CC BY
45
УДК 347.73
М.А. Чапов
Омский государственный университет
НЕКОТОРЫЕ ВОПРОСЫ ВОЗМЕЩЕНИЯ РАСХОДОВ НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКА
НА ЮРИДИЧЕСКУЮ ПОМОЩЬ ПРИ НЕЗАКОННОМ ПОВЕДЕНИИ НАЛОГОВЫХ ОРГАНОВ
This article describes some problems of reimbursement expenses caused by tax departments in Russia. Some positive innovations in law make this reimbursement possible.
Не секрет, что взыскать суммы в возмещении вреда, причиненного органами исполнительной власти, на практике весьма затруднительно. Взыскание расходов на представителей в суде с налоговых органов в этом плане не исключение. Однако анализ складывающейся правоприменительной практики позволяет делать далекоидущие выводы. Проблема возмещения вреда, причиненная налоговыми органами, существует давно, но лишь сегодня она приобретает всё большую актуальность: законодательное подтверждение получил механизм, так остро необходимый налогоплательщикам.
Развитие налогового права в России привело к появлению ряда фундаментально новых правовых институтов, в числе которых не последнее место занимает институт обжалования неправомерных действий, бездействия, а также актов налоговых органов. Провозглашая основные принципы правового государства при формировании налоговой системы в России, нашим обществом был выбран путь развития будущего на основе законности, социальной направленности экономики, осознания чувства ответственности за судьбу Родины. Можно много говорить о налоговых реформах, однако некоторые её достижения абсолютно бесспорны: в частности, у нас появился единый кодифицированный документ, четко закрепляющий права и обязанности налогоплательщиков и налоговых органов.
Формируя доходную часть бюджета государства, налогоплательщики и налоговые органы вступают в налоговые правоотношения. Согласно принципу законности, каждый гражданин обязан платить законно установленные налоги и сборы. Однако само это представление о законности зачастую не совпадает у налогоплательщиков и налоговых органов. В результате налогоплательщику доначисляют налоги и сборы, организацию привлекают к налоговой ответственности, а её должностных лиц -к административной, налоги списывают с банковских счетов в принудительном порядке. Действия подобного рода не всегда устраивают налогоплательщика, особенно когда правоприменительная практика, общие начала законодательства о налогах и сборах говорят о неправомерности действий такого рода. С нашей точки зрения, ничто не гарантирует налогоплательщику защиту его законных прав, не способствует становлению демократии в её цивилизованном понимании, не придает личности осознания её принципиальной ценности, как признание в законодательном порядке права на обжалование актов налоговых органов. Если учесть, что обжалование действий ИМНС путем подачи жалобы в вышестоящие инстанции редко меняет дело по существу, остается один выход - суд. Реализация своего права - это всегда благо, однако давайте задумаемся, каких затрат налогоплательщику будет стоить это право?
Налоговое законодательство, процессуальные нормы описываются десятками томов различных кодексов, комментариев, разъяснений специалистов, постановлений судов различных инстанций, а если учесть меняющийся характер интересующих нас норм, то затраты на написание искового заявления, не говоря уже о ведении дела в суде, для налогоплательщика будут весьма тяжелыми. В этом плане плательщику налогов очень помогает статья 48 Конституции РФ, гарантирующая право на получение квалифицированной юридической помощи. При решении в суде вопросов с налоговыми органами требуются особые специалисты, однако рынок юридических услуг в России, и в Омске в частности, располагает необходимыми профессионалами. Вопрос в другом: никто не собирается судиться за незаконно отобранные у налогоплательщика деньги бесплатно.
Долгое время возместить расходы на адвокатов и юристов было практически невозможно. Однако согласно Определению Конституционного Суда РФ от 20 февраля 2002 г. № 22-О расходы на представительство в арбитражном суде и на оказание юридических услуг должны включаться в состав убытков, подлежащих возмещению стороне, в пользу которой состоялось решение. Позже вступил в силу новый Арбитражный процессуальный кодекс, который должен был устранить все сомнения су-
© М.А. Чапов, 2004
дей по поводу компенсации судебных расходов. Так, в статье 106 этого кодекса сказано, что к судебным издержкам относятся расходы на адвокатов и представителей, а также другие расходы в разумных пределах, которые понесла сторона в связи с рассмотрением дела в суде.
Законодательное закрепление права на возмещение подобных расходов вызвало отрицательную реакцию со стороны МНС РФ. Министерством был принят ряд шагов для минимизации выплат представителям налогоплательщиков, в частности, направлен запрос в Министерство юстиции с целью установления упомянутых «разумных пределов» возмещения расходов. Первопричину возможных потерь казны Российской Федерации МНС РФ усмотрело в отсутствии подобных нормативов.
У нас на этот счет есть иное мнение: может быть налоговым органам стоит более сознательно подходить к вынесению актов проверок, решений о привлечении к ответственности или о доначислении налога, если их вынесение предполагает противоречие базовым принципам налогообложения и налогового права в частности? Безусловно, в арбитражной практике встречаются дела, основанные на очень сложных коллизиях норм, применении аналогии права или закона ввиду отсутствия конкретных норм, но гораздо больший процент дел о признании недействительных действий (бездействий, актов) налоговых органов предметом иска имеют однозначно определенные в законе ситуации: отказ в принятии уточненных налоговых деклараций, отказ в возмещении НДС при наличии всех необходимых документов, рассмотрение материалов проверок в отсутствие налогоплательщика, вынесение решения с нарушением правил исчисления сроков и др. Налогоплательщику гарантировано право обращаться в суд для защиты своих прав. Налоговому же органу предоставляется возможность подробного ознакомления с возражениями налогоплательщика еще задолго до суда - существует специальный административный порядок решения подобных споров, закрепленный в Налоговом кодексе РФ. Более того, данную позицию официально поддерживает глава МНС РФ Г. Букаев: по его инициативе был издан Приказ МНС РФ от 17 августа 2001 г. N БГ-3-14-/290, в котором был утвержден специальный регламент разрешения споров в досудебном порядке путем подачи жалобы. Однако, подача жалобы не приостанавливает исполнения обжалуемого акта. В отличие от этого, при обращении с иском в арбитражный суд, суд может запретить налоговой инспекции исполнять спорное решение. Имея ввиду иные отличия в порядках обжалования, можем констатировать: количество исков со стороны налогоплательщиков не уменьшится.
Мы видим первопричину обращений налогоплательщиков через своих представителей (юристов) в суд в нежелании территориальных инспекций решать дела до суда с детальным изучением доводов лица. Повторимся, что обращение в суд с последующей победой в деле налогоплательщиком является основанием для возмещения представительских расходов. Деньги бюджета тратятся не на развитие экономики страны, а на возмещение расходов, вызванных собственными действиями работников МНС РФ. А это, в свою очередь, наталкивает на сомнения в эффективности деятельности налоговых органов: затраты на сбор налогов в конечном счете покрываются за счет наших законно уплаченных налогов и сборов.
Есть и вторая, не менее важная причина большого числа споров с налогоплательщиками, заканчивающихся поражением в суде, - многочисленные подзаконные акты, в которых МНС РФ пытается объяснять, корректировать, а иногда просто противоречить законам. Начальнику инспекции удобнее действовать в соответствии с приказом из министерства, а не в соответствии с законом, и в этом нет вины инспектора: не выполнив приказ, он привлекается к ответственности, рискуя подвергнуться разного рода лишениям. Если инспектор действует в соответствии с инструкциями, но проигрывает дело в суде, то виноват уже не он, а орган, издавший эти инструкции. Решение проблемы на уровне МНС позволило бы уменьшить число судебных тяжб.
Третья причина - освобождение налоговых органов от уплаты государственной пошлины по искам о взыскании налогов, сборов, пошлин и других обязательных платежей в бюджет и возврате их из бюджета, а также по делам особого производства. Несоблюдение юридических основ работы налоговиков не ведет к подрыву основ экономических: территориальные инспекции МНС РФ просто ничего не теряют при обращении с иском в суд. Возможно, процесс возмещения расходов на представителей в этом плане заставит инспекторов взвешивать и соотносить возможные последствия. Более того, мы располагаем информацией, что в Закон «О государственной пошлине» готовятся поправки в части отмены льгот «налоговикам», что не может не свидетельствовать о нежелании государства оплачивать представительские расходы юристов по налоговым делам, тем более, когда инспекции в своем рвении наказать налогоплательщика обращаются в суд без четкой оценки своих аргументов и, как следствие, проигрывают дело.
Возместить средства, потраченные на юристов можно единственным способом: подать в суд исковое заявление к инспекции о возмещении убытков. Подобное заявление должно быть составлено с соблюдением ряда принципов. При написании заявления необходимо доказать следующие моменты.
• Противоправность.
Предприятию нужно убедить суд, что расходы на юристов вызваны неправомерными действиями инспекции. Противоправность в действиях налоговых органов, как правило, является необходимым условием убытков. Так, согласно п. 1 ст. 35 Налогового кодекса РФ налоговые органы несут ответственность за убытки, причиненные налогоплательщикам вследствие своих неправомерных действий (решений) или бездействий. Противоправность имеет две формы выражения: действие (например, вынесение ИМНС решения о привлечении к ответственности за пределами установленных сроков) и бездействие (отказ в возмещении НДС по экспортным операциям, несмотря на наличие всех необходимых документов). На практике арбитражные суды исходят из того, что факт незаконных действий и причинную связь между ними должен доказать потерпевший (в нашем случае - налогоплательщик).
• Вина налоговой инспекции.
В судебной практике наличие противоправности в деяниях налоговых органов, как правило, тесно связано с противоправностью этих деяний. Однако доказательство вины необходимо. Очень яркий пример по этому поводу приводит участник дела ОАО «Большевик» (по заявлению которого было принято Определение Конституционного Суда РФ от 20 февраля 2002 г. № 22-О) Сергей Пепеляев: «Допустим, предприятие при проверке не дало каких-то документов проверяющим, они сделали неверный вывод, и спор дошел до суда. В суде организация представила дополнительные документы, суд их учел и вынес решение в ее пользу. Тем не менее в этом случае рассчитывать на возмещение расходов на адвокатов не стоит - ведь спор возник по вине самого налогоплательщика» [1].
• Необходимость несения расходов на представителей.
На практике в исковом заявлении можно указать, что налогоплательщик не обладает специальными знаниями в области налогового и процессуального законодательства, и соответственно, не способен эффективно защищать свои гарантированные Конституцией РФ права, в том числе в судебном порядке, однако заключение договора с юристом (адвокатом, представителем) позволяет за плату, оговоренную в его тексте, реализовать законные права и интересы истца в максимально полном объеме. Также будет убедительным доказание факта того, что налогоплательщиком были предприняты максимальные усилия по предотвращению рассмотрения дела в суде и решению вопроса в досудебном порядке, но отказ со стороны ИМНС явился причиной несения расходов на представителя.
• Необходимость возмещения судебных издержек с проигравшей стороны.
Попытки до 2002 г. взыскать представительские расходы, опираясь на статьи Г ражданского кодекса РФ были тщетны. Старый Арбитражный процессуальный кодекс не относил их к судебным расходам. Фирмы подавали иски о возмещении убытков, ссылаясь на статьи 15, 16 и 1069 Гражданского кодекса, но проигрывали. Главным доводом является следующее: расходы на ведение дела в суде - это не те убытки, которые можно возместить по Гражданскому кодексу. При доказывании необходимости возмещения судебных издержек с ИМНС РФ лучше ссылаться на новый Арбитражно процессуальный кодекс РФ и Определение Конституционного суда РФ от 20 февраля 2002 г. № 22-О. Необходимо помнить, что в соответствии со ст. 110 Арбитражно процессуального кодекса РФ судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом с проигравшей стороны. К судебным издержкам, согласно ст. 106 Арбитражно процессуального кодекса, относятся расходы на оплату услуг адвокатов и иных лиц, оказывающих юридическую помощь (представителей).
Налоговые органы, несмотря на четкое законодательное подтверждение назревшей проблемы, продолжают предоставлять доводы в свою пользу. Не нужно ходить далеко за примером: в своем отзыве на исковое заявление о возмещении судебных издержек с ИМНС РФ по Ленинскому административному округу г. Омска Татьяна Куличенко занимает следующую позицию в своем отзыве на исковое заявление: «Налоговый орган, выполняя свою основную задачу, провел выездную проверку по вопросу уплаты налогов. В результате были установлены грубые нарушения законодательства о налогах и сборах. Решение налогового органа, вынесенное по выездной проверке, явилось единственным основанием для возникновения судебного спора. Налоговый орган в этом случае выступал в защиту государственных интересов. Полагаем, что взыскание с налогового органа судебных издержек по такой категории дел является незаконным» [2].
• Разумность расходов.
Пункт 2 статьи 110 Арбитражно процессуального кодекса указывает на то, что расходы на оплату услуг представителя, понесенные лицом, в пользу которого принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом с другого лица, участвующего в деле, в разумных пределах. Многие юристы считают, что критерием разумности является цена иска. К примеру, если она составляет пятьдесят рублей, а расходы на адвоката - 100 тысяч, это неразумно.
Хотя и такой подход не всегда оправдан. Статья 35 Налогового кодекса РФ не содержит никаких ограничений по объему возмещения убытков. Следовательно, данная норма по отношению к нормам Арбитражно процессуального кодекса РФ является специальной и главенствующей, и следовательно, надлежит применению. Считаем, что вводя понятие «разумные пределы», законодатель стремился ввести правоотношения по судебному представительству в рамки добросовестных отношений между представителем и представляемым. В соответствии с п. 3 ст. 10 Гражданского кодекса РФ «в случаях, когда закон ставит защиту гражданских прав в зависимость от того, осуществлялись ли эти права разумно и добросовестно, разумность действий и добросовестность участников гражданских правоотношений предполагаются». Следовательно, пока не доказано иное, сумма, уплаченная за представительские расходы, принимется как «разумная».
Однако доказательства «разумности» лучше предоставить, причем лучшим вариантом будет предоставить различные обоснования разумности затрат на юристов: неизвестно, какие из них окажут большее влияние на суд. Если был привлечен адвокат или юрист со стороны, можно сослаться на отсутствие своего юриста в штате. Любые причины нужно подтвердить документально: служебными записками, приказами или распоряжениями руководителя фирмы, штатным расписанием, перечнем должностных обязанностей работника. Необходимо доказать, что стоимость расходов на юриста не завышена. Выход видится в получении справок о ценах, согласно которым юристы компаний города оказывают услуги по представительству. Подтверждать таким образом свои расходы советуют фирмам сами судьи (постановление Федерального арбитражного суда (ФАС) Московского округа от 10 июня 2003 г. № КГ-А40/3511 -03) [3].
Безусловно, к иску следует приложить копии первичных документов, которые подтвердят понесенные фирмой судебные расходы: договоры, акты, платежные поручения. И всё -таки оценивать, разумны ли действия предприятия по своей защите и связанные с этим расходы, будет суд. Поэтому красноречие и умение убеждать судью может сыграть главную роль в доказательстве разумности расходов.
• Надлежащий ответчик.
В соответствии со ст. 1069 Гражданского кодекса РФ, расходы, связанные с представительскими услугами, вызванные незаконными деяниями Инспекции МНС РФ, должны быть возмещены за счет казны Российской Федерации, при этом от имени казны выступают соответствующие финансовые органы. Такая позиция нашла отражение в п. 12 Постановления Пленума Верховного суда РФ и Пленума Высшего арбитражного суда РФ от 1 июля 1996 г. № 6/8 «О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации».
Развитие бюджетного законодательства привело к выделению в Бюджетном кодексе РФ норм, конкретизирующих вопросы возмещения вреда, причиненного незаконными действиями должностных лиц, в том числе органов МНС РФ. Пунктом 10 ст. 158 Бюджетного кодекса РФ установлено, что главный распорядитель федерального бюджета выступает от имени казны Российской Федерации по искам о возмещении вреда, причиненного незаконными решениями и действиями (бездействием) соответствующих должностных лиц и органов, по ведомственной принадлежности. Главным распорядителем федерального бюджета является МНС РФ. В настоящее время от его имени уполномочены выступать в суде территориальные органы федерального казначейства. Соответственно, в исковом заявлении будет целесообразным указать в качестве соответчика МНС РФ в лице Управления Федерального казначейства субъекта РФ (Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 22 июля 2002 г. № А31-2714/16). При этом необходимо четкое понимание того, что финансовый орган выступает лишь в качестве представителя лица, чьим поведением были причинены убытки. Его поведение с причинением убытков, как правило, никак не связано.
• Момент распределения судебных расходов.
Немало проблем возникает из-за ст. 112 Арбитражного процессуального кодекса РФ, в которой сказано, что судебные расходы распределяются «в судебном акте, которым заканчивается рассмотрение дела по существу, или в определении». Многие судьи трактуют это положение таким образом: фирма должна заявить о возмещении судебных расходов и указать их точную сумму, подавая исковое
заявление (постановление ФАС Московского округа от 22 сентября 2003 г. № КА-А40/6825-03, постановление ФАС Северо-Западного округа от 20 марта 2003 г. № А42-7182/02-С0). Однако толкование ст. 112 Президиумом Высшего арбитражного суда (Постановление от 18 ноября 2003 г. № 10734/03) опровергает подобные варианты толкования. Высший арбитражный суд, рассмотрев отказ в возмещении расходов на юристов с указанием судов на ст. 112 Административно-процессуального кодекса РФ, направил дело на новое рассмотрение, подтвердив тем самым, что возместить судебные расходы, подав отдельный иск, можно.
Самый верный вариант решения проблемы состоит в доведении судебного разбирательства до Высшего арбитражного суда с заявлением о пересмотре в порядке надзора. Чтобы быть уверенным в положительном разрешении спора, в заявлении необходимо указать решения судов, которые удовлетворили аналогичные требования других фирм. Таких аргументов будет вполне достаточно, чтобы Высший арбитражный суд РФ отменил все принятые по спорному делу судебные решения как нарушающие единообразие судебной практики (п. 1 ст. 304 Административно-процессуального кодекса) и направил дело на новое рассмотрение. Рядовые судьи будут вынуждены учесть позицию Высшего арбитражного суда и решат вопрос о возмещении судебных расходов в пользу налогоплательщика.
Как только арбитражная практика по вопросам возмещения расходов на юристов в ходе споров с инспекциями МНС РФ сложится в достаточной степени, этот факт заставит задуматься рядовых инспекторов о необходимости злоупотребления правом обращения в суд. Проигрывая дело, МНС РФ будет вынуждено возместить понесенные налогоплательщиком расходы на представителей с целью полного восстановления нарушенных противоправным поведением прав и свобод хозяйствующих субъектов. Возможно, в МНС РФ будут более сознательно подходить к изданию нового подзаконного акта: ведь фактически инспектор не может не соблюдать письмо МНС РФ, не исполнять приказ министра. А что представляет собой работа министерства как органа государственной власти, ведущая к росту затрат бюджета, к направлению денежных средств не на социальные цели, а на пополнение счетов юридических компаний - это ли есть тот идеал правового, социального, демократического государства, к которому мы стремимся? Бюджет Российской Федерации может на совершенно законных основаниях потерять миллиарды рублей уже сегодня. Если не менять отношение к вопросу, рассмотренному в ходе исследования, эта цифра никогда не уменьшится.
1. Карпов А. Проигравший платит // Расчет. 2002. № 4. Апрель.
2. Коломиец А. Судебно-налоговый армреслинг // Коммерческие вести. 2003. № 5. 3 сентября.
3. Савицкая Ю. Пусть заплатит проигравший // Расчет. 2004. № 2.
