CC BY
1293
УДК 336.02
НЕНАЛОГОВЫЕ ДОХОДЫ:
ФАКТОРЫ ФОРМИРОВАНИЯ, ТЕНДЕНЦИИ
И ЗАКОНОДАТЕЛЬНОЕ РЕГУЛИРОВАНИЕ
ТОКАЕВ НОХХАСАНБИЕВИЧ, д-р экон. наук, профессор,зав. кафедрой «Финансы и кредит» Северо-Осетинского государственного университета им. Коста Левановича Хетагурова, академик, действительный член Нью-Йоркской Академии наук, член Южной секции содействия развитию экономической науки отделения экономики РАН, заслуженный деятель науки РСО-Алания, заслуженный работник высшей школы РФ E-mail: [email protected]
БАСНУКАЕВ МУСА ШАМСУДИНОВИЧ, канд.экон. наук, доцент, зав. кафедрой «Налоги и налогообложение» Чеченского государственного университета, заслуженный деятель науки Чеченской Республики E-mail: [email protected]
БАМАТАЛИЕВ АБДУЛ-ВАХИТ БЕТЕРСУЛТАНОВИЧ, ст. преподаватель кафедры
«Налоги и налогообложение» Чеченского государственного университета, заслуженный экономист
Чеченской Республики, отличник ФНС России
E-mail: [email protected]
В статье рассмотрены неналоговые доходы. Отмечается, что Бюджетный кодекс Российской Федерации не приводит четкой, содержательной и классификационной характеристики как налоговым, так и неналоговым доходам, а только называет их и определяет направление их поступления в различные бюджеты. Исследуются факторы, обуславливающие возрастание роли неналоговых доходов, и пути увеличения их поступлений. Актуальным является включение в систему налоговых доходов сборов, штрафов и пеней, взимаемых в соответствии с налоговым законодательством. Отмечается, что законодательство субъектов Российской Федерации относительно неналоговых доходов неоднородно, и ставится вопрос о необходимости закрепления отдельных неналоговых доходов в законодательных актах. Ключевые слова: налоги; неналоговые доходы; законодательное регулирование; бюджет; бюджетный кодекс.
Non-Tax Revenues: Forming Factors, Trends and Statutory Regulation
NOKH H. TOKAYEV, ScD (Economics), full professor, Head of the Finance and Credit Chair, the North Ossetian State University named after C.L. Khetagurov, academician, member of the New York Academy of Sciences, member of the Southern Section for Promotion of Economics at RAS Economics Department, Honored Scientist of North Ossetia-Alania, Honored Worker of Higher School E-mail: [email protected]
MUSA S. BASNUKAEV, PhD (Economics), associate professor, Head of the Taxes and Taxation Chair, the Chechen State University, Honored Scientist of the Chechen Republic E-mail: [email protected]
ABDUL-VAKHIT B. BAMATALIEV, senior lecturer of the Taxes and Taxation Chair, the Chechen State University, Honored Economist of the Chechen Republic, expert of the Russian Federal Tax Service E-mail: [email protected]
The article deals with non-tax revenues. It is noted that the Budget Code of the Russian Federation does not provide clear, meaningful and classification characteristics of both tax and non-tax revenues, but only refers to them and determines the way they go in different budgets. The author examines the factors contributing to an increase in importance and amount of non-tax revenues. It is worth paying attention to the fact that fees, fines and penalties imposed in accordance with tax legislation are included in the tax revenues. The authors reckon that the legislation of the Russian Federation concerning the non-tax revenues is fragmented, and it is necessary to adopt legislative acts covering certain non-tax revenues.
Keywords: taxes; non-tax revenues; legislative regulation; budget; Budget Code.
Факторы, обуславливающие возрастание роли неналоговых доходов
В последние десять лет статистические данные свидетельствуют об увеличении доходов, изымаемых в бюджеты в форме неналоговых платежей. Одновременно идет процесс дифференциации видов таких доходов, узаконенных соответствующими федеральными и региональными нормативными актами. Для объяснения данных феноменов обратимся к Бюджетному кодексу Российской Федерации (далее — БК РФ), где в пп. 1, п. 5 ст. 20 «Классификация доходов бюджета» указывается, что к налоговым относятся доходы, указанные в абзацах втором, четвертом — десятом пп. 1 п. 4 (например, налоги на прибыль, налоги на товары, реализуемые на территории Российской Федерации и т.д.), а к неналоговым — доходы, приведенные в абзацах одиннадцатом — двадцать втором пп. 1 п. 4 настоящей статьи Кодекса (например, доходы от оказания платных услуг и компенсации затрат государства, административные платежи и сборы и т.д.)1. Иными словами, БК РФ не приводит четкой, содержательной и классификационной характеристики налоговым и неналоговым доходам, а только называет их и определяет направление их поступления в различные бюджеты. Однако обратим внимание читателей журнала на то обстоятельство, что БК РФ жестко формулирует ограничения по возможностям
1 Бюджетный кодекс Российской Федерации от 31.07.1998 № 145-ФЗ (ред. от 15.02.2016, с изм. от 30.03.2016). URL: http:// www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_19702/ (дата обращения: 11.04.2016).
превращения неналоговых доходов в налоговые доходы. В п. 1 ст. 53 БК РФ уточнено, что установление новых видов налогов, их отмена или изменение возможны только в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.
Такое ограничение действует и оказывает прямое или косвенное воздействие на расширение практики неналоговых изъятий доходов в бюджеты разных уровней. К сожалению, подобная практика не всегда имеет четкое обоснование. При реальном (фактическом) снижении налоговых доходов расширение неналоговых платежей, на наш взгляд, не может считаться положительным явлением.
Не может служить оправданием неналоговых «раскруток» бюджетных поступлений доходов и тот факт, что такие доходы плохо собираются в бюджеты. Изменение этой практики — наиважнейшая задача, и по-другому быть не может. Создание бюджетного благополучия за счет «раскрутки» неналоговых доходов — путь неверный. «В российской налоговой практике многое чрезмерно фискально, желаемо и предельно необъяснимо по критерию целесообразности применения и экономически эффективной результативности» [1].
Пути увеличения поступления неналоговых доходов
БК РФ предусмотрены 24 направления формирования неналоговых доходов. На практике вариантов изъятия неналоговых платежей больше, если к ним добавить штрафы. Общие установки БК РФ в нашем прочтении таковы, что
необходимо планировать и жестко контролировать неналоговые доходы, которые должны поступать в бюджеты. Например, доходы от сдачи имущества в аренду планируются либо прямым методом (в плановый год заносятся данные из отчета прошедшего периода), либо осуществляется так называемое пообъектное планирование. Прямой метод используется, если договоры аренды заключены на срок более чем на три года и не предполагается их пересмотра. Пообъектное планирование — более сложная процедура. Комитет по имуществу (или иной орган управления) каждого региона или муниципалитета составляет карту недвижимости, в которой районы раскрашиваются в разный цвет в зависимости от категории стоимости аренды (как правило, стоимость аренды помещения зависит от расположения на соответствующей территории). Затем вводятся поправочные коэффициенты (качество помещения, необходимость ремонта, подъезд автотранспорта и т.д.), которые увеличивают или уменьшают стоимость аренды. При планировании доходов от сдачи имущества в аренду контролирующие органы ориентируются на данные карты. Сначала устанавливаются потенциально свободные помещения, которые могут быть сданы в аренду, и на основе вышеуказанной карты рассчитывается минимальная стоимость арендной платы 1 м2 площади и всего помещения. Затем определяется срок аренды. На основании этих данных рассчитывают плановые поступления от аренды. При заключении договора на аренду помещения контролирующие органы проводят тендер, как и при покупке товаров, работ, услуг, т.е. поручают поиск клиентов нескольким риэлтерским фирмам, тем более что платить за услуги придется арендатору.
На протяжении последних лет прослеживается небольшой рост неналоговых доходов, поступающих в бюджеты от аренды помещений, сопровождаемый сокращением количества объектов государственной собственности в результате приватизации. При этом согласно выводам Счетной палаты Российской Федерации в результате неэффективного использования государственной собственности государство недополучает ежегодно от унитарных предприятий до 100 млрд руб. Кроме того, в целом
Россия недополучила в ходе приватизации 20 млрд долл. США [2].
Неоднократно в бюджетных посланиях Президента РФ Федеральному Собранию указывалось на то, что необходимо четко определиться с имуществом, которое следует оставить в государственной собственности. Это, безусловно, главное направление в управлении неналоговыми доходами — инвентаризация имущества, в частности идентификация унитарных предприятий, определение их количества, установление ведомственной принадлежности и функционального предназначения (сохранение в неизменном виде для выполнения государственных функций, преобразование в казенные предприятия, акционерные общества, ликвидация и др.).
Кроме того, следует определить состав имущества, необходимого для выполнения соответствующими органами власти вверенных им полномочий, и установить порядок его формирования. При этом данное имущество должно находиться в собственности только того уровня публичной власти, к компетенции которого оно отнесено, и не может быть отчуждено ни в результате приватизации или банкротства, ни в результате исполнительного производства.
После определения оптимального количества унитарных предприятий можно приступить к преобразованию оставшихся организаций в акционерные общества за исключением случаев, когда задачи, решаемые унитарным предприятием, не могут быть выполнены хозяйствующими субъектами иных организационно-правовых форм.
Важным направлением повышения эффективности неналоговых доходов в России, на наш взгляд, видится повышение эффективности управления собственностью, а не избавление от нее. Однако на правительственном уровне была поставлена и постепенно реализуется задача ликвидации или приватизации 5-6 тыс. организаций из 8,8 тыс. федеральных государственных унитарных предприятий (всего в государственной собственности находятся более 50 тыс. предприятий, организаций, учреждений, получающих бюджетное финансирование). Результаты работы Правительственной комиссии по проведению административной реформы показали
наличие на настоящий момент более 6 тыс. федеральных государственных учреждений, излишних для выполнения функций федеральных органов исполнительной власти. Наряду с их передачей в ведение органов исполнительной власти субъектов Российской Федерации (посредством безвозмездной передачи имущества в установленном порядке), а также преобразованием в иные формы некоммерческих организаций, одним из способов оптимизации сети федеральных государственных учреждений является их приватизация.
Вместе с тем после проведения инвентаризации имущества возникает необходимость рассматривать возможность выкупа отдельных предприятий и организаций в государственную собственность. Однако только распродажей государственной собственности вопросы эффективного управления ею не решить. На сегодняшний день не в полной мере применяются такие формы управления имуществом, как аренда, трастовое доверительное управление, вклады в уставные капиталы акционерных обществ, выпуск акций под конкретный проект, лизинг. Продавать имущество можно и нужно, на наш взгляд, в крайних случаях, когда его никак невозможно эффективно использовать.
Закрепление неналоговых доходов в законодательных актах
В целом величина поступлений неналоговых доходов в федеральный бюджет и их конкретные виды устанавливаются федеральным законом о федеральном бюджете на соответствующий год и плановый период, а в региональный и местный бюджеты — нормативными актами субъектов Российской Федерации и муниципальных образований. Большинство неналоговых доходов регламентируется гражданским законодательством. Нормы о неналоговых доходах содержатся вследствие их разнообразия в большом количестве нормативно-правовых актов различной юридической силы и требуют законодательного закрепления.
В настоящее время состав неналоговых доходов сложно назвать стабильным, их перечень носит открытый характер. Регионы все чаще принимают нормативные акты, которые инициируют поступление в их бюджеты дополнительных
неналоговых доходов. В этой связи укажем, что возникла необходимость более четкого учета той особенности, что неналоговые доходы бюджетов существенно отличаются от налоговых доходов и по характеру правового регулирования. В соответствии с п. 2 ст. 41 БК РФ налоговые доходы предусматриваются налоговым законодательством, в то время как порядок установления, исчисления и взимания неналоговых доходов регламентируется широким кругом нормативных правовых актов различного характера, что создает определенные сложности в их регулировании и контроле за ними.
К числу нормативных правовых актов, регулирующих данные отношения, относятся Гражданский кодекс Российской Федерации, устанавливающий основные правила аренды, доверительного управления, залога, купли-продажи, Кодекс об административных правонарушениях Российской Федерации (далее — КоАП РФ), Уголовный кодекс Российской Федерации и Уголовно-процессуальный кодекс Российской Федерации, которыми устанавливаются уголовные и административные наказания и штрафные санкции.
На региональном уровне неналоговые доходы регламентируются законами субъектов Российской Федерации о бюджетном регулировании, бюджете на соответствующий год и исполнении бюджета на соответствующий год. Конкретные виды, размеры, состав неналоговых доходов, за счет которых формируется доходная часть федерального бюджета на соответствующий год, традиционно закрепляются в федеральных законах о федеральном бюджете на соответствующий год.
Из сравнения видов доходов бюджетов всех уровней Российской Федерации следует, что неналоговые доходы могут носить добровольный и принудительный характер в отличие от налоговых доходов, имеющих обязательный характер. Неналоговые платежи обязательного характера отличаются от налогов определенной возмезд-ностью, так как их взимание обусловливается предоставлением плательщику права на занятие определенной деятельностью, получение услуг со стороны государства, имеющих юридическое значение, пользование государственным имуществом. Следовательно, можно требовать
совершения государственными органами действий, связанных с платежами.
Иные обязательные неналоговые платежи носят штрафной характер. При этом закрепляется возможность принудительного взыскания неуплаченных неналоговых платежей. В этом контексте надо иметь в виду, что в отношении неналоговых доходов, как правило, не определяются конкретные ставки, сроки уплаты, льготы и другие налоговые элементы. Неналоговые доходы нередко привязываются к определенным целевым расходам, в то время как налоговые доходы не имеют целевой направленности и расходуются на финансовое обеспечение деятельности государства по установленным бюджетным нормам и правилам.
Все налоговые доходы носят систематический характер и, следовательно, четко планируются в доходной части бюджета. Некоторые неналоговые доходы не подвергаются планированию и не могут быть закреплены в доходной части бюджета, что создает определенные сложности. Поэтому в доходной части федерального закона о бюджете на соответствующий год несколько видов неналоговых доходов могут группироваться с указанием единой планируемой суммы.
Неналоговые доходы по порядку зачисления в бюджет (по функциональной принадлежности) относятся к собственным доходам бюджетов (ст. 47 БК РФ), т.е. законодательно закрепляются на постоянной основе полностью или частично за соответствующими бюджетами. Они чрезвычайно разнообразны и по своей природе имеют между собой мало общего, за исключением того признака, что они не могут быть отнесены к налогам. Административные методы извлечения неналоговых доходов различны и по своему техническому совершенству уступают налоговому администрированию.
Различить налоговые и неналоговые сборы с достаточной степенью определенности можно по формальному признаку: включение или невключение в перечень взимаемых на территории Российской Федерации налогов и сборов. Такое разграничение необходимо для решения проблем, возникающих в рамках налоговых отношений, поскольку отнесение сбора к налоговому платежу означает распространение на него общего режима налогообложения. В бюджетной
сфере разграничение необходимо для правильного учета доходов в рамках бюджетной классификации.
Законодательство субъектов Российской Федерации относительно неналоговых доходов неоднородно: в законах ряда субъектов Российской Федерации неналоговые доходы урегулированы достаточно подробно, тогда как в законах других субъектов Российской Федерации содержатся отсылочные нормы к федеральному бюджетному законодательству. Таким образом, можно сделать вывод, что законодательство субъектов Российской Федерации во многом является несовершенным: в субъектах Российской Федерации, где реализованы законотворческие права регионов, нередки противоречия с БК РФ, а также между различными статьями одного и того же законодательного акта. Наиболее подробно неналоговые доходы урегулированы в законах субъектов Российской Федерации о бюджете на соответствующий год.
Актуальным также является вопрос о включение в систему налоговых доходов сборов, штрафов и пеней, взимаемых в соответствии с налоговым законодательством. Обратим внимание на то, что вопрос о включении штрафов и пеней неоднократно поднимался в специальной литературе. В основе выделения налоговых видов доходов лежит налоговый метод мобилизации публичных доходов, опирающийся на обязательные, индивидуально-безвозмездные платежи, взимаемые с организаций и физических лиц в форме отчуждения, принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований. В этой связи отнесение в БК РФ штрафов к налоговым видам доходов представляется спорным и неоднозначным. Такие платежи, несомненно, связанные с налоговыми правоотношениями, в большей степени являются разновидностью штрафных санкций неналогового характера, предусмотренных гражданским, административным и уголовным законодательством, что отмечают многие авторы.
Юридическое содержание пени и штрафов, взимаемых в качестве налоговых доходов, в БК РФ урегулировано лишь косвенно. Так, в ст. 46
БК РФ установлен порядок зачисления штрафов и иных сумм принудительного изъятия, а часть четвертая «Ответственность за нарушение бюджетного законодательства Российской Федерации» БК РФ в качестве мер, применяемых к нарушителям бюджетного законодательства, предусматривает взыскание штрафов и начисление пени при совершении правонарушений в сфере бюджетного законодательства. Вместе с тем указанные нормы имеют отношение исключительно к неналоговым доходам бюджета. В то же время содержание такого источника налоговых доходов, как «пени и штрафы по налогам и сборам», в БК РФ не определено. Согласно распространенному среди специалистов мнению к ним относятся санкции, предусмотренные налоговым законодательством.
Представляется, что определять природу штрафов и пеней, предусмотренных налоговым законодательством, как источников доходов казны можно при условии установления наличия или отсутствия правовой связи между ними и санкциями, относимыми бюджетным законодатель -ством к неналоговым доходам. Фактически этот вопрос сводится к проблеме самостоятельности налоговой ответственности и ее соотношению с административной ответственностью за налоговые правонарушения.
В целом мы согласны с мнением о том, что санкции, установленные Налоговым кодексом Российской Федерации, являются мерами административной ответственности. Основанием такой ответственности служит налоговое правонарушение как вид административного проступка. При этом ряд таких правонарушений предусмотрен в КоАП РФ (ст. 15.5, 15.6 и др.). Следовательно, и налоговая ответственность является составной частью административной ответственности за совершение правонарушений в области налогов и сборов.
Таким образом, вопрос о правовой природе штрафов, установленных налоговым законодательством, должен быть разрешен в пользу их признания разновидностью административных санкций, в связи с чем они подлежат зачислению в бюджет в качестве неналоговых доходов.
Таким же, на наш взгляд, должен быть взгляд на правовую природу пеней, взимаемых в соответствии с налоговым законодательством.
Представляется, что указанные платежи не могут быть признаны налоговыми источниками доходов бюджета, поскольку они, так же как штраф, являются видом административной ответственности.
Мы согласны с мнением судебных органов о том, что необоснованным является выделение в ст. 41 БК РФ в качестве налоговых доходов бюджетов штрафов и пеней, предусмотренных налоговым законодательством [3]. Представляется, что такого рода платежи не являются налоговыми доходами и должны быть отнесены к группе неналоговых доходов бюджета.
Как отмечалось выше, сбор налоговых доходов бюджетов бюджетной системы Российской Федерации осуществляется посредством налогового метода, который согласно общепринятому мнению доминирует при формировании доходов государства. Налоговый метод одновременно используется для сбора как налогов, за счет которых на 80% и более формируется бюджет, так и иных налоговых доходов государства, в связи с чем таким платежам должны быть присущи и определенные идентичные правовые признаки.
Одним из важнейших признаков, свидетельствующих о неналоговом характере сборов, является их целевое назначение, поскольку сбор уплачивается не для покрытия совокупных расходов публичной власти, а в целях компенсации общих издержек государства, возникающих в результате оказания плательщикам сборов дополнительных юридически значимых индивидуально-конкретных услуг публично-правового характера. Как указывает С. Г. Пепеляев, «цель взыскания пошлины или сбора (пошлинный принцип) состоит лишь в покрытии без убытка, но и без чистого дохода издержек учреждения, в связи с деятельностью которого взимается пошлина» [3].
На компенсационный характер сбора указывает и правовая позиция Конституционного Суда Российской Федерации, неоднократно отражавшаяся в его решениях. Так, относя к сборам платежи за загрязнение окружающей природной среды, Конституционный Суд Российской Федерации указал, что сборы предназначены для возмещения и соответствующих расходов, и дополнительных затрат публичной власти; по сути, они носят
компенсационный характер и должны устанавливаться на основе принципа эквивалентности исходя из вида и объема негативного воздействия на окружающую среду (в пределах допустимых нормативов), право на осуществление которого получает субъект платежа2.
Компенсационный признак, разумеется, не означает, что государство полностью компенсирует за счет сборов с частных лиц свои затраты на реализацию в их интересах публичных функций по оказанию юридически значимых действий. Названная цель лишь свидетельствует о том, что расходы государства не могут быть переложены на граждан, не заинтересованных в действиях, совершаемых органами государства в пользу конкретных лиц.
Иными словами, за счет налоговых доходов государство финансирует расходы, необходимые для реализации основных государственных функций, непосредственно затрагивающих интересы каждого гражданина. Сборы являются дополнительным источником дохода, который необходим
2 Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 10.12.2002 № 284-О. Аналогичная позиция содержится в решениях Конституционного Суда Российской Федерации от 10.12.2002 № 284-О; от 14.05.2002 № 88-О; от 17.07.1998 № 22-П.
для удовлетворения частных интересов граждан, в связи с чем они взимаются непосредственно с них. В противном случае налогоплательщики были бы вынуждены финансировать эти расходы государства за счет своего имущества.
Еще одним признаком, свидетельствующим о неналоговом характере сборов, является наличие у плательщика свободы выбора при уплате сбора. В отличие от налога, сбор становится обязательным только после того, как его потенциальный плательщик обратится в компетентный государственный орган с просьбой о совершении в его пользу юридически значимых действий. Поскольку такое обращение является правом, а не обязанностью, у плательщика имеется свобода выбора уплаты сбора [4].
Вместе с тем представляется, что налоговый принцип «свободы выбора оплаты сбора» заключается не в возможности получения юридически значимой государственной услуги безвозмездно или вступления в аналогичные отношения с иным (негосударственным) субъектом, а в праве выбора плательщиком своих действий, самостоятельном принятии решения участвовать или не участвовать в правоотношениях, влекущих уплату сбора.
Литература
1. Токаев Н.Х., Баснукаев М.Ш., Баматалиев А-В.Б. Налоговый опыт и его привлекательность: поиск новых подходов к решению проблем // Экономические науки. 2015. № 11 (132). С. 105.
2. Сайт Счетной Палаты Российской Федерации. URL: http://www.ach.gov.ru (дата обращения: 11.04.2016).
3. Налоговое право: учебник / под ред. С.Г. Пепеляева. М.: Юристъ, 2006. С. 30.
4. Гончаренко Л.И. Парафискалитеты в доходах органов местного самоуправления в монографии «Фискальный федерализм». М.: Юрайт. C. 349.
References
1. Tokaev N. H., Basnukaev M. Sh., Bamataliev A-V.B. Tax experience and its appeal: search of new approaches to the problem resolution [Nalogovyj opyt i ego privlekatel'nost': poisk novyh podhodov k resheniju problem]. Jekonomicheskie nauki — Economic sciences, 2015, No. 11 (132), p. 105.
2. The Website Of The Accounts Chamber Of The Russian Federation [Sajt Schetnoj Palaty Rossijskoj Federacii]. URL: http://www.ach.gov.ru (accessed 04.11.2016).
3. A tax law / under the editorship of S.G. Pepelyaev [Nalogovoe pravo: uchebnik / pod red. S.G. Pepeljaeva]. Moscow, Iurist, 2006, p. 30.
4. Goncharenko L. I. Parafiscality in income of local authorities in the monograph «Fiscal federalism». Moscow, Yurayt, p. 349.
