CC BY
32
НАЛОГОВОЕ ЗАКОНОДАТЕЛЬСТВО КАК ЭЛЕМЕНТ ИНСТИТУЦИОНАЛЬНОЙ ПОДДЕРЖКИ НАЦИОНАЛЬНОЙ ИННОВАЦИОННОЙ СИСТЕМЫ1
О.Г. Голиченко, С.А. Самоволева
Статья посвящена исследованию влияния законодательства на национальную инновационную систему (НИС), ее элементы и связи между ними. Авторы на примере отечественного налогового законодательства показывают, что формирование нормативно-правового обеспечения инновационной деятельности в основном происходит произвольно, без опоры на какую-либо систему принципов, учитывающую потребности НИС. Такая ситуация приводит к ее деформации и является основным источником противоречий в инновационном законодательстве, которые в свою очередь порождают систему антистимулов, препятствующих включению российских предприятий в инновационный процесс.
Законодательство в экономической сфере всегда является объектом повышенного интереса со стороны государства, научного и делового сообщества. Такой интерес продиктован прежде всего ролью, которую играет нормативно-правовое обеспечение, - инструмента государственного регулирования. Значение законодательства в этом плане трудно переоценить, особенно принимая во внимание, что «элементы правовой системы легко
1 Исследование проведено при финансовой поддержке РГНФ (проект № 08-02-00314а «Исследование рамочных условий инновационной деятельности и разработка основных направлений их совершенствования»).
могут быть поняты как инструменты обеспечения эффективного распределения ограниченных ресурсов» (Институциональная экономика, 2005, с. 346).
Особое значение эти инструменты приобретают, когда речь идет о законодательной базе инновационной деятельности. Качество этой базы остается сегодня неудовлетворительным. Справедливой критике подвергаются и широта охвата, и степень проработки вопросов, нашедших отражение в нормативно-правовых актах, и несогласованность документов, относящихся к инновационному правовому полю, с действующими нормами других разделов законодательства. Всем этим проблемам посвящено значительное число исследований и публикаций, однако за рамками анализа, как правило, остается изучение воздействия законодательства на национальную инновационную систему (НИС), в которой изменение в функционировании одного элемента или его связей влечет за собой изменения в системе в целом.
НИС как сложная система требует адекватного инновационного законодательства, которое также должно представлять собой именно систему, а не формальный набор законодательных актов, которые принимают при появлении «болевого сигнала» в какой-то одной точке НИС. Но, к сожалению, такой подход к формированию нормативно-правового обеспечения инновационной деятельности часто напоминает попытки лечить симптомы заболевания, а не болезнь в целом. Этот происходит потому, что у тех, кто разрабатывает и принимает законы, пока еще отсутствует системный взгляд на решение проблем НИС России.
Задача данной статьи - показать на примере налогового законодательства, как подобные пробелы и системные дефекты влияют не только на отдельные элементы, но и на всю систему их взаимодействия. Поэтому мы подойдем к анализу «разорванных связей» между элементами законодательной базы именно с этой позиции.
ОСНОВНЫЕ ПРИНЦИПЫ НАЛОГОВОГО РЕГУЛИРОВАНИЯ НИС И ИХ ИСПОЛЬЗОВАНИЕ В РОССИЙСКОЙ ПРАКТИКЕ
Анализ опыта промышленно развитых стран в области налогового стимулирования инновационной деятельности позволяет выделить следующие основные принципы государственной поддержки НИС:
1) системность: при разработке мер налогового регулирования в области инновационной деятельности) учитываются взаимосвязи между элементами НИС, и меры воздействия направляются на формирование и поддержу этих связей;
2) селективность: государство поддерживает не весь инновационный процесс, а только его критические зоны, при этом преференции предоставляются тем организациям и предприятиям, которые либо входят в сферу ответственности государства (так как не поддерживаются рынком), либо готовы принять на себя повышенные риски, не обладая значительными размерами и ресурсами;
3) ограниченность: налоговые льготы действуют в течение определенного периода и/или до тех пор, пока организации и предприятия не «вырастут»;
4) дифференциация: методы поддержки формируются в зависимости от места элемента в функциональной цепи НИС;
5) согласованность: налоговое нормативно-правовое обеспечение инновационной деятельности формируется на основе согласования всех его норм между собой и другими разделами законодательства.
Системность
Участниками инновационного процесса сегодня оказывается множество разнообразных по правовой форме организаций и предприятий, которые относятся к различным сферам деятельности. Совокупность этих
государственных, частных и общественных организаций вместе с механизмами их взаимодействия и связями между ними, в рамках которых осуществляется деятельность, связанная с созданием, хранением и распространением новых знаний и технологий, и представляет собой НИС (Голиченко, 2006). В такой системе, где все ее части включены в инновационные цепочки с обратными связями, изолированное развитие только одного элемента невозможно без соответствующих связей с другими элементами системы. Эти связи должны учитываться при разработке мер, направленных на стимулирование инновационной деятельности, в противном случае в инновационном процессе возникают «узкие места», которые снижают действенность государственной поддержки. Так, например, если поощрять рост только институтов знаний, но не обращать внимания на остальные элементы НИС, то система в целом будет работать неэффективно: результат ИиР в большинстве случаев не будет находить воплощения в качестве инноваций.
Подобную ситуацию можно наблюдать на примере развития системы налоговых преференций для участников инновационной деятельности в России. Первоначально налоговое стимулирование (хотя в основном оно было направлено на компенсацию финансовых потерь государственных научных организаций в переходный период) работало только в одном направлении: поощряло проведение исследований и разработок (ИиР), а элементами НИС, которые оно охватывало, являлись в основном институты знаний. До 2006 г. в систему данных налоговых льгот входило: освобождение ИиР2 от уплаты НДС; исключение из налога на прибыль доходов в виде имущества, полученного в рамках целевого финансирования; освобождение от налога на имущество государственных научных центров и научных организаций академий наук - в отношении
2 В терминах Налогового кодекса РФ НИОКР, выполняемых за счет средств бюджета или выполняемых учреждениями образования и науки на основе хозяйственных договоров.
имущества, используемого в целях научной (научно-исследовательской) деятельности, и освобождение от уплаты налога на землю.
При этом другие потенциальные участники инновационного процесса не находили адекватной налоговой поддержки. Проведение ИиР непосредственно промышленными предприятиями фактически не стимулировалось, а налоговые преференции для малого бизнеса вообще не были связаны с инновационным процессом. До недавнего времени существовала лишь одна налоговая льгота, которая предоставлялась всем типам организаций и предприятий в случае осуществления внедренческой или инновационной деятельности, - инвестиционный налоговый кредит (ст. 67 гл. 9 части I НК РФ). Эта льгота к тому же обладала рядом существенных недостатков (о них см. ниже).
Более того, до января 2006 г. действовали положения ст. 262 гл. 25 НК РФ, которые устанавливали завышенные сроки списания затрат на ИиР (от двух до трех лет) и не позволяли учитывать расходы на ИиР, не давшие положительных результатов, в полном объеме. Даже после внесения изменений3 в эту статью НК РФ, ее вряд ли можно отнести к стимулирующим мерам для развития научно-технической деятельности. В зарубежной практике, например, уже давно используются налоговые льготы, уменьшающие налогооблагаемую базу на часть средств, израсходованных на ИиР: от 5 (Франция) до 125 (Австралия, Австрия, Великобритания4) и даже до 300% (Венгрия) (Tax Treatment, 2005).
Все это не создавало стимулов для включения в инновационную деятельность промышленных предприятий и не способствовало формированию полноценной НИС,
3 Сейчас указанные расходы можно списать в полном объеме в течение года, а для организаций, зарегистрированных и работающих на территориях особых экономических зон, в том отчетном периоде, в котором они были осуществлены.
4 В Великобритании действует также ставка
150% для малых предприятий.
так как налоговая мотивация фактически обрывалась на институтах знаний.
В настоящий момент развитие системы налоговых преференций происходит на фоне расширения набора инструментов государственной региональной политики и попыток установить некоторые из необходимых связей между элементами НИС. Одновременно с этим наблюдался отказ от безусловной поддержки научно-исследовательских организаций и вузов. Так, отменены льготы по уплате налогов на имущество и землю, действовавшие ранее в отношении этих организаций5. С одной стороны, это правильные и логичные меры, но, с другой, есть два фактора, которые ставят под сомнение их рациональность. Во-первых, в России не отлажен механизм компенсаций, в результате чего многие научные организации, попадающие в систему льгот, неправомерно вынуждены платить пени за несвоевременную уплату налогов. Во-вторых, из числа субъектов налоговой поддержки оказались исключены организации, которые в силу отсутствия реальных стимулов инновационной деятельности нуждаются в поддерж-
5 В связи с изменениями законодательства о налогах и сборах с января 2006 г. и в соответствии с федеральными законами от 26.12.2005 г. № 189-ФЗ «О федеральном бюджете на 2006 год», а также от 19.12.2006 г. № 283-ФЗ «О федеральном бюджете на 2007 год» в составе расходов федерального бюджета зарезервированы средства на уплату налога на имущество организаций и земельного налога федеральными органами исполнительной власти и учреждениями, находящимися в их ведении, а также организациями, участвующими в мобилизационной подготовке экономики, в объеме 19,7 млрд (в 2006 г.) и 27 млрд р. (в 2007 г.). Однако ведомствам не всегда удается выделить необходимые средства в срок, о чем свидетельствует, например, цитата из письма Минфина РФ от 01.08.2006 г. № 02-03-09-2075: «В указанный срок необходимые материалы представлены не были, в связи с чем средства для уплаты налога на имущество и земельного налога главным распорядителем не выделялись».
ке государством, так как представляют собой в перспективе необходимые элементы НИС.
Поскольку в целом ситуация в этой области остается сложной, то научным организациям, не входящим в зону ответственности государства, необходима помощь. Отмена вышеуказанных налоговых льгот является существенным сокращением такой поддержки. Учитывая стремление государства уменьшить число бюджетных организаций науки, можно утверждать, что в данном случае налоговое бремя усилено практически для всего научно-исследовательского звена НИС6. В условиях крайне низкого спроса на научно-техническую продукцию такое положение ведет к сокращению ресурсов у большинства «производителей» ИиР, что может сказаться на количестве и качестве результатов научно-технической деятельности («сырья» для инновации) и в дальнейшем привести к сворачиванию инновационной деятельности.
Отсутствие спроса на результаты ИиР также является следствием нарушенных связей между элементами НИС и их недостаточного стимулирования. Только с помощью системного подхода к разработке мер по поддержке инновационной деятельности возможно найти такой баланс стимулов, который позволит восстановить необходимые связи и преодолеть негативные тенденции. В практике промыш-ленно развитых стран одним из важнейших направлений государственной политики является поддержка и создание условий для развития инновационных кластеров, в которых устанавливаются эффективные взаимосвязи между всеми участниками инновационного процесса. Чаще всего для таких образований применяется принцип территориального развития и активного налогового стимулирования.
Попытка использовать данный подход в российской практике отражена в Федеральном законе от 22.06.2005 г. № 116-ФЗ «Об осо-
6 Из числа «пострадавших», конечно, нужно исключить организации, ставшие резидентами технико-внедренческих зон, но их число весьма невелико.
бых экономических зонах в Российской Федерации».
Специальная форма особой экономической зоны, предусмотренная этим документом, - технико-внедренческая зона (ТВЗ) призвана создать благоприятные условия для развития инновационной деятельности. Стимулирование инновационного процесса в ТВЗ направлено на такие элементы НИС, как промышленные предприятия и частично институты знаний, что следует из определения технико-внедренческой деятельности7. Для организаций - резидентов ТВЗ предусмотрен солидный комплекс налоговых льгот, введенный в НК РФ Федеральным законом от 22.07.2005 г. № 117-ФЗ «О внесении изменений в некоторые законодательные акты в связи с принятием Федерального закона "Об особых экономических зонах в Российской Федерации"»:
• получение возмещения при налогообложении по налоговой ставке 0% в случае, если товар помещен под таможенный режим свободной экономической зоны по контракту с резидентом особой экономической зоны (ст. 165, п. 5);
• пониженная ставка единого социального налога для лиц, работающих на территории технико-внедренческой особой экономической зоны8 (ст. 241, п. 1);
7 «...Под технико-внедренческой деятельностью понимается создание и реализация научно-технической продукции, доведение ее до промышленного применения, включая изготовление, испытание и реализацию опытных партий, а также создание программных продуктов, систем сбора, обработки и передачи данных, систем распределенных вычислений и оказание услуг по внедрению и обслуживанию таких продуктов и систем» (Федеральный закон от 22.06.2005 г. № 116-ФЗ «Об особых экономических зонах в Российской Федерации»).
8 Однако следует обратить внимание, что эта льгота распространяется только на сотрудников организации - резидента ТВЗ, работающих на территории данной зоны. Если сотрудники организации работают за ее пределами, начисление ЕСН производится в общем порядке (Письмо Минфина России от 30.05.2007 г.
• предоставление права субъектам РФ9 устанавливать пониженную ставку налога на прибыль, подлежащего уплате в их бюджеты, для организаций - резидентов особой экономической зоны от деятельности, осуществляемой на территории особой экономической зоны10 (ст. 284, п. 1);
• освобождение от налога на имущество в отношении имущества, находящегося на балансе организаций - резидентов особых экономических зон, в течение пяти лет с момента постановки на учет имущества, созданного или приобретенного в целях ведения деятельности на территории особой экономической зоне и расположенного на этой территории (ст. 381, п. 17);
• освобождение от уплаты земельного налога в отношении земельных участков, расположенных на территории особой экономической зоны, в течение 5 лет с момента возникновения права собственности на каждый земельный участок (ст. 395, п. 9).
Статья 38 указанного закона дает гарантии организациям - резидентам технико-
№ 03-04-07-02/19 «Об уплате единого социального налога организациями - резидентами технико-внедренческой особой экономической зоны»).
9 Эффективность этой льготы подтверждается уже принятыми региональными законами. См., например, Закон города Москвы от 5.06.2006 г. № 31 «Об установлении ставки налога на прибыль организаций для организаций - резидентов особой экономической зоны технико-внедренческого типа "Зеленоград"»; Закон Томской области от 13.03.2006 г. № 30-ОЗ «О предоставлении льготы по налогу на прибыль организаций резидентов особой экономической зоны технико-внедренческого типа»; Закон города Москвы от 26.04.2006 г. № 16 «О внесении изменений в ст. 8 и 9 Закона города Москвы от 23.10.2002 г. № 48 "О транспортном налоге"; Закон Томской области от 13.03.2006 г. № 41-ОЗ «О внесении изменений в закон Томской области "О транспортном налоге"».
10 При условии раздельного ведения учета до-
ходов и расходов, получаемых на данной территории и вне ее. Размер указанной налоговой ставки не может быть менее 13,5%.
внедренческих зон от неблагоприятного изменения российского законодательства о налогах и сборах11.
Можно утверждать, что данная система льгот действительно способна намного улучшить налоговый климат для инновационно-активных предприятий. Однако она охватывает только некоторые элементы НИС и только по территориальному принципу. Критерии оценки бизнес-планов, проводимой Экспертным советом по технико-внедренческим зонам (утверждены приказом Минэкономразвития России от 23.03.2005 г. № 75), не позволяют отнести к резидентам таких зон научные организации, производящие научно-технический результат, относящийся к ранним стадиям создания технологии. Кроме того, формально в ТВЗ должны входить организации, осуществляющие трансфер знаний, но на практике предполагается, что эти структуры будут выступать только как стартовые площадки для создания ТВЗ и на них эти преференции распространяться не будут. Никаких налоговых послаблений не предусмотрено и для организаций, осуществляющих венчурное финансирование, готовящих квалифицированные кадры или осуществляющих консалтинговое сопровождение инновационной деятельности. Если технопарки и бизнес-инкубаторы еще могут рассчитывать на помощь федеральных и местных бюджетов, то остальные участники инновационного процесса оставлены без какой бы то ни было поддержки.
В этих условиях, к сожалению, даже новые налоговые стимулы могут оказаться малоэффективными, особенно принимая во внимание, что процесс создания ТВЗ явно затянулся
11 Впрочем, такие же гарантии были предоставлены ранее малым предприятиям, однако после вступления в силу Федерального закона от 31.07.1998 г. № 148-ФЗ и введения единого налога соответствующими нормативно-правовыми актами законодательных положение абз. 2 ч. 1 ст. 9 Федерального закона «О государственной поддержке малого предпринимательства в Российской Федерации» отменено.
(сейчас насчитывается всего 11 резидентов) (http://www.e-rus.ru/main.shtml). Следует отметить, что зарубежный опыт стимулирования инновационной активности показывает, что ни одна из промышленно развитых стран никогда не ограничивалась предоставлением преференций лишь отдельно взятым территориям.
Принцип системности, используемый в практике этих стран, требует, чтобы поддержку получала вся цепочка инновационного процесса, и там, где она не может быть поддержана рыночными взаимоотношениями, требуется вмешательство государства. Нарушение данного принципа, в том числе в российском налоговом законодательстве, привело к тому, что специализированные организации, призванные поддерживать и активизировать инновационную деятельность и являющиеся полноценными элементами НИС, все еще находятся в России в зачаточном состоянии, а ведь без их развития нормальное функционирование инновационной системы невозможно.
Часть российских участников инновационной деятельности вообще никогда не имела налоговых поощрений. Так, до сих пор среди прямых адресатов налоговых преференций нет организаций, осуществляющих трансфер знаний, а проблемы стимулирования венчурного бизнеса, наряду с проблемами развития соответствующей инфраструктуры и финансовых рынков, к сожалению, не нашли отражения не только в НК РФ, но и в российском законодательстве в целом. Между тем без расширения масштабов венчурного финансирования перспективы развития новых технологических фирм в России представляются туманными.
Нужды этих элементов НИС проигнорированы даже в недавней корректировке налогового законодательства, хотя в целом одобренный Советом Федерации ФС РФ и затем принятый в июле 2007 г. Федеральный закон № 19К-ФЗ «О внесении изменений во вторую часть Налогового кодекса Российской Федерации в части формирования благоприятных налоговых условий для финансирования инновационной деятельности» направлен на значительное снижение налогового бремени
для инновационно-активных предприятий. Налоговые преференции, которые согласно закону начали действовать с 1 января 2008 г., касаются:
• налога на добавленную стоимость. От налога освобождается реализация исключительных прав на изобретения, полезные модели, промышленные образцы, программы для электронных вычислительных машин, базы данных, топологии интегральных микросхем, секреты производства (ноу-хау), а также прав на использование указанных результатов интеллектуальной деятельности на основании лицензионного договора (НК РФ, ст. 149, п. 2, подп. 26). Определяется перечень освобождаемых от налогообложения выполняемых организациями ИиР, относящихся к созданию новой или усовершенствованию производимой продукции (НК РФ, ст. 149, п. 16, подп. 1);
• налога на прибыль. Расширяется перечень научных фондов, средства из которых, полученные в рамках целевого финансирования, не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций (НК РФ, ст. 251, п. 1, подп. 14). Организациям предоставляется право применять специальный коэффициент (но не выше 3) к основной норме амортизации в отношении амортизируемых основных средств, используемых только для осуществления научно-технической деятельности (НК РФ ст. 259, п. 7). «Для увеличения объемов Российского фонда технологического развития, а также иных отраслевых и межотраслевых фондов финансирования ИиР, зарегистрированных в порядке, предусмотренном Федеральным законом "О науке и государственной научно-технической политике", и создаваемых для содействия инициативным проектам научных исследований, предельный размер отчислений на формирование таких фондов повышается с 0,5 до 1,5% доходов налогоплательщика»12 (ст. 262, п. 3);
12 Пояснительная записка к проекту Федерального закона «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации в части формирования благоприятных налоговых условий
• упрощенной системы налогообложения. В перечень расходов, которые уменьшают полученные доходы налогоплательщика при применении упрощенной системы налогообложения, включаются расходы на приобретение исключительных прав на «результаты
^ 13
интеллектуальной деятельности»13 и их использование, на патентование и расходы на ИиР (НК РФ, ст. 346. 16 п. 1).
По расчетам экспертов14, в целом российские организации смогут сократить свои расходы на налогообложение примерно на 2,8 млрд р. Наибольший эффект ожидается от применения режимов ускоренной амортизации имущества, используемого для осуществления научно-технической деятельности, -1,2 млрд р. (для сравнения: освобождение от НДС услуг по реализации патентов и лицензий, связанных с объектами интеллектуальной собственности, составит около 0,2 млрд р.).
Это свидетельствует о том, что в государственной политике наметился поворот к более активному решению проблем инновационной деятельности. Вместе с тем этих изменений недостаточно, поскольку данный процесс пока еще не имеет системного характера. Принимаемые меры можно охарактеризовать как локальные, что часто приводит к неэффективным и неполным решениям. Так, например, нет четких критериев, позволяющих определить, является ли организация адресатом льгот и преференций15. Поэтому
для финансирования инновационной деятельности», источник - «КонсультантПлюс».
13 Изобретения, полезные модели, промышленные образцы, программы для электронных вычислительных машин, базы данных, топологии интегральных микросхем, секреты производства (ноу-хау).
14 Пояснительная записка к проекту Федерального закона «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации в части формирования благоприятных налоговых условий для финансирования инновационной деятельности», источник - «КонсультантПлюс».
15 Либо как малое предприятие, либо как осу-
ществляющее инновационную деятельность.
необходимо: 1) разработать такие критерии (аналогичные критериям новых фирм, основанных на одной технологии (НФОТ)) для отечественных предприятий; 2) создать единую систему инновационных терминов, содержащую однозначные определения.
Очевидно, что при разработке налоговых стимулов инновационной деятельности необходимо в первую очередь опираться на принцип системности, тогда фискальная система может быть использована для корректировки и восстановления необходимых связей между участниками инновационной деятельности.
Селективность
Государство может стимулировать инновационные процессы только там, где не работают рыночные отношения: чем ближе к рынку, тем меньше помощь государства. Так, нормами ВТО запрещается поддерживать этапы коммерциализации научно-технического результата. Между тем российское законодательство об особых экономических зонах представляет собой завуалированную попытку поддержки именно этой стадии инновационного процесса. Это вытекает из анализа определения технико-внедренческой деятельности, в котором в такую деятельность включена реализация научно-технической продукции и доведение ее до промышленного применения. Об ориентации государства на участие в конечных стадиях реализации научно-технического продукта свидетельствуют и такие критерии оценки бизнес-планов, предоставляемых кандидатами на статус организации - резидента ТВЗ, как «наличие у заявителя прав на объекты интеллектуальной собственности, используемые в ходе реализации проекта»; «глубина и достоверность анализа рынка, наличие текущего и перспективного рынка для продуктов»; «детальный анализ конкурентов и благоприятные конкурентные условия на рынке» и т.п. Конечно, риски отторжения рынком предполагаемой инновации высоки, но на предконкурентных стадиях инновационного процесса риски еще
выше. В предложенной трактовке внедренческой деятельности эти стадии оказываются на периферии внимания государства.
Традиционно в промышленно развитых странах государственная поддержка осуществляется как раз в критических зонах, обусловленных провалами рынка. Принцип селективности выражается в том, что поддержку получают только отдельные категории организаций, которые либо находятся в сфере ответственности государства16 (например, институты знаний, занимающиеся фундаментальными исследованиями), либо не обладают значительными ресурсами и опытом для самостоятельного выхода на рынок и функционирования на нем.
Наиболее распространенный пример применения этого принципа - предоставление налоговых льгот малому бизнесу. Как правило, поддержка государства сосредоточена на НФОТ, причем на всех стадиях инновационного цикла.
Малое предпринимательство, обладая гибкостью и способностью быстро переориентироваться, является основой активных инновационных процессов в странах - лидерах в области высоких технологий и научно-технического развития. Опыт США показывает, что в НФОТ в 4 раза выше эффективность затрат на ИиР и в 2,5 раза больше созданных инноваций на одного занятого, чем в крупных корпорациях (Голиченко, 2006, с. 175). Поэтому такие малые предприятия становятся первоочередными адресатами налоговых преференций не только в США, но и в других промышленно развитых странах.
Например, во Франции начиная с 2004 г. введена система льгот для НФОТ (молодых инновационных предприятий (Jeune entreprise innovante, 2005)), включающая льготы по местным налогам, налогу на прибыль и социальному сбору. НФОТ должно отвечать следующим условиям:
16 В зону ответственности государства входят субъекты поддержки, производящие общественное благо.
• быть малым или средним предприятием17 (менее 250 занятых, оборот менее 40 млн евро в год или общий баланс не более 27 млн евро);
• иметь «возраст» менее 8 лет;
• вкладывать в исследования и разработки не менее 15% общих затрат;
• управляться реальными физическими лицами или организациями, управляемыми также физическими лицами (к ним могут относиться венчурные фонды и фирмы, организации регионального развития и сами молодые инновационные предприятия);
• не являться организацией, созданной в результате слияния, поглощения, реорганизации или экспансии других компаний.
Если организация удовлетворяет критериям НФОТ, то она освобождается от уплаты налога на прибыль в течение первых трех лет работы при условии, что сумма полученной прибыли за этот период не превышает 100 тыс. евро, и в следующие два года - налоговую скидку в размере 50%. Возможность не платить социальный сбор за сотрудников, занимающихся исследованиями и разработками, позволяет компании не только экономить ресурсы, но и увеличивать размер выплат персоналу (Jeune entreprise innovante, 2005).
При налоговом стимулировании в про-мышленно развитых странах учитываются реальные возможности предприятий в зависимости от их размера, а также уровня хозяйственного риска. В том числе в США ставка налога на доходы фирмы дифференцируется в зависимости от уровня прибыли, и по мере развития предприятий такая ставка может возрастать. Это не означает, что тем самым роль крупных корпораций в инновационном процессе недооценивается. Скорее речь идет о создании условий для роста новых участников рынка, усилении конкуренции как стимула к инновациям. Малый бизнес больше склонен инвестировать в рисковые проекты, поскольку ему необходимо завоевать конкурентные позиции, позволяющие ему не только вы-
17 По европейским меркам (по правилам ЕС).
жить, но и развиваться. Поэтому компенсация хозяйственного риска является необходимым условием того, чтобы предприятие могло участвовать в инновационном процессе, где риски еще выше.
В России наибольшая доля инновационно-активных предприятий сосредоточена в двух классах: крупных предприятий с численностью свыше 10 тыс. человек (среди них удельный вес организаций, занимавшихся инновационной деятельностью, в 2005 г. составил 71,8%) и предприятий с численностью от 1000 до 4999 (аналогичный показатель в 2005 г. был равен 38,4). Среди малых предприятий с численностью до 100 человек в 2005 г. лишь 7,5% организаций занимались инновационной деятельностью (по данным Росстата России). Тем не менее российский малый наукоемкий бизнес обладает значительным потенциалом, но для его развития необходим соответствующий налоговый климат.
С 1 января 2008 г. вступил в силу новый Федеральный закон от 24.07.2007 г. № 209-ФЗ «О развитии малого и среднего предпринимательства в Российской Федерации», устанавливающий, что к малым предприятиям относятся предприятия с численностью до 100 человек (микропредприятия - до 15 человек), а к средним - с численностью до 250 человек. В новом законе предусматривается, что для таких субъектов предпринимательства могут быть применены «специальные налоговые режимы, упрощенные правила ведения учета, упрощенные формы налоговых деклараций по отдельным налогам и сборам для малых предприятий» (ст. 7, п. 1). Закон определяет для субъектов малого и среднего предпринимательства обязательные - имущественную и информационную - и возможные формы поддержки, к которым относится поддержка субъектов малого и среднего предпринимательства в области инноваций и промышленного производства (ст. 22). Такая поддержка может осуществляться в виде:
1) создания организаций инфраструктуры поддержки субъектов малого и среднего предпринимательства и обеспечения их дея-
тельности (технопарков, центров коммерциализации технологий, технико-внедренческих и научно-производственных зон);
2) содействия патентованию, а также государственной регистрации результатов интеллектуальной деятельности, созданных субъектами малого и среднего предпринимательства;
3) создания условий для привлечения субъектов малого и среднего предпринимательства к заключению договоров субподряда в области инноваций и промышленного производства;
4) создания акционерных инвестиционных фондов и закрытых паевых инвестиционных фондов.
Пока остается неясным, каким образом и когда будут реализованы эти меры на практике, но понятно, что привлечение малого бизнеса, не обладающего значительными ресурсами, к высокорискованным видам деятельности невозможно без разработки направленных на это специальных налоговых режимов. Иначе заявленная помощь государства будет иметь декларативный характер.
Недостаток внимания к нуждам малого бизнеса в настоящий момент очевиден. Попытки сделать ставку на развитие НИС в России в основном через крупные промышленные предприятия, как это делается сейчас, к сожалению, не только противоречат мировому опыту, но уже дают отрицательные результаты - снижение инновационной активности в целом. Так, продолжается сокращение числа организаций, выполняющих исследования и разработки: с 2004 по 2005 г. их общее число сократилось на 2,5%18, а промышленных организаций - на 5,3%. Уменьшилась доля инновационной продукции в отгруженной организациями - с 5,4 (в 2004 г.) до 5,0% (в 2005 г.). Исчисленный в соответствии с международной практикой (с учетом численности занятых на предприятии), по расчетам
18 Здесь и далее цифры приведены по краткому статистическому сборнику «Россия в цифрах» (М.: Росстат, 2007).
авторов, показатель масштабов инновационной деятельности предприятий, осуществлявших технологические инновации, снизился с 37,2 (в 2003 г.) до 35,6% (в 2005 г.).
Ограниченность
Очевидно, что поддержка государства должна быть четко выверена и дозирована, иначе велика вероятность появления иждивенческих настроений со стороны компаний, которые получили к ней доступ. Поэтому в большинстве стран, и в России в том числе, система налоговых льгот имеет ограниченный характер. В практике стран ОЭСР, например, стимулирующие меры снижают риски инновационной деятельности до определенного уровня, после которого их должно взять на себя само предприятие. Кроме того, обычно налоговые льготы уменьшаются по мере роста масштабов предприятия.
Так, в Великобритании существуют специальные налоговые режимы для всех участников ранних стадий инновационной деятельности, но наибольшие льготы имеют малые предприятия. В систему налоговых льгот входят налоговый кредит и налоговая скидка (возможность уменьшения налогооблагаемой базы до 150% затрат на ИиР). Чтобы оградить бюджет от резкого снижения налоговых поступлений и сосредоточить усилия на предприятиях с малыми объемами исследований, введено ограничение на суммы и доли расходов на ИиР (Supporting growth in innovation, 2005).
Для того чтобы действительно иметь возможность «выращивать» новые технологические предприятия и стимулировать их развитие, ряд европейских стран ограничивает время применения налоговых режимов. Так, например, во Франции молодые инновационные предприятия могут пользоваться предоставленным им комплексом льгот с января 2004 г. по декабрь 2013 г.
Подобным же образом принцип ограниченности действия налоговых преференций был использован в российском законодатель-
стве об особых экономических зонах (такие зоны создаются на срок не более 20 лет). Вообще следует заметить, что это единственный принцип, который широко применяется в отечественной налоговой практике. Однако одного этого принципа явно недостаточно для эффективного стимулирования инновационной деятельности. Существенное различие между российской и западной практикой предоставления налоговых преференций заключается в том, что в политике промышленно развитых стран превалирует забота о развитии инновационной деятельности, а не опасение появления новых схем ухода от налогов (хотя последнее, несомненно, карается системой правосудия).
Дифференциация методов поддержки
Весь комплекс налоговых льгот для инновационной деятельности должен быть продуман и с точки зрения адекватности применения его методов к различным участникам. Для этого необходимо учитывать роль каждого элемента НИС в инновационном процессе и соответственно дифференцировать методы его стимулирования в зависимости от выполняемых им функций. Так, в странах ОЭСР прямые методы поддержки инновационной деятельности в виде субсидий и грантов используются только на ее ранних стадиях, чтобы избежать необоснованного протекционизма и не снижать уровень конкуренции. Поддержание проконкурентных условий очень важно для развития инновационной деятельности, ведь при значительном снижении давления конкуренции стимул к инновациям ослабевает.
При этом необходимо учитывать, что в современных условиях произошла фрагментация глобальных цепей создания добавленной стоимости. Поэтому национальные фирмы промышленно развитых стран достаточно легко выходят на международные рынки и встраиваются в такие цепочки. Так, например, в Швеции бывшие олигополии
превратились по сути в транснациональной корпорации (ТНК). Они реализуют результаты своей научно-исследовательской и патентной деятельности, в частности в США. Однако отсутствие проконкурентных условий внутри самой Швеции привело к нехватке новых растущих технологических компаний на внутреннем рынке. В условиях активного вывоза капитала и перевода части НИОКР в Юго-Восточную Азию перед шведскими ТНК возникает перспектива роста безработицы высококвалифицированного персонала и свертывания высокотехнологичного производства внутри страны. Таким образом, создание про-конкурентных условий внутри НИС является необходимой базой развития инновационной деятельности, которая находит применение в национальных рамках.
Безусловно, при включении в инновационные процессы национальным компаниям необходима помощь государства для обеспечения возможности выдержать растущую конкуренцию. Устранение барьеров входа на рынок для организаций и предприятий, готовых принять инновационные риски, но не обладающих необходимыми ресурсами, может осуществляться с помощью специальных фискальных режимов. Стоит отметить, что такие режимы стали в последнее время наиболее распространенными методами поддержки инновационной деятельности. Они не только снижают налоговую нагрузку на организации, освобождая финансовые ресурсы, но и уменьшают уровень бюрократизации и высвобождают время предпринимателя. Такие режимы сокращают государственные расходы, которые необходимы для прямой поддержки, осуществления расчетов, оформления документов и организации выплат компенсаций. Даже Германия, ранее традиционно использовавшая в основном прямые методы поддержки инновационного бизнеса, которые считались здесь наиболее эффективными, изменила в последнее время свою позицию и обратилась к косвенным стимулам (в том числе понизив ставку налога на доходы корпораций до 25%).
В российской системе поддержки инновационной деятельности до сих пор доминируют прямые формы (субсидии и контракты) и практически не используются налоговые преференции. В условиях ограниченного доступа к финансовым ресурсам (кредитам и инвестициям) для осуществления инновационной деятельности такое положение препятствует зарождению новых технологических фирм, а большинство предприятий, обладающих потенциалом роста, не выдерживает давления рынка. Поэтому необходимо скорректировать методы государственной поддержки, активнее использовать преимущества налоговых стимулов, адекватных состоянию и тенденциям развития инновационной активности российских предприятий.
Согласованность
Во всех развитых странах налоговое стимулирование является прочным элементом согласованной системы законодательства. Меры и стимулы вырабатываются и принимаются на основе анализа совокупности действующих норм и правил (при этом активно используется практика заимствования накопленного опыта), а инновационное нормативно-правовое обеспечение постоянно улучшается.
Российское налоговое законодательство пока еще не достигло такого уровня. Его несовершенство проявляется в неоднозначности возможных трактовок отдельных положений и несогласованности с другими разделами права. Это, конечно же, оказывает негативное влияние на развитие инновационной деятельности.
Ярким примером подобной несогласованности могут служить положения об инвестиционном налоговом кредите. В соответствии с письмом Федеральной налоговой службы РФ от 02.02.2005 г. № 02-1-07/2 «О порядке учета в целях налогообложения прибыли процентов по инвестиционному налоговому кредиту» проценты, уплачиваемые организацией по такому кредиту, не могут уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль. Аргументы, вы-
двинутые налоговым ведомством по этому вопросу, - весьма спорные (по сути, договор по инвестиционному налоговому кредиту является гражданско-правовым19, и ссылки на НК РФ, которые должны подтвердить обратное, в данном случае не слишком убедительны), поэтому воспользоваться п. 1 ст. 265 НК РФ применительно к инвестиционному налоговому кредиту организации-налогоплательщику удастся, наверное, только путем обращения в суд. Эти обстоятельства, несомненно, снижали и снижают эффективность данной меры как стимула к инновационной деятельности.
В положениях об инвестиционном налоговом кредите также существует неопределенность, связанная с неупорядоченностью терминологии инновационного законодательства (Голиченко, Самоволева, 2006), которое, в частности, содержит множество формулировок термина «инновационная деятельность». Трактовки эти весьма разнообразны, и на основании какой из них можно претендовать на получение инвестиционного налогового кредита остается неясным.
Кроме того, по российскому законодательству сумма данного кредита не может превышать 50% суммы налога, подлежащего уплате организацией за этот налоговый период, также как и суммы, на которую уменьшаются платежи по налогу в каждом отчетном периоде (п. 3 ст. 66 НК РФ). Используя зарубежный опыт успешного применения схем налогового кредита, можно утверждать, что размер этой налоговой льготы должен зависеть от общей суммы затрат на исследования и разработки (Канада, Нидерланды) или от их прироста (США, Франция, Япония), но не от суммы ис-
19 Что подтверждается в том числе и его формой. Статья 2 ГК РФ устанавливает, что гражданское законодательство регулирует договорные и иные обязательства, основанные на равенстве, автономии воли и имущественной самостоятельности участников, а в отношениях, регулируемых гражданским законодательством могут участвовать наряду с гражданами и юридическими лицами Российская Федерация, ее субъекты и муниципальные образования.
численных налогов. К тому же в большинстве стран - членов ОЭСР сам налоговый кредит не облагается налогом. Цель этого кредита -сокращение уже начисленного налога на прибыль на часть произведенных расходов. Он широко используется для стимулирования инвестиций в исследования и определяет целевое направление таких затрат. Например, в Японии и Дании так поощряются инвестиции в фундаментальные исследования; в Дании, Ирландии и Великобритании - в строительство зданий для лабораторий и проведение ИиР.
Значительные затруднения для проведения предприятиями и организациями исследований, связанные с системой налогового законодательства, возникают и по вопросу учета результатов ИиР, если они временно не используются.
Причины, по которым использование таких результатов невозможно сразу после их завершения, могут иметь разнообразный характер (в том числе материальный или технический), и к расходам, связанным с их устранением, можно добавить еще и необоснованное повышение налогооблагаемой базы за счет затрат на ИиР, которые организацией уже произведены, но не могут быть списаны20. Если речь идет о достаточно длительной отсрочке, то для организации существует другой выход - признание результатов ИиР отрицательными. Но в таком случае она может быть лишена возможности в дальнейшем отнести данные расходы к внеоборотным активам (например, по ПБУ 17/0221). Это означает, что результаты таких ИиР не будут учитываться в качестве нематериальных активов. Понятно, что такая ситуация не способствует развитию
20 Стоит отметить, что, например, число технологий, внедренных в течение одного года, составило в 2006 г. только 18,7%, остальные 81,3% приходится на технологии, внедряемые в более длительные сроки (из них от года до пяти лет - 44,6; от шести до девяти лет - 18,3; свыше десяти лет - 18,4%). Рассчитано по: Россия в цифрах 2007 г.. М.: Росстат, 2007.
21 Положение по бухгалтерскому учету.
финансирования предприятиями исследований, тем более фундаментальных.
Более того, даже при выполнении условия «использования исследований и разработок в производстве и (или) при реализации товаров (выполнении работ, оказании услуг)» порядок списания затрат на ИиР не всегда установлен однозначно. Так, в НК РФ указывается, что такие затраты списываются «с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором завершены такие исследования (отдельные этапы исследований)». В ПБУ 17/02, действующем в отношении ИиР, по которым получены результаты, не подлежащие правовой охране или подлежащие ей, но не оформленные в установленном законодательством порядке, определено, что «расходы по научно-исследовательским, опытно-конструкторским и технологическим работам подлежат списанию на расходы по обычным видам деятельности с первого числа месяца, следующего за месяцем, в котором было начато фактическое применение полученных результатов, от выполнения указанных работ в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг), либо для управленческих нужд организации. Данное разночтение не было устранено даже в последней корректировке ПБУ, относящейся к июлю 2006 г.
Наличие нерешенных проблем такого рода существенно снижает интерес предпринимателей к инновациям. Стоит отметить, что инновационная активность предприятий заметно уменьшилась и с отказом от существовавших ранее режимов ускоренной мо-дернизации22 (признание их неэффективными
22 Так, в новой редакции закона «О государственной поддержке малого предпринимательства в Российской Федерации» (2004 г.) отменен режим ускоренной амортизации для малых предприятий (Федеральный закон от 22.08.2004 г. № 122-ФЗ «О внесении изменений в законодательные акты Российской Федерации и признании утратившими силу некоторых законодательных актов Российской Федерации в связи с принятием федеральных законов "О внесении изменений и дополнений в Федеральный закон
противоречит, в частности, результатам зарубежной практики стимулирования инновационной деятельности с помощью специальных амортизационных режимов). Такие нормы необходимы, но их нужно «привязывать» к определенным категориям оборудования, которые непосредственно связаны с осуществлением научно-технической и инновационной деятельности (т.е. нормы должны быть специальными и распространяться на научное оборудование, предназначенное для исследований и разработок). К тому же содержание гл. 25 НК РФ не позволяет относить убытки от уценки основных средств на расходы, учитывающиеся при расчете налогооблагаемой базы по налогу на прибыль. Все это является причиной того, что предприятиям невыгодно ускорять процессы обновления и расширения своей материально-технической базы.
Ускоренной амортизацией сейчас могут воспользоваться только организации - резиденты промышленно-производственных особых экономических (и туристско-рекреационных) зон. Эта льгота по каким-то причинам не распространяется на предприятия, осуществляющие свою деятельность в технико-внедренческих особых экономических зонах.
ЗАКЛЮЧЕНИЕ
Исследование комплекса налоговых льгот, предоставляемых российским законодательством в связи с осуществлением инновационной деятельности, позволяет сделать вывод, что масштабы и разнообразие применяемых в этой сфере инструментов пока еще не отвечают реальным потребностям. Международный опыт развитых стран, таких как
"Об общих принципах организации законодательных (представительных) и исполнительных органов государственной власти субъектов Российской Федерации" и "Об общих принципах организации местного самоуправления в Российской Федерации"»).
США, Финляндия, Ирландия, Австралия, Канада, Корея, Голландия, Франция,23 показывает, что для стимулирования инновационной деятельности используется арсенал налоговых преференций.
Зачастую налоговое стимулирование инновационной активности нивелируется усилением давления фискальной системы, что в большинстве случаев связано с несогласованностью отдельных положений налогового законодательства. Уровень налогообложения, который оценивается самими предпринимателями как высокий24, не позволяет компаниям выделять необходимые ресурсы на высокорискованные этапы инновационной деятельности.
В действующем комплексе налоговых льгот для участников инновационных процессов не учтена необходимость стимулирования ряда важных элементов НИС, которые в данный момент нуждаются в поддержке, в частности венчурного бизнеса, организаций, осуществляющих трансфер знаний.
Вызывает нарекание и качество самих преференций: некоторые правильно записанные общие положения никак не конкретизированы, поскольку отсутствует механизм их реализации (например, льготы для малого бизнеса).
Отдельной проблемой является неправильно выбранный акцент на поддержке и без того сильных участников инновационной деятельности - крупных предприятий. Также не отслеживается принцип компенсации рисков на стадиях, далеких от рыночной реализации нововведений, вместо этого делается неявная попытка поддержки на конкурентных этапах, что противоречит принципам развития конкуренции на рынке (законодательство в области ТВЗ).
23 Tax Treatment of Business Investments in Intellectual Assets: an International Comparison, OECD, 2005.
24 См., например, данные по результатам опросов предпринимателей в статистическом сборнике «Малое предпринимательство в России» (М.: Росстат, 2006).
Эти существенные недостатки налогового законодательства мешают повышению инновационной активности российских предприятий, однако они лишь проявление «дефектов», связанных в первую очередь с отсутствием системного подхода к пониманию проблем развития НИС.
Поэтому первоочередной задачей при разработке мер, направленных на активизацию инновационных процессов, является восстановление связей между элементами НИС, а также поддержка тех ее элементов, которым в настоящий момент действительно необходима помощь в развитии: научным организациям, не входящим в зону ответственности государства; организациям, осуществляющим трансфер знаний; малому и венчурному бизнесу.
В ситуации, когда источником финансирования ИиР и продвижения инноваций остаются собственные средства предприятий, а доступ к коммерческим кредитам практически закрыт, необходимо дальнейшее расширение налоговых преференций участникам инновационного процесса. При этом должны быть разработаны конкретные льготы, дифференцированные в зависимости от функций, которые выполняет каждый конкретный элемент НИС, и предоставляемые на основании четко установленных критериев.
Выработка таких критериев и отбор категорий организаций, которые должны стать адресатами налоговых преференций, - следующая важная задача, которую необходимо решать в ближайшее время. Очевидно, что фискальное стимулирование должно быть избирательным, тщательно дозированным и адресовано только тем организациям, которые готовы работать в зонах повышенного риска или не обладают значительными ресурсами для вхождения в инновационный процесс. Поэтому ясно установленные границы такой поддержки помогут минимизировать случаи ее использования в качестве одной из схем ухода от налогов. Для этого в первую очередь необходимо создать единую систему терминов инновационного законодательства, отвечающую международным требованиям, а
также устранить противоречия и неоднозначность трактовок непосредственно в самом налоговом законодательстве.
Действующая в настоящее время практика «латания дыр», как показывает анализ налогового законодательства, приводит к неэффективным решениям и не стимулирует развитие инновационной деятельности. К сожалению, эта ситуация относится ко всему инновационному законодательству в целом, что является основным источником противоречий в нормативно-правовом обес-печении инновационной деятельности, которые в свою очередь порождают систему антистимулов, препятствующих включению российских предприятий в инновационный процесс. Таким образом, институциональная поддержка инновационной деятельности нуждается в значительной корректировке.
Тенденции развития инновационной сферы в России, а также накопленный международный опыт указывают на необходимость нового подхода к разработке стимулов и мер повышения инновационной активности российских предприятий. В его основу должны быть положены ясные принципы, позволяющие осуществлять системное воздействие на инновационную деятельность и формировать полноценную НИС. Без этого ее дальнейшее развитие в России может быть поставлено под сомнение.
Литература
Адаманова З.О. Малый инновационный бизнес в инновационном процессе развитых стран мира // Культура народов Причерноземья. 2006. Т. 2. № 74.
Волынкина М.В. Инновационное законодательство и его предмет: Материалы Всероссийской научной конференции «Информация, инновации, инвестиции». М., 2004.
Голиченко О.Г. Национальная инновационная система России: состояние и пути развития. М.: Наука, 2006.
Голиченко О.Г., Самоволева С.А. Проблемы нормативно-правового обеспечения инновационной деятельности: отсутствие единой системы терминов - основной источник противоречий // Экономическая наука современной России. 2006. № 4.
Зинченко Г.П. Стратегическое управление муниципальным образованием. Инновации в местном самоуправлении: юг России в контексте национального и европейского опыта (доклады на российско-германской научно-практической конференции 27-28 мая 2005 г.). Ростов н/Д, 2005.
Институциональная экономика: новая институциональная экономическая теория: Учебник / Под общей ред. д.э.н., проф. А.А. Аузана. М.: ИНФРА-М, 2005.
Кузнецова Т.Е. Правовой фактор научно-технического развития России: область неопределенности // Науковедение и новые тенденции в развитии российской науки. М.: Логос, 2005.
Наука и государственная научная политика. Теория и практика. Институт мировой экономики и международных отношений РАН // Под ред. д.э.н. А.А. Дынкина. М.: Наука, 1998.
Jeune entreprise innovante: la France encourage la R&D. AFII, 2005. http://www.afii.fr/
Supporting growth in innovation: enhancing the R&D tax credit. HM Treasure, DTI, HM Revenue & Customs. Crown Copyright. Norwich. 2005, July.
Tax Treatment оf Business Investments in Intellectual Assets: An International Comparison. OECD, 2005.
The impact of tax expenditure policies on incorporated small business. Innovation & Information Consultants Inc. Concord, MA. Office of Advocacy SBA. April 2004.
Рукопись поступила в редакцию 24.03.2008 г.
