CC BY
39
Пахомов Сергей Валерьевич
Организационные и правовые вопросы взаимодействия правоохранительных и налоговых органов при выявлении признаков налоговых преступлений (на примере функционирования агропромышленного комплекса)
В статье исследуются вопросы организации взаимодействия Федеральной налоговой службы России, следственных подразделений Следственного комитета Российской Федерации и оперативных подразделений органов внутренних дел при выявлении признаков налоговых преступлений, совершаемых агропромышленном комплексе. Проводится анализ нормативно-правового регулирования организационной деятельности на этапе принятия решения о возбуждении уголовного дела. Высказываются предложения по совершенствованию форм взаимодействия путем разработки нормативного предписания.
Ключевые слова: налог на добавленную стоимость, дробление организации, фирма-однодневка, организация взаимодействия, возбуждение уголовного дела, агропромышленный комплекс, налоговые преступления.
Organizational and legal issues of interaction between law enforcement and tax authorities in detecting signs of tax crimes (on the example of agroindustrial complex functioning)
The article examines the organizational issues of interaction between the Federal tax service of Russia, investigation headquarters of the Investigative Committee of the Russian Federation and operational headquarters of the Internal Affairs bodies in identifying signs of tax crimes committed in agriculture. The analysis of normative legal regulation of organizational activity at the stage of decisionmaking on initiation of criminal case has been carried out. The proposals for improving the forms of interaction via the development of regulatory requirements have been made.
Key words: value added tax, enterprise fragmentation, one-day firm, organization of interaction, initiation of criminal case, agro-industrial complex, tax crimes.
Регулятором отношений в налоговой сфере выступает Федеральная налоговая служба России (далее - ФНС), которая контролирует соблюдение норм налогового законодательства ее субъектами, осуществление ими своевременных и обоснованных платежей в бюджеты всех уровней, соответствующих виду и объему деятельности. К категории субъектов налогообложения отнесены физические лица и организации. Вместе с тем правоотношения, возникающие между государством в лице ФНС и физическими лицами, носят прежде всего гражданско-правовой и административно-правовой характер. Однако правонарушения в сфере налогообложения, совершаемые организациями и зачастую имеющие высокую степень общественной опасности, причиняют значительный материальный ущерб государству и требуют применения норм уголовного законодательства.
В данном случае возникают основания для реализации уголовно-процессуальной функции субъектами расследования.
Особую озабоченность в контексте рассматриваемой проблемы вызывает незаконная деятельность крупных участников финансово-хозяйственной деятельности, к числу которых следует отнести агропромышленный комплекс (далее - АПК).
АПК характеризуется множеством объектов налогообложения. Система АПК имеет межотраслевой характер и рассматривается в качестве объекта государственной поддержки, поскольку выступает структурным элементом обеспечения продовольственной безопасности государства, а также источником формирования доходной части его бюджета. Следовательно, государство нацелено на создание льготных экономических программ и предоставление префе-
41
ренций субъектам АПК, связанных в том числе с процедурами налогообложения. Особенности функционирования АПК и его межотраслевых связей создают благоприятные условия для использования его недобросовестными участниками преступных схем ухода от уплаты налогов.
В структуре АПК наиболее криминализированной в контексте рассматриваемой проблематики является такая отрасль, как сельское хозяйство (в частности, растениеводство и животноводство), субъекты которой осуществляют свою деятельность на внутреннем и внешнем рынках. Преступная деятельность чаще всего связана с незаконным возмещением налога на добавленную стоимость (далее - НДС) (путем искусственного завышения стоимости выполняемых работ или услуг) либо уменьшением налогооблагаемой базы и, соответственно, снижением налогового бремени. Нередко в преступные схемы включаются фирмы-однодневки и при-мененяется процедура дробления компании на обособленные организации.
Дробление предприятия является вполне законным механизмом оптимизации экономической деятельности, например, направленным на разграничение функций производства сельскохозяйственной продукции и ее сбыта. Однако применение этой схемы в преступных целях не всегда позволяет соблюсти принцип самостоятельности юридического лица, который является неотъемлемым элементом дробления организации на группы компаний, на что следует обращать внимание контролирующим органам. Примером является деятельность агропромышленного холдинга «Здоровая ферма» (г. Челябинск), реализовавшего следующую преступную схему: имущество фирм, структурно входящих в него через подставные организации, переходило в собственность от одной к другой, после чего опять возвращалось холдингу. При этом искусственно увеличивались цены на объекты недвижимости, а участники фиктивных схем создавали видимость уплаты НДС, после чего требовали его возмещения из государственного бюджета. Сумма незаконно полученного возмещения составила более двухсот миллионов рублей. В данную преступную схему были включены фирмы-однодневки, созданные путем дробления холдинга. Таким образом, фиктивно совершаемые экономические сделки фактически прикрывали деятельность одного заинтересованного лица.
Примером применения схем занижения налогооблагаемой базы является создание агропромышленными компаниями фиктивного документооборота для применения налогового вычета. В связи с этим появляется возможность занизить налоговую базу по НДС и не проводить
таким образом его исчисление с реализованной продукции или произведенных работ. Так, в регистры бухгалтерского учета компании неправомерно включаются сведения о якобы проведенной рекультивации земель, осуществлении посевных и уборочных работ на значительно меньшей площади, произведенной оплате за них и др.
Типичным для деятельности, связанной с экспортом сельскохозяйственной продукции, например зерна, является возмещение НДС. В соответствии с налоговым законодательством экспортируемые товары имеют нулевую ставку НДС, что исключает необходимость его уплаты на территории России. Вместе с тем в случае уплаты НДС внутри страны субъект-плательщик может его возместить. В эту схему также включаются фирмы-однодневки, которым несколько раз перепродается сельхозпродукция, что порождает НДС. Следует заметить, что с 2017 г., после того как крупные сельскохозяйственные компании подписали Хартию в сфере оборота сельскохозяйственной продукции, количество налоговых преступлений, совершаемых с участием посредников, существенно сократилось. Однако сегодня происходит экстраполяция разработанных схем на межрегиональный (а иногда и региональный) уровень.
Актуальность рассматриваемой проблемы подтверждается мерами профилактической работы, проводимой правоохранительными и иными государственными органами, направленными на выявление и пресечение фактов противозаконной деятельности, связанной с налогообложением в сфере АПК. Так, в феврале 2019 г. ФНС совместно с ФСБ была проведена масштабная проверка агропромышленных компаний, осуществляющих свою деятельность в 13 субъектах России (Москва, Санкт-Петербург, Московская, Белгородская, Ленинградская, Липецкая и др. области). Несмотря на то, что субъекты, подвергнутые проверке, в своих разъяснениях указали на плановость и ожидаемость проводимых мероприятий, тем не менее ее ру-зультаты свидетельствуют об обратном.
Как было сказано выше, проблема незаконного возмещения НДС с использованием преступных схем актуальна и ее решение требует комплексного подхода. Со стороны ФНС ведется активная работа по оптимизации методик контроля за деятельностью организаций, создаются и внедряются электронные программные продукты, позволяющие усовершенствовать систему анализа деятельности проверяемых субъектов. Автоматизация процедур контроля значительно повысила продуктивность данного вида деятельности. Например, алгоритмы поиска, осуществляемые программой АСК НДС-3,
42
позволяют увидеть все перемещения денежных средств между субъектами экономической деятельности, в том числе выявить, в каком случае проводилась оплата НДС. Результаты, полученные в автоматическом режиме и указывающие на наличие признаков преступления, могут быть направлены в правоохранительные органы и стать основанием для принятия решения о возбуждении уголовного дела.
Кроме того, письмо ФНС России от 24 августа 2012 г. № АС-4-2/14007 предусматривает случаи обязательного инициирования участия органов внутренних дел в проведении выездных налоговых проверок. Таким образом, создаются условия для непосредственного выявления правоохранительными органами признаков совершенного преступления. В свою очередь, это дает основание для проведения оперативно-розыскных мероприятий, предусмотренных Федеральным законом от 12 августа 1995 г. № 144-ФЗ «Об оперативно-розыскной деятельности», результаты которых в соответствии с постановлением начальника органа дознания направляются в подразделения Следственного комитета России для принятия процессуального решения. В таком случае сотрудники органа дознания выступают в качестве субъектов, осуществляющих оперативное сопровождение процесса расследования уголовного дела. Если же налоговый орган выявляет признаки преступлений в рамках самостоятельных проверок, то соответствующие материалы направляются в орган предварительного следствия.
Следует обратить внимание на методические рекомендации «Об исследовании и доказывании умышленной неуплаты или неполной уплаты сумм налога (сбора)», разработанные Следственным комитетом и ФНС России, которые стали первым крупным межведомственным документом, содержащим перечень обстоятельств, требующих установления и доказывания. Документ подготовлен на основе обобщения правоприменительной деятельности и судебной практики. Кроме того, рекомендации включают типичные признаки, свидетельствующие о незаконном возмещении НДС, дроблении предприятий в преступных целях, вовлечении в сферу экономической деятельности фирм-однодневок и т. д. Данные рекомендации полезны не только для следствия и налоговых органов, но и оперативных подразделений.
Возбуждение уголовных дел по преступлениям рассматриваемой категории имеет ряд особенностей. Следует отметить, что к их совершению могут быть причастны как руководитель предприятия, так и лица, осуществляющие организационно-управленческие функции (руководители отделов, главный бухгалтер пред-
приятия и др.). Вместе с тем не каждое лицо, наделенное управленческими полномочиями, может быть привлечено к ответственности за совершение налогового преступления. Так, генеральный директор агропромышленного предприятия через своего заместителя по сбыту давал указания работникам за вознаграждение выступать учредителями фиктивных фирм, которые вовлекались в схему по созданию мнимой дебиторской задолженности перед агропромышленным предприятием с последующей их ликвидацией. Заместитель генерального директора и работники предприятия, знавшие о преступных намерениях руководителя и создававшие условия для ее достижения, тем не менее к уголовной ответственности за налоговое преступление не привлекались.
Решение о возбуждении уголовного дела органом предварительного следствия может быть принято, когда в материалах, направленных ФНС, отражены сведения о вступлении в законную силу решения о доначислении налога, а также установленный факт невыполнения виновным предъявленных требований о необходимости уплаты пеней, штрафов и недоимок. Вместе с тем при выявлении преступлений, имеющих широкий общественный резонанс (как правило, при наличии особо крупного ущерба), налоговый орган направляет в следственные подразделения материалы до вступления вынесенного решения в законную силу. Однако еще не изжила себя практика отказа в возбуждении уголовного дела по формальным основаниям. Данное решение, как правило, отменяется прокурором, а материалы направляются в орган, осуществлявший предварительное расследование.
Безусловно, принятие решения об отказе в возбуждении уголовного дела не означает, что следователь не проводит проверочных мероприятий в соответствии со ст. 144 УПК РФ. В установленные законом сроки им изучаются все обстоятельства, которые можно исследовать на данной стадии в рамках процессуального законодательства. Именно на этом этапе документирование преступной деятельности может осуществляться по указанию следователя оперативными подразделениями. К моменту принятия решения об отказе в возбуждении дела имеются достаточные данные, свидетельствующие о преступлении и его последствиях. Сам отказ продиктован в большей степени необходимостью соблюдения сроков предварительной проверки.
Однако необходимо заметить, что если ранее уголовное дело о налоговых преступлениях могло быть возбуждено только по материалам, направленным налоговыми органами и
43
содержащим необходимые сведения, то после внесения в 2014 г. поправок в уголовно-процессуальное законодательство принятие решения о возбуждении уголовного дела может осуществляться по основаниям, обозначенным в п. 1 ст. 140 УПК РФ. Все чаще налоговые преступления выявляются органами внутренних дел в ходе оперативных проверок.
Проведя анализ преступлений, совершаемых в сфере налогообложения, отметим, что функции по выявлению и расследованию налоговых преступлений распределены между различными ведомствами. При этом взаимодействие налоговых органов и оперативных подразделений ОВД в настоящее время находится на низком уровне. Основной причиной является отсутствие нормативно-правовой базы, которая определила бы порядок обмена информацией и проведения совместных мероприятий по вы-
явлению налоговых преступлений. Налоговые органы не уполномочены направлять в подразделения полиции материалы о правонарушениях, содержащих признаки преступления, для организации их проверки средствами оперативно-розыскной деятельности. В свою очередь, правоохранительные органы ограничены в возможности оперативно получать информацию по объекту разработки. Вместе с тем, как свидетельствует практика, сотрудники Следственного комитета РФ по каждому второму уголовному делу о налоговых преступлениях привлекают оперативных сотрудников ОВД для получения и закрепления важной для следствия информации. Таким образом, необходима разработка межведомственных нормативных актов, регулирующих деятельность, направленную на предупреждение и расследование преступлений в сфере налогообложения.
1. URL: http://www.klerk.ru
2. URL: http://chel.dk.ru/news/v-chelyabinske-budut-sudit-direktorov-moshennikov-zdorovoy-fermy-237092909
3. Об участии органов внутренних дел в выездных налоговых проверках: письмо ФНС России от 24 авг. 2012 г. № АС-4-2/14007. Доступ из справ. правовой системы «Гарант».
4. О направлении методических рекомендаций по установлению в ходе налоговых и процессуальных проверок обстоятельств, свидетельствующих об умысле в действиях должностных лиц налогоплательщика, направленном на неуплату налогов (сборов) (вместе с методическими рекомендациями «Об исследовании и доказывании фактов умышленной неуплаты или неполной уплаты сумм налога (сбора)», утв. СК России, ФНС России): письмо ФНС России от 13 июля 2017 г. № еД-4-2/13650. Доступ из справ. правовой системы «Гарант».
1. URL: http://www.klerk.ru
2. URL:http://chel. dk.ru/news/v-chelyabinske-budut-sudit-direktorov-moshennikov-zdorovoy-fermy-237092909
3. On the participation of the internal affairs bodies in the field tax audits: letter of the Federal Tax Service of Russia from Aug. 24, 2012 № AC-4-2/14007. Access from reference legal system «Garant».
4. On sending methodological recommendations on the establishment of circumstances in tax and procedural inspections that indicate intent in the actions of taxpayer officials aimed at non-payment of taxes (fees) (together with the methodological Recommendations «On research and evidence of intentional non-payment or partial payment of tax (collection) approved Investigative Committee of Russia and Federal Tax Service of Russia from July 13, 2017 № ED-4-2/13650. Access from reference legal system «Garant».
СВЕДЕНИЯ ОБ АВТОРЕ
Пахомов Сергей Валерьевич, кандидат юридических наук, доцент, заместитель начальника Ростовского юридического института МВД России по научной работе; e-mail: svpakhomov@inbox. ru
INFORMATION ABOUT AUTHOR
S.V. Pakhomov, Candidate of Law, Associate Professor, Deputy Head on Scientific Work of the Rostov Law Institute of the Ministry of the Interior of Russia; e-mail: [email protected]
44
