислении НДС со стоимости товаров (работ, услуг), покупаемых у иностранной фирмы, не состоящей на налоговом учете в РФ; с сумм арендной платы, когда арендуют государственное или муниципальное имущество; со стоимости конфискованного, бесхозного или скупленного имущества, когда реализация происходит по поручению уполномоченного государственного органа;
• при удержании и переч ислении налога на доходы физических лиц с доходов, выплачиваемых тем или иным индивидуумам;
• при удержании и перечислении налога на прибыль с доходов, которые выплачивают иностранным фирмам, не имеющим постоянных представительств в РФ и с сумм дивидендов, выплачиваемых другим фирмам.
Если налоговый агент не удержал и (или) перечислил налог, то для него наступает ответственность в соответствии со ст. 123 Н К РФ. Штраф составит 20% суммы, подлежащей перечислению.
Ответственность за несоблюдение порядка владения, пользования и (или) распоряжения имуществом, на которое наложен арест
Решение о наложении ареста на имущество налогоплательщика-организации принимается руководителем налогового органа.
Если на имущество наложен арест, то отчуждение (за исключением производимого под контролем либо с разрешения налогового органа, применившего арест), растрата или сокрытие имущества, на которое наложен арест, не допускаются.
Несоблюдение установленного порядка владения, пользования и распоряжения имуществом, на которое наложен арест, является основанием для привлечения виновных лиц к ответственности, предусмотренной ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 10 000 руб.
Ответственность за непредставление налоговому органу сведений,
необходимых для осуществления налогового контроля
Должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого налогоплательщика, плательщика сбора, налогового агента необходимые для проверки документы. Требования о представлении указанных документов должно содержать их наименование и вид. Это требование подписывается должностным лицом налогового органа, проводящего проверку, и вручается налогоплательщику под расписку с указанием даты вручения данного требования (п. 1 ст. 93 НК РФ).
Кроме этого, налоговым органам ст. 87 НК РФ также предоставлено право проводить так называемые "встречные проверки".
Если налогоплательщик не представил в установленный срок в налоговый орган документы и (или) иные сведения, предусмотренные НК РФ и иными актами законодательства о налогах и сборах, то штраф составит 50 руб. за каждый непредставленный документ (п. 1 ст. 126 НК РФ).
Если налогоплательщик отказался представить имеющиеся у него документы, предусмотренные НК РФ, по запросу налогового органа или будет уклоняться от представления таких документов, либо представит документы с заведомо недостоверными сведениями, то штраф составит 5 000 руб. (п. 2 ст. 126 НК РФ).
Ответственность свидетеля налогового правонарушения
В соответствии со ст. 90 НК РФ налоговые органы при проведении мероприятий налогового контроля имеют право вызвать в качестве свидетеля для дачи показаний любое физическое лицо, которому могут быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для осуществления налогового контроля.
При этом физическое лицо не может отказаться от такого вызова без уважительных на то причин'.
Неявка либо уклонение от явки без уважительных причин лица, вызываемого по делу о налоговом правонарушении в качестве свидетеля, влекут взыскание штрафа в размере I ООО руб.
Неправомерный отказ свидетеля отдачи показаний, а равно дача заведомо ложных показаний влекут взыскание штрафа в размере 3 ООО руб.
Ответственность за отказ эксперта, переводчика или специалиста от участия в проведении налоговой проверки, дача заведомо ложного заключения или осуществление заведомо ложного перевода
Для участия в мероприятиях налогового контроля могут привлекаться эксперты, переводчики и специалисты2.
Отказ эксперта, переводчика или специалиста от участия в проведении налоговой проверки влечет взыскание штрафа в размере 500 руб. Дача экспертом заведомо ложного заключения или осуществление переводчиком заведомо ложного перевода влечет взыскание штрафа в размере 1 ООО руб.
Статьей 95 Н К РФ предусмотрено, что эксперт может отказаться отдачи заключения, если предоставленные материалы являются недостаточными или если у него не хватает необходимых знаний для проведения экспертизы.
Иных законных причин отказа эксперта, а также переводчика или специалиста от участия в проведении налоговой проверки ПК РФ не предусмотрено.
Ответственность за неправомерное несообщение сведений налоговому органу
Ответственность за неправомерное несообщение сведений налоговому органу установлена ст. 129.1 НКРФ.
Налогоплательщики и налоговые агенты за непредставление налоговому органу сведений, необходимых для осуществления налогового контроля, несут ответственность в соответствии со ст. 126 НК РФ. При этом ст. 129.1 применяется к иным категориям лиц, на которых возложена обязанность сообщать налоговым органам те или иные сведения.
Пример. Пункты 4 и 5 ст. 362 НК РФ закрепляют обязанность органов, осуществляющих государственную регистрацию транспортных средств, сообщать
1 Под уважительными причинами, как правило, понимается: болезнь, препятствующая явке; необходимость ухода за больным членом семьи и т. д.
2 Эксперт - лицо, обладающие необходимыми специальными познаниями в науке, искусстве, технике или ремесле (п. 1 ст. 95 НК РФ). Специалист - лицо, обладающее специальными знаниями и навыками и не заинтересованное в исходе дела (п. 1 ст. % НК РФ). Переводчик - не заинтересованное в исходе дела лицо, владеющее языком, знание которого необходимо для перевода, либо понимающее знаки глухого или немого физического лица (п. 2 ст. 97 НК РФ).
налоговым органам сведения о транспортных средствах, зарегистрированных или снятых с регистрации, а также о лицах, на которых зарегистрированы транспортные средства.
Неправомерное несообщение (несвоевременное сообщение) лицом сведений, которые в соответствии с НК РФ это лицо должно сообщить налоговому органу при отсутствии признаков налогового правонарушения, предусмотренного ст. 126 НК РФ, влечет взыскание штрафа в размере 1 ООО руб. Если эти действия совершены повторно в течение календарного года, то штраф составит 5 ООО руб.
Обстоятельства, смягчающие налоговую ответственность
Пункт 3 ст. 114 НК РФ дает возможность уменьшить размер штрафов, налагаемых на основании НК РФ за совершение налоговых правонарушений в случае установления смягчающих ответственность обстоятельств. Так, при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не менее чем в 2 раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей гл. 16 НК РФ за совершение налогового правонарушения. Обстоятельства, смягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом и учитываются им при наложении санкций за налоговые правонарушения (п. 4 ст. 112 НК РФ).
Таким образом, право учитывать и применять смягчающие обстоятельства дано только суду, налоговым органам такое право не предоставлено. Налоговые органы при принятии решения о привлечении к налоговой ответственности в случае установления в ходе проверки обстоятельств совершения налогового правонарушения, которые могут быть расценены как смягчающие, обязаны на основании п. 3 ст. 101 НК РФ отразить их в принимаемом решении. Однако факт неотражения налоговыми органами в принимаемых решениях смягчающих ответственность обстоятельств не является препятствием для установлен ия таких обстоятельств судом самостоятельно.
Более того, из ст. 112 НК РФ следует, что суду вменено в обязанность при рассмотрении вопроса о привлечении лица к налоговой ответственности устанавливать наличие или отсутствие смягчающих ответственность обстоятельств.
В соответствии с п. 1 ст. 112 Н К РФ обстоятельствами, смягчающими ответствен ность за совершение налогового правонарушения, признаются:
1) совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств;
2) совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости;
3) иные обстоятельства, которые судом могут быть признаны смягчающими ответственность.
