CC BY
24
УДК: 34.0
ББК: 67.0
Елисеева А.И., Маликова А.Х.
О ВОПРОСАХ ФОРМИРОВАНИЯ НОРМАТИВНО-ПРАВОВЫХ ОСНОВ ИНСТИТУТА НАЛОГОВОЙ АМНИСТИИ
Eliseeva A.I., Malikova A.Kh.
ON THE ISSUES OF FORMING THE NOMINATIVE LEGAL FRAMEWORK OF THE TAX AMNESTY INSTITUTE
Ключевые слова: финансовое право, налоговое право, налоговая амнистия, налоговая ответственность, правовой акт, амнистия капиталов, международный опыт, налоговые поступления в бюджет.
Keywords: financial law, tax law, tax amnesty, tax liability, legal act, capital amnesty, international experience, tax revenues to the budget.
Аннотация: В статье приведен анализ становления основ института налоговой амнистии. Даны понятие налоговой амнистии и её основные цели. Конкретизируются исторические периоды развития экономико-политической ситуации страны и разработанные государством кампании по введению налоговых преференций, направленных на разработку эффективных механизмов функционирования финансовой системы страны, а также благоприятный климат для налогоплательщиков, направленный на установление доверия к правовому регулированию и повышению налоговой грамотности населения. Проведен анализ нормативно-правовых актов в сфере законодательства, касающегося налоговой амнистии, дана авторская оценка результатов. Рассмотрены некоторые аспекты международного опыта применения механизмов налоговой амнистии в целях сопоставления результатов проведенных мероприятий. Вопрос о правовой природе института налоговой амнистии, как одного из доступных средств формирования положительного отношения социума к реализуемой налоговой политике, до сих пор является дискуссионным, как у государственных органов, так и у политологов и экономистов.
Abstract: The article provides an analysis of the formation of the foundations of the institution of tax amnesty. The concept of tax amnesty and its main goals are given. The historical periods of the development of the country's economic and political situation and the campaigns developed by the state for the introduction of tax preferences aimed at developing effective mechanisms for the functioning of the country's financial system, as well as a favorable climate for taxpayers aimed at establishing confidence in legal regulation and increasing the tax literacy of the population are concretized. The analysis of regulatory legal acts in the field of legislation relating to tax amnesty is carried out, the author's assessment of the results is given. Some aspects of the international experience in the application of tax amnesty mechanisms are considered in order to compare the results of the measures taken. The question of the legal nature of the institution of tax amnesty, as one of the available means of forming a positive attitude of society to the implemented tax policy, is still debatable, both among government bodies and among political scientists and economists.
Исследование теоретических аспектов, методологических положений, принципов и причинно-следственных связей института налоговой амнистии, как одного из специфических направлений налоговой политики страны, представляется весьма актуальным в свете развития правоотношений государства и налогоплательщиков, направленно-
сти социально-экономической политики к укреплению налоговой дисциплины.
При текущей рыночной конъюнктуре, в условиях мирового кризиса по всему миру имеет место тенденция по уклонению от уплаты налоговых платежей путем сокрытия значительного объема активов и доходов налогоплательщиками. Анализируя мо-
тивы подобного девиантного поведения, ученые пришли к выводу, что одна из причин - недоверие к органам власти, в целом, и негативное отношение к проводимой налоговой политике, в частности, при этом как один из специфических средств формирования позитивных связей между государством и обществом выделяют институт налоговой амнистии.
Следует отметить, что в каждом государстве существует особый путь по реализации механизма налоговой амнистии как инструмента влияния на налоговый климат, однако обобщенно можно выделить два диаметрально противоположных подхода: при одном налоговая амнистия рассматривается как способ восстановления экономики, а также дополнительное вливание ресурсов в доходную часть бюджета, при другом же - атавизм налоговой системы, нарушающий принцип равенства и ухудшающий положение добросовестных граждан.
Понятие «налоговая амнистия» трактуется учеными как одноразовая ограниченная временными рамками социально-экономическая кампания, освобождающая налогоплательщиков от финансовых санкций за ранее неуплаченные налоговые обязательства, преследующая основные цели:
- Легализация доходов и активов, ранее находящихся в сфере теневой экономики;
- Повышение уровня правовой культуры и уровня соблюдения налогового законодательства;
- Поддержание стабильности в экономических процессах страны в условиях мировых кризисов [4].
В неоинституциональной парадигме учеными выделяется два подхода к институту налоговой амнистии:
а) подход господствующий, базирующийся на общепринятых принци-пах и рассматривает налоговую амнистию как институт максимизации фискальной функции государства;
б) подход, рассматривающий налоговую амнистию как временно доступ-ное специальное предложение властей (по аналогии с проведением распродажи блага по сниженным ценам).
В рамках первого подхода налоговая амнистия трактуется как:
- институт, предоставляющий налогоплательщикам возможность самостоятельно урегулировать последствия налоговых правонарушений;
- институт освобождения от налоговых расследований и санкций тех нарушителей налогового законодательства, которые добровольно раскроют свои нарушения;
- институт, защищающий нарушителя налоговой дисциплины от применения к нему обычных налоговых санкций в обмен на уплату им соответствующей компенсации;
- инструмент мониторинга, позволяющий правительству определить наиболее добросовестных налогоплательщиков; форма «пересмотра» налоговой политики.
В рамках второго подхода налоговая амнистия трактуется как:
- временно доступное специальное предложение, позволяющее увеличить доходы государства;
- специальное предложение государства, используемое правительством для того, чтобы увеличить поступления средств в бюджет за счет амнистии выборочной группы налогоплательщиков [10].
Последнее предполагает, что выборочные предложения делаются государством для таких социальных групп налогоплательщиков, представители которых склонны к уклонению от налогообложения и значительно отличаются от среднестатистических налогоплательщиков, как, например, представители крупного частного капитала в России.
Налоговая амнистия в трактовке второго подхода являет по сути своей интертемпоральную (межвременную) ценовую дискриминацию: в зависимости от возможностей уклонения от уплаты налогов одни налогоплательщики предпочитают приобретать свои «налоговые индульгенции», своевременно выплачивая предписанные законом налоги, в то время как другие предпочитают «потянуть» время и произвести оплату согласно условиям амнистии.
Критический анализ рассмотренных выше подходов приводит к выводу: подходы к налоговой амнистии, выработанные в рамках неоинсти-туциональной парадигмы, не являются взаимоисключающими, поскольку первый раскрывает назначение данного института, второй - принцип максимизации его полезности.
Практическое значение этих подходов заключается в том, что они:
- задают ценностные установки сценария налоговой амнистии;
- продуцируют идеи согласования экономических интересов государства и частного капитала [7].
Финансовое право, как отрасль, представляет собой совокупность институциональных образований, основная цель которых обеспечение эффективного функционирования механизма движения государственных денежных ресурсов. В связи с тем, что основной функцией налогов большинство специалистов называют фискальную, нормы налогового права, являющегося подсистемой финансового права, направлены на урегулирование механизмов взимания налогов в форме отчуждения денежных средств в целях обеспечения финансовой деятельности государства и удовлетворения общегосударственных потребностей [15].
Налоговые правоотношения сложно охарактеризовать однозначно, поскольку реализация обозначенного механизма взимания средств подразумевается посредством выполнения определенных функций.
Одной из важнейших, ученые называют функцию управления, цель и результат которой - формирование стратегии и тактики управления налоговой системой в целом. Далее следует обратить внимание на функции планирования и регулирования, отражающие действия компетентных органов по анализу изменений в сфере нормативно-правовых актов в части налогового права, а также оперативного воздействия на процессы формирования доходной части бюджета (преимущественная доля которой - налоговые поступления), и предоставления налогоплательщикам различных преференций, предусмотренных налоговым законодательством [6].
Функции информирования и консультирования имеют социальную направленность, поскольку заключаются в разъяснении сложностей налогового законодательства, несколько затрудненного для понимания, а также предоставления субъектам правоотношений полной и достоверной информации о налогах и сборах, обязательных к уплате и об их основных элементах (сроках, ставках, льготах) в целях создания более качественного налогового мировоззрения.
Функции контроля и принуждения отражают императивный характер методов налогового права, так как скоординирован-ность деятельности компетентных органов (правоохранительных, налоговых, судебных, таможенных) призвана обеспечить исполнение налогоплательщиками своих обязанностей, как добровольно, так и используя принуждение.
Нормативная модель налоговой системы образуется из нормативно-правовых актов системы налогового и таможенного законодательств.
Вопрос о правовой природе института налоговой амнистии, как одного из доступных средств формирования положительного отношения социума к реализуемой налоговой политике, до сих пор является дискуссионным, как у государственных органов, так и у политологов и экономистов.
Обратившись к трудам одного из премьер-министров Великобритании Д.Г. Брауна, можно сделать вывод о необходимости совершенствования экономических механизмов, направленных на координацию и поддержку финансовых институтов, которые позволят в кризисных условиях и в свете усиливающихся рисков на мировом рынке, укрепить основы финансового регулирования, в то время как несовершенство, разбросанность и неустраненные проблемы в финансово-правовых актах только усугубляют вопросы регулирования правоотношений.
Как авторитетно подчеркивает в своей научной работе сотрудник Института экономики РАН Юрий Князев, в текущих условиях развития экономических процессов и при данной конъюнктуре рынка, только путем государственных рычагов влияния
можно добиться реального воздействия на механизмы экономики [14].
Анализируя российское законодательство, можно сделать вывод, что впервые термин «налоговая амнистия», как категория налогового права, был упомянут в 90-е годы 20 века, характеризующиеся политической и экономической неустойчивостью, в связи с чем действия государства были направлены на установление повышенных мер ответственности за совершение налоговых правонарушений, а также разработку комплекса мероприятий, в результате которых налогоплательщики могли бы быть за-мотивированы на добровольную уплату причитающихся обязательств путем диспо-зитивных мер.
Одним из предложенных направлений, по праву считавшейся основой становления налоговой амнистии как института, была утвержденная Указом Президента РФ № 1773 от 27.10.1993 г. программа в рамках налоговой амнистии и легализации имущества и доходов, результаты которой не принесли ожидаемого эффекта по ряду причин: недостаточно четкое формулирование функций компетентных органов, слабые механизмы контроля над формированием доходной части бюджета в части налоговых поступлений, отсутствие мероприятий по предотвращению подобных правонарушений, а также недостаточный уровень налоговой культуры общества в целом [1].
Следующим этапом в формировании нормативно-правовых основ налоговой амнистии как института выступает принятие на фоне благоприятного налогового климата Федерального закона № 269-ФЗ от 30.12.2006 г., суть которого заключалась во введении декларационного платежа, посредством которого упрощалась процедура уплаты физическими лицами обязательных налогов с доходов, полученных до 01.01.2006 г. Почти 23 года, прошедшие с предыдущих мероприятий в данном направлении, позволили стабилизировать положение финансовой системы страны, а также отладить управленческие механизмы. Следует отметить, что термин «налоговая амнистия» не был употреблен в данном нормативно-правовом акте, дабы сместить внимание с факта вины потенциального
налогоплательщика, однако имели место и недостатки упомянутой программы, а именно: не учтенные при составлении специальные налоговые режимы для ИП, а также низкий уровень информированности населения в целом по данному вопросу [3].
Второе полугодие 2015 года было ознаменовано как период действия мероприятия, именуемого налогоплательщиками как «амнистия капиталов», введенного в действие ФЗ № 140-ФЗ от 08.06.2015 г., позволяющего физическим лицам без каких-либо негативных для них последствий задекларировать имеющееся зарубежное имущество, в том числе контролируемое посредством номинальных владельцев и аффилированных лиц, избежав при этом уголовной, административной и налоговой ответственности за совершенные правонарушения и обретая правовые гарантии как сохранности указанного имущества, так и статуса налоговой тайны поданных сведений. С учетом внесенных поправок и продления срока действия кампании, охарактеризованной пресс-секретарем президента Д. Песковым, как «единственный шанс вернуть свои капиталы домой», проведенное мероприятие имело некоторый успех, но не столь большой, как можно было ожидать, в связи с недоверием российского бизнеса к органам власти, в целом, и дефектами законодательства, в частности [2].
Следует отметить, что впервые термин «амнистия капиталов» возник в послевоенные годы в Швейцарии, где путем реализации определенных экономических мер были амнистированы депозиты и капиталы Третьего рейха, что позволило укрепить банковскую систему страны.
Также имели место экономические амнистии в Аргентине, Франции и Индии, однако их результаты не оправдали оценки экспертов.
Стоит отметить, что в мировой практике были примеры и успешных кампаний в части проведения налоговых реформ, например, Декрет о легализации проведенный в Италии в 2001-2002 году, суть которого заключалась в сочетании гарантий освобождения лиц от подачи деклараций и уплаты задолженности с одновременным ужесточением мер ответственности за со-
крытие капиталов и активов, также предполагалась конфискация имущества.
Еще одним примером удачной кампании выступает амнистия подоходного налога в Ирландии в 1988 году, которая предусматривала для налогоплательщиков возможность погашения долгов без применения штрафных санкций. Оценивая результаты проведенных кампаний, эксперты обращают внимание на широкую информированность населения, а также качественно проведенную компетентными органами разъяснительную работу [5].
Следующий нормативно-правовой акт - Закон №436-Ф3 от 28.12.2017 г., законопроект которого был подготовлен в рекордные сроки за две недели после выступления 14.12.2017 Президента РФ Владимира Владимировича Путина, объявившего о намерении освободить должников от налогового бремени, избегая бюрократических формальностей, до сих пор, по прошествии трех лет, вызывает массу дискуссий среди ученых-экономистов и политических экспертов в части его целесообразности и экономической оправданности [4].
В результате проведения крупномасштабной налоговой амнистии 2018 года физическим лицам были прощены личные имущественные налоги и начисленные пени по задолженностям, возникшим до 01.01.2015 года. Следует отметить, беззаявительный и односторонний автоматический порядок списания, не требующий от налогоплательщика предпринять какие-либо действия, а также не предусматривающий уведомления о списанных долгах. Однако экспертные оценки проведенного мероприятия заслуживают внимания, поскольку добросовестная оплачивающая налоги часть населения осталась в проигрыше после введения кампании, а также социально-психологическая сторона аспекта в части заразительности примера злостных неплательщиков на данный момент остается под вопросом. Официальные же комментарии разъясняют эти моменты следующим образом: по их расчетам указанные средства являются невозможными для взыскания, поскольку большая часть неплательщиков является банкротами, не получившимися официально этого статуса, и списание им
долгов позволяет сэкономить государственные расходы, не окупившиеся бы при попытках взыскания.
Следует отдельно отметить отношение судебных органов к вопросам применения положений, касающихся налоговой амнистии, а именно применения положений ФЗ №436-Ф3. Анализируя судебную практику по экономическим спорам, можно сделать вывод, что одним из основополагающих факторов, хоть и прямо не предусмотренных в нормативно-правовом акте, является добросовестность поведения налогоплательщика. В качестве примера можно выделить определение от 22.11.2018 по делу № А65-26432/2016, в котором идет речь о споре о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, рассматриваемого Судебной коллегией по экономическим спорам. В ходе рассмотрения материалов дела судами первых двух инстанций было поддержано решение налоговых органов произвести взыскание долгов за счет имущества должника. Несмотря на тот факт, что судом первой кассации было указано на возможность применения налоговой амнистии в исполнение закона №436-Ф3, предусматривающего улучшение таким образом положения налогоплательщика, Верховным Судом РФ был отменен акт кассации и оставлено в силе решение первой инстанции, поскольку, как указал суд, для применения амнистии имеет принципиальное значение такой факт, как добросовестность плательщика (а именно наличие причинной связи между неуплатой налоговых платежей и ухудшением материального положения должника, а не попыткой скрыть сведения от компетентных органов или сокрытием актив во избежание взыскания). Также судом было подчеркнуто, что один из базовых принципов закона -принцип равенства - будет нарушен, если будет иметь место практика распространения амнистии на обязательства, выявленные в результате проведения проверок, тем самым ставя недобросовестных плательщиков в более привилегированное положение относительно тех, кто исполнил свои налоговые обязательства в установленный срок.
Также следует обратить внимание на опубликованное 27.03.2020 года Решение
Федеральной налоговой службы, касающееся мер поддержки предприятий малого и среднего бизнеса в условиях ухудшения эпидемиологической ситуации в мире. По поручению Правительства РФ компетентными налоговыми органами были приостановлены меры взыскания задолженности по налоговым обязательствам за период 2019 года в срок до 01.05.2020 года для организаций, основные виды деятельности которых были отнесены к наиболее пострадавшим в связи с распространением коро-навирусной инфекции (туризм, авиаперевозки, физическая культура, спорт, искусство, культура и кинематография, общественное питание, образование, бытовые, гостиничные и выставочные услуги), а также для субъектов малого и среднего предпринимательства, включенных в специальный реестр.
Кроме того, в указанный период не будут приниматься решения о приостановлении расходных операций по банковским счетам налогоплательщиков в целях обеспечения взыскания задолженности, что в свою очередь способствует поддержанию работоспособности бизнеса, причем указанные мероприятия носят беззаявительный характер и применяются в автоматическом режиме.
Таким образом, понятие «налоговая амнистия» трактуется учеными как одноразовая ограниченная временными рамками социально-экономическая кампания, освобождающая налогоплательщиков от финансовых санкций за ранее неуплаченные налоговые обязательства, основные цели которой: легализация доходов и активов, ранее находящихся в сфере теневой экономики; повышение уровня правовой культуры и уровня соблюдения налогового законодательства; поддержание стабильности в экономических процессах страны в условиях мировых кризисов.
Рассмотренные в статье исторические периоды развития налоговой системы и соответствующие им нормативно-правовые акты в части проведения налоговых льгот свидетельствуют о намерении органов государственной власти создать эффективные механизмы функционирования финансовой системы страны, а также благоприятный климат для налогоплательщиков, направленный на установление доверия к правовому регулированию и повышению налоговой грамотности населения, поскольку грамотное удовлетворение государственных интересов и интересов граждан позволит прийти к гражданскому обществу.
БИБЛИОГРАФИЧЕСКИЙ СПИСОК
1. Указ Президента РФ от 27 октября 1993 г. № 1773 «О проведении налоговой амнистии в 1993 году» [Текст] // Российская газета. - 1993. - 2 ноября.
2. Федеральный закон от 8 июня 2015 г. N 140-ФЗ "О добровольном декларировании физическими лицами активов и счетов (вкладов) в банках и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации".
3. Федеральный закон от 31 июля 2020 г. N 269-ФЗ "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации" .
4. Федеральный закон от 28 декабря 2017 г. N 436-Ф3 "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации".
5. Баранникова, И.Г. Амнистия как институт конституционного права // URL: http://www.blog.servitutis.ru/?p=277 (дата обращения 21.10.2020 года).
6. Белова, Т.А. Правовое регулирование налоговой амнистии в Российской Федерации / Т. А. Белова. — Текст: непосредственный // Право: история, теория, практика: материалы II Междунар. науч. конф. (г. Санкт-Петербург, июль 2013 г.). — Т. 0. — Санкт-Петербург: Реноме, 2013. — С. 62-67. — URL: https://moluch.ru/conf/law/archive/84/4127/ (дата обращения: 23.10.2020).
7. Гришечко, Э.Я. Амнистия. Помилование. Судимость [Электронный ресурс]: монография / Гришечко А.Я., Потапов А.М.— Электрон. текстовые данные. — М.: Логос, Уни-
верситетская книга, 2017. — 272 с.— Режим доступа: http://www.iPrbooKsHoP.ru/9100.Html. — ЭБС «IPRbooKs»
8. Маликова, А.Х. Влияние бюджетно-финансовой политики на проблемы обеспечения достойной жизни // Развитие рынка труда на современном этапе социально-экономических преобразований: сборник статей III Всероссийской научно-практической конференции - Пенза: РИО ПГАУ, 2020. - 110 с. - С. 52-55.
9. Маликова, А.Х., Янкин, Г.Н. Налоговая политика как фактор становления социального государства // Евразийский юридический журнал. № 8 (147). 2020. 459 с.
10. Налоговая политика. Теория и практика: учебник для магистрантов, обучающихся по специальностям «Финансы и кредит», «Бухгалтерский учет, анализ и аудит», «Мировая экономика» / И. А. Майбуров и др.; под ред. И. А. Майбурова. - М.: Юнити-Дана, 2017.
11. Ольмовская, Н.В. Амнистия и помилование как средства корректирования карательной политики государства: автореф. дис. канд. юрид. наук. Оренбург, 2018.
12. Паханов, И.В. Об актуальности исследования института амнистии и помилования / И. В. Паханов. — Текст: непосредственный // Молодой ученый. — 2015. — № 11 (91). — С. 1097-1098. — URL: https://moluch.ru/archive/91/19897/ (дата обращения: 23.10.2020).
13. Покачалова, Е.В., Белова, Т.А. Налоговая амнистия в системе финансово-правовых понятий и институтов // Налоги. 2019. N 8.
14. Соловьев, И.Н. Налоговая амнистия: учебное пособие. М., 2016.
15. Химичева, Н.И. Финансовое право: учебник /Н. И. Химичева [и др.]. — Норма, 2016 г.
Получено: 29.10.2020 г.
