CC BY
65
considered. The determinative effect of the motive on the mechanism of extremist crimes and the cause-and-effect relationship with its individual elements is analyzed. The criminalistic value of establishing the motive for committing extremist crimes is determined in order to ensure the effectiveness of their disclosure, investigation and prevention.
Key words: forensic theory of causality, cause-effect relationship, extremist crimes, mechanism of crime.
Golovin Alexander Yurievich, Doctor of Laws, prof. department, [email protected], Russia, Tula, Tula State University,
Aristarkhova Tatyana Anatolievna, cand. jurid. sciences, deputy. director, [email protected], Russia, Tula, Tula State University,
Bibikov Alexander Aleksandrovich, cand. jurid. sciences, Assoc. department, [email protected], Russia, Tula, Tula State University
УДК 336.201
ЭКОНОМИКО-ПРАВОВЫЕ ПОСЛЕДСТВИЯ НЕИСПОЛНЕНИЯ ОБЯЗАННОСТИ ПО УПЛАТЕ НАЛОГОВ, СБОРОВ И СТРАХОВЫХ ВЗНОСОВ: ВЗГЛЯД ЧЕРЕЗ ПРИЗМУ ИХ ПРАВОВОЙ ПРИРОДЫ
М.Б. Напсо
Рассмотрена проблема экономико-правовых последствий неуплаты трех обязательных платежей - налогов, сборов и страховых взносов с точки зрения справедливого распределения фискальной нагрузки между добросовестными и недобросовестными налогоплательщиками и финансовых затрат государства в процессе налогового администрирования. Изучение правовой регламентации налоговых платежей позволило установить, что характер последствий для основных участников налоговых правоотношений заложен в их правовой конструкции. Исходя из вывода о том, что характер последствий для плательщиков и государства зависит от целей взимания, автор предлагает наиболее эффективные пути реформирования налоговой системы РФ.
Ключевые слова: конституционная обязанность, налоги, сборы, страховые взносы, неисполнение налоговой обязанности, налоговая амнистия, цель взимания налога, сбора, страховых взносов.
В свете последних «налоговых» предложений Президента РФ В.В. Путина [1] представляется весьма интересным вопрос о последствиях неуплаты налогов, сборов и страховых взносов. При этом сразу же заметим, что при всей кажущейся сходности этих последствий возникает очень много вопросов, ответ на которые подтверждает правильность утверждения о том, что главная сложность всегда кроется в деталях. Вот именно на эти детали хотелось бы обратить внимание.
В силу известных различий в правовой конструкции теперь уже трех обязательных налоговых платежей - налогов, сборов и страховых взносов, -различными будут и последствия неисполнения обязанности по их уплате. Однако при всех существующих различиях говорить о кардинальном отличии порядка установления, введения и взимания налогов, сборов и страховых взносов не приходится. Порядок унифицирован, что следует считать одним их главных достоинств современного НК РФ, как и само содержание обязанности по уплате: правильно исчислить, своевременно и в полном объеме уплатить. Различия же обусловлены самой правовой сущностью налогов, сборов и страховых взносов. Поэтому в очередной раз приходится внимательно изучить все их отличительные признаки, но несколько под иным углом, а именно с точки зрения последствий неисполнения обязанности по уплате налогов, сборов и страховых взносов с точки зрения как последствий для плательщика, так и последствий для государства. Первое существенное отличие: в случае со страховыми взносами приходится говорить и о последствиях для застрахованных лиц, той категории физических лиц, которой нет и быть не может для налогов и сборов. Второе существенное отличие заключается в том, что о последствиях для застрахованных лиц можно говорить не только в случае неисполнения обязанности по уплате страховых взносов самим плательщиком, но и неисполнения обязанности по взысканию налоговыми органами. Конечно же, постановка такого вопроса вполне правомерна и для налогоплательщика и плательщика сборов. И ответив на этот вопрос применительно ко всем упомянутым категориям лиц, понимаем, сколь разительны отличия.
Итак, в первую очередь следует говорить об экономико-правовых последствиях неуплаты для налогоплательщика, плательщика сбора и плательщика страховых взносов, делая различия между добросовестными и недобросовестными плательщиками; во вторую - для государства, в третью -для иных лиц. Учитывая тот факт, что правовая сущность налога, сбора, страховых взносов не является проблематикой нашей статьи, ограничимся указанием на те отличительные признаки, что имеют значение исключительно для рассматриваемого вопроса.
В случае с налогом главный, можно даже сказать единственный прямой интерес, наличествует на стороне государства: взимание налога осуществляется с целью финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований. Что бы ни говорилось в теоретических изысканиях по поводу цели налога, законодательно она определена четко и однозначно. Более этого, столь же ясно указано на отсутствие у государства -при отчуждении денежных средств - каких бы то ни было встречных обязательств перед каждым отдельно взятым налогоплательщиком. Государство, приобретя права собственности на денежные средства, получает и право решать, на что их расходовать. Исходя только из этого, сразу же можно сделать вывод о том, что самые серьезные последствия невзимания налога наступают для бюджета: речь должна идти именно о последствиях как неуплаты налога, но и его невзыскания.
Если говорить о сборе, то этот денежный взнос уплачивает каждый, обратившийся в органы государственной власти и местного самоуправления за совершением юридически значимых действий, и он представляет собой одно, наряду с другими, из обязательных условий реализации интересов и потребностей плательщика сбора. И хотя уплата сбора носит обязательный характер, сам факт обращения есть результат свободного волеизъявления самого лица и имеет абсолютно добровольный характер. Следовательно, в данном случае приходится говорить о том, что неуплата сбора своим главным последствием имеет невозможность осуществления плательщиком сбора его собственного интереса. При этом неуплату сбора можно расценить и как осознанный отказ или нежелание самого плательщика от получения услуги, и как принудительное исключение из числа обратившихся в силу неисполнения обязательного требования. Первое предпочтительнее в силу хотя бы следующих обстоятельств: плательщик самостоятельно принимает решение об обращении за услугой, об уплате сбора, руководствуясь стремлением получить публично-правовые услуги, в которых заинтересован лично он. Поэтому в юридическом составе любого сбора самым важным элементом является прямое указание на перечень юридически значимых действий, за совершение которых и уплачивается сбор. Но эта конструкция была безусловной до последних изменений, внесенных в определение сбора. Кроме того, остается открытым вопрос, как при всех вышеприведенных признаках сбора, признаваемых всеми учеными, возможно взыскание сбора, т.е. применение мер принудительного исполнения обязанности по уплате сбора в случае неисполнения обязанности по его внесению на добровольной основе. Ответ на этот вопрос кроется, на наш взгляд, в правовой конструкции каждого конкретно взятого сбора. Эта конструкция не имеет, в отличие от налога, единообразного характера: согласно ст. 17 НК РФ, сбор считается установленным, когда определен плательщик сбора и элементы обложения применительно к конкретному сбору. Следовательно, в этом смысле сборы различны, но общим до последнего времени являлось наличие встречного представления со стороны государства.
Ситуация изменилась с введением торгового сбора, нового местного сбора, и внесением в связи с этим изменений в определение понятия «сбор» в ст. 8 НК РФ [2]: уплата сбора стала возможной в силу осуществления в пределах территории, на которой введен сбор, отдельных видов предпринимательской деятельности. Это нововведение, имеющее ярко выраженный налоговый характер, кроме всех прочих сходств с налогом, унифицировало и последствия неуплаты, но именно в случае с неуплатой торгового сбора. Вернее было бы сказать, что эта унификация в последствиях неуплаты налога и торгового сбора стала следствием того, что внесенные в определение сбора изменения размыли ранее четкую границу между налогом и сбором, придали сбору черты налога путем неоправданного и неправомерного переноса признаков, свойственных налогу, на сбор: 1) торговый сбор имеет индивидуально безвозмездный характер; 2) уплачивается регулярно в силу
постоянного характера объекта обложения - извлечение дохода в процессе торговой деятельности с использованием объектов недвижимости; 3) сами элементы обложение очень сходны с элементами налогообложения. Таким образом, в случае с торговым сбором приходится говорить о последствиях неуплаты, абсолютно аналогичных последствиям неуплаты налога. Следовательно, цель, с которой явно и вводился этот сбор - удовлетворение потребностей местных бюджетов в денежных средствах в условиях преобладания торговой деятельности над иными видами предпринимательской деятельности, - может и не быть достигнута.
Когда речь идет об исполнении обязанности по уплате страховых взносов, здесь ситуация иная, чем в случае с налогами и сборами, в связи с присутствием такой категории лиц, как застрахованные лица, что нашло отражение в самом определении страховых взносов. Не будем останавливаться на отличительных признаках страховых взносов, но отметим те из них, которые имеют значение для нас, и это цель взимания страховых взносов. Примечателен тот факт, что в официальном определении указаны сразу две цели.
Система обязательного социального страхования носит государственный характер, бюджеты государственных внебюджетных фондов формируются главным образом за счет взимаемых страховых взносов. Дефицит бюджетов, возникающий вследствие неуплаты страховых взносов, да еще и не обеспеченных их взысканием, финансируется за счет средств федерального бюджета, также уже который год являющегося дефицитным. В такой ситуации приходится говорить о том, что последствия неуплаты страховых взносов пагубно сказываются на всей системе социального страхования и являются дополнительной нагрузкой на федеральный бюджет. И это в условиях наличия определенных сложностей и значительного сужения возможностей в осуществлении государственных внешних заимствований по причине введения антироссийских санкций и установления более чем прохладных отношений с рядом государств. О том, что обеспечение функционирования государственных внебюджетных фондов представляет достаточно большую нагрузку на федеральный бюджет (сейчас это 143,8 млрд. руб., которые «полностью обеспечиваются за счет тех страховых взносов, которые собираются в бюджеты этих государственных внебюджетных фондов»), подтверждает и высказанное предложение Т. Голиковой об объединении трех фондов в один и передачи этого объединенного фонда в публичную собственность [3]. Думается, что движение в сторону «минимизации» участия государства в системе социального страхования значительно ухудшит положение застрахованных лиц, о чем и пойдет речь далее.
Второй целью является «финансовое обеспечение реализации прав застрахованных лиц на получение страхового обеспечения по соответствующему виду обязательного социального страхования» [4]. Очевидно, что по тем же вышеизложенным причинам застрахованные лица будут испытывать сложности в реализации прав, предусмотренных системой обязательного социального страхования. В большей мере это касается системы
пенсионного страхования, точнее постоянного дефицита бюджета Пенсионного фонда РФ, что и является следствием, в том числе и неисполнения обязанности по уплате и взысканию страховых взносов.
Начнем с того, что для пенсионного обеспечения, обусловленного осуществлением трудовой деятельности, правовые последствия ранее имело наличие трудового стажа. Однако, с принятием с 01.01.2015 г. закона «О страховых пенсиях», и соответственно с утратой силы закона «О трудовых пенсиях», одним из условий получения теперь уже страховой пенсии стал не трудовой, а страховой стаж [5]. Разница весьма существенная и особенно для застрахованных лиц.
Если само осуществление трудовой деятельности целиком зависит от самого лица, значит, именно это лицо имеет реальные возможности своими собственными усилиями обеспечить реализацию своего права. В случае со страховым стажем этого сказать нельзя. Ведь страховой стаж - это период трудовой деятельности лица, в течение которого исчислялись и уплачивались страховые взносы. Таким образом, все зависит от того, исполнил ли страхователь свою обязанность по уплате страховых взносов и обеспечил ли страховщик, как это было ранее, а теперь налоговый орган эту уплату взысканием. Реализация прав застрахованного лица поставлена в прямую зависимость от надлежащего исполнения иными лицами - страхователем, страховщиком и налоговым органом - их предусмотренных законом обязанностей. Застрахованное лицо не обеспечено действенными и простыми механизмами воздействия на случай неисполнения ни страхователем, ни налоговым органом их обязанностей. И если учесть тот факт, что пенсия есть источник существования, а ее размер обеспечивает качество этого существования, тот пагубность такого последствия, как неуплата страховых взносов, для застрахованного лица более чем очевидна.
Можно заметить, что застрахованное лицо защищено системой взыскания как мерой обеспечения уплаты страховых взносов. Однако факт того, что страховые взносы с 01.01.2017 г. отнесены к числу налоговых платежей и их администрированием (за исключением страховых взносов на обязательное страхования от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний) теперь будут заниматься налоговые органы, говорит о том, что функционирование системы взыскания в рамках государственных внебюджетных фондов оставляло желать лучшего.
Очевидно, что проблема с уплатой страховых взносов стоит очень остро. И тем не менее, если вернуться к определению страхового стажа, то видно, что акцент сделан именно на уплаченные работодателем страховые взносы. А если они не уплачены? Тогда налоговый орган в установленном НК РФ порядке обязан осуществить взыскание недоимки и пени. Как видим, объем прав застрахованных лиц поставлен в зависимость от факта уплаты, без учета предусмотренного законом обязательного взыскания в случае неуплаты. На неправомерность такого подхода, на недопустимость того, чтобы объем прав застрахованных лиц был поставлен в зависимость от самого факта уплаты
страховых взносов, еще до принятия закона о страховых пенсиях было указано и в постановлении Конституционного Суда от 10.07.2007 № 9-П [6] и в постановлении Пленума Верховного Суда РФ от 11.12.2012 № 30 [7]. Однако эта норма все-таки была закреплена в новом законе. В то время когда именно государство обязано обеспечить неуплату страховых взносов взысканием, вести борьбу с «серыми» заработными платами и иными формами ухода от обложения страховыми взносами, вся тяжесть последствий ложится на застрахованное лицо, которое к тому же не имеет реальных правовых механизмов воздействия. Это, если воспользоваться аналогией с конечными носителями налогового бремени при уплате косвенных налогов, можно назвать своего рода «страховым бременем».
Кроме того, приходится говорить и об ухудшении положения застрахованных лиц в сравнении с незастрахованными лицами, пенсионные права которых обеспечиваются наличием специального трудового стажа, т.е. выслуги лет. В подобной же ситуации, если не хуже, находятся те лица, для которых обязателен специальный страховой стаж - а значит, и уплата дополнительных страховых взносов - для получения права на досрочную пенсию в силу работы в особых условиях.
Убеждены, что исчисление страхового стажа и размер страховой пенсии не должен быть поставлены в зависимость исключительно от добросовестности плательщика страховых взносов. Придя к такому выводу, понимаем, что проблема последствий неуплаты налогов, сборов и страховых взносов (в особенности первых и последних) обязательно должна быть рассмотрена в контексте добросовестного исполнения обязанности по их уплате и их взысканию, а также в контексте определения момента исполнения обязанности по уплате в случае применения мер принудительного исполнения. Последнее весьма актуально, ибо однозначного ответа на этот вопрос НК РФ не содержит, и понятно почему: этот момент определяется не действиями, совершаемыми плательщиками, а, действиями, совершаемыми налоговыми органами.
Начнем с добросовестного исполнения обязанности по уплате налогов, сборов, страховых взносов. Согласно ст. 44 НК РФ, с их надлежащей уплатой обязанность считается прекращенной: плательщику не грозят пеня, взыскание, штрафы, что соответственно грозит неплательщику. Но это вовсе не означает, что эта угроза станет реальностью, если исходить из следующих обстоятельств. Во-первых, есть понятие недоимки, признаваемой безнадежной к уплате, и она подлежит списанию. Во-вторых, насколько реальна угроза взыскания зависит от качества и эффективность работы налоговых органов. Сроки, отведенные НК РФ ст.ст. 46, 47, 48 НК РФ на взыскание, имеют пресекательный характер, в силу чего взыскание за их пределами приобретает незаконный характер и осуществлено быть не может. В силу этого возникает недоимка, признаваемая безнадежной к взысканию, которая подлежит списанию. Таким образом, мы имеем вполне законный способ ухода от уплаты вследствие ненадлежащего исполнения налоговыми органами обязанности по взысканию. В-третьих, за последние шесть лет в РФ проводится уже вторая налоговая амнистия, которая,
по разным данным, касается около 42 млн. человек и их задолженности более чем на 40 млрд. руб. Первая амнистия осуществлялась в период с 1 июля по 31 декабря 2015 г. на основании ФЗ от 08.06.2015 № 140-ФЗ «О добровольном декларировании физическими лицами активов и счетов (вкладов) в банках и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации» [8] и распространялась на физических лиц, которые добровольно раскроют информацию о своем имуществе, банковских счетах, контролируемых ими иностранных компаниях путем подачи специальной декларации на условиях их освобождения от любого вида ответственности за нарушения, связанные с этими активами.
В связи со сказанным возникает закономерный вопрос о том, кто же -добросовестный или недобросовестный плательщик - находится в более выгодном положении с точки зрения последствий неуплаты, если взыскание не носит неотвратимого характера, а обязанность по уплате безусловного. В спорах по этому поводу одни утверждают, что «при списании задолженности нечистоплотные налогоплательщики получают необоснованную преференцию»: не плати и жди, «когда долги аннулируются». Или, добавим уже мы, будут введены налоговые льготы, положениям о которых будет придана обратная сила. Другие видят в амнистии в том числе возможность «избежать бесполезной траты финансовых и трудовых ресурсов», тем более что вырученные от взыскания суммы зачастую не окупают само взыскание
[9].
На последний аргумент мы обратили особое внимание. Получается, что амнистия имеет своей целью не только освобождение от обязанности по уплате налогов при ее наличии, но и уменьшение издержек бюджета на обеспечение их взимаемости. При уплате налога издержки несет плательщик, и здесь должен действовать классический принцип налогообложения, сформулированный еще А. Смитом, - принцип экономии (или эффективности). При взыскании налога издержки несет уже государство. При этом очевидно, что во втором случае они гораздо больше, чем в первом. Но приведенный принцип, ныне именуемый в ст. 3 НК РФ как принцип экономического обоснования налога, применим и к этой ситуации. Следует согласиться, что вряд ли можно считать эффективной ту систему налогов, сборов и страховых взносов, затраты на взыскание которых превышают доход, ими приносимый. Тем более что юридический состав налогов, сборов, страховых взносов позволяет менять уже установленные элементы налогообложения и обложения сообразно складывающейся экономической ситуации. Другое дело, что у амнистии и изменения, к примеру, налоговой базы, налоговой ставки, налоговых льгот разный не только экономический эффект, но и социальный резонанс.
Несомненная важность проводимой амнистии, кроме ее прямого предназначения, состоит в том, что она позволяет обнаружить реально проблемные точки современного налогообложения и его правового регулирования. Если обратить внимание на то, по каким налогам предлагается
амнистия - налог на имущество физических лиц, транспортный налог, земельный налог, то становится понятным, какие налоговые правоотношения требуют последовательного совершенствования. Речь идет, во-первых, о поимущественных налогах, уплачиваемых физическими лицами, во-вторых, региональных и местных налогах, установление налоговой ставки и налоговых льгот по которым находится в ведении соответственно региональных и местных законодательных органов власти, в-третьих, о тех случаях, когда обязанность по исчислению налога возложена на налоговые органы.
Рассматривая проблему во всех этих аспектах, обнаруживается следующее. Это и постепенный переход на исчисление налогов, исходя из кадастровой стоимости имущества и земельных участков, с чем связано большое количество споров, преимущество выигрываемых налогоплательщиками. Так, по данным Росреестра, за десять месяцев 2017 г. было рассмотрено более 37 тысяч заявлений, которые касались 71,6 тысячи объектов, при этом 54,1 процента решений о пересмотре кадастровой стоимости приняты в пользу заявителей [10]. Это и внесение изменений в законы субъектов, отменяющие отдельные налоговые льготы, в частности, по транспортному налогу, следствием чего также стали многочисленные факты обращения в суд, вплоть до Конституционного суда. Это и введение торгового сбора, вследствие чего один и тот же объект недвижимости подлежит двойному налогообложению, если используется для осуществления торговой деятельности: в силу самого факта наличия объекта недвижимости необходимо уплатить налог на имущество (исходя из его кадастровой стоимости), а его коммерческое использование является базой для обложения торговым сбором (в расчете за 1 квадратный метр площади).
И все же, если исходить, в том числе, и из количества изменений, внесенных за последнее время в НК РФ и предлагаемых на данный момент, наиболее остро стоит проблема исполнения налоговыми органами их обязанности по исчислению налогов и их взысканию с физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями (ст.ст. 52 и 48 НК РФ). И в том и в другом случае, несомненно, речь идет об издержках исполнения этой обязанности с учетом незначительности сумм, подлежащих уплате и взысканию. Очевидны проблемы и в части надлежащего исполнения регистрирующими органами их обязанностей по предоставлению в налоговые органы всей информации, необходимой для исчисления налогов, что установлено ст. 85 НК РФ. Качество такого правового регулирования, когда наличествует лишь обязанность, не обеспеченная никакими мерами воздействия и ответственности при том, что от этого зависит исчисление сумм налогов, вызывает много вопросов. Удивительно, что в эпоху 1Т-технологий приходится ставить вопрос о предоставлении одним уполномоченным органом другому установленного объема информации.
В вопросе исполнения налоговыми органами их обязанности по исчислению сумм налогов возникают сложности, во-первых, проистекающие из положения ст. 57 НК РФ о том, что обязанность налогоплательщика по уплате
налога в том случае, когда обязанность по исчислению налога возложена на налоговый орган, возникает не ранее получения налогового уведомления. Некорректность формулировки и ее противоречие положению ст. 38 НК РФ очевидны: обязанность по уплате налога возникает с наличием объекта налогообложения, - равно как и тот факт, что несведущее в налоговом праве лицо понимает это положение ст. 57 НК РФ буквально, хотя оно лишь указывает на срок, когда необходимо осуществить внесение денежных средств. Даже внесение изменений в объем обязанностей налогоплательщика с требованием при неполучении налогового уведомления, т.е. наличии объектов налогообложения, по которым не получено налоговое уведомление, обратиться в налоговый орган и предоставить правоустанавливающие документы, не решает проблемы: налогоплательщик просто не знает об этом либо не понимает, о чем идет речь. В такой ситуации приходится говорить о необходимости для ФНС вести активную разъяснительную работу в доступной и понятной для всех категорий налогоплательщиков-физических лиц форме.
Во-вторых, до сих пор, в том числе и по причине, большой затратности, не решена проблема исполнения налоговыми органами их обязанности по направлению в адрес налогоплательщика налоговых уведомлений надлежащим способом. Основной из них - заказным письмом по почте, однако налогоплательщики, как это и было всегда, получают обычные, что объясняется опять же значительными финансовыми затратами. Вопрос этот вовсе не праздный в силу того, что налоговые органы обязаны направить уведомление таким образом, чтобы налогоплательщик его получил. При наличии спора по факту получения-неполучения уведомления именно на налоговых органах лежит обязанность доказать, что налоговое уведомление было получено налогоплательщиком, а следовательно, как мы выше сказали, у него возникла обязанность по внесению сумм налога. Об этом свидетельствует обширная судебная практика.
Для упрощения деятельности налоговых органов в этой части в соответствии с внесенными НК РФ в последнее время изменениями налоговые органы получили право на: 1) электронный документооборот через личный кабинет налогоплательщика; 2) одно налоговое уведомление по всем трем налогам; 3) исчисление суммы налогов за три года, предшествующих году направления налогового требования; 4) на обращение с иском в суд при наличии задолженности по уплате налогов, пени, штрафов на общую сумму в 3000 руб. в течение трех лет со дня направления самого раннего требования; 5) возможность взыскания задолженностей в порядке судебного приказа. Одно из этих новшеств оказалось особенно актуальным в ушедшем году: в силу технического сбоя в программе, обеспечивающей единую систему исчисления налогов, до половины налогоплательщиков не получили налоговых уведомлений. Обеспокоенных обязательностью уплаты пени налогоплательщиков успокоили тем, что они получат налоговые уведомления в 2018 году, и будут освобождены от уплаты пени.
Справедливости ради заметим, что эти и предполагаемые нововведения облегчают и жизнь налогоплательщиков: 1) новой формой налогового уведомления предусмотрено наличие отрывного талона, в котором налогоплательщик указывает на несоответствие объектов налогообложения; 2) установлен единый срок уплаты налогов - до 1 декабря следующего за налоговым периодом года; 3) уплату налога может осуществить иное лицо за счет собственных денежных средств, правда, оно лишено права на их возврат; 4) предлагается использование специального счета, на который лицо до получения налогового уведомления во избежание несвоевременного неисполнения налоговой обязанности и уплаты пени может перечислить денежные средств в счет предстоящих платежей; 5) уже рассматривается возможность уплаты налогов через МФЦ, что, кроме всего прочего, избавит от необходимости уплаты комиссии.
И все же, о чем и свидетельствует аргументация в пользу проведения амнистии, все эти меры пока не возымели ощутимого результата. И причины, на наш взгляд, кроются в деятельности налоговых органов по двум главным направлениям: 1) совершенствование системы администрирования налогов, особенно в части взыскания; 2) создание системы ведения разъяснительной работы. Все это лежит в плоскости законодательного и практического обеспечения конструктивного сотрудничества налоговых органов и налогоплательщиков, на необходимости чего еще с момента принятия НК РФ настаивает С. Д. Шаталов [11].
И в заключении следует отметить, что изучение вопроса о последствиях неисполнения обязанности по уплате налогов, сборов и страховых взносов с точки зрения их правовой конструкции оказалось весьма продуктивным. Стало очевидным, что характер последствий для основных участников налоговых правоотношений заложен в самой конструкции и предопределен целями взимания. Исходя из этого же, т.е. определения степени экономической и иной конечной заинтересованности в добросовестном исполнении обязанности, следует определять и основные пути совершенствования механизма взимания налогов, сборов, страховых взносов.
Так, в случае с налогами единственным бенефициаром является государство, удовлетворение интересов налогоплательщика носит опосредованный характер, что обеспечивается уже совершенством бюджетного процесса. Отсутствие личной заинтересованности налогоплательщика, осязаемого результата - слабая сторона конструкции налога с точки зрения исполнения налоговой обязанности. В такой ситуации очевидна не только необходимость для государства принять все меры для взимания налогов, но и его заинтересованность в снижении затрат на их администрирование. В этом контексте становятся очевидными как необходимость амнистии, так и развитие системы косвенного налогообложения. И в то же время уплата налога является конституционной обязанность: добросовестное исполнение обязанности по уплате налога есть исполнение конституционной обязанности.
Злоупотребление различными механизмами освобождения от уплаты налогов снижает значимость этой обязанности до обыденной.
Что же касается сборов, уплата которых позволяет реализовать личный интерес плательщика сборов, становится очевидной перспективность постепенного их увеличения, но, конечно же, не путем их смешения с налогами. Кроме того, становится понятным, почему в РФ такое огромное количество иных неналоговых сборов и платежей [12, с. 1; 13, с. 2], позволяющих привлекать в бюджет значительные денежные средства за счет предоставления платных государственных услуг. Более того, именно государство «создает» сам интерес, который оно же и реализует за плату, что и есть процесс, если использовать терминологию А. Л. Кононова, «коммерциализации» деятельности органов государственного управления в действии. В данном случае проблем с исполнением обязанности по уплате сборов и издержек бюджета для обеспечения их взимаемости гораздо меньше.
Юридический состав страховых взносов и налогов аналогичны, но различны их правовые конструкции. Правовая конструкция страховых взносов значительно сложнее в силу наличия двух целей: 1) для застрахованных лиц, которые и являются конечными бенефициарами, - это получение страхового возмещения при наступлении страхового случая; 2) для государства -формирование специализированных фондов за счет уплачиваемых страховых взносов для обеспечения прав застрахованных лиц. Таким образом, реализация прав застрахованных лиц напрямую зависит от способности государства обеспечить взимаемость страховых взносов. Слабость позиций государства в данном случае связана с наличием следующих обстоятельств. Во-первых, с отсутствием заинтересованности работодателей, более того, их стремлением снизить свои расходы законными и незаконными способами. Во-вторых, с обязанностью государства при наличии дефицита бюджетов государственных внебюджетных фондов погашать его за счет средств федерального бюджета. В-третьих, система социального обеспечения призвана обеспечить реализацию конституционных прав граждан и носит государственных характер, что повышает ответственность государства.
В рамках дискуссий на полях инвестиционного форума в г. Сочи в середине февраля 2018 г. было заявлено, что в министерстве финансов уже изучается вопрос об «изменении в структуре налогов... обсуждается переход от прямых налогов к косвенным». Следовательно, акцент делается на те налоги, которые проще администрировать, что сократит бюджетные траты. Рассматриваются и иные варианты модернизации налоговой системы: например, усиление роли неналоговых сборов для пополнения региональных и местных бюджетов, указав на необходимость при этом четкого законодательного закрепления перечня неналоговых платежей и даже возможного инкорпорирования части из них в налоговые платежи с условием отмены других неэффективных платежей. Признано, что одной из острейших проблем является справедливость распределения фискальной нагрузки между добросовестными налогоплательщиками и недобросовестными. И для ее
решения недостаточно мер налогового характера (в частности, лишения недобросовестных плательщиков налоговых льгот) - необходимо обеспечить эффективную работу надзорных органов и всей системы управления [14, с. 4].
Настоящим исследованием, как представляется, удалось показать, как вопрос о правовой конструкции того или иного платежа из плоскости чисто теоретической выходит в практическую, и доказать, что при решении даже самых утилитарных задач следует исходить из самой сущности платежа, его цели и предназначения.
Список литературы
1. Президент России Владимир Путин утвердил перечень поручений по итогам ежегодной пресс-конференции // Российская газета. 27.12.2017 [Электронный ресурс]. URL: https://rg.ru/2017/12/29/putm-dal-poruchemia-po-nalogovoj-amnistii-i-zhilishchnym-platezham.html
2. О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации: федеральный закон от 29.11.2014 № 382-ФЗ // Собрание законодательства РФ. 01.12.2014. № 48. ст. 6663.
3. Зубков И. Голикова предложила объединить государственные внебюджетные фонды // Российская газета. 16.01.2018.
URL: https://rg.ru/2018/01/16/golikova-predlozhila-obedinit-gosudarstvennye-
vnebiudzhetnye-fondy.html
4. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая) от 31.07.1998 № 146-ФЗ (ред. от 19.02.2018) // Официальный интернет-портал правовой информации http://www.pravo.gov.ru 19.02.2018.
5. О страховых пенсиях: федеральный закон от 28.12.2013 № 400-ФЗ (ред. от 07.03.2018) // Официальный интернет-портал правовой информации http://www.pravo.gov.ru 07.03.2018.
6. По делу о проверке конституционности пункта 1 статьи 10 и пункта 2 статьи 13 Федерального закона «О трудовых пенсиях в Российской Федерации» и абзаца третьего пункта 7 Правил учета страховых взносов, включаемых в расчетный пенсионный капитал, в связи с запросами Верховного Суда Российской Федерации и Учалинского районного суда Республики Башкортостан и жалобами граждан А.В. Докукина, А.С. Муратова и Т.В. Шестаковой: постановление Конституционного Суда РФ от 10.07.2007 № 9-П // Вестник Конституционного Суда РФ. 2007. № 4.
7. О практике рассмотрения судами дел, связанных с реализацией прав граждан на трудовые пенсии: постановление Пленума Верховного Суда РФ от 11.12.2012 № 30 // Бюллетень Верховного Суда РФ. Февраль, 2013. № 2.
8. О добровольном декларировании физическими лицами активов и счетов (вкладов) в банках и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации: федеральный закон от 08.06.2015 № 140-ФЗ (ред. от 19.02.2018) // Официальный интернет-портал правовой информации http://www.pravo.gov.ru 19.02.2018.
9. Воздвиженская А., Зубков И. У кого списать? // Российская газета. 20.12.2017. [Электронный ресурс]. URL: https://rg.ru/2017/12/20/kakie-dolgi-po-nalogam-prostiat-rossiianam.html
10. Козлова Н. Торг уместен // Российская газета. 22.11.2017. [Электронный ресурс]. URL: https://rg.ru/2017/11/22/rossiianam-stalo-legche-osparivat-kadastrovuiu-stoimost-uchastkov.html
11. Шаталов С.Д. Комментарий к Налоговому кодексу РФ, части первой. М., 2003.
12. Панина Т. Сборы по сотенной // Российская газета. № 288 (6859) от 21.12.2015.
13. Латухина К. Задание на год // Российская газета. № 296 (6867) от 30.12.2015.
14. Гайва Е. Дискуссия: сборы отдать регионам, репетиторов легализовать, налоги разделить, что принес первый день инвестиционного форума // Российская газета. 16.02.2018 г. № 35 (7498).
Напсо Марьяна Бахсетовна, д-р юрид. наук, доц., проф. кафедры, [email protected], Россия, Карачаево-Черкесская Республика, Черкесск, СевероКавказской государственной гуманитарно-технологической академии
ECONOMIC AND LEGAL CONSEQUENCES OF NON-EXECUTION OF DUTIES OF TAXES, CHARGES AND INSURANCE CONTRIBUTIONS: A VIEW THROUGH THE PRISM OF THEIR
LEGAL ENVIRONMENT
M.B. Napso
The problem of economic and legal consequences of non-payment of three compulsory payments - taxes, levies and insurance contributions - from the point of view of an equitable distribution of fiscal burden between bona fide and dishonest taxpayers and financial costs of the state in the process of tax administration is considered. The study of the legal regulation of tax payments made it possible to establish that the nature of the consequences for the main participants of tax legal relations is laid down in their legal design. Proceeding from the conclusion that the nature of the consequences for payers and the state depends on the purposes of levying, the author suggests the most effective ways of reforming the Russian tax system.
Key words: constitutional duty, taxes, fees, insurance premiums, non-fulfillment of tax obligations, tax amnesty, the purpose of collecting taxes, collection, insurance premiums.
Napso Maryana Bakhsetovna, Doctor of Laws, Assoc. Prof. Chair, [email protected], Russia, Karachaevo-Cherkess Republic, Cherkessk, North Caucasus State Humanitarian-Technological Academy
