CC BY
12
2 (266) - 2012 ПРОБЛЕМЫ УЧЕтА
ОБ ИЗМЕНЕНИИ СТОИМОСТИ ТОВАРОВ (РАБОТ, УСЛУГ) И КОРРЕКТИРОВОЧНЫХ СЧЕТАХ-ФАКТУРАХ
В. А. ТЕРЕХОВА, заслуженный работник высшей школы
Российской Федерации, доктор экономических наук, профессор Финансовый университет при Правительстве Российской Федерации
В соответствии с изменениями, внесенными в п. 3 ст. 168 и ст. 169 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ), организации-плательщики могут выставлять корректировочные счета-фактуры по налогу на добавленную стоимость (НДС) начиная с 01.10.2011.
Такие счета-фактуры выставляются покупателю на основании Федерального закона от 19.07.2011 № 245-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса РФ и отдельные законодательные акты РФ о налогах и сборах» (далее — Закон № 245-ФЗ).
Условиями внесения соответствующих изменений являются:
• изменение стоимости отгруженных товаров, выполненных работ, оказанных услуг;
• изменение цены (тарифа);
• изменение (уточнение) количества (объема) отгруженных товаров, выполненных работ (услуг), переданных имущественных прав. Изменение стоимости отгруженных товаров,
выполненных работ (услуг) должно быть подтверждено покупателем не позднее 5 рабочих дней со дня получения соответствующих первичных документов (договора, соглашения) согласно п. 10 ст. 172 НК РФ.
Форма корректировочного счета-фактуры рекомендована ФНС России в приложении 1 к письму
от 28.09.2011 № ЕД-4-3/15927@.
В корректировочном счете-фактуре наряду с
обычными реквизитами должны быть указаны:
• порядковый номер и дата составления счета-фактуры, в соответствии с которым производится изменение стоимости отгруженных товаров (подп. 2 п. 5.2 ст. 169 НК РФ);
• наименование и единица измерения товаров, по которым производится изменение цены или уточнение количества (подп. 4 п. 5.2 ст. 169 НК РФ);
• количество товаров до и после уточнения количества отгруженных товаров в соответствующих единицах измерения (подп. 5 п. 5.2 ст. 169 НК РФ);
• стоимость товаров до и после внесения изменений по счету-фактуре (подп. 8 п. 52 ст. 169);
• сумма НДС до и после изменения стоимости отгруженных товаров (подп. 11 п. 5.2 ст. 169);
• стоимость товаров, включая НДС, до и после изменения стоимости отгруженных товаров (подп. 12 п. 5.2 ст. 169);
• разница между показателями счета-фактуры до и после внесения изменений стоимости отгруженных товаров (подп. 13 п. 5.2 ст. 169).
2 (266) - 2012
Очевидно, что показатели счета-фактуры могут изменяться в сторону уменьшения или увеличения стоимости товаров. При уменьшении стоимости разница между суммами налога указывается с отрицательным знаком. На основании корректировочного счета-фактуры продавец предоставляет суммы НДС к вычету, а покупатель восстанавливает сумму «входного» НДС в размере разницы между суммами налога до и после уменьшения стоимости товаров. При этом восстановление «входного» НДС производится в том налоговом периоде, когда покупатель получил корректировочный счет-фактуру.
Пример. Организация «Альфа-Импорт» 10.08.2011 отгрузила покупателю «Бета-Торг» товары на сумму 2 124 000 руб., в том числе НДС — 324 000 руб., выставлен счет-фактура.
В бухгалтерском учете организации «Альфа-Импорт» были сделаны следующие записи:
• Д-т сч. 62 К-т сч. 90-1 — отражена выручка от реализации товаров 2 124 000 руб.;
• Д-т сч. 90-3 К-т сч. 68, субсчет «Расчеты по НДС» — отражена сумма НДС, подлежащая перечислению в бюджет, — 324 000 руб.
В бухгалтерском учете покупателя «Бета-Торг» были сделаны следующие записи:
• Д-т сч. 41 К-т сч. 60 — отражена покупная стоимость товаров 1 800 000 руб.;
• Д-т сч. 19 К-т сч. 60 — отражена сумма «входного» НДС 324 000 руб.;
• Д-т сч. 68, субсчет «Расчеты по НДС» К-т сч. 19 — сумма «входного» НДС предъявлена к налоговому вычету 324 000 руб.
По условиям договора поставки, если сумма поставки за квартал превысит 1 500 000 руб., то организация «Бета-Торг» получает скидку в размере 5 % на все приобретаемые товары. Решение об этом было принято 04.10.2011, выставлен корректировочный счет-фактура, зарегистрированный в книге покупок.
В бухгалтерском учете «Альфа-Импорт» 04.10.2011 были сделаны следующие записи:
• Д-т сч. 62 К-т сч. 90-1 — уменьшена выручка за проданные товары на сумму скидки
106 200
Д-т сч. 90-3 К-т сч. 68, субсчет «Расчеты по НДС» — уменьшена сумма НДС, подлежащая
уплате в бюджет, 16 200
Корректировочный счет-фактура, зарегистрированный организацией «Бета-Торг», и сделаны следующие записи на счетах: • Д-т сч. 41 К-т сч. 60 — уменьшена покупная
Д-т сч. 19 К-т сч. 60 — уменьшена сумма
«входного» НДС 16 200
Д-т сч. 68, субсчет «Расчеты по НДС» К-т сч. 19 — уменьшена сумма «входного» НДС предъявленная к налоговому вычету, 16 200
стоимость товаров 90 000 руб.;
Корректировочные счета-фактуры составляются по форме, установленной пп. 5.2, 6 ст. 169 НК РФ. При невыполнении этих требований продавец не может предъявить к налоговому вычету сумму разницы по НДС. Восстановить «входной» НДС можно в течение 3 лет с момента составления счета-фактуры.
При увеличении стоимости отгруженных товаров разница между суммами НДС до и после увеличения подлежит вычету у покупателя (п. 13 ст. 171 НК РФ), а у продавца учитывается при определении налоговой базы за тот налоговый период, в котором произведена отгрузка этих товаров (работ, услуг). Иными словами, покупателю необходимо внести изменения путем разработки дополнительного листа в книге продаж за тот период, в котором были осуществлены продажа товаров, выполнение работ (услуг).
Разработка изменений, внесенных в Федеральный закон от 19.07.2011 № 245-ФЗ, в значительной мере была связана с проблемой вычета «входного» НДС. В настоящее время вычету подлежат суммы «входного» НДС, предъявленные налогоплательщику в соответствии с п. 6 ст. 171 НК РФ, а именно:
• подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) при осуществлении ими капитального строительства, монтаже (сборке) основных средств;
• по товарам (работам, услугам), приобретенным для выполнения строительно-монтажных работ;
• при приобретении им объектов незавершенного капитального строительства.
В настоящее время новой редакцией п. 6 ст. 171 НК РФ решен вопрос о том, можно ли принять к вычету НДС, уплаченный подрядным организациям по работам, связанным с монтажом, демонтажем, разборкой или ликвидации основных средств. Согласно новой редакции ст. 171 НК РФ этот вопрос решен положительно.
В новой редакции п. 4 ст. 170 НК РФ решена также проблема включения «невозмещенного» НДС в первоначальную стоимость объектов основных средств и нематериальных активов. По этим объектам, которые принимаются к учету в 1-м или 2-м мес. квартала, налогоплательщик имеет право
определять НДС в пропорции, в которой данные объекты используются для облагаемых и не облагаемых НДС операций.
Пример. В октябре 2011 г. организация «Полет» приобрела объект основных средств (станок) за 141 600 руб., в том числе НДС — 21 600 руб.
Объект одновременно используется по операциям как облагаемым НДС, так и не облагаемым НДС.
Стоимость товаров, реализованных в октябре, составила:
• по операциям, не облагаемым НДС —
2 000 000 руб.;
• по операциям, облагаемым НДС —
3 000 000 руб.
В этом случае следует определить сумму «входного» НДС, который должен быть включен в первоначальную стоимость объекта:
[2 000 000 руб.: (2 000 000 руб. + 3 000 000 руб.)] •
• 21 600 руб. = 8 640 руб.
В бухгалтерском учете организации «Полет» в октябре были сделаны следующие записи:
Д-т сч. 08-4 К-т сч. 60 — отражены расходы на приобретение основных средств 120 000 руб.;
Д-т сч. 19 К-т сч. 60 — выделена сумма «входного» НДС 21 600 руб.;
Д-т сч. 08-4 К-т сч. 19 — часть «входного» НДС включена в первоначальную стоимость объекта 8 640 руб.;
Д-т сч. 01 К-т сч. 08-4 — сформирована первоначальная стоимость приобретенного объекта 128 640 руб (120 000 руб. + 8 640 руб);
Д-т сч. 68, субсчет «Расчеты по НДС», К-т сч. 19 — часть «входного» НДС предъявлена к вычету 12 960 руб. (21 600 руб. — 8 640 руб.).
Налогоплательщики с 01.01.2010 получили право возмещения НДС в заявительном порядке, т. е. не дожидаясь окончания камеральной проверки налоговой декларации по НДС. Использовать этот по-
2 (266) - 2012
рядок могут налогоплательщики, которые работают не менее 3 лет, а совокупная сумма НДС, акцизов, налога на прибыль за предыдущие 3 календарных года равна или превышает 10 млрд руб.
Использовать это право могут также налогоплательщики, имеющие банковскую гарантию на полное возмещение суммы НДС. При этом банк должен иметь лицензию, выданную Банком России на срок не менее 5 лет, уставный капитал не менее 500 млн руб. и собственный капитал не менее 1 млрд руб. Однако с 01.01.2012 не действует условие о величине уставного капитала банка, поэтому выдавать банковскую гарантию могут и те банки, уставный капитал которых менее 500 млн руб.
Вместе с тем специалисты налоговых органов должны направить в банк, который выдал банковскую гарантию, письменное заявление об освобождении банка от обязательств по банковской гарантии. Такое заявление должно быть отправлено не позднее первого дня, следующего за днем направления налогоплательщику сообщения об отсутствии выявленных нарушений законодательства о налогах и сборах. Такие дополнения внесены Законом № 245-ФЗ в п. 12 ст. 176 НК РФ.
Внесение дополнений и изменений в ныне действующий НК РФ играет важную роль в упорядочении процесса налогообложения в Российской Федерации в целях укрепления бюджетной системы.
Список литературы
1. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая) : Федеральный закон от 31.07.1998 № 146-ФЗ (в ред. от 03.12.2011) .
2. О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах: Федеральный закон от 19.07.2011 № 245-ФЗ.
