CC BY
73
О некоторых вопросах применения главы 31 «Земельный налог» Налогового кодекса Российской Федерации
В.М. Есиков
консультант Отдела имущественных и прочих налогов Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Министерства финансов Российской Федерации
С 1 января 2005 года вступила в силу глава 31 «Земельный налог» Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ). В 2005 году в соответствии с главой 31 Налогового кодекса взимание земельного налога осуществляется только на территориях города Москвы и незначительного числа муниципальных образований, в частности Архангельской, Владимирской, Мурманской, Пермской и Ивановской областей.
Повсеместное взимание земельного налога на основании главы 31 НК РФ будет осуществляться с 1 января 2006 года, в связи с чем у правообладателей земельных участков и органов местного самоуправления возникают вопросы, связанные с применением указанной главы. В частности, органы местного самоуправления интересуют вопросы, касающиеся уплаты земельного налога за земельные участки, которые находятся в федеральной собственности и собственности субъектов Российской Федерации.
В соответствии с пунктом 1 статьи 389 НК РФ объектом налогообложения признаются земельные участки, расположенные в пределах муниципального образования (городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга), на территории которого введен налог.
На основании пункта 1 статьи 388 НК РФ налогоплательщиками земельного налога признаются организации и физические лица, обладающие земельными участками на праве собственности, праве постоянного (бессрочного) пользования или праве пожизненного наследуемого владения.
Понятия «организация» и «физическое лицо» в целях налогообложения приведены в пункте 2 статьи 11 НК РФ. Так, организации - это юридические лица, образованные в соответствии с законодательством Российской Федерации, а также иностранные юридические лица, компании и другие корпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью, созданные в соответствии с законодательством иностранных государств, международные организации, их филиалы и представительства, созданные на территории Российской Федерации. Физические лица - это граждане Российской Федерации, иностранные граждане и лица без гражданства.
Поскольку в соответствии с НК РФ Российская Федерация и субъекты Российской Федерации не могут рассматриваться в качестве организации или физического лица, то до предоставления (передачи) или продажи земельных участков, находящихся в собственности Российской Федерации или собственности субъектов Российской Федерации, организациям или физическим лицам, в отношении этих земельных участков отсутствует налогоплательщик.
В настоящее время в Российской Федерации заканчивается проведение государственной кадастровой оценки земель, при этом органы местного самоуправления ставят вопрос о возможности применения при исчислении земельного налога в соответствии с главой 31 НК РФ положения пункта 13 статьи 3 Федерального закона от 25.10.2005 № 137-ФЗ «О введении в действие Земельного кодекса Российской
Федерации», согласно которому в случае, если кадастровая стоимость земли не определена, для целей налогообложения применяется нормативная цена земли.
В связи с этим следует иметь в виду, что согласно статье 2 НК РФ в Российской Федерации властные отношения по установлению, введению и взиманию налогов и сборов регулируются законодательством о налогах и сборах. Законодательство о налогах и сборах состоит из Налогового кодекса Российской Федерации и принятых в соответствии с ним федеральных законов о налогах и сборах, законодательства субъектов Российской Федерации о налогах и сборах и нормативных правовых актов органов муниципальных образований о местных налогах и сборах.
На основании статьи 17 НК РФ при установлении налогов должны быть определены элементы налогообложения, в том числе налоговая база. В соответствии со статьей 390 главы 31 НК РФ налоговая база по земельному налогу определяется как кадастровая стоимость земельных участков, признаваемых объектом налогообложения. Определение в качестве налоговой базы по земельному налогу нормативной цены земли указанной статьей НК РФ не предусмотрено.
Федеральный закон «О введении в действие Земельного кодекса Российской Федерации» не относится к законодательству о налогах и сборах и, следовательно, положение пункта 13 статьи 3 этого Федерального закона не может применяться при исчислении земельного налога.
Вопрос о завершении в 2005 году государственной кадастровой оценки земель находится на контроле Правительства Российской Федерации. Проблемными являются вопросы о возникновении обязанности по уплате налога при отсутствии регистрации прав на земельный участок, а также переход права на земельный участок при заключении договора купли-продажи здания, строения, сооружения.
Согласно статье 65 Земельного кодекса Российской Федерации (ЗК РФ) использование земли в Российской Федерации является платным. Формами платы за использо-
вание земли установлены земельный налог и арендная плата.
Как уже отмечалось, налогоплательщиками земельного налога являются организации и физические лица, обладающие земельными участками на праве собственности, праве постоянного (бессрочного) пользования или праве пожизненного наследуемого владения. При этом в соответствии с пунктом 1 стати 131 Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ) право собственности, право постоянного пользования, право пожизненного наследуемого владения подлежат государственной регистрации в едином государственном реестре. На основании статьи 8 ГК РФ права на имущество, подлежащие государственной регистрации, возникают с момента регистрации соответствующих прав на него, если иное не установлено законом. Из этих положений следует, что земельный налог должен уплачиваться по тем земельным участкам, в отношении которых на организации и физические лица зарегистрированы указанные права.
Таким образом, если по приобретенному или переданному земельному участку документы, необходимые для регистрации прав, оформляются или переданы на регистрацию, обязанность по уплате земельного налога у лица, приобретшего этот земельный участок, возникает с момента государственной регистрации права на землю. При этом, если продавец земельного участка (организация или физическое лицо) является его собственником, то он остается налогоплательщиком земельного налога до момента государственной регистрации прекращения права собственности на участок, поскольку регистрация прав собственности и регистрация прекращения этих прав производятся одновременно.
В том случае, если покупатель земельного участка по каким-либо причинам уклоняется от государственной регистрации перехода права собственности на землю, решение о такой регистрации по требованию продавца может быть вынесено в судебном порядке на основании пункта 3 статьи 551 ГК РФ. Причем покупатель также обязан возместить продавцу убытки, вызванные
задержкой регистрации (в том числе и связанные с уплатой земельного налога).
Возможно развитие другой ситуации, когда организация (или физическое лицо) не предпринимает каких-либо действий по оформлению прав на предоставленный ей (ему) земельный участок, находящийся в государственной или муниципальной собственности. Такие факты будут выявляться налоговыми органами в ходе проводимой ими контрольной работы с последующим рассмотрением вопроса о привлечении уклоняющихся от государственной регистрации прав собственности на землю лиц к налоговой ответственности, предусмотренной НК РФ применительно к конкретной ситуации.
При приобретении права собственности на здание, строение или сооружение на основании договора купли-продажи необходимо учитывать положения статьи 552 ГК РФ, согласно которым по договору продажи здания, сооружения или другой недвижимости покупателю одновременно с передачей права собственности на такую недвижимость передаются права на ту часть земельного участка, которая занята этой недвижимостью и необходима для ее использования. В случае продажи недвижимости, находящейся на земельном участке, не принадлежащем продавцу на праве собственности, покупатель приобретает право пользования соответствующей частью земельного участка на тех же условиях, что и продавец недвижимости.
При этом, если недвижимость расположена на земельном участке, принадлежащем продавцу этой недвижимости на праве постоянного (бессрочного) пользования, а покупателю согласно статье 20 ЗК РФ земельный участок на таком праве предоставляться не может, покупатель как лицо, к которому перешло право постоянного (бессрочного) пользования земельным участком в связи приобретением недвижимости, может оформить свое право на земельный участок путем заключения договора аренды или приобрести его в собственность.
Указанная правовая позиция находит отражение в пункте 13 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российс-
кой Федерации от 24.03.2005 № 11 «О некоторых вопросах, связанных с применением земельного законодательства».
Одновременно необходимо отметить, что если покупатель недвижимости приобретает право пользования земельным участком, занятым этой недвижимостью на праве аренды, то он не признается налогоплательщиком земельного налога. В этом случае между покупателем недвижимости и собственником земельного участка должен быть заключен договор аренды земельного участка, занятого недвижимостью, с момента возникновения права собственности на здание.
Также ставится вопрос об уплате земельного налога в отношении земельного участка, на котором расположены жилые дома, принадлежащие жилищно-строительным кооперативам. В этом случае вопрос уплаты земельного налога должен рассматриваться с учетом положений Федерального закона от 29.12.2004 № 189-ФЗ «О введении в действие Жилищного кодекса Российской Федерации» и Жилищного кодекса Российской Федерации (ЖК РФ), вступившего в силу с 1 марта 2005 года. Так, согласно статье 16 Федерального закона № 189-ФЗ земельный участок, на котором расположены многоквартирный дом и иные входящие в состав такого дома объекты недвижимого имущества, который сформирован до введения в действие ЖК РФ и в отношении которого проведен государственный кадастровый учет, переходит бесплатно в общую долевую собственность собственников помещений в многоквартирном доме.
В случае, если земельный участок, на котором расположены многоквартирный дом и иные входящие в состав такого дома объекты недвижимого имущества, не сформирован до введения в действие ЖК РФ, на основании решения общего собрания собственников помещений в многоквартирном доме любое уполномоченное указанным собранием лицо вправе обратиться в органы государственной власти или органы местного самоуправления с заявлением о формировании земельного участка, на котором расположен многоквартирный дом. С
момента формирования земельного участка и проведения его государственного кадастрового учета земельный участок, на котором расположены многоквартирный дом и иные входящие в состав такого дома объекты недвижимого имущества, переходит бесплатно в общую долевую собственность собственников помещений в многоквартирном доме. При этом следует иметь в виду, что на основании статьи 392 НК РФ налоговая база в отношении земельных участков, находящихся в общей долевой собственности, определяется для каждого из налогоплательщиков, являющихся собственниками этого земельного участка, пропорционально его доле в общей долевой собственности.
Согласно пункту 1 статьи 36 ЖК РФ собственникам помещений в многоквартирном доме принадлежит на праве общей долевой собственности общее имущество в многоквартирном доме, включающее земельный участок, на котором расположен дом с элементами озеленения и благоустройства, и иные, предназначенные для обслуживания, эксплуатации и благоустройства дома объекты, расположенные на указанном земельном участке.
Доля в праве общей собственности на общее имущество в многоквартирном доме собственника помещения в этом доме пропорциональна размеру общей площади указанного помещения. Доля в праве общей собственности на общее имущество в многоквартирном доме собственника помещений в этом доме следует судьбе права собственности на указанное помещение (пункты 1 и 2 ст. 37 ЖК РФ).
Следует обратить внимание на то, что в соответствии с пунктом 2 статьи 23 Федерального закона от 21.07.1997 № 122-ФЗ «О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним» государственная регистрация возникновения, перехода, ограничения (обременения) или прекращения права на жилое или нежилое помещение в многоквартирных домах одновременно является государственной регистрацией неразрывно связанного с ним права общей долевой собственности на общее имущество.
В связи с этим в случае, если земельный участок, на котором расположен жилой дом, принадлежащий жилищно-строительному кооперативу, сформирован, и в отношении него проведен государственный кадастровый учет, то налогоплательщиками земельного налога должны признаваться собственники жилых и нежилых помещений. Земельный налог уплачивается этими лицами в доле, пропорциональной общей площади помещений в этом доме, принадлежащих им на праве собственности.
Рассмотрим вопрос применения нормы, установленной пунктом 2 статьи 389 НК РФ. Согласно этой норме не признаются объектом налогообложения земельные участки, изъятые из оборота в соответствии с законодательством Российской Федерации, а также ряд земельных участков, ограниченных в обороте в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Согласно пункту 2 статьи 27 ЗК РФ земельные участки, отнесенные к землям, изъятым из оборота, не могут предоставляться в частную собственность, а также быть объектами сделок, предусмотренных гражданским законодательством. Земельные участки, отнесенные к землям, ограниченным в обороте, не предоставляются в частную собственность, за исключением случаев, установленных федеральными законами. В пунктах 4 и 5 указанной статьи ЗК РФ приведен перечень земельных участков, изъятых из оборота и ограниченных в обороте. К земельным участкам, изъятым из оборота, отнесены земельные участки, занятые находящимися в федеральной собственности:
• государственными природными заповедниками и национальными парками (за исключением случаев, предусмотренных статьей 95 ЗК РФ);
• зданиями, строениями и сооружениями, в которых размещены для постоянной деятельности Вооруженные Силы Российской Федерации, другие войска, воинские формирования и органы;
• зданиями, строениями и сооружениями, в которых размещены военные суды;
• объектами организаций федеральной службы безопасности;
• объектами организаций федеральных органов государственной охраны;
• объектами использования атомной энергии, пунктами хранения ядерных материалов и радиоактивных веществ;
• объектами, в соответствии с видами деятельности которых созданы закрытые административно-территориальные образования;
• объектами учреждений и органов Федеральной службы исполнения наказаний;
• воинскими и гражданскими захоронениями;
• инженерно-техническими сооружениями, линиями связи и коммуникациями, возведенными в интересах защиты и охраны Государственной границы Российской Федерации.
Из перечня земельных участков, ограниченных в обороте, установленных в пункте 5 статьи 27 ЗК РФ, не признаются объектом обложения земельным налогом только:
• земельные участки в пределах лесного фонда;
• земельные участки, занятые находящимися в государственной собственности водными объектами в составе водного фонда, за исключением земельных участков, занятых обособленными водными объектами;
• земельные участки, предоставленные для обеспечения обороны, безопасности и таможенных нужд;
• земельные участки, которые заняты особо ценными объектами культурного наследия народов Российской Федерации, объектами, включенными в Список всемирного наследия, историко-культурными заповедниками, объектами археологического наследия.
Поскольку земельные участки, изъятые из оборота, достаточно конкретизированы, рассмотрим условия, на основании которых земельные участки отнесены к той или иной группе земельных участков, ограниченных в обороте, не признаваемых объектом налогообложения для исчисления земельного налога.
Согласно статье 101 ЗК РФ к землям лесного фонда относятся лесные земли (земли, покрытые лесной растительностью и не покрытые ею, но предназначенные для ее
восстановления, - вырубки, гари, редины, прогалины и другие) и предназначенные для ведения лесного хозяйства нелесные земли (просеки, дороги, болота и другие). Границы земель лесного фонда определяются путем отграничения земель лесного фонда от земель иных категорий в соответствии с материалами лесоустройства. Данные о границах земель лесного фонда заносятся в государственный земельный кадастр.
Что касается определения земельных участков, занятых находящимися в государственной собственности водными объектами в составе водного фонда, за исключением земельных участков, занятых обособленными водными объектами, то в этом случае следует руководствоваться понятиями водного объекта, водного фонда, а также обособленного водного объекта, которые приведены в Водном кодексе Российской Федерации (ВК РФ).
Так, в соответствии со статьей 1 ВК РФ водный объект - это сосредоточение вод на поверхности суши в формах ее рельефа либо в недрах, имеющее границы, объем и черты водного режима. Под водным фондом понимается совокупность водных объектов в пределах территории Российской Федерации, включенных или подлежащих включению в государственный водный кадастр. Обособленным водным объектом (замкнутый водоем) является небольшой по площади и непроточный искусственный водоем, не имеющий гидравлической связи с другими поверхностными водными объектами. В зависимости от физико-географических, гидрорежимных и других признаков водные объекты подразделяются:
• на поверхностные водные объекты;
• на внутренние морские воды;
• на территориальное море Российской Федерации;
• на подземные водные объекты.
При этом следует иметь в виду, что на основании статьи 34 ВК РФ устанавливается федеральная собственность на водные объекты. Муниципальная и частная собственность допускается только на обособленные водные объекты.
Земельные участки, предоставляемые для обеспечения обороны и безопасности, определены статьей 93 ЗК РФ. Так, согласно пункту 2 указанной статьи в целях обеспечения обороны могут предоставляться земельные участки:
• для строительства, подготовки и поддержания в необходимой готовности Вооруженных Сил Российской Федерации, других войск, воинских формирований и органов (размещение военных организаций, учреждений и других объектов, дислокация войск и сил флота, проведение учений и иных мероприятий);
• для разработки, производства и ремонта вооружения, военной, специальной, космической техники и боеприпасов (испытательных полигонов, мест уничтожения оружия и захоронения отходов);
• для создания запасов материальных ценностей в государственном и мобилизационном резервах (хранилища, склады и другие).
В целях обеспечения защиты и охраны Государственной границы Российской Федерации в порядке, установленном законодательством Российской Федерации, отводятся земельные полосы или участки для обустройства и содержания инженерно-технических сооружений и заграждений, пограничных знаков, пограничных просек, коммуникаций, пунктов пропуска через Государственную границу Российской Федерации и других объектов. Нормы отвода земельных полос, размеры земельных участков, необходимых для обеспечения защиты и охраны Государственной границы Российской Федерации, порядок их использования, включая особенности хозяйственной, промысловой и иной деятельности, определяются законодательством Российской Федерации (п. 3 ст. 93 ЗК РФ).
В отношении земельных участков, предоставленных для таможенных нужд, следует отметить, что согласно пункту 1 статьи 419 Таможенного кодекса Российской Федерации (ТК РФ) земельные участки, предназначенные для размещения объектов таможенных органов, предоставляются в порядке отвода земель для государственных нужд в соответствии с земельным законо-
дательством Российской Федерации. К таможенным органам относятся федеральная служба, уполномоченная в области таможенного дела, и подчиненные ей таможенные органы Российской Федерации (подп. 11 п. 1 ст. 11 ТК РФ).
При отнесении земельных участков, которые заняты особо ценными объектами культурного наследия народов Российской Федерации, объектами, включенными в Список всемирного наследия, историко-культурными заповедниками, объектами археологического наследия, к земельным участкам, ограниченным в обороте, следует иметь в виду, что в соответствии с Указом Президента Российской Федерации от 30.11.1992 № 1487 «Об особо ценных объектах культурного наследия народов Российской Федерации» присвоение конкретному объекту статуса особо ценного объекта культурного наследия народов Российской Федерации означает отнесение его к высшей категории охраны и учета, предполагающей особые формы государственной поддержки, и включение его в Государственный свод особо ценных объектов культурного наследия народов Российской Федерации.
К особо ценным объектам культурного наследия народов Российской Федерации относятся расположенные на ее территории историко-культурные и природные комплексы, архитектурные ансамбли и сооружения, предприятия, организации и учреждения культуры, а также другие объекты, представляющие собой материальные, интеллектуальные и художественные ценности эталонного или уникального характера с точки зрения истории, археологии, культуры, архитектуры, науки и искусства.
Депозитарием Государственного свода особо ценных объектов культурного наследия народов Российской Федерации является Министерство культуры и массовых коммуникаций Российской Федерации. В Список всемирного наследия от имени Российской Федерации включаются, представленные в ЮНЕСКО объекты, входящие в Государственный свод особо ценных объектов культурного наследия народов Российской Федерации. Статьей 57 Федерального закона от 25.06.2002 № 73-ФЗ «Об объектах
культурного наследия (памятниках истории и культуры) народов Российской Федерации» установлено, что к историко-культурным заповедникам относятся достопримечательные места, представляющие собой выдающийся целостный историко-культурный и природный комплекс, нуждающийся в особом режиме содержания, на основании заключения историко-культурной экспертизы.
Согласно статье 3 указанного Федерального закона к объектам археологического наследия относятся частично или полностью скрытые в земле или под водой следы существования человека, включая все движимые предметы, имеющие к ним отношение, основным или одним из основных источников информации о которых являются археологические раскопки или находки.
117418, Москва, Нахимовский проспект, 47, комн. 314
Телефон: (495) 332-44-11, 332-44-06
Факс: (495) 718-96-15
http://www.ecsocman.edu.ru/ecr
http ://www.cemi. rssi. ru/ecr
e-mail: [email protected]
Научный журнал «Экономическая наука современной России» издаётся с 1998 года Отделением общественных наук и Секцией экономики Российской академии наук. Журнал является одним из ведущих общеэкономических периодических изданий. Он рассчитан на широкий круг читателей: научных работников, преподавателей вузов, аспирантов, докторантов, студентов экономических специальностей; в нём публикуются результаты новейших фундаментальных и прикладных экономических исследований, информация и отчёты о самых важных мероприятиях и событиях научного сообщества.
Главный редактор журнала со дня его основания - академик Д.С. Львов. В редакционный совет и редколлегию входят крупные учёные-экономисты. Авторами журнала являются маститые и молодые учёные, представляющие все научные центры России, а также видные зарубежные учёные США, Японии, Финляндии, Франции. Среди авторов журнала был и лауреат премии им. А. Нобеля по экономике 2002 года Дж. Стиглиц.
Подписка на журнал принимается в любом отделении связи:
• по каталогу «Газеты и журналы 2006» (индекс 81069);
• по каталогу «Издания органов научно-технической информации» (индекс 56756);
• по Объединенному каталогу «Пресса России» том 1 (индекс 55439).
Можно оформить подписку непосредственно в редакции журнала.
Электронные версии всех статей журнала за 1998-2002 годы можно получить в сети Интернет по адресу: www.ecsocman.edu.ru/ecr.
ЭКОНОМИЧЕСКАЯ
НАУКА
СОВРЕМЕННОЙ
РОССИИ
