CC BY
448
Ю.Н. Нестеренко НАЛОГОВЫЕ ЛЬГОТЫ: НОВЫЕ ПОДХОДЫ К УСТАНОВЛЕНИЮ
Yulia N. Nesterenko Tax benefits: new approaches to the establishment
В настоящее время на уровне высшего руководства страны остро поставлен вопрос о пересмотре политики в отношении налоговых льгот, о повышении их эффективности и увеличении доходов бюджета за счет снижения доли платежей, выпадающих в силу использования плательщиками законодательно установленных преференций.
И это не случайно, ибо из-за налоговых льгот за последние годы наблюдается существенный рост бюджетных потерь. По отношению к ВВП цифра колеблется на уровне 2,6 - 2,8%, однако в номинальном выражении показатель меняется значительно. Если в 2011 году налоговые расходы бюджетной системы Российской Федерации составляли 1,5 трлн. руб., в 2014 они увеличились до 2,2 трлн. руб., в 2016 году превысили 2,4 трлн. руб., то к 2020 году прогнозируется их рост до 2,8 трлн. руб.1. По мнению Счетной палаты, «стоимость» льгот значительно выше и в настоящее время достигает 5 трлн. руб. 2.
1 Базанова Е., Папченкова М., Ломская Т. Минфин предлагает инвентаризацию налоговых льгот на сумму 2,5 трлн рублей // Ведомости [Электронный ресурс]. Электрон. дан. Москва, 2017. URL:
https://www.vedomosti.ru/economics/articles/2017/07/04/709431-inventarizatsiyu-nalogovih-lgot
Налоговые льготы сократят оптом // Газета.т [Электронный ресурс]. Электрон. дан. Москва, 2017. URL: https://www.gazeta.ru/business/2016/08/10/10116029.shtml
В условиях положительной динамики дефицита бюджета рост упущенных доходов, которые могли бы быть получены и направлены на решение социально-экономических задач страны, становится не позволительной роскошью и вызывает необходимость их тщательного анализа, а также оценки с точки зрения прозрачности и результативности.
Как известно, налоговые льготы представляют собой важнейший элемент налогообложения и рассматриваются в виде преференций, предоставляемых действующим законодательными актами отдельным категориям плательщиков, «включая возможность не уплачивать налог или
-5
сбор либо уплачивать их в меньшем размере» . Таким образом, исходя из определения, закрепленного в Налоговом кодексе РФ, любые нормативные положения, на основании которых один вид доходов или вид деятельности налогоплательщика получает преимущества по сравнению с другими, рассматривается как налоговая льгота.
Будучи одним из основных инструментов регулирования экономики, налоговые льготы влияют на макроэкономическую обстановку в стране и уровень экономического роста. Они призваны стимулировать развитие производства, например, посредством вывода из-под налогообложения по налогу на добавленную стоимость (НДС) определенных видов деятельности (производство лекарственных препаратов, медицинской техники); направлены на совершенствование отдельных отраслей и территорий за счет снижения ставок по налогу на прибыль для участников региональных инвестиционных проектов. Налоговые льготы формируют условия для ускорения модернизации производства и расширения строительства инфраструктурных объектов через снижение базы при расчете налога на имущество организаций; льготные налоговые кредиты
Налоговый кодекс Российской Федерации. [Электронный ресурс]. Электрон. дан. Режим доступа:
позволяют поддерживать несостоятельные предприятия, находящиеся на стадии банкротства.
За счет налоговых льгот формируется эффективная бизнес среда. Так, введение специальных налоговых режимов и двухлетних «налоговых каникул» для впервые зарегистрированных индивидуальных предпринимателей, снижение ставок по имущественному и транспортному налогу в части региональных полномочий стимулирует развитие малого и среднего предпринимательства. За счет налоговых освобождений (например, по НДС) или налоговых скидок по имущественным налогам происходит высвобождение денежных средств организаций, направляемых на реализацию инвестиционных проектов, обновление парка оборудования и повышение предпринимательской активности.
Объемы иностранных инвестиций в существенной мере определяются наличием в законодательстве страны тех или иных налоговых льгот для зарубежных партнеров. Освобождение от таможенных пошлин и НДС, снижение ставки налога на доходы иностранных компаний, создание специальных зон для производства экспортно-ориентированной и высокотехнологичной продукции направлено на улучшение инвестиционного климата и привлечение зарубежных инвесторов.
Решение социальных задач также в существенной мере зависит от налоговых преференций. Так, наличие нормативно установленного перечня доходов физических лиц, не облагаемых налогом на доходы физических лиц (НДФЛ), направлено на поддержку социально уязвимых слоев общества (ветеранов, пенсионеров, многодетных семей); установление имущественных налоговых вычетов ставит целью повысить располагаемые доходы и как следствие платежеспособный спрос
населения; введение стандартного вычета по НДФЛ на каждого ребенка влияет на реализацию задач демографической политики.
При этом отношение к налоговым льготам в обществе не является однозначным. За внешней привлекательностью этого инструмента скрываются серьезные проблемы от его использования как для государства, бизнеса, так и для экономики в целом.
Наличие большого количества льгот по налогам и сборам ставит в неравное положение плательщиков, вынуждая одних «оплачивать» привилегии других, а государство поднимать налоговые ставки, для того, чтобы компенсировать потери4.
Кроме того, в условиях налоговых льгот нарушается принцип равенства по отношению к отдельным секторам и субъектам экономики, что, во-первых, вынуждает бизнес осуществлять не те виды деятельности, в которых нуждается общество, а те, по которым предоставляются льготы. А во-вторых, стимулировать концентрацию капитала в крупных компаниях, обладающих большими возможностями для получения и поддержания льгот, в том числе за счет организации налогового планирования, содержания консультантов и обоснования привилегий5. Для субъектов малого предпринимательства такие расходы оказываются не приемлемыми, поэтому их положение становится на рынке менее конкурентоспособным.
Налоговые льготы негативно влияют на экономический рост, деформируя экономику. Ибо компании, получившие преференции, в основном преследуют цель их сохранить, а новые - добиться аналогичного
4 Горский И. В. О налоговом регулировании, налоговых льготах и функциях (историко-методологический аспект) // Экономика. Налоги. Право. Изд. Финансовый университет при Правительстве Российской Федерации. 2014, № 3. С. 17-22
5 Малинина Т. А. Оценка налоговых льгот и освобождений: зарубежный опыт и российская практика / Т. А. Малинина. - М.: Ин-т Гайдара, 2010. - 212 с.
статуса, что не стимулирует инновационное развитие, а зачастую становится поводом для коррупции.
Льготы делают налоговую систему сложной, снижают ее гибкость и эффективность. Их наличие порождает многочисленные злоупотребления и схемы ухода от налогов и требует существенных затрат на организацию контроля за соблюдением законодательства. По данным Федеральной налоговой службы (ФНС) России Московской области в ходе проведения налоговых проверок были выявлены нарушения порядка льготирования в каждом седьмом из проверенных предприятий.6
Налоговые льготы ложатся бременем на бюджетную систему. Причем их влияние проявляется как через прямое увеличение выпадающих доходов бюджетов, так и косвенно через рост расходов на администрирование льгот и контроль за соблюдением налогового законодательства.
Самыми «дорогими» для бюджета в 2017 г., являются льготы, направленные на поддержку экономики: 2 трлн руб. или 85% потерь, среди которых выделяется финансирование воспроизводства минерально-сырьевой базы, сельского хозяйства, рыболовства и других секторов национального хозяйства. Доля льгот на поддержку здравоохранения, социальной политики и образования составляет в консолидированном бюджете 2017 года - 12,0%, 3,0% и 2,5% соответственно .
В консолидированном бюджете Российской Федерации наибольший объем выпадающих доходов приходится на НДС, льготы по которому в виде налоговых освобождений, льготных ставок и необлагаемых операций
6 Федеральная налоговая служба
у
Государство должно провести инвентаризацию налоговых льгот // Ведомости [Электронный ресурс]. Электрон. дан. Москва, 2017. URL:
https://rg.ru/2016/11/23/siluanov-gosudarstvo-dolzhno-provesti-inventarizaciiu-nalogovyh-lgot.html
в бюджете 2017 года запланированы в размере 1,2 трлн. руб. или 50% от
о
общего объема преференций .
Кроме этого наиболее значимое место в налоговых расходах занимает «амортизационная премия» и повышенные коэффициенты амортизации при исчислении налога на прибыль организаций, применение пониженных ставок налога на добычу полезных ископаемых для отдельных месторождений, налоговые вычеты по НДФЛ. Причем около 90% преференций установлены федеральным законодательством9.
Среди региональных налогов выпадающие доходы бюджетной системы в основном формируются за счет льгот по налогу на имущество организаций и транспортному налогу, а среди местных - по земельному налогу. Причем по этим платежам установлены преференции как федерального, так и регионального уровня. Например, Правительством Российской Федерации с 2013 года была введена льгота по налогу на движимое имущество с целью стимулирования модернизации оборудования промышленных предприятий. В результате в 2015 году льгота позволила бизнесу сэкономить свыше 110,8 млрд. руб., при этом одновременно обеспечив существенные потери бюджетов субъектов Федерации. Бюджеты Москвы, Санкт-Петербурга, Московской области, Краснодарского края, Нижегородской области, республики Татарстан и др. регионов в 2015 году в совокупности недополучили более 60 млрд. руб. Потери в 2018 году прогнозируются на уровне 130-150 млрд. руб.
Кроме федеральных льгот по имущественным и ресурсным налогам субъектами федерации и муниципальными образованиями так же установлен широкий перечень привилегий, который в условиях снижения
8 Там же
9 Стеба Н.Д., Пивоварова Н.В., Комарова Е.И. Оценка выпадающих доходов бюджетов субъектов Российской Федерации в связи с предоставлением налоговых льгот // Экономические науки 8 (81) 2011. С. 185-188
вмешательства федерального центра в политику их установления, расширяется. Это позволяет территориям использовать льготы в качестве инструмента для активизации инвестиционных процессов, стимулирования предпринимательской инициативы, поддержки отдельных отраслей экономики.
Хотя чаще всего эти льготы носят социальный характер, направляются на снижение налоговой нагрузки организаций бюджетной сферы, поддержку организаций социальной сферы и граждан и практически не используются для стимулирования инноваций, модернизации и технического перевооружения производства, расширения научного потенциала.
Например, в бюджете г. Москвы выпадающие доходы по налогу на имущество организаций в основном формируются за счет льгот, которые получают организации городского пассажирского транспорта и метрополитена, автономные, бюджетные и казенные учреждения города, организации, использующие труд инвалидов, а также занимающиеся утилизацией твердых бытовых отходов и водоснабжением и пр. По транспортному налогу в стоимостном выражении выделяются льготы, предоставляемые инвалидам I и II групп, а также родителям в многодетных семьях. Среди льгот по земельному налогу следует выделить особые условия, которые получают организации в отношении земельных участков, используемых для оказания услуг в области образования, здравоохранения, культуры, социального обеспечения, физической культуры и спорта.
Налоговые льготы не всегда положительно оцениваются и бизнесом. Для обоснования этой позиции представляет интерес рассмотреть воздействие на деятельность предприятий тех преференций, которые в соответствии с законодательством могут получать, например, плательщики
налога на добавленную стоимость. Для этого налога в качестве льгот выступают освобождения от уплаты, пониженные ставки и операции, не облагаемые налогом.
Освобождения от уплаты НДС могут получать организации, получившие за три подряд календарных месяца выручку не более 2 млн. руб. Очевидно, что освобождения, приводящие к снижению цены товаров (работ, услуг), экономически оправданы только в том случае, если организация осуществляет розничную реализацию и является конечным звеном в цепочке производителей и продавцов. В этом случае происходит экономия на налоговых платежах. Причем она тем больше, чем больше доля добавленной стоимости, заложенной в цене продукции10.
Совершенно иная ситуация происходит, когда покупатель товара (работы, услуги) занимает промежуточное положение в цепи производство - реализация и является плательщиком НДС. Если поставщик пользуется налоговым освобождением, то для сохранения конкурентных позиций на рынке, он должен продавать продукцию по цене, уменьшенной на величину НДС, что далеко не всегда возможно осуществить. Покупатель же в случае отсутствия входящего налога не может принять его к вычету и обязан включать в расходы, уменьшающие налогооблагаемую прибыль. При этом, рост расходов не компенсирует отсутствие вычета по НДС, а налог формируется в полном объеме причем только от реализации товаров (работ, услуг), что создает экономически невыгодные условия деятельности.
Аналогичная ситуация возникает и в случае использования организациями льготной налоговой ставки в 10%, которая устанавливается на ряд социально значимых товаров: продовольственных, медицинских,
10 Синельников-Мурылев С., Соколов И., Трунин И. Исследование основных тенденций развития системы косвенного налогообложения в России в 2000-2007 гг. М.: ИЭПП, 2008. С. 75.
для детей, а также печатной продукции, учебной и научной литературы. С 2017 года в этот перечень вошел племенной скот и операции, направляемые на выдачу поручительства или предоставления гарантии небанковскими организациями.
Использование пониженной налоговой ставки выгодно, если организация завершает цепочку «производство-реализация». В противном случае продавец создает непривлекательные условия для покупателя, который не может возместить уплаченный НДС, за счет чего снижается эффект от наличия и применения льготы.
Казалось бы, что использование операций, не облагаемых налогом (например, работы по производству кинопродукции, услуги по изготовлению лекарственных препаратов, услуги по обслуживанию воздушных судов, оказываемых в аэропортах и пр. ) способствует высвобождению оборотных средств, улучшению финансового состояния организаций и повышению рентабельности деятельности. Однако на практике происходит иначе. Расчеты убедительно доказывают, что при наличии льготы по НДС расходы организаций за счет «входящего» налога от стоимости приобретаемого оборудования, сырья, материалов и прочих видов ресурсов увеличиваются, снижая размер текущего налога на прибыль. При отсутствии льготы НДС полностью принимается к вычету, снижая расходы и увеличивая размер налога на прибыль организации. Но этот рост не соразмерен наличию налоговых вычетов по НДС, что в конечном итоге приводит к росту чистой прибыли, остающейся в распоряжении организации, тем самым подтверждая, что применение налоговой льготы для организаций экономически не оправдано.
Кроме прочего, использование льготируемых по НДС видов деятельности «требует» от бизнеса, во-первых, их обоснования и во-вторых, документального подтверждения. За организациями в
соответствии с законодательством сохраняется обязанность выставлять и учитывать входящие и исходящие счета-фактур, заполнять книги покупок и продаж, своевременно подавать декларацию и отчитываться по НДС, что увеличивает трудозатраты на доказательство льгот11. Если предприятия осуществляет как льготируемые, так и нельготируемые виды деятельности, то обязательной является система раздельного учета, позволяющая принимать к вычету только ту часть «входного» НДС, которая относится к облагаемым налогом операциям.
Все эти факты свидетельствуют, что применение налоговых льгот не может однозначно рассматривается как привилегия. Эффективность налоговых льгот для экономики и общества трудно оценить. Лишь на этапе введения льготного режима декларируется предполагаемый эффект, однако в процессе его реализации полученный результат никем не анализируется.
Например, налоговые льготы для участников региональных инвестиционных проектов, резидентов территорий опережающего развития и особых экономических зон очевидно были направлены стимулирование инвестиционной активности, переоснащение производства и предусматривали высвобождающиеся средства направлять на капиталовложения. Заведомо предполагалось, что эффект от применения льготы будет долгосрочным, выражающимся в стимулировании производства, расширении рабочих мест и росте доходов региональных бюджетов. Однако рост инвестиций не был обоснован и никак не гарантировался. В результате по оценкам компании Deloitte в 2015 г. на статус регионального инвестиционного проекта было подано всего лишь 11 заявок, а прирост доходов региональных бюджетов за счет
11 GSL [Электронный ресурс] : Чем чреват для компании отказ от применения льгот по НДС. - Электрон. дан. - [М., 2016]. - Режим доступа: URL: http://www.grandars.ru
налога на прибыль в 2016 году составил не более 12% В связи с этим механизм реализации новых налоговых льгот для инвесторов на Дальнем Востоке, введенный с 2017 года, и отдельно для всех предприятий, осуществляющих модернизацию деятельности, который активно обсуждается на уровне руководства страны, ставится под сомнение.
Налоговые льготы не имеют временного горизонта действия, что не позволяет использовать как маневренный механизм стимулирования экономических процессов. Так, введение в начале нулевых годов дифференцированных ставок экспортных пошлин на сырую нефть и нефтепродукты, преследуя цель увеличить объемы переработки сырья, провести переоборудование мощностей, фактически рассматривалась как «таможенная субсидия». Ее величина по оценкам консалтинговой компании VYGON Consulting доходила до 20 млрд. долл США в год и увеличивалась при росте цены нефти. С 2005 года по 2014 год упущенные
доходы государства из-за субсидирования нефтяной отрасли превысили
1 ^
145 млрд. долл. США13.
В условиях падения нефтяных котировок субсидия государства стала не только оказывать дестимулирующую функцию для предприятий, но и усиливать нагрузку на бюджет. В 2016 году ее размер составил 646 млрд. руб., в 2017 году прогнозируется на уровне 788 млрд. руб., а 2018 году -872 млрд. руб.14
Налоговые льготы не носят адресного характера, что обуславливает их низкую социальную эффективность. По статистике лишь четвертая часть всех льгот, в том числе налоговых, доходит до нуждающихся в них и
12
Налоговые льготы в России. Ключевые изменения и события за 2015 год. [Электронный ресурс]. Электрон. дан. Москва, 2017. URL: http://investinrussia.com
13 Нефтяные налоговые маневры: что дальше? [Электронный ресурс]. Электрон. дан. Москва, 2017. URL: http://vygon.consulting
усиливает дифференциацию граждан по доходам. Так, введение 10% ставки НДС на продовольственные и медицинские товары, товары детского ассортимента и печатную продукцию за счет особенностей косвенного налогообложения оказывает большее бремя на наименее обеспеченные слои населения. При этом льгота выгодна обеспеченным гражданам и импортерам. В то же время расходы бюджетной системы из-за использования льготы существенны. По оценкам Министерства финансов Российской Федерации в 2016 года упущенные доходы бюджета только за счет льготной ставки по НДС составили порядка 450 млрд. руб., а к 2020 году они увеличатся до 614 млрд. руб.15
Таким образом, потери от использования налоговых льгот часто не компенсируются теми привилегии, которые получает от них экономика, что вызывает необходимость их оптимизации и реформирования всей системы установления.
Льготы должны носить избирательный характер, иметь строго целевое назначение и быть ограничены по времени использования. Необходимо разграничить налоговые льготы на обязательные для введения и добровольные, для которых предусмотреть в законодательстве самостоятельное право субъектов Российской Федерации вводить их на своей территории, а также разработать механизм компенсации выпадающих доходов региональных и местных бюджетов от привилегий, которые получают предприятия в соответствии с федеральными нормами.
Важно регулярно проводить анализ эффективности установленных льгот, сравнивать преимущества, которые получают субъекты
14 Нефтяная отрасль России: итоги 2016 г. и перспективы 2017-2018 гг. (Часть 2) [Электронный ресурс]. Электрон. дан. Москва, 2017. URL: http://vygon.consulting/products/issue-973/
15 Минфин
экономической деятельности, с налоговыми расходами бюджета, чтобы по результатам принимать решение об их продлении или отмене16.
Государство должно постоянно осуществлять систематизацию и инвентаризацию всех предоставленных налогоплательщикам налоговых преимуществ, оценивать их полезность для бизнеса и общества, анализировать уровень достижения тех целей, которые ставились при введении тех ли иных преференций. Только при этих условиях налоговые льготы могут стать эффективным инструментом экономической политики страны.
Автор, аннотация, ключевые слова
Нестеренко Юлия Николаевна - д.э.н., профессор, заведующая кафедрой финансов, бухгалтерского учета и налогообложения Московского государственного гуманитарно-экономического университета. JuHa-nesterenko@mail. т
В статье на основании анализа современной бюджетно-налоговой политики страны рассматриваются новые подходы к установлению налоговых льгот, направленные на повышение их эффективности для государства, бизнеса и экономики в целом. Основное внимание уделено влиянию налоговых льгот как на обеспечение экономического роста, повышение инвестиционной активности и стимулирование социальных процессов, так и нарушение принципа равенства в экономике, рост выпадающих доходов бюджетной системы, снижение конкурентоспособности предприятий и отсутствие финансовой заинтересованности в их использовании. Делается вывод о том, что привилегии, которые получает экономика от применения налоговых льгот не соизмеримы с теми потерями, которые несет государство и бизнес, что вызывает необходимость их оптимизации и реформирования всей системы установления.
16 Основные направления бюджетной, налоговой и таможенно-тарифной политики на 2018 год и плановый период 2019 и 2020 годов
налоговые льготы, бюджетные потери, выпадающие доходы, дефицит бюджета, налоговая система, эффективность налогообложения, оптимизация льгот
Yulia N. Nesterenko, Doctor of Economics, Head of Finance, Accounting and Tax Assessment Department of the Moscow State University of Humanities and Economics
E-mail: Julia-nesterenko@mail.ru
In the article, based on the analysis of the modern fiscal policy of the country, new approaches to the establishment of tax benefits oriented to increase their effectiveness for the State, business and the economy as a whole are considered.
The focus is on attention to the influence of tax benefits on both enhancing economic growth, increasing investment activity, stimulating social processes and violating the principle of equality in the economy, increasing the falling incomes of the budget system, reducing the competitiveness of enterprises and lack of financial interest in their use.
It is concluded that the privileges that the economy receives from the use of tax benefits are not commensurate with the losses incurred by the state and business, which necessitates their optimization and reform of the entire system of establishment.
tax benefits, budget freeze, falling income, budget gap, fiscal system, tax efficiency, benefits optimization
