CC BY
46
Я.В. ИВАШКО
Яков Владимирович Ивашко — аспирант СПбГУЭФ.
В 2007 г. окончил СПбГУЭФ.
Область научной специализации — бухгалтерский учет и аудит.
^ ^ ^
ОРГАНИЗАЦИЯ УЧЕТА ЖИЛИЩНОГО СТРОИТЕЛЬСТВА У ЗАСТРОЙЩИКА*
Согласно ст. 4 Закона № 214-ФЗ по договору участия в долевом строительстве одна сторона (застройщик) обязуется в предусмотренный договором срок своими силами и (или) с привлечением других лиц построить (создать) многоквартирный дом и (или) иной объект недвижимости и после получения разрешения на ввод в эксплуатацию этих объектов передать соответствующий объект долевого строительства участнику долевого строительства, а другая сторона (участник долевого строительства) обязуется уплатить обусловленную договором цену и принять объект долевого строительства при наличии разрешения на ввод в эксплуатацию многоквартирного дома и (или) иного объекта недвижимости. Договор заключается в письменной форме, подлежит государственной регистрации и считается заключенным с момента такой регистрации.
Обязательными условиями договора участия в долевом строительстве, согласно п. 4 ст. 4 Федерального закона РФ № 214-ФЗ, являются: определение подлежащего передаче конкретного объекта долевого строительства в соответствии с проектной документацией; срок передачи застройщиком объекта долевого строительства участнику долевого строительства; цена договора, сроки и порядок ее уплаты; гарантийный срок на объект долевого строительства. При отсутствии вышеупомянутых условий, согласно п. 5 ст. 4 Федерального закона РФ № 214-ФЗ, договор участия в долевом строительстве считается незаключенным.
Таким образом, договор об участии в долевом строительстве многоквартирного жилого дома и (или) иных объектов недвижимости представляет собой частный случай договора строительного подряда с его обязательной государственной регистрацией.
Застройщик в соответствии с ГК РФ исполняет функции подрядчика, а участник долевого строительства выступает в роли заказчика. Следовательно, средства, поступающие от дольщика (т. е. заказчика) застройщику (т. е. подрядчику) до момента окончания действия договора, следует считать предварительной оплатой или авансом. Поступивший подрядчику (застройщику) аванс не признается его доходом ни в регистрах бухгалтерского учета (п. 3 ПБУ 9/99), ни для целей налогообложения прибыли (пп. 1 п. 1 ст. 251 НК РФ). Таким образом, поступление средств от дольщиков на стадии строительства дома в регистрах бухгалтерского учета застройщика следует отразить записью:
Дебет счета 51 (55) Кредит счета 62 — поступили денежные средства от дольщика согласно условиям заключенного договора.
Реализация квартир, согласно пп. 22 п. 3 ст. 149 НК РФ, освобождается от налога на добавленную стоимость. Следовательно, получение предварительной оплаты по операции, освобожденной от налогообложения, не подпадает под действие ст. 167 НК РФ, т. е. не включается в базу по НДС. Если же для дольщика строится нежилое помещение (автостоянка в подземном гараже, помещение под офис в цокольном этаже либо отдельно стоящее здание на территории возводимого микрорайона), то льгота по НДС на этот договор не распространяется.
Согласно Инструкции по применению Плана счетов для обобщения информации о затратах производства, работы которого явились целью создания данной организации, предназначен балансовый счет 20 «Основное
ГРНТИ 06.35.31 © Я.В. Ивашко, 2010 Публикуется по рекомендации д-ра экон. наук, проф. В.А. Ерофеевой.
производство». Таким образом, все затраты застройщика на строительство жилого дома (микрорайона) подлежат учету на балансовом счете 20.
В процессе строительства застройщик может пользоваться услугами генподрядчика. Перечисление застройщиком средств генподрядчику на финансирование строительства будет отражаться проводками:
Дебет счета 60 Кредит счета 51 — перечислены средства генподрядчику на финансирование строительства и расчеты с субподрядчиками и поставщиками.
У застройщика принятие работ от подрядчика отражается проводками:
Дебет счета 20 Кредит счета 60 — приняты от генподрядчика СМР;
Дебет счета 19 Кредит счета 60 — отражена сумма налога на добавленную стоимость по выполненным СМР.
В соответствии с п. 2 ст. 172 НК РФ сумма налога на добавленную стоимость, предъявленного застройщику при приобретении им материалов, работ и услуг, используемых для операций по производству и реализации работ, освобожденных от налогообложения, учитываются в их стоимости.
Реализация жилых помещений участникам договора об участии в долевом строительстве, согласно пп. 22 п. 3 ст. 149 НК РФ, освобождается от налога на добавленную стоимость. То есть НДС по материалам, приобретенным для строительства жилых помещений, выполненным подрядчиками работам, проектной документации и прочим затратам включается в стоимость работ по строительству жилых помещений.
Отнесение предъявленного НДС на расходы должно быть отражено записями:
Дебет счета 20 (по соответствующим субсчетам) Кредит счета 19 — отражено отнесение на расходы предъявленного НДС по материалам, работам и услугам, использованным при строительстве жилых помещений.
Сумма налога на добавленную стоимость подлежит списанию на расходы за тот же период, в котором списываются в дебет счета 20 полученные материалы, принятые работы и услуги.
Если строится жилой дом, в котором есть офисные или торговые помещения или, например, подземная автостоянка, то застройщику необходимо вести раздельный учет входящего НДС.
Принятие НДС к вычету производится в момент оприходования материалов, принятия работ и услуг и должно быть отражено записями:
Дебет счета 10 (20) Кредит счета 60 — отражено поступление материалов (принятие работ и услуг), предназначенных для использования при строительстве объекта недвижимости нежилого назначения;
Дебет счета 19 Кредит счета 60 — отражен НДС по поступившим материалам (принятым работам, полученным услугам);
Дебет счета 68 (субсчет «Расчеты по НДС») Кредит счета 19 — НДС по поступившим материалам (принятым работа, полученным услугам), предназначенным для строительства объектов недвижимости нежилого назначения, принят к вычету.
Согласно пп. 22 п. 3 ст. 149 НК РФ с 1 января 2005 г. реализация жилых домов, жилых помещений, а также долей в них освобождается от налога на добавленную стоимость. Поскольку передача застройщиком квартиры дольщику на основании подписанного ими передаточного акта признается ее реализацией, как для целей бухгалтерского учета, так и при исчислении налогов, то передачу квартиры дольщику в регистрах бухгалтерского учета следует отразить записью:
Дебет счета 62 Кредит счета 90 (субсчет «Выручка») — отражена реализация квартиры дольщику на основании подписанного передаточного акта (соответственно все затраты застройщика на строительство жилого дома (микрорайона) подлежат учету на балансовом счете 20).
В то же время договор продажи жилого дома, квартиры, части жилого дома или квартиры, согласно п. 2 ст. 558 ГК РФ, подлежит государственной регистрации и считается заключенным с момента такой регистрации. То есть реализацию застройщик может отразить у себя только после государственной регистрации права собственности дольщика на приобретенную им квартиру. Однако в ст. 558 ГК РФ рассматриваются особенности договора купли-продажи жилых помещений. По договору купли-продажи вещей (например, недвижимости и в том числе жилых помещений) одна сторона (продавец) обязуется передать за плату другой стороне (покупателю) товар, принадлежащий ей по праву собственности. Передаче подлежит как товар, так и право собственности на него. Передача застройщиком квартиры дольщику не является договором купли-продажи, так как у застройщика не возникает на стадии строительства дома права собственности на помещения в нем. Нельзя по договору передать то, чего нет.
Договор же строительного подряда (коим является договор об участии в долевом строительстве) считается исполненным для обеих сторон на момент передачи результата работ, т. е. построенной застройщиком квартиры, и вступает в силу в общеустановленном порядке с момента его исполнения. Следовательно, положения п. 2 ст. 558 ГК РФ в данном случае неприменимы.
Если по заключенному договору об участии в долевом строительстве строится нежилое помещение (автостоянка в подземном гараже, помещение под офис в цокольном этаже либо отдельно стоящее здание на терри-
тории возводимого микрорайона), то льгота по НДС, предусмотренная пп. 22 п. 3 ст. 149 НК РФ, на этот договор не распространяется.
Возможен и другой вариант взаимоотношений между организацией-застройщиком и будущим владельцем квартиры или нежилого помещения в строящемся доме. Договор заключается не в процессе строительства дома, а уже после его окончания, когда получено разрешение на ввод дома в эксплуатацию. В этом случае покупателю продается готовая вещь, принадлежащая ее изготовителю. Тогда к будущему жильцу переходит право собственности на построенную квартиру, которое до этого должно быть в установленном порядке зарегистрировано у организации-застройщика. Данный договор представляет собой куплю-продажу недвижимости и в соответствии со ст. 558 ГК РФ будет считаться исполненным после его государственной регистрации.
Для застройщика построенная им квартира в данном случае будет признана для целей бухгалтерского учета готовой продукцией, так как в соответствии с п. 2 Положения по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01, утвержденного приказом Минфина России от 9 июня 2001 г. № 44н, под готовой продукцией следует признавать конечный результат производственного цикла, технические и качественные характеристики которого соответствуют условиям договора.
Реализация квартиры после государственной регистрации перехода права собственности на нее будет отражена записями:
Дебет счета 62 Кредит счета 90 (субсчет «Выручка») — отражен переход права собственности к покупателю на проданную квартиру;
Дебет счета 90 (субсчет «Себестоимость продаж») Кредит счета 43 — списана себестоимость проданной квартиры.
Если по договору купли-продажи продается нежилое помещение, то переход права собственности происходит на момент подписания приемо-передаточного акта, что отражается записями:
Дебет счета 62 Кредит счета 90 (субсчет «Выручка») — отражен переход права собственности к покупателю на проданное помещение;
Дебет счета 90 (субсчет «НДС») Кредит счета 68 (субсчет «Расчеты но НДС») — отражена сумма налога на добавленную стоимость но проданному помещению;
Дебет счета 90 (субсчет «Себестоимость продаж») Кредит счета 43 — списана себестоимость проданного помещения.
ЛИТЕРАТУРА
1. Долевое строительство жилых домов: бухгалтерский учет и налогообложение у застройщика / С.А. Верещагин; под ред. Г.Ю. Касьяновой. М.: Издательский дом «Аргумент», 2007. 96 с.
2. Ерофеева В.А., Принцева С.А. Особенности бухгалтерского учета в строительстве: учебное пособие. СПб.: Изд-во СПбГУЭФ, 2006. 95 с.
3. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая) от 31 июля 1998 г. № 146-ФЗ, принят ГД ФС РФ 16 июля 1998 г. (в ред. от 1 марта 2007 г.).
4. Строительство: бухгалтерский и налоговый учет у инвестора, застройщика и подрядчика / С.А. Верещагин; под ред. Г.Ю. Касьяновой. 8-е изд., перераб. и доп. М.: АБАК, 2009. 240 с.
5. Строительство: правовое обеспечение, бухгалтерский учет и налогообложение / под ред. В.В. Семенихина. М.: Эксмо, 2005. 304 с.
