CC BY
19внутриведомственных нормативных правовых актов будут относиться к «общенадзорным» функциям прокуратуры, регламентированным гл. 1 Закона о прокуратуре.
В завершение сделаем вывод: представляется необходимым изложить п. 2 ст. 1 и название гл. 3 Закона о прокуратуре в следующей редакции: «Прокурорский надзор за оперативно-розыскной и процессуальной деятельностью органов внутренних дел и юстиции».
Данные изменения Закона о прокуратуре коснутся, в том числе, пределов прокурорского надзора, которые будут ограничены сферой процессуальной деятельности органов предварительного расследования.
Литература и источники
1. Уголовный кодекс Российской Федерации от 13.06.1996 N 63-Ф3 (ред. от 12.11.2018) // Собрание законодательства РФ. 1996. N 25. Ст. 2954.
2. Уголовно-процессуальный кодекс Российской Федерации от 18.12.2001 N 174-ФЗ (ред. от 12.11.2018) // Собрание законодательства РФ. 2001. N 52 (ч. I). Ст. 4921.
3. Федеральный закон от 02.05.2006 N 59-ФЗ (ред. от 27.11.2017) «О порядке рассмотрения обращений граждан Российской Федерации» // Собрание законодательства РФ. 2006. N 19. Ст. 2060.
4. Федеральный закон от 17.01.1992 N 2202-1 (ред. от 30.10.2018) «О прокуратуре Российской Федерации» // Собрание законодательства РФ. 1995. N 47. Ст. 4472.
5. Закон СССР от 30.11.1979 «О прокуратуре СССР» // Документ утратил силу.
6. Дехтяр С.И. Прокурорский надзор за исполнением законов органами дознания Федеральной таможенной службы России: Дис. ... канд. юрид. наук. М., 2005. С. 39.
7. Курышов И.С. Прокурорский надзор за исполнением законов субъектами, осуществляющими оперативно-розыскную деятельность, дознание и предварительное следствие в органах внутренних дел: Дис. ... канд. юрид. наук. Рязань, 2005. С. 47.
8. Костин Д.В., Кобзарев Ф.М. О совершенствовании нормативно-правовых основ прокурорского надзора за процессуальной деятельностью органов предварительного расследования // Вестник Академии Генеральной прокуратуры РФ. 2016. №2 (52). С. 4 - 5.
9. Прокурорский надзор: Учебник для академическогобакалавриата: В 2 т. / Под общ.ред. О.С. Капинус; науч. ред. А.Ю. Винокуров. М., 2015. Т. 2: Особенная и специальная части. С. 134.
10. URL: http://crimestat.ru/aboutportal. (Дата обращения: 04.12.2018).
11. URL: https://www.genproc.gov.ru/stat/data. (Дата обращения: 03.12.2018).
References and Sources
1. Уголовный кодекс Российской Федерации от 13.06.1996 N 6Э-ФЗ (ред. от 12.11.2018) // Собрание законодательства РФ. 1996. N 25. Ст. 2954.
2. Уголовно-процессуальный кодекс Российской Федерации от 18.12.2001 N 174-ФЗ (ред. от 12.11.2018) // Собрание законодательства РФ. 2001. N 52 (ч. I). Ст. 4921.
3. Федеральный закон от 02.05.2006 N 59-ФЗ (ред. от 27.11.2017) «О порядке рассмотрения обращений граждан Российской Федерации» // Собрание законодательства РФ. 2006. N 19. Ст. 2060.
4. Федеральный закон от 17.01.1992 N 2202-1 (ред. от 30.10.2018) «О прокуратуре Российской Федерации» // Собрание законодательства РФ. 1995. N 47. Ст. 4472.
5. Закон СССР от 30.11.1979 «О прокуратуре СССР» // Документ утратил силу.
6. Дехтяр С.И. Прокурорский надзор за исполнением законов органами дознания Федеральной таможенной службы России: Дис. ... канд. юрид. наук. М., 2005. С. 39.
7. Курышов И.С. Прокурорский надзор за исполнением законов субъектами, осуществляющими оперативно-розыскную деятельность, дознание и предварительное следствие в органах внутренних дел: Дис. ... канд. юрид. наук. Рязань, 2005. С. 47.
8. Костин Д.В., Кобзарев Ф.М. О совершенствовании нормативно-правовых основ прокурорского надзора за процессуальной деятельностью органов предварительного расследования // Вестник Академии Генеральной прокуратуры РФ. 2016. N°2 (52). С. 4 - 5.
9. Прокурорский надзор: Учебник для академическогобакалавриата: В 2 т. / Под общ.ред. О.С. Капинус; науч. ред. А.Ю. Винокуров. М., 2015. Т. 2: Особенная и специальная части. С. 134.
10. URL: http://crimestat.ru/aboutportal. (Дата обращения: 04.12.2018).
11. URL: https://www.genproc.gov.ru/stat/data. (Дата обращения: 03.12.2018).
КОЛОМОЕЦ ИГОРЬ ИВАНОВИЧ - аспирант, Московский гуманитарный университет (anna88san@mail.ru). KOLOMOETS, IGOR I - Ph.D. student, Moscow University for the Humanities.
УДК 336.201
НАПСО М.Б., БОГАТЫРЕВА М.Р. НАЛОГОВЫЕ ПРОБЛЕМЫ ОБЕСПЕЧЕНИЯ ДОХОДНОСТИ БЮДЖЕТОВ
БЮДЖЕТНОЙ СИСТЕМЫ РФ
Ключевые слова: налоговые доходы бюджета, уплата налога, перечисление налога, взыскание налога, фискальные интересы государства, принципы исполнения налоговой обязанности, банк, налогоплательщик, налоговый агент, налоговая ответственность, презумпция добровольности.
Статья посвящена проблеме недостаточной правовой регламентации исполнения обязанности по перечислению налогов, сборов, страховых взносов и налогового статуса лиц, на которых эта обязанность возложена. Проблема рассматривается в контексте обеспечения доходности бюджетов. В основу анализа положен тезис о неразрывной связи трех налоговых обязанностей: уплаты, взыскания и перечисления - зачисление сумм налоговых платежей в бюджетную систему РФ опосредуется надлежащим исполнением всех этих обязанностей. Проблема в том, что правовая регламентация исполнения
этих обязанностей не является одинаково качественной. Особенно это касается исполнения обязанности по перечислению и, соответственно, налогового статуса банков, наделенных публично-правовой обязанностью обеспечивать движение налоговых платежей от плательщика к бюджету. Проанализировав особенности современной регламентации исполнения обязанности по перечислению налоговых платежей, авторы приходят к выводу о неправомерной недооценке важности как самой этой функции, так и субъектов, ее осуществляющих. Авторы предлагают свой взгляд на проблему, формулируют основные принципы и подходы для ее решения.
NAPSO, M.B., BOGATYIRIEVA, M R.
TAX PROBLEMS OF ENSURE PROFITABILITY OF THE BUDGETS OF THE BUDGETARY SYSTEM OF THE RUSSIAN FEDERATION
Keywords: tax incomes of the budget, tax payment, tax transfer, tax collecting, fiscal interests of the state, principles of execution of a tax obligation, bank, the tax bearer, the tax agent, tax responsibility, a voluntariness presumption
The article is devoted to the problem of an insufficient of legal regulation of discharge of duty on transfer of taxes, levies, insurance instalments and the tax status of persons to whom this obligation is assigned. The problem is considered in a context of provision of profitableness of budgets. And the thesis is put in a basis of such consideration about indissoluble communication of three tax obligations: payments, collectings and transfers - enrollment of the sums of tax payments in budgetary system of the Russian Federation is mediated by proper execution of all these obligations. A problem that the legal regulation of execution of these obligations is not equally qualitative. In a special measure it concerns discharges of duty on transfer and accordingly the tax status of the banks allocated with a public obligation to provide movement of tax payments from the payer to the budget. Having analysed the features of a modern regulation of discharge of duty on transfer of tax payments, the authors come to a conclusion on the wrongful underestimation of importance both the most this function, and subjects, its performing. The authors offer the sight at a problematics, having formulated main principles and approaches for its solution.
Налоговая амнистия 2018 г., изменения, внесенные в 2018 г. в Налоговый кодекс РФ в части обеспечения взыскания в случае неперечисления кассами местных администраций, отделениями федеральной почтовой связи уплаченных сумм налогов, с очевидностью подчеркивают актуальность проблемы более качественного правового регламентирования принципа реальности исполнения обязанности по уплате налогов.
В официальном определении налога указано, что взимание налога осуществляется в форме отчуждения денежных средств, которые принадлежат налогоплательщику на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления [1], что означает переход права собственности от физических лиц и организаций, признаваемых налогоплательщиками, к публично-правовым субъектам (государству и муниципальным образованиям), являющимся бенефициаром налоговых платежей. Этот переход права собственности обеспечивается действием двух главных принципов исполнения обязанности по уплате налога - принципа добровольности и принципа реальности исполнения налоговой обязанности. Между ними нет противоречий, но наличие второго принципа позволяет использовать расширительное толкование налоговой обязанности, как обязанности не только налогоплательщика по уплате налогов, но и иных лиц, на которых НК РФ возложена обязанность по перечислению уплаченных сумм налогов. Именно применение такого подхода ставит перечисление налогов вровень с уплатой и обеспечивает его полноценное правовое регламентирование в НК РФ. В пользу этого тезиса говорит ряд обстоятельств.
Принцип реальности исполнения налоговой обязанности требует, чтобы сумма налога (соответственно, сбора, страховых взносов) была зачислена в бюджетную систему РФ на счет соответствующего бюджета. При этом, как указывают акты Конституционного Суда РФ, в частности постановление Конституционного Суда РФ от 12 октября 1998 г. № 24-П, определение от 25 июля 2001 г. № 138-О, определение от 10 января 2002 г. № 4-О, это не является функцией исключительно налогоплательщика. Сложность действия принципа реальности заключается в том, что он вполне правомерно сводит воедино уплату и перечисление налога (о правомерности такого подхода скажем далее), но при этом лица, ответственные за уплату и за перечисление налога, различаются, и по-разному определены моменты исполнения обязанности.
Известно, что обязанность по уплате налога считается исполненной после фактического изъятия у плательщика денежных средств. При этом на него не может возлагаться обязанность обеспечить само «попадание» денежных средств в бюджет. Движение денежных средств от налогоплательщика-собственника до бюджета - многостадийный процесс, который опосредуется исполнением обязанностей разными лицами: 1) обязанностью налогоплательщиков по уплате налога, считающаейся исполненной, как правило, с момента внесения денежных средств в банк
(кассу местной администрации, отделение почтовой связи) или предъявления банку платежного поручения; 2) обязанностью банка (налогового агентаи) перечислить полученные средства на счет Федерального казначейства; 3) обязанностью Федерального казначейства провести зачисление средств на счета соответствующих бюджетов. И только по исполнении последней обязанности денежные средства считаются средствами соответствующего бюджета, именуясь его доходами. При этом следует обратить внимание на три обстоятельства. Исполнение первых двух обязанностей регламентируется Налоговых кодексом РФ, последняя - Бюджетным кодексом РФ. Обязанность по уплате налога носит частноправовой характер, в то время как обязанности по перечислению и зачислению имеют публично-правовой характер. Но самое главное заключается в том, что только надлежащие исполнение всех названных обязанностей обеспечивает зачисление денежных средств в виде налога в бюджетную систему РФ.
Итак, важность четкого правового регламентирования перечисления налогов более чем очевидна, но, как ни парадоксально, все еще вызывает массу вопросов. Особенно в части единообразного применения института взыскания, предусмотренного для механизма уплаты налога, на всю систему перечисления. До последнего времени взысканием обеспечивалось исполнение обязанностей налоговых агентов и банков, и только с 2018 г. - обязанностей касс местных администраций и отделений федеральной почтовой связи. Теперь взыскание, как мера обеспечения, в полном объеме распространена на институт перечисления уплаченных сумм налога. Этот факт, несомненно, следует признать одним из главных достоинств современного НК РФ: уплата налога, сбора, страховых взносов и их перечисление обеспечены унифицированным порядком их взыскания, как в случае неуплаты, так и в случае их неперечисления.
И все же о полноценной правовой регламентации говорить еще рано. Хотя бы в силу наличия следующих четырех проблем: 1) необходимости определения налогового статуса банков, все еще не нашедшего полноценного отражения в НК РФ; 2) отсутствия в НК РФ единой статьи, регулирующей порядок исполнения обязанности по перечислению налогов, последствия неисполнения этой обязанности; 3) явного несоответствия (либо вообще отсутствия) ответственности, предусмотренной НК РФ за неперечисление, тяжести последствий неисполнения этой обязанности для бюджета; 4) отсутствия сформулированной в НК РФ презумпции добровольности.
Начнем с налогового статуса банков. Его особый комплексный характер предопределен единством следующих частноправовых и публично-правовых начал: 1) его гражданско-правовыми обязанностями перед физическими и юридическими лицами, возникающими вследствие заключения договора банковского счета; 2) публично-правовыми обязанностями в их отношениях с налогоплательщиками (главным образом юридическими лицами), установленными законодательством о налогах и сборах; 3) публично-правовыми обязанностями банков перед государством, предусмотренными как законодательством о налогах и сборах, так и законодательством о ЦБ РФ, банках и банковской деятельностью.
Проблема не в том, что в ст.ст. 46, 60, 76 и 86 НК РФ, регулирующих налоговый статус банков, не нашли полноценного регулирования вышеперечисленные частноправовые и публично-правовые обязанности банков, хотя вопрос об их приведении в систему весьма актуален. Она в другом. Во-первых, банки, как участники отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, вовсе не поименованы в соответствующей статье НК РФ (ст. 9). Во-вторых, простое приведение перечня обязанностей не подчеркивает особую роль банков в реализации принципа реальности уплаты налога, их особую важность, как для государства, так и для налогоплательщика. В-третьих, в НК РФ практически не идет речи о правах банков, следовательно, не может быть и речи о самом налоговом статусе. И это при том, что наличие в НК РФ отдельной Главы 18 «Виды нарушений банком обязанностей, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, и ответственность за их совершение» свидетельствует по крайне мере о том, что за банками признается положение особого субъекта налоговых правоотношений.
И, наконец, ни одна из вышеназванных статей не указывает на прямую связь между надлежащим исполнением банком его функций и 1) взимаемостью налогов, сборов и страховых взносов, т.е. их уплатой и взысканием, 2) перечислением уплаченных сумм налога налоговыми агентами, кассами местных администраций, отделениями федеральной почтовой связи и их
взысканием в случае неперечисления. Отсутствие информации об исполнении поручений налогоплательщиков, плательщиков сборов, страховых взносов, налоговых агентов, касс местных администраций, отделений федеральной почтовой связи о списании со счетов сумм налогов, сборов, страховых взносов, пеней, штрафов не позволяет своевременно выявить факт недоимки. Без наличия информации о счетах и вкладах налогоплательщиков, плательщиков сборов, страховых взносов и т.д. взыскание за счет денежных средств, электронных денежных средств, а теперь еще и за счет драгоценных металлов становится невозможным. Это с необходимостью ведет к применению иного вида взыскания - за счет иного имущества, что не только имеет более тяжкие последствия для экономической деятельности хозяйствующих субъектов, но и снижает доходность бюджетов. Такие же последствия может иметь и невыполнение решения о приостановлении операций по счетам и приостановлении переводов электронных денежных средств (или открытие нового счета при наличии такого решения).
Очевидно, что налоговый статус банков в действующем НК РФ регламентирован фрагментарно, что, как видим, не соответствует ни специальной функции банков, ни ее смысловой и практической значимости. Факту отсутствия банков в перечне ст. 9 НК РФ есть простое объяснение, при этом абсолютно понятен и даже оправдан подход законодателей в этом вопросе: перечень лиц, наделенных статусом участников налоговых отношений, четко разделен на две группы. В первую группу входят налогоплательщики, плательщики сборов, страховых взносов (частные субъекты) и налоговые агенты; во вторую - налоговые и таможенные органы, представляющие интересы государства. Сущность такого разделения в существовании не только «противоположных фискальных интересов», но и в общности экономико-правового статуса: каждая из сторон имеет свой непосредственный имущественный интерес в налоговых отношениях, наличие этих субъектов «является обязательным условием возникновения налоговых правоотношений» [2, с.223]. И хотя банки не вписываются в эту жесткую правовую конструкцию, справедливость такого подхода очевидна и обусловлена исходным положением налогового права: сущность налогообложения заключается в поиске компромисса между частным и публичным интересом, в обеспечении в равной мере как права налогоплательщика на добровольное отчуждение строго определенной части собственности в пользу государства, так и права государства получить причитающуюся ему часть собственности [3, с.67].
И, тем не менее, факт того, что банки исполняют функции, жизненно важные для обеих сторон налоговых правоотношений, требует устранения правовой неопределенности и даже парадоксальности в регламентировании его налогового статуса. Для включения банков в перечень ст. 9 НК РФ необходимо изменение подхода, положенного в основу избранной правовой конструкции, где явно недооценено значение надлежащего исполнения обязанности по перечислению уплаченных сумм налогов, сборов, страховых взносов. Но есть и другой вариант -введение специальной статьи (по аналогии со ст. 24 НК РФ «Налоговые агенты»).
Эту недооцененность ярко демонстрируют различные классификации участников налоговых правоотношений. При всем разбросе мнений и разности формулировок в вопросе отнесения банков к той или иной группе они в сущности своей кардинально не отличаются. Банки, как правило, относят к числу субъектов, содействующих уплате налогов, сборов, страховых взносов и (или) проведению налогового контроля. В этом случае они оказываются в одной группе с налоговыми агентами, кассами местных администраций, отделениями федеральной почтовой связи, налоговыми представителями, регистрирующими органами, свидетелями, экспертами и т.д. Относят банки и к числу третьих лиц (после государства в лице органов государственной власти, устанавливающих, вводящих и взимающих налоги, сборы, страховые взносы, и налогоплательщиков, плательщиков сборов и страховых взносов), принимающих обязательные налоговые платежи и перечисляющие их в бюджетную систему РФ на счет Федерального казначейства [4].
Обращает на себя внимание то обстоятельство, что банки практически во всех классификациях оказываются в одной группе с кассами местных администраций, отделениями федеральной почтовой связи, которые относились к упраздненной ныне категории «сборщики налогов». В свое время - при появлении этой категории лиц в НК РФ - С.Д. Шаталов заметил, что «обязанности банков..., регулярно выступающих в качестве сборщиков налогов и сборов, серьезно отличаются от обязанностей эпизодически появляющихся на сцене других подобных
сборщиков» [5, с.140]. Это как раз к вопросу о том, что ставить банки в один ряд с иными лицами, даже исполняющими сходные функции, неправомерно. Согласно п 4. ст. 58 НК РФ, регламентирующей порядок уплаты налогов, сборов и страховых взносов, кассы местных администраций и организации федеральной почтовой связи осуществляют «прием средств в уплату налогов и (или) сборов и перечисление их в бюджет». Применительно к банкам НК РФ не оперирует понятием «прием средств»: банки исполняют поручения налогоплательщиков, плательщиков сборов, плательщиков страховых взносов, налоговых агентов, налоговых органов, касс местных администраций и организаций федеральной почтовой связи по перечислению денежных средств в бюджетную систему РФ (ст. 60 НК РФ) [6, с.67]. Такая разность формулировок хотя и подчеркивает разность налоговых статусов, но не придает особой значимости самой функции перечисления.
При этом следует помнить, что в НК РФ речь идет о различных видах перечислений. Дело в том, что, согласно положениям НК РФ, банки содействуют не только налогоплательщику, плательщику сборов и страховых взносов в исполнении их налоговой обязанности и налоговым органам при осуществлении ими взыскания, но и налоговым агентам, кассам местных администраций, организациям федеральной почтовой связи. Хотя акцент на эту разность в характере перечислений не сделан, ст. 60 НК РФ оперирует разными формулировками для описания функций банков: 1) в случае с плательщиками, налоговыми агентами и налоговыми органами речь идет об исполнении поручения на перечисление налога, сбора, страховых взносов в бюджетную систему РФ на соответствующий счет Федерального казначейства за счет денежных средств (электронных денежных средств) плательщика или налогового агента; 2) для последних - об исполнении поручения на перечисление в бюджетную систему РФ на соответствующий счет Федерального казначейства денежных средств, принятых от физических лиц-налогоплательщиков (налоговых агентов, плательщиков сборов и страховых взносов).
Таким образом, конструкция перечисления представлена в различных вариантах в зависимости от 1) налогового статуса лица, передающего банку либо наличные денежные средства, либо платежное поручение, либо инкассовое поручение; 2) характера подлежащей исполнению обязанности: это может быть и уплата, и прием наличных денежных средств и их перечисление, и взыскание. При этом в случае со взысканием опять же делаем разницу между взысканием неуплаченной суммы (в отношении плательщиков) и взысканием неперечисленной суммы (в отношении налогового агента, кассы местной администрации, организаций федеральной почтовой связи и самого банка). Если же сакцентировать внимание на главном, то следует отличать обязанность налогового агента по перечислению удержанных у налогоплательщика сумм и обязанность касс местных администраций и организаций федеральной почтовой связи по перечислению принятых у налогоплательщика и налогового агента наличных денежных средств от обязанности банка по перечислению. Первые две обязанности (за отдельными исключениями) исполняются через банк именно посредством выполнения банком обязанности по перечислению, что и позволяет утверждать, что перечисление - перечислению рознь. При этом именно «банковское» перечисление обеспечивает реальность уплаты налога.
Как видим, институт перечисления не так прост, как может показаться при беглом взгляде. В сложившуюся привычную терминологию о том, что он содействует уплате налогов, сборов и страховых взносов (ст.ст.45, 58, 60 НК РФ), следует добавить и то, что он содействует и их взысканию (ст. ст. 46, 60, 76 НК РФ). При этом взысканию не только с налогоплательщиков, плательщиков сборов, страховых взносов, но и с налоговых агентов, самих банков, а теперь еще и с касс местных администраций и организаций федеральной почтовой связи. Таким образом, речь идет не просто о содействии, а об обеспечении взимаемости налогов, сборов, страховых взносов и, следовательно, доходности бюджетов. В такой ситуации банки из финансовых посредников превращаются в субъекты налоговых правоотношений с присущими только им особо важными публично-правовыми обязанностями.
И этот факт практически не находит отражения в НК РФ, где нет полноценной статьи, посвященной налоговому статусу банков, исполнению обязанности по перечислению, не сформулирована презумпция добровольности в отношении исполнения обязанности по уплате
налогов, сборов и страховых взносов, которая в полной мере может быть распространена и на исполнение обязанности по перечислению.
Как нам представляется, мы привели более чем достаточно оснований как для включения банков в перечень участников налоговых правоотношений (ст. 9 НК РФ), так и для дополнения НК РФ специальной статьей, регламентирующей особый налоговый статус банков.
Говоря, о необходимости введения в НК РФ и специальной статьи, регулирующей исполнение обязанности по перечислению, кроме вышеприведенных обоснований, добавим и следующие. Смысловое предназначение такой статьи заключается в установлении прямой связи перечисления и исполнения обязанности по уплате и их равноценной важности для обеспечения доходности бюджетов. Формулировки современного НК РФ создают иллюзию того, что для финансового наполнения бюджетов достаточно исполнения обязанности по уплате. Парадоксальность же ситуации в том, что надлежащее исполнение обязанности по уплате (правильно исчисленной суммы, своевременная и в полном объеме) не гарантирует поступления платежей в бюджет, если они не обеспечены безусловным перечислением денежных средств. Именно банки направляют налоговые платежи от плательщика к бюджету. Следовательно, обязанность по перечислению уплаченных сумм в бюджет является столь же сущностной для налоговых правоотношений: право государства получить или истребовать причитающуюся по закону сумму налоговых платежей реализуется через осуществление сразу трех обязанностей: плательщика - уплатить, налогового органа - взыскать и банка - перечислить.
И здесь следует сказать еще об одном существенном недостатке современного НК РФ. В нем не сформулирована презумпция добровольности внесения налогов, сборов, страховых взносов, которая не только определяет взаимосвязь двух порядков внесения налоговых платежей (уплаты и взыскания), но и раскрывает связь между тремя важнейшими терминами, используемыми в НК РФ: «взимание налога», «уплата налога» и «взыскание налога». Понимание истинного смысла первого здесь невозможно вне контекста двух последних.
Известно, что презумпция добровольности внесения налога устанавливается приоритет уплаты налога перед его взысканием: применение принудительных мер возможно лишь в том случае, когда плательщик не исполнил обязанность по уплате налога. Как видим, речь идет, с одной стороны, о признании наличия двух способов внесения налога, с другой, об установлении вполне определенного соотношения между ними: применение взыскания (т.е. «мер принудительного исполнения обязанности по уплате налога») возможно только в случае неисполнения или ненадлежащего исполнения обязанности по уплате налога. Это свидетельствует «о подходе законодателя к пониманию налога в качестве добровольного активного действия налогоплательщика.». Но в данном случае речь идет о единстве лишь двух понятий, но не трех.
Проблема в том, что НК РФ не содержит положения, содержание которого позволило бы однозначно понять закономерность и правомерность использования применительно к исполнению налоговой обязанности всех трех терминов - «взимание», «уплата», «взыскание». На наш взгляд, эту терминологическую разрозненность можно и нужно устранить, буквально сформулировав презумпцию добровольности, которая в НК РФ лишь подразумевается. Чтобы перевести ее из духа закона в его букву, п. 1 ст. 3 НК РФ, где идет речь об основах налогообложения в РФ, можно было бы дополнить следующей формулировкой: «Налоги и сборы в РФ подлежат взиманию. Исполнение обязанности по внесению налога и сбора основано на принципе добровольности и обеспечено принудительными мерами. Каждое лицо обязано уплачивать законно установленные налоги и сборы. Неуплата или неполная уплата налога и сбора является основанием для применения взыскания». Таким образом, мы подчеркиваем, что именно триединство категорий «уплата», «взыскание», «взимание» определяет характер исполнения налоговой обязанности, а также последствия ее неисполнения.
Более того, аналогичную формулировку должна содержать и статья, регламентирующая исполнение обязанности по перечислению уплаченных сумм налогов, сборов и страховых взносов. Если в случае с исполнением обязанности по уплате действует правило: налог подлежит уплате, а в случае неуплаты подлежит взысканию, - то в случае с исполнением обязанности по перечислению это правило может быть сформулировано так: уплаченная сумма налога подлежит перечислению, в случае неперечисления она подлежит взысканию. Если использовать
терминологию ст. 12 НК РФ, презумпцию добровольности можно сформулировать несколько иначе: 1) налог обязателен к уплате, а в случае неуплаты - к взысканию, 2) уплаченная сумма налога обязательна к перечислению, в случае неперечисления - к взысканию.
Наличие четко сформулированной презумпции добровольности, кроме всего прочего, устанавливает право государства на взыскание и утверждает его неотвратимость, придавая этому праву уже характер обязанности. В такой ситуации вопрос о качестве налогового администрирования должен быть поставлен в более жесткой форме: как нарушение законных прав публично-правовых образований на финансовое обеспечение их деятельности и как неисполнение возложенных в силу этого на соответствующий орган государственной власти и его территориальные подразделения обязанностей.
Известно, что для надлежащего исполнения любой обязанности самое важное значение имеет четкое законодательное указание на обстоятельства и момент его возникновения, изменения и прекращения. Приходится констатировать, что НК РФ с полной ясностью регламентирует возникновение, изменение и прекращение обязанности по уплате, не столь четко - по взысканию, и практически не регламентирует по перечислению. И это при том, что они серьезно разнятся. Если принять во внимание вышеприведенные аргументы и нижеприводимые факты, то необходимость введения в состав НК РФ специальной статьи об исполнении обязанности по перечислению становится более чем очевидной.
Известно, что обязанность налогоплательщика возникает с наличием объекта налогообложения и считается исполненной с момента предъявления в банк поручения на перечисление денежных средств. Соответственно, обязанность банка возникает с момента принятия поручения. Она считается исполненной лишь после снятия денежных средств со счета налогоплательщика и их перечисления в бюджет. Как видим, ключевое значение имеет момент предъявления поручения банку. У него сложная правовая конструкция, выполняющая три функции: 1) отграничения обязанности одного субъекта от обязанностей другого; 2) фиксации перехода ответственности; 3) установления факта перехода права требования с плательщика налога на банк. Это еще более наглядно показывает неразрывную связь между обязанностями по уплате налога и по его перечислению и доказывает, что лишь надлежащее исполнение обеих из них обеспечивает возможность бюджета получить установленную сумму налога. Одинаково важны обе обязанности, хотя традиционно больше говорится о необходимости обеспечения первой, нежели второй: ее правовая регламентация несовершенна и не соответствует реалиям времени. Необходимость регламентации исполнения обязанности по перечислению, как таковой, очевидна. Но тот факт, что исполнение этой обязанности возложено на нескольких участников налоговых правоотношений и у каждого своя специфика, с такой же необходимостью говорит в пользу как регламентации. Это можно сделать путем внесения изменений в существующие статьи НК РФ, либо консолидации положений разных статей в рамках одной.
Такая постановка проблемы с неизбежностью требует и решения вопроса об ответственности за неперечисление, неполное перечисление, несвоевременное перечисление (мы не касаемся взыскания по той простой причине, что наличие единообразной, более или менее четко прописанной процедуры, снимает многие вопросы). Наличествующий подход законодателя проиллюстрируем на примере ответственности налоговых агентов: санкция за неправомерное неперечисление, неполное перечисление в установленный срок сумм налога аналогична той, которая установлена для налогоплательщика за неуплату или неполную уплату сумм - штраф в размере 20 % от суммы, подлежащей уплате/перечислению. Вряд ли можно согласиться с таким подходом хотя бы в силу того, что в случае с налогоплательщиком речь идет о его собственных денежных средствах, а в случае с налоговым агентом (кассами местных администраций и организациями почтовой связи)- о чужих. Если же говорить о банках, то здесь правомерна постановка вопроса не просто о чужих денежных средствах, а о денежных средствах публично-правовых образований: отчуждение денежных средств уже произошло, что означает и переход права собственности на денежные средства.
Насколько размер ответственности банков соответствует такому подходу, говорить не будем, но отметим тот факт, что НК РФ делает разницу между ответственностью налогоплательщика и ответственностью банка. Так, если за несвоевременную уплату налога налогоплательщик уплачивает пеню в размере одной трехсотой ставки рефинансирования ЦБ
РФ, то банк за нарушение сроков перечисления - штраф в размере одной стопятидесятой ставки. Не следует забывать и об административной и уголовной ответственности. Представляется, что регламентация всех трех видов ответственности должна осуществляться на основе единых принципов и подходов: 1) признание одинаковой важности как исполнения обязанности по уплате налога, так и исполнения обязанности по его перечислению; 2) распространение в полной мере механизма уплаты пени и системы взыскания на институт перечисления, независимо от субъекта, исполняющего эту обязанность; 3) установление за неперечисление денежных средств более жесткой ответственности, чем за неуплату.
Литература и источники
1. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая) от 31.07.1998 N 146-ФЗ (ред. от 25.12.2018) (с изм. и доп., вступ. в силу с 25.01.2019)// URL: https://www.zakonrf.info/izmeneniya-v-zakonodatelstve/sravnenie-3380/ (дата обращения-13.02.2019).
2. Налоговое право России: Учебник для вузов / Отв. ред. Ю.А. Крохина. 2-е изд., перераб. М., 2006. С.223-224.
3. Налоговое право: Учебник / Под ред. С.Г. Пепеляева. М., 2004. С. 67-69.
4. Финансовое право: Учебник. М., 2017.
5. Комментарий к Налоговому кодексу Российской Федерации, части первой (постатейный) / Сост. и авт. комментариев С.Д. Шаталов. 4-е изд., перераб. и доп. М., 2003. С. 140-141.
6. Налоговый кодекс Российской Федерации. Ч. 1-2. Текст на 03.02.2019 г. с учетом изменений в НДС. М.: Эксмо-Пресс, 2019. 1216 с.
References and Sources
1. Nalogovyj kodeks Rossijskoj Federacii (chast' pervaya) ot 31.07.1998 N 146-FZ (red. ot 25.12.2018) (s izm. i dop., vstup. v silu s 25.01.2019)// URL: https://www.zakonrf.info/izmeneniya-v-zakonodatelstve/sravnenie-3380/ (data obrashcheniya- 13.02.2019).
2. Nalogovoe pravo Rossii: Uchebnik dlya vuzov / Otv. red. YU.A. Krohina. 2-e izd., pererab. M., 2006. S.223-224.
3. Nalogovoe pravo: Uchebnik / Pod red. S.G. Pepelyaeva. M., 2004. S. 67-69.
4. Finansovoe pravo: Uchebnik. M., 2017.
5. Kommentarij k Nalogovomu kodeksu Rossijskoj Federacii, chasti pervoj (postatejnyj) / Sost. i avt. kommentariev S.D. SHatalov. 4-e izd., pererab. i dop. M., 2003. S. 140-141.
6. Nalogovyj kodeks Rossijskoj Federacii. CH. 1-2. Tekst na 03.02.2019 g. s uchetom izmenenij v NDS. M.: EHksmo-Press, 2019. 1216 c.
НАПСО МАРЬЯНА БАХСЕТОВНА - доктор юридических наук, доцент, профессор кафедры гражданско-правовых дисциплин Северо-Кавказской государственной гуманитарно-технологической академии
БОГАТЫРЕВА МАРТА РАСУЛОВНА-кандидат юридических наук, доцент Северо-Кавказской государственной академии (napso.maryana@mail.ru).
NAPSO, MARYANA B. - Doctor of Law, Associate Professor, Professor of the Department of Civil Law Disciplines, North Caucasus State Humanitarian and Technological Academy (napso.maryana@mail.ru).
BOGATYIRIEVA, MARTA R. - Ph.D. in Law, Associate Professor, North Caucasus State Academy (dariko260312@mail.ru).
УДК 336.201
БОГАТЫРЕВА М.Р.
СОВРЕМЕННЫЕ ТЕНДЕНЦИИ ОБЕСПЕЧЕНИЯ ДОХОДНОСТИ БЮДЖЕТОВ: К ВОПРОСУ О ПРАВОВОМ РЕГУЛИРОВАНИИ ОБЯЗАТЕЛЬНЫХ НАЛОГОВЫХ И
НЕНАЛОГОВЫХ ПЛАТЕЖЕЙ
Ключевые слова: сбор, налог, цель налога, цель сбора, обязательные неналоговые платежи, курортный сбор, торговый сбор, доходность бюджета.
В силу участившихся законодательных инициатив о введении новых налогов (налоговых режимов) и сборов, актуальной является проблема их соответствия экономико-правовой сущности налогов и сборов. Особое внимание обращается на два обстоятельства: 1) аргументация в пользу той или иной идеи зачастую прямо противоречит правовой конструкции налога и сбора; 2) большинство звучащих предложений и принятых изменений касается именно сборов - как налоговых, так и неналоговых. Детально разобрав правовую конструкцию торгового сбора и курортного сбора, автор приходит к выводу об их гибридной сущности: эти сборы неправомерно наделены чертами налога. В этой связи, автор настаивает на необходимости придерживаться ранее избранной фундаментальной концепции налога и сбора и считает пагубной практику введения их гибридных конструкций.
BOGATYIRIEVA, MR.
MODERN TRENDS OF PROVISION OF PROFITABLENESS OF BUDGETS: TO THE QUESTION ON LEGAL REGULATION OF OBLIGATORY TAX AND NON-TAX PAYMENTS
Keywords: levy, the tax, the tax purpose, the levy purpose, obligatory non-tax payments, resort levy, trading levy, profitableness of budgets.
Owing to the speeded up legislative initiatives on the entering of new taxes (tax modes) and levies, the problem of its conformity of economic-legal essence of taxes and levies is actual. The special attention paid to two circumstances: 1) the argumentation for benefit of this or that idea frequently directly contradicts a legal design of the tax and levy; 2) the majority of sounding offers and the accepted changes concerns levies both tax, and non-tax. In details having disassembled a legal design of trading levy and resort levy,
