CC BY
20the quality management system. It allows to control the level of the airport service quality, provides the base for analysis and management decisions making, ensures a feedback which are very important for a stable development of the airport complex.
References
1. Никулин Андрей. Взаимозависимость развития авиакомпании и аэропорта / Андрей Никулин // Авиатранспортное обозрение. - 2014. - май. -С.162-166.
2. Корогодова О.О. Концептуальш засади управлшня ефектившстю пвдприемств сфери по-слуг. - [Електронний ресурс] / О.О. Корогодова. -Режим доступу: http://archive.nbuv.gov.ua/portal/soc gum/znpen/201 2 8/16KZU.pdf.
3. Дудукало Г. О. Аналiз методiв ощнювання ефективносп управлшня дгяльшстю тдприемства. - [Електронний ресурс] / Г.О.Дудукало. - Режим доступу:
http://www.economy.nayka.com.ua/index.php7operati on=1&iid=1031.
4. Христенко Л. М. Ощнка внутршньо! ефек-тивносп управлiння пiдприeмством - [Електронний ресурс]. / Л.М. Христинко. - Режим доступу: http://www.nbuv.gov.ua/portal/Soc Gum/Emp/2009 21/11Khris.htm.
5. Павелко В.Ю. Забезпечення тдвищення ефективностi управлiння аеропортовим комплексом на основi концепцii якосп: монографiя / В.Ю. Павелко. - Запоргжжя : ЗНТУ, 2014. - 320 с.
6. Кубичек В. В. Развитие рынка услуг в сфере аэропортового обслуживания: - [Электронный ресурс] / В.В. Кубичек - Режим доступа: http://www.dissercat.com/content/razvitie-rynka-uslug-v-sfere-aeroportovogo-obsluzhivaniya.
7. Милая А. В. Управление инфраструктурой аэропортов малой интенсивности полётов: - [Электронный ресурс] / А.В. Милая - Режим доступа: http ://www. msun. ru/up-
load/files/ref35 %28388682499%29.pdf.
8. Паламарчук Юлiя Анатоллвна. Фор-мування стратегй' економiчного розвитку паса-жирського термiналу аеропорту: автореф. дис. на здобуття наук. ступеня канд. техн. наук : спец. 08.00.04 - економша та управлшня тдприемствами (економжа авiацiйного транспорту) / Паламарчук Юлiя Анатоллвна. - Львiв, 2007. - 37 с.
9. B2B и B2C — 2 «жанра» продаж: - [Электронный ресурс] - Режим доступа: http://www.va-silevsky.net/b2b-i-b2c-2-zhanra-prodazh.
10. Павелко В.Ю. Конкуренщя як фактор ро-звитку ринку наземного обслуговування в аеропор-тах Украши / В.Ю. Павелко // Економiчний вюник. Науковий журнал. - 2016. - № 4.
О РЕЗУЛЬТАТИВНОСТИ ИНСТРУМЕНТОВ ГОСУДАРСТВЕННОЙ ПОДДЕРЖКИ РАЗВИТИЯ ЧЕЛОВЕЧЕСКОГО КАПИТАЛА В РОССИИ
Пьянова М.В.
Финансовый университет при Правительстве Российской Федерации, г. Москва, кандидат экономических наук, доцент
Лавник Р.В.
ООО «Мостакс», г. Москва, кандидат экономических наук, генеральный директор
ABOUT EFFECTIVENESS OF INSTRUMENTS OF THE STATE SUPPORT OF DEVELOPMENT OF THE HUMAN CAPITAL IN RUSSIA
Pyanova M.V., Financial university under the Government of Russian Federation, Moscow, PhD, associate professor
LavnikR.V., LLCMostax, Moscow, PhD, CEO
АННОТАЦИЯ
Целью исследования являются проблемы налогового стимулирования инвестиций в образование и здравоохранение, как приоритетных направлений развития человеческого капитала в современной России. Увеличение государственных инвестиций в условиях бюджетной неустойчивости не представляется возможным, в связи с чем, целесообразно рассматривать косвенные инструменты стимулирования развития человеческого капитала.
Налоговые инструменты структурированы авторами по отдельным налогам: НДС, налогу на прибыль организаций и налогу на имущество организаций; и по направлениям вложения средств: на цели образования и здравоохранения. Охарактеризованы динамика и объемы налоговых льгот, направленных на стимулирование инвестиций в развитие человеческого капитала; проведена оценка их результативности.
Сделаны заключения о низкой результативности налоговых льгот по рассматриваемым налогам, отсутствии единой методики оценки инструментов налогового стимулирования, недостатке своевременной и полной информации для проведения мониторинга.
ABSTRACT
Research purpose are problems of tax incentives of investments into education and health care as priority directions of development of a human capital in modern Russia. Increase in the state investments in the conditions of the budget instability isn't possible in this connection, it is reasonable to consider indirect instruments of stimulation of development of a human capital.
Tax tools are structured by authors on separate taxes: To the VAT, income tax of the organizations and property tax of the organizations; and in the directions of investment of capital: on the purpose of education and health care. Dynamics and amounts of the tax benefits directed to stimulation of investments into development of a human capital are characterized; assessment of their effectiveness is carried out.
The conclusions about low effectiveness of tax benefits on the considered taxes, lack of a single technique of assessment of instruments of tax incentives, a lack of the timely and complete information for carrying out monitoring are made.
Ключевые слова: человеческий капитал, развитие человеческого капитала, образование, здравоохранение, инвестиции в человеческий капитал, налоговые льготы, результативность налоговых льгот.
Keywords: human capital, development of the human equity, education, health care, human capital investments, tax benefits, effectiveness of tax benefits.
Формирование и развитие человеческого капитала происходит под воздействием совокупности факторов, которые условно можно разделить на несколько групп - институционально-правовые, социально-экономические, демографические, технологические, культурные, экологические и пр. По мнению многих ученых, уровень развития человеческого капитала в стране, его развитие за счет дополнительных инвестиций во многом определяют эффективность национальной экономики, возможность государства занять соответствующее место в мировом экономическом пространстве [2, а 34]. Кроме того, современное состояние международных экономических отношений, неопределенность развития России, также свидетельствуют о необходимости усиления роли человеческого капитала в отечественной экономике.
Помимо результата влияния вышеуказанных факторов, человеческий капитал, безусловно, является продуктом инвестиций. Под инвестициями в
человеческий капитал принято понимать вложения в профилактику и поддержание здоровья, в получение образования, в приобретение профессиональных знаний и квалификации, в смену места жительства, в поиск информации на рынке труда, вложения в развитие и рост человека как личности. Наиболее приоритетными областями инвестирования в современной России являются образование и здравоохранение, так как именно эти сферы определяют качество человеческого капитала, с помощью которого реализуются общественные интересы.
По данным исследования Всемирного банка, в рейтингах стран мира по расходам на образование и здравоохранение Российская Федерация занимает далеко не привлекательные позиции. Уровень расходов на образование и здравоохранение выражается в процентах от валового внутреннего продукта (табл. 1).
Таблица 1
Рейтинг стран мира по уровню расходов на образование и здравоохранение в 2014 г. [12]
Место Страна Расходы на обра- Место Страна Расходы на здраво -
зование, % охранение, %
1 Тимор-Лешти 14.0 1 Тувалу 20
2 Лесото 13.0 2 США 17
3 Куба 12.9 3 Маршалловы Острова 17
4 Бурунди 9.2 4 Нидерланды 13
5 Молдова 9.1 5 Микронезия 13
6 Дания 8.7 6 Сьерра-Леоне 12
7 Мальдивы 8.7 7 Молдова 12
8 Джибути 8.4 8 Франция 12
9 Намибия 8.1 9 Лесото 11
10 Кипр 7.9 10 Швейцария 11
91 Хорватия 4.3 91 Россия 7
92 Румыния 4.3 92 Судан 7
93 Оман 4.3 93 Гватемала 7
94 Алжир 4.3 94 Гайана 7
95 Мавритания 4.3 95 Сан-Марино 6
96 Сьерра-Леоне 4.3 96 Черногория 6
97 Словакия 4.1 97 Македония 6
98 Россия 4.1 98 Буркина Фасо 6
99 Парагвай 4.0 99 Гренада 6
100 Таджикистан 4.0 100 Науру 6
* * * * * *
144 Гвинея 2.4 181 Кувейт 3
145 Доминикана 2.2 182 Пакистан 3
146 Бангладеш 2.2 183 Оман 3
147 Лихтенштейн 2.1 184 Бруней 3
148 Шри-Ланка 2.1 185 Южный Судан 2
149 Ливан 1.8 186 Катар 2
150 Замбия 1.3 187 Лаос 2
151 ЦАР 1.2 188 Туркменистан 2
152 Монако 1.2 189 Мьянма 2
153 ОАЭ 1.0 190 Тимор-Лешти 1
Составлено авторами
Уровень национальных расходов на образование и здравоохранение — это относительные величины, которые рассчитываются как общий объем государственных и частных расходов в течение календарного года, включая государственные бюджеты всех уровней, фонды медицинского страхования, внешние заимствования, гранты и пожертвования от международных учреждений и неправительственных организаций в течение календарного года. Расходы на образование и здравоохранение считаются одним из ключевых показателей социального развития, так как отражают сте-
Согласно оценкам Всемирного банка (рис. 1), на долю человеческого капитала в развитых странах приходится от 64 до 80% национального богатства, тогда как в России этот показатель не превышает 14%. По уровню развития человеческого капитала страна существенно отстает от мировых лидеров и занимает 55 место в мире [3, с. 145]. И, несмотря на понимание органами государственной власти значимости человеческого капитала, четкой стратегии его развития не существует.
Источниками формирования инвестиций в человеческий капитал являются затраты времени и финансовых средств семьи, предприятия, государства.
обществом здоровью и образованию граждан. Показатели рассчитываются на основе данных национальной статистики и международных организаций. В рейтинге стран по уровню расходов на образование 153 государства, среди которых Российская Федерация занимает 98 место.
В рейтинге стран по уровню расходов на здравоохранение 190 государств, среди которых Россия занимает 91 место. Такое положение многие отечественные ученые объясняют, в основном, неразвитостью отечественных систем здравоохранения и образования.
Инвестиции в рамках отдельной семьи считают первичными, так как базовые элементы человеческого капитала формируются именно в семье с момента рождения ребенка за счет материальных и нематериальных затрат родителей [2, а 29]. За последнее десятилетие в совокупных потребительских расходах населения доля расходов на образование сократилась почти вдвое: с 1,8% в 2005 г. до 1% в 2014 г. [4, а 44] Доля расходов на здравоохранение незначительно возросла: от 4,15% в 2005 г. до 5,48% в 2014 г. [6, а 255] Отсутствие существенного прироста инвестиций в образование и здравоохранение со стороны населения во многом объясняется демографическим спадом.
пень внимания, уделяемого государством и
100 80 60 40 20 0
развитые страны мира
Россия
□ человеческим капитал
□ природный капитал
□ физический капитал
Рис. 1. Структура национального богатства
Значимым источником развития человеческого капитала являются корпоративные инвестиции. Организации заинтересованы в повышении квалификации и переподготовке специалистов, оплате расходов на лечение и профилактику заболеваний своих сотрудников. Инвестиции организации в образование и здравоохранение в значительной степени зависят от общеэкономической ситуации в стране: по полученным оценкам объем инвестиций сократился в результате кризиса 2008 г. и в течение последующих лет, вплоть до 2014 г. так и не достиг докризисного уровня [5, а 61].
Важнейшим источником инвестиций в человеческий капитал являются государственные инвестиции. Государству принадлежит ведущая роль в формировании и реализации стратегии развития
экономики, составной частью которой является развитие человеческого капитала. Значимость образования в развитии человеческого капитала подтверждается тем фактом, что в настоящее время именно этот компонент считается одним из самых прибыльных видов инвестиций. Именно инвестиции в образование и науку обеспечили в прошлом опережающее развитие Европы и Северной Америки в сравнении с другими странами. Сегодня вложение в человеческий капитал по оценкам большинства экспертов развитых стран гораздо эффективнее, чем инвестиции в основные фонды. В абсолютном выражении объемы государственных расходов на образование в России постоянно возрастают, за исключением сокращения в 2015 г. (табл. 2).
Таблица 2
Расходы консолидированного бюджета Российской Федерации на образование, млрд. руб.
2009 2010 2011 2012 2013 2014 2015
1783,51 1893,86 2231,76 2558,36 2888,76 3037,29 3034,6
Составлено авторами
Однако в общем объеме расходов доля расходов на образование имеет тенденцию к сокращению (рис. 2) [6, а 60].
13 12 11 10 9 8 7 6
2008 2009 2010 2011 2012 2013 2014 2015
Рисунок 2. Доля расходов на образование в расходах консолидированного бюджета РФ.
Аналогичные тенденции можно увидеть при 3), тогда как удельный вес расходов из года в год анализе государственных расходов на здравоохра- снижается (рис. 3). нение: общая сумма расходов увеличивается (табл.
Таблица 3
Расходы консолидированного бюджета Российской Федерации на здравоохранение, млрд. руб.
2009 2010 2011 2012 2013 2014 2015
1653,0 1708,8 1993,1 2283,3 2318,0 2532,7 2861,0
Составлено авторами
Рисунок 3. Доля расходов на здравоохранение в расходах консолидированного бюджета РФ, %.
Согласно данным Всемирной организации здравоохранения в 2015 году доля расходов на здравоохранение составляла всего 7,1% российского ВВП [13].
Сокращение доли расходов государства на образование и здравоохранение во многом объясняется существующим дефицитом бюджета, и общей направленностью мер государства на стабилизацию экономики, а не на экономический рост. Однако представленные результаты исследований Всемирного банка свидетельствуют также о том, что государственных инвестиций в условиях неопределенности недостаточно для развития человеческого капитала в России.
Помимо непосредственного расходования бюджетных средств на развитие систем образования и здравоохранения, государство располагает возможностью применения косвенных инструментов стимулирования развития человеческого капитала, таких как льготное налогообложение.
Анализ действующего российского налогового законодательства позволил авторам структурировать налоговые инструменты стимулирования развития человеческого капитала по источникам инвестиций: для корпоративных и частных инвесторов [7, с. 22].
Для корпоративных инвесторов в человеческий капитал основными инструментами стимулирования являются налоговые преференции по налогу на добавленную стоимость, налогу на прибыль организаций, налогу на имущество организаций. Авторам представляется целесообразным рассмотреть также объемы предоставляемых налоговых преференций не только по отдельным налогам, но также и по направлениям инвестирования: на цели образования, поддержания и профилактики здоровья.
1. По налогу на добавленную стоимость
предусмотрено применение пониженных налоговых ставок, и освобождение от налогообложения операций по реализации ряда товаров (работ, услуг), потребление которых имеет непосредственное отношение к вопросу развития и эффективного использования человеческого капитала:
- медицинские товары отечественного и зарубежного производства по перечню, утверждаемому Правительством РФ;
- медицинские услуги, оказываемые медицинскими организациями, индивидуальными предпринимателями, осуществляющими медицинскую деятельность, с определенными исключениями;
- услуги по уходу за больными, инвалидами и престарелыми;
- услуги по присмотру и уходу за детьми в организациях, осуществляющих образовательную деятельность по реализации образовательных программ дошкольного образования, занятия с несовершеннолетними детьми в кружках, секциях и студиях;
- продукты питания, произведенные столовыми образовательных и медицинских организаций и реализуемых ими в указанных организациях;
- услуги по перевозке пассажиров городским пассажирским транспортом общего пользования;
- услуги по предоставлению в пользование жилых помещений в жилищном фонде всех форм собственности;
- услуги в сфере образования, оказываемые некоммерческими образовательными организациями по реализации общеобразовательных и профессиональных образовательных программ, программ профессиональной подготовки, и пр.;
- услуги по социальному обслуживанию несовершеннолетних детей; услуг по поддержке и социальному обслуживанию граждан пожилого возраста, инвалидов, безнадзорных детей и иных граждан;
- услуги аптечных организаций по изготовлению лекарственных препаратов для медицинского применения, а также по изготовлению или ремонту очковой оптики, по ремонту слуховых аппаратов и протезно-ортопедических изделий;
- услуги санаторно-курортных, оздоровительных организаций и организаций отдыха, организаций отдыха и оздоровления детей, в том числе детских оздоровительных лагерей, расположенных на территории России;
- реализация коммунальных услуг, предостав-
ляемых управляющими организациями, ТСЖ, жилищно-строительными, жилищными или иными специализированными потребительскими кооперативами, созданными в целях удовлетворения потребностей граждан в жилье;
- и прочие.
Для реализации ряда товаров (работ, услуг) также предусмотрено применение пониженных налоговых ставок: ставки 0% - для услуг по перевозке пассажиров железнодорожным транспортом
в пригородном сообщении; ставки 10% - для определенных групп продовольственных и медицинских товаров, товаров для детей; услуг по перевозке пассажиров железнодорожным и воздушным транспортом внутри страны.
В количественном выражении объемы налоговых льгот по направлению инвестирования в здравоохранение имеют тенденцию к росту (табл. 4) [11].
Вид операции Код необлагаемой операции в соответствии с НК РФ Код операции Сумма НДС, начисленная к уплате в бюджет в случае отсутствия освобождения от налогообложения, тыс. руб.
2014 2015 1.05.2016
Медицинские товары отечественного и зарубежного производства по перечню, утверждаемому Правительством РФ 149.2.1 1010204 23 265 446 25 131 512 16 433 865
Медицинские услуги, оказываемые медицинскими организациями, индивидуальными предпринимателями, осуществляющими медицинскую деятельность, с опр. исключениями 149.2.2 1010211 75 778 109 84 793 797 42 773 472
Услуги по уходу за больными, инвалидами и престарелыми 143.2.3 1010221 1 587 605 1 900 676 977 316
Услуги по социальному обслуживанию несовершеннолетних детей; поддержке и социальному обслуживанию граждан пожилого возраста, инвалидов, безнадзорных детей и пр. 149.2.14.1 1010249 1 396 045 2 324 915 1 339 234
Услуги аптечных организаций по изготовлению лекарственных препаратов для медицинского применения, а также по изготовлению или ремонту очковой оптики, по ремонту слуховых аппаратов и протезно-ортопедических изделий 149.2.24 1010269 165 791 175 209 85 806
Таблица 4
Операции, освобождаемые от налогообложения НДС, по направлению инвестирования в здравоохранение
Услуги санаторно-курортных, оздоровительных организаций и организаций отдыха, организаций отдыха и оздоровления детей, в том числе детских оздоровительных лагерей, расположенных в РФ 149.3.18 1010295 11 651 733 18 983 668 5 392 725
Всего операции, освобождаемые от налогообложения x x 5 867 610 265 8 484 992 515 4 084 385 877
По выбранным кодам налоговых льгот в 2015 году по сравнению с 2014 г. рост составляет от 8% по коду 1010204 до 66,5% по коду 1010249. Наибольший удельный вес в общем объеме предоставляемых льгот имеют операции по реализации:
- медицинских товаров - 0,39% в 2014 г., 0,29% в 2015 г., и 0,4% за четыре месяца 2016 г.;
- медицинских услуг - 1,29% в 2014 г., 0,99% в 2015 г., и 1,05% за четыре месяца 2016 г.;
- услуг санаторно-курортных и оздоровительных организаций - 0,19% в 2014 г., 0,22% в 2015 г., и 0,13% за четыре месяца 2016 г.
Доля остальных, выбранных для анализа операций, незначительна, прослеживается тенденция к увеличению объемов предоставляемых льгот при снижении их доли в общей сумме льгот.
По направлению инвестирования в образование анализ предоставляемых льгот позволяет сделать выводы об аналогичных тенденциях (табл. 5).
Вид операции Код необлагаемой операции в соответствии с НК РФ Код операции Сумма НДС, начисленная к уплате в бюджет в случае отсутствия освобождения от налогообложения, тыс. руб.
2014 2015 1.05.2016
Услуги по присмотру и уходу за детьми в организациях, осуществляющих образовательную деятельность по реализации образовательных программ дошкольного образования, занятия с детьми в кружках, секциях и студиях 149.2.4 1010231 3 659 599 4 254 534 3 073 844
Услуги в сфере образования, оказываемые некоммерческими образовательными организациями по реализации общеобразовательных и профессиональных образовательных программ, программ профессиональной подготовки, и пр. 149.2.14 1010245 37 010 874 43 195 129 21 607 925
Продукты питания, произведенные столовыми образовательных и медицинских организаций и реализуемых ими в указанных организациях* 149.2.5 1010232 4 258 869 5 051 881 3 105 722
Таблица 5
Операции, освобождаемые от налогообложения НДС, по направлению инвестирования в образование
Выполнение НИОКР за счет средств бюджетов
бюджетной системы Российской Федерации, средств Российского фонда фундаментальных исследований, Российского фонда техно -логического развития и
фондов поддержки научной, научно-технической, инновационной деятельности; выполнение НИОКР учреждениями образования и научными организациями на основе хозяйственных договоров
149.3.16
1010294
81 655 784
82 718 070
69 092 915
Всего операции, освобождаемые от налогообложения
5 867 610 265
8 484 992 515
4 084 385 877
x
x
Объемы предоставляемых льгот возрастают по всем представленным кодам операций, хотя и не так интенсивно, как по направлению инвестирования в здравоохранение. Наибольший рост в 2015 г. по сравнению с 2014 г. наблюдается по коду 1010232 - 18,6%, наименьший - по коду 1010294 -1,3%.
Наибольший удельный вес в общем объеме предоставляемых льгот имеют:
- выполнение НИОКР - 1,39% в 2014 г., 0,97% в 2015 г., и 1,69% за четыре месяца 2016 г.;
- услуги в сфере образования - 0,63% в 2014 г., 0,51% в 2015 г., и 0,53% за четыре месяца 2016 г.
В налоговой отчетности по налогу на добавленную стоимость можно выделить также освобождение от налогообложения операций по реализации ряда товаров (работ, услуг), стимулирующих профессиональную мобильность (табл. 6).
Вид операции Код необлагаемой операции в соответствии с НК РФ Код операции Сумма НДС, начисленная к уплате в бюджет в случае отсутствия освобождения от налогообложения, тыс. руб.
2014 2015 1.05.2016
Услуги по перевозке пассажиров городским пассажирским транспортом общего пользования 149.2.7 1010235 28 487 737 28 525 195 13 269 471
Услуги по предоставлению в пользование жилых помещений в фонде всех форм собственности 149.2.10 1010239 1 548 181 2 055 488 1 098 508
Реализация коммунальных услуг, предоставляемых управляющими организациями, ТСЖ, жилищно-строительными, жилищными или иными кооперативами, созданными в целях удовлетворения потребностей граждан в жилье 149.3.29 1010262 - 703 876 -261 369 -379 577
Всего операции, освобождаемые от налогообложения - 1010200 5 867 610 265 8 484 992 515 4 084 385 877
Таблица 6
Операции, освобождаемые от налогообложения НДС, по направлению инвестирования в профессиональную мобильность
Увеличение объемов предоставляемых льгот в 2015 г. по сравнению с 2014 г. наблюдается по коду 1010235 - 1,3%, по коду 1010239 - 32,7%. По коду 1010262 сумма льгот имеет отрицательную величину, т.е. их применение нецелесообразно, т.к. вычеты по НДС превышают сумму налога к уплате.
Удельный вес данных операций в общем объеме предоставляемых льгот незначителен:
- перевозка пассажиров городским транспортом - 0,49% в 2014 г., 0,34% в 2015 г., и 0,32% за четыре месяца 2016 г.;
- предоставление в пользование жилых помещений - 0,03% в 2014 г., 0,024% в 2015 г., и 0,032% за четыре месяца 2016 г.
Однако по-прежнему очевидно не только увеличение объемов предоставляемых льгот, но и сокращение их доли в общей сумме операций, освобождаемых от налогообложения.
2. По налогу на прибыль организаций также предусмотрены пониженные налоговые ставки, и возможность отнесения к расходам затрат организации на образование, поддержание здоровья работников.
Налоговая ставка 0% применяется в отношении прибыли организации, осуществляющих образовательную и медицинскую деятельность, социальное обслуживание граждан. Существует точка зрения, что применение налоговой ставки 0% для сельскохозяйственных товаропроизводителей можно рассматривать как инструмент налогового стимулирования развития человеческого капитала, т.к. обеспечение продуктами питания - неотъемлемая составляющая человеческой жизни. Авторы статьи не разделяют данную позицию, т.к. считают указанную налоговую льготу исключительно мерой поддержки сельскохозяйственных товаропроизводителей.
Для целей налогообложения прибыли организации могут признавать расходами следующие документально подтвержденные и обоснованные затраты, направленные на развитие человеческого капитала:
- на оплату труда, в том числе страховые взносы по договорам обязательного и добровольного страхования работников;
- на научные исследования и опытно-конструкторские разработки;
- суммы выплачиваемых подъемных в пределах установленных норм;
- на обеспечение нормальных условий труда и мер по технике безопасности, а также на лечение профессиональных заболеваний работников, занятых на работах с вредными или тяжелыми условиями труда;
- расходы на командировки и доставку работников, осуществляющих деятельность вахтовым методом;
- на рацион питания экипажей морских, речных и воздушных судов;
- на обучение по основным и дополнительным профессиональным образовательным программам, профессиональную подготовку и переподготовку работников;
- в виде средств, направленных на цели социальной защиты инвалидов, организацией, использующей труд инвалидов;
- взносы по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний;
- прочие.
По мнению авторов, освобождение от налогообложения отдельных видов доходов также можно считать инструментом налогового стимулирования инвестиций в развитие человеческого капитала:
- полученные гранты;
- средства, получаемые медицинскими организациями, осуществляющими медицинскую деятельность в системе ОМС, за оказание медицинских услуг застрахованным лицам от страховых организаций;
- имущество, безвозмездно полученное государственными и муниципальными образовательными учреждениями, а также негосударственными образовательными учреждениями на ведение уставной деятельности;
- доходы от инвестирования средств пенсионных накоплений, формируемых в соответствии с законодательством Российской Федерации, полученных организациями, выступающими в качестве страховщиков по обязательному пенсионному страхованию.
Данные статистической налоговой отчетности ФНС России позволяют проанализировать суммы недопоступления налога на прибыль организаций в связи с применением нулевой ставки (табл. 7)
Таблица 7
Налоговая база и начисление налога на прибыль для организаций, осуществляющих образовательную, _медицинскую деятельность, социальное обслуживание граждан, тыс. руб._
Показатели 2014 2015 1.04.2016
Образовательная и медицинская деятельность
Налоговая база для исчисления налога 40 176 877 45 730 644 16 895 875
Сумма налога, недопоступившая в результате применения ставки 0% 8 034 384 9 146 134 3 379 169
Социальное обслуживание граждан
Налоговая база для исчисления налога х 478 796 323 866
Сумма налога, недопоступившая в результате применения ставки 0% х 95 759 64 769
По данным таблицы 6, налоговая база организаций, осуществляющих образовательную и медицинскую деятельность, постоянно увеличивается: на 13,8% в 2015 году по сравнению с 2014 г. Пропорционально возрастают и суммы налога, не поступившие в бюджетную систему в результате применения налоговой ставки 0%. Данные 2016 года нельзя считать репрезентативными, т.к. представлены только 3 месяца календарного года. Однако можно прогнозировать, что к концу 2016 года нало-
говая база и суммы налога на прибыль данных организаций пропорционально увеличатся и составят величины, существенно превосходящие аналогичные показатели 2015 г. Аналогичные тенденции можно наблюдать и в отношении организаций, осуществляющих социальное обслуживание граждан.
Большинство расходов организаций, направленных на поддержание и развитие человеческого капитала, также имеют тенденцию к увеличению (табл. 8, 9):
Вид расходов 2014 2015 1.04.2016
На научные исследования и опытно-конструкторские разработки 44 107 444 43 746 062 4 838 943
На оплату труда, сохраняемую работникам на время учебных отпусков, а также расходы на оплату проезда к месту учебы и обратно 14 937 399 14 531 932 5 042 027
На обучение по основным и дополнительным профессиональным образовательным программам, профессиональную подготовку и переподготовку 19 556 594 20 617 261 4 046 127
Суммы взносов работодателей, уплачиваемых на накопительную часть трудовой пенсии 17 395 683 20 274 052 6 567 417
Стоимость бесплатно предоставляемых работникам коммунальных услуг, питания и продуктов, предоставляемого бесплатного жилья (суммы денежной компенсации) 5 737 727 6 426 079 1 500 711
На возмещение затрат работников по уплате процентов по займам (кредитам) на приобретение или строительство жилого помещения 5 683 872 7 333 557 1 559 952
Таблица 8
Расходы, учитываемые для целей налогообложения прибыли, по направлению инвестирования в образование, тыс. руб.
По данным таблицы 8 в 2015 году по сравнению с 2014 г. рост наблюдается не по всем видам представленных расходов. Сократились расходы на НИОКР - на 0,8%, и расходы на оплату труда на
время учебных отпусков и т.п. - на 2,7%. Остальные расходы по данному направлению инвестирования существенно увеличились: рост составил от 5,4% до 29%.
Таблица 9
Расходы, учитываемые для целей налогообложения прибыли, по направлению инвестирования в здраво_охранение, тыс. руб._
Вид расходов 2014 2015 1.04.2016
По договорам на оказание медицинских услуг, заключенным в пользу работников 3 277 092 3 725 818 813 263
По договорам страхования жизни 1 386 827 1 478 474 406 974
По договорам негосударственного пенсионного обеспечения 34 983 952 39 254 975 9 397 604
По договорам добровольного личного страхования работников, предусматривающим оплату страховщиками медицинских расходов застрахованных работников 45 574 518 47 831 600 11 093 458
По договорам добровольного личного страхования, предусматривающим выплаты исключительно в случаях смерти и (или) причинения вреда здоровью застрахованного лица 5 421 255 4 827 971 1 143 836
По созданию резерва предстоящих расходов, направляемых на цели, обеспечивающие социальную защиту инвалидов 292 312 128 252 45 202
По данным таблицы 9 изменение представленных статей расходов в 2015 г. по сравнению с 2014 г. также неоднозначно: часть расходов возросли существенно, рост составил от 4,9% до 13,7%. По договорам личного страхования на случай смерти расходы сократились на 10,9%, на создание резервов для социальной защиты инвалидов - на 56%.
По мнению некоторых отечественных аналитиков, сокращение отдельных статей расходов в 2015-2016 гг. можно с большой долей вероятности объяснить трудностями, с которыми сталкиваются организации в период глобальной экономической нестабильности. Следует также отметить, что удельных вес представленных расходов в общей сумме расходов, связанных с производством и реализацией, за анализируемый период существенно не менялся, оставаясь на уровне менее 0, 004%.
3. По налогу на имущество организаций мерами косвенной поддержки являются освобождение от налогообложения определенных объектов имущества организаций, и возможность установления региональными органами власти пониженных налоговых ставок.
Согласно Главе 30 НК РФ не являются объектами налогообложения ядерные установки, используемые для научных целей. Освобождаются от налога:
- общероссийские общественные организации инвалидов при соблюдении определенных условий;
- организации, производящие фармацевтическую продукцию, - в отношении определенных видов имущества;
- имущество специализированных протезно-ортопедических предприятий;
- имущество организаций, которым присвоен статус государственных научных центров.
Региональный статус налога на имущество организаций предполагает, право органов власти субъектов РФ устанавливать дополнительные налоговые льготы и основания для их применения, а
также дифференцировать ставку налога в установленных НК РФ пределах.
Мониторинг регионального законодательства позволяет сделать заключения, что в группе регионов, не получающих дотации из федерального бюджета, доля налогоплательщиков, применяющих льготы по налогу на имущество организаций, в среднем составляла в 2013 году 8,2%, 2014 году -резко увеличилась до 18,4%, и намного превысила среднероссийский показатель - 11%. В регионах, получающих наибольшие суммы дотаций на выравнивание бюджетной обеспеченности, доля организаций, применяющих льготы оказалась в 2013 году - 11,5%, и в 2014 г. - 10,9%) [9, с. 684].
Следует отметить, что состав предоставляемых преференций существенно различается по регионам:
- негосударственные дошкольные образовательные учреждения, общеобразовательные учреждения и учреждения дополнительного образования-в отношении имущества, используемого для осуществления образовательного процесса (Ленинградская область);
- органы местного самоуправления - в отношении имущества детских и спортивных площадок, ограждений газонов и иных зеленых насаждений (Санкт-Петербург);
- благотворительные организации (Самарская область);
- медицинские организации по оказанию нейрохирургической специализированной медицинской помощи, производственные мощности которых находятся в стадии строительства и (или) ввода в эксплуатацию (Тюменская область);
- организации - в отношении имущества, относящегося к объектам основных фондов природоохранного назначения (Ханты-Мансийский а. о.).
Стимулирование инвестиций в человеческий капитал по налогу на имущество организаций представлено следующими льготами (табл. 10):
Таблица 10
Федеральные льготы по налогу на имущество организаций
Код налоговой льготы Сумма налога, не поступившая в бюджет в связи с применением льготы
2014 2015
тыс. руб. % тыс. руб. %
2010225 27 423 0,014 26 107 0,008
2010226 61 413 0,032 72 174 0,023
2010331 39 431 0,021 44 770 0,014
2010333 2 243 440 1,174 2 055 952 0,647
По всем налоговым льготам 191 037 042 100 317 728 740 100
Данные таблицы 10 свидетельствуют об отрицательной динамике не только удельного веса налоговых льгот, направленных на развитие человеческого капитала, в общей сумме льгот по налогу, но и об уменьшающихся объемах льгот в абсолютном выражении. Тогда как общая сумма налоговых льгот по налогу на имущество организации увеличилась в 2015 году по сравнению с 2014 г. более чем на 66%. Соответственно, можно сделать выводы о снижающейся заинтересованности корпоративных инвесторов в использовании такого инструмента.
Однако региональный статус налога на имущество организаций предполагает право органов власти субъектов РФ устанавливать дополнительные налоговые льготы и основания для их применения, а также дифференцировать ставку налога в установленных НК РФ пределах. Авторы считают необходимым проанализировать в дальнейшем объем и динамику налоговых преференций по налогу на имущество организаций в региональном разрезе.
Возрастающие объемы предоставляемых налоговых преференций, направленных на развитие человеческого капитала сами по себе не могут служить критерием его развития. Поэтому, представляется целесообразным оценивать анализируемые налоговые инструменты с позиций их результативности. Под результативностью следует понимать достижение предполагаемых целей, выраженных в определенных результатах, для обеспечения которых налоговые льготы были установлены [8, с. 49].
Критериями результативности налоговых преференций по направлению инвестирования в образование могут выступать:
- повышение уровня образования населения;
- рост занятости;
- рост уровня оплаты труда.
Для расчетов были использованы данные Рос-стата [10]. Значения показателя численности населения с высшим образованием составили 1060 тыс. чел. (или 0,73%) в 2013 году и 1017,7 тыс. чел. (или 0,69%) в 2014 г. Значения показателя численности населения со средним профессиональным образованием составили 404 тыс. чел. (или 0,28%) в 2013 году и 418 тыс. чел. (или 0,28%) в 2014 г.
Значения показателя занятых в экономике также имеют тенденцию к небольшому росту и составляют 71391 тыс. чел. или 49,69% в 2013 г., и 71539 тыс. чел. или 48,91% в 2014 г.
Умеренными темпами возрастают также и среднедушевые доходы населения - 25928 руб. в 2013 г. и 27766 руб. в 2014 г.
Приведенные цифры косвенно характеризуют возрастающую потребность в стимулировании инвестиций в образование, так как численность населения, имеющего среднее профессиональное образование, число занятых и среднедушевые доходы увеличиваются. Однако в общей численности населения удельный вес данных показателей остается неизменным или уменьшается. При этом разница между ними косвенно свидетельствует и о нерезультативности применяемых мер поддержки, так как показатели результативности увеличиваются отстающими темпами по сравнению с ростом объемов налоговых льгот (табл. 4,7).
Результативность налоговых преференций по направлению инвестирования в здравоохранение в большинстве научных работ по данной тематике представлена показателем увеличения продолжительности жизни.
Увеличение показателя продолжительности жизни также нельзя назвать значительным - 70,8 лет в 2013 г. и 70,9 лет в 2014 г. Рост показателя составляет 0,14%, тогда как объемы налоговых льгот по направлению инвестирования в здравоохранение возрастают значительными темпами (табл. 3,8), что также косвенно свидетельствует и о нерезультативности применяемых инструментов налогового стимулирования.
Исследуя вопросы результативности инструментов налогового стимулирования в действующей практике налогообложения, авторами был сделан вывод, что методики оценки их эффективности принятые и действующие в регионах и муниципальных образованиях Российской Федерации, реализуются не в полной мере. В отдельных регионах России существует бессистемный и фрагментарный подход к оценке эффективности льгот, в ряде регионов такая оценка не проводится.
Существующие методики оценки эффективности налоговых льгот основаны на статистических данных, собираемых из форм налоговой отчетности. Следует отметить, что представленные в этих формах данные не могут являться репрезентативным инструментом анализа эффективности инструментов налогового стимулирования в силу своей неполноты: отсутствует детальная классификация
потерь за счет применения налоговых льгот и комплексный анализ выпадающих доходов бюджетов от предоставления налоговых преференций.
Поводя итоги проведенного исследования можно акцентировать внимание на следующем:
- наиболее приоритетными направлениями инвестирования в человеческий капитал в современной России являются вложения в образование и здравоохранение. В международных рейтингах по этим позициям Россия значительно отстает от мировых лидеров;
- налоговые инструменты стимулирования развития человеческого капитала можно структурировать по направлениям инвестирования: на цели образования и поддержания и профилактики здоровья и оценивать по каждому конкретному налогу;
- объемы предоставляемых государством налоговых преференций в целях стимулирования инвестиций в человеческий капитал сами по себе не являются гарантией его эффективного развития;
- рассмотренные авторами льготы по налогу на добавленную стоимость, налогу на прибыль организаций и налогу на имущество организаций не являются результативными, так как динамика роста объемов предоставляемых льгот значительно опережают рост показателей уровня образования, занятости, доходов и продолжительности жизни населения;
- единого подхода к оценке результативности и эффективности применяемых инструментов во всех регионах РФ нет. Мониторинг проводится в большинстве случаев фрагментарно и бессистемно.
Литература
1. Вандышева О.П. Источники формирования инвестиций в человеческий капитал// Современные проблемы гуманитарных и общественных наук. - 2015. - Т. 8. - №4. - с. 27-35.
2. Вечканов Г. Еще раз о воспроизводстве специалистов высокой и высшей квалификации // Экономист. - 2014. - № 2. - с. 13-23.
3. Лавник Р.В., Пьянова М.В. Структурные элементы человеческого капитала и факторы, определяющие их развитие// Символ науки. - 2016. - № 5-1(17). - с. 182-186.
4. Образование в Российской Федерации: 2014: статистический сборник. - Москва: Национальный исследовательский университет «Высшая школа экономики». - 2014. - 464 с.
5. Пашинцева Н. И. Наука и образование
в национальной экономике: статистический анализ // Вопросы статистики. - 2014. - № 10. - с. 57-66.
6. Петрова Д. Д. Государственные инвестиции в образование в России// Научное сообщество студентов: Материалы VI Междунар. студенч. науч.-практ. конф. (Чебоксары, 31 дек. 2015 г.). — Чебоксары: ЦНС «Интерактив плюс», 2015. — с. 253-256.
7. Пьянова М.В., Лавник Р.В. Инвестиции в развитие человеческого капитала: налоговый аспект// Налоги и финансы. - 2016. - № 3(31). - с. 2033.
8. Пьянова М.В. Льготы по налогу на имущество физических лиц как инструмент реализации социальной функции налога// Финансовая аналитика: проблемы и решения. - 2016. - № 16(298). - с. 44-52.
9. Пьянова М.В. Роль имущественного налогообложения организаций в обеспечении социальной поддержки граждан// Налоги и налогообложение. - 2015. - № 9(135). - с. 680-688.
10. www.gks.ru Официальный сайт Росстата
11. www.nalog.ru Официальный сайт ФНС России
12. International Human Development Indicators http://hdrstats.undp.org/en/tables/
13. База данных «National Health Account Statistics» Всемирной Организации Здравоохранения (World Health Organization)
14. Справочно-правовая система Консультант Плюс.
