CC BY
51
НАЛОГИ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ
TAXES AND TAXATION
УДК 336.221 ББК 65.05 С 50
Е.Е. Смирнова,
кандидат экономических наук, доцент, доцент Департамента налоговой политики и таможенно-тарифного регулирования Финансового университета при Правительстве Российской Федерации, г. Москва. Тел.: +7 (985) 923-61-37, e-mail: [email protected]
НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ ДОХОДОВ ФИЗИЧЕСКИХ ЛИЦ: ПЕРСПЕКТИВЫ СОВЕРШЕНСТВОВАНИЯ СОЦИАЛЬНЫХ НАЛОГОВЫХ ВЫЧЕТОВ
(Резензирована)
Аннотация. В статье рассматривается, как совершенствовать социальные налоговые вычеты, исходя из текущей ситуации. Дается оценка действующей системы налоговых вычетов. Выделяются проблемы, возникающие при применении налоговых вычетов на обучение и лечение. Рассматриваются судебные споры, возникающие при исчислении налога.
Ключевые слова: налог на доходы физических лиц (НДФЛ), налоговый контроль, налоговые вычеты.
E.E. Smirnova,
Candidate of Economic Sciences, Associate Professor, Associate Professor of the Department of Tax Policy and Customs and Tariff Regulation, Financial University under the Government of the Russian Federation, Moscow. Ph.: + 7 (985) 923-61-37, e-mail: [email protected]
TAXATION OF THE INCOME OF PERSONS: PROSPECTS OF IMPROVEMENT OF SOCIAL TAX DEDUCTIONS
Abstract. In article it is considered how to improve social tax deductions, proceeding from the current situation. The assessment of the operating system of tax deductions is given. The problems arising at application of tax deductions on training and treatment are allocated. The lawsuits arising at calculation of a tax are considered. Keywords: personal income tax, tax control, tax deductions.
В настоящее время активно обсуждается система налоговых вычетов по НДФЛ с учетом того, что не решаются задачи
социального развития путем налогового стимулирования.
В 2018 году предусмотрены социальные налоговые вычеты [1],
остановимся на наиболее используемых физическими лицами:
- в сумме, перечисленной физическим лицом в виде пожертвований благотворительным организациям, но не более 25% суммы облагаемых годовых доходов (можно получить только по итогам представления налоговой декларации);
- в сумме, уплаченной налогоплательщиком за обучение своих детей в возрасте до 24 лет, налогоплательщиком-опекуном (налогоплательщиком-попечителем) за обучение своих подопечных в возрасте до 18 лет по очной форме обучения в образовательных учреждениях (ограничение - в размере фактически произведенных расходов на это обучение, но не более 50 000 рублей на каждого ребенка);
- в сумме расходов на дорогостоящие виды лечения (по перечню, утверждаемому Правительством РФ) в медицинских учреждениях;
- в размере фактических расходов, но в совокупности не более 120 тыс. руб. в год:
1. Уплаченной налогоплательщиком за свое обучение в образовательных учреждениях;
2. Уплаченной налогоплательщиком за медицинские услуги, оказанные ему, его супругу, родителям, детям (в возрасте до 18 лет);
3. Стоимости медикаментов, назначенных лечащим врачом.
Рассмотрим некоторые особенности получения социальных налоговых вычетов.
Достаточно неоднозначно рассматривается действующий порядок предоставления вычетов на благотворительность (в сумме доходов, перечисляемых налогоплательщиком в виде пожертвований). Относительно понятия «пожертвование» необходимо отметить, что такое понятие определено в п. 1 ст. 582 ГК РФ [2]. Пожертвованием признается дарение вещи или права в общеполезных целях.
Пожертвование имущества гражданину должно быть, а юридическим
лицам может быть обусловлено, жертвователем использованием этого имущества по определенному назначению. При отсутствии такого условия пожертвование имущества гражданину считается обычным дарением, а в остальных случаях пожертвованное имущество используется одаряемым в соответствии с назначением имущества. Основным квалифицирующим признаком договора пожертвования, выделяющим его из договора дарения, является общеполезная цель, на осуществление которой направлена безвозмездная передача имущества или имущественных прав. Следовательно, получение социального налогового вычета предусматривает четкую формулировку назначения использования сделанного пожертвования.
Ст. 219 НК РФ не содержит ограничений для получения налогоплательщиком социального налогового вычета в случае, если налогоплательщик является работником некоммерческой организации, в пользу которой он совершил пожертвование (Письмо Минфина России от 09.08.2013 № 03-04-05/32319 [3]).
Налогоплательщик, оказавший благотворительную помощь муниципальной ветеринарной клинике, являющейся некоммерческой организацией, вправе претендовать на получение социального налогового вычета (Закон РФ от 14.05.1993 № 4979-1 «О ветеринарии»: под ветеринарией понимается область научных знаний и практической деятельности, направленных на предупреждение болезней животных и их лечение, выпуск полноценных и безопасных в ветеринарном отношении продуктов животноводства и защиту населения от болезней, общих для человека и животных).
Если религиозная организация получает пожертвования, более рациональным является перечисление денежных средств на расчетный счет, что позволит определить величину пожертвования от конкретного физического лица.
Налогоплательщик имеет право на применение указанного социального налогового вычета при условии документального подтверждения расходов. Физическое лицо может с номера мобильного телефона в течение налогового периода отправлять SMS-сообщения на указанные в средствах массовой информации короткие телефонные номера благотворительных фондов с целью сбора средств для лечения больных детей. Документами, подтверждающими расходы, могут являться: документ сотового оператора, подтверждающий принадлежность телефонного номера налогоплательщику; справка сотового оператора о сумме, фактически перечисленной со счета, принадлежащего налогоплательщику-абоненту, и о получателе указанной суммы (Письмо ФНС России от 22.11.2012 № ЕД-4-3/19630@ [5]). Также вычет предоставляется при соответствии благополучателя-фон-да критериям, предусмотренным для организаций положениями пп. 1 п. 1 ст. 219 НК РФ (в частности, указанная информация может быть получена с официального сайта благотворительного фонда).
Относительно пожертвований, перечисленных налогоплательщиком в библиотеку, право воспользоваться социальным налоговым вычетом возникает в зависимости от того, является ли библиотека некоммерческой организацией. Библиотека - информационная, культурная, просветительская организация или структурное подразделение организации, располагающие организованным фондом документов и предоставляющие их во временное пользование физическим и юридическим лицам (Федеральный закон от 29.12.1994 № 78-ФЗ «О библиотечном деле» [6]). Необходимо определить, о какой библиотеке идет речь. Только в том случае, если библиотека зарегистрирована в форме некоммерческой организации, можно получить право на социальный налоговый вычет.
По поводу пожертвований музеям, уточним, что музей - это некоммерческое учреждение культуры, созданное собственником для хранения, изучения и публичного представления музейных предметов и музейных коллекций, включенных в состав Музейного фонда Российской Федерации, а также для достижения иных целей, определенных Федеральным законом от 26.05.1996 № 54-ФЗ «О Музейном фонде Российской Федерации и музеях в Российской Федерации» [7].
Для поддержки благотворительности необходимо привести в соответствие положения ст. 219 НК РФ со ст. 582 ГК РФ: все пожертвования в виде денежных средств и (или) вещей в натуральной форме, осуществляемые не только некоммерческим организациям, но и физическим лицам (в т.ч. индивидуальным предпринимателям), при наличии подтверждающих документов (договор пожертвования, квитанция к приходному кассовому ордеру или банковская выписка), а также отчета об их использовании, могут давать право на получение социального налогового вычета. Несмотря на то, что нет обязанности заключать договор пожертвования в письменной форме, целесообразно его заключение в силу конкретизации полученных некоммерческой организацией пожертвований. Кроме того, необходимо уточнить, что пожертвования осуществляются в отношении российских организаций (или резидентов Российской Федерации), что отвечает принципу справедливости налогообложения. При этом рекомендуется отменить предельный размер вычета, который установлен в настоящее время.
Следует определить максимальную величину вычета. Вышеуказанный вычет предоставляется в размере фактически произведенных расходов, но не более 25% суммы дохода, полученного в налоговом периоде и подлежащего налогообложению [8]. То есть максимальная
величина определяется исходя из суммы всех доходов, облагаемых по ставке 13% (кроме доходов от долевого участия и доходов в виде выигрышей, полученных участниками азартных игр и участниками лотерей). При этом не учитываются необлагаемые доходы (суммы материальной помощи, подарков в пределах установленных размеров и т.п.). Перенос неизрасходованного вычета на следующий налоговый период НК РФ не предусмотрен, что также снижает заинтересованность физических лиц в перечислении пожертвований.
Налогоплательщик вправе получить вычет в сумме фактических расходов за обучение ребенка в дошкольном образовательном учреждении вне зависимости от факта получения компенсации.
Если индивидуальный предприниматель проводит уроки самостоятельно в качестве репетитора (в ЕГРИП должны содержаться сведения о ведении образовательной деятельности), а у родителей есть документы, подтверждающие фактически понесенные на обучение ребенка расходы, возможно получить вычет на обучение.
Родители могут получить вычет за образование детей, даже если они учатся дистанционно. Дистанционные образовательные технологии - образовательные технологии, реализуемые в основном с применением информационно-телекоммуникационных сетей при опосредованном (на расстоянии) взаимодействии обучающихся и педагогических работников. Следовательно, определяющее значение имеют не образовательные технологии, используемые для проведения обучения, а факт обучения детей по очной форме обучения.
Однако предоставление социального налогового вычета в сумме фактически произведенных налогоплательщиком-дедушкой расходов на обучение внуков действующим законодательством о налогах и сборах не предусмотрено, хотя это является
упущением. Также проблемой является отсутствие возможности получить налоговый вычет, если женщина находится в отпуске по уходу за ребенком (отсутствуют доходы, облагаемые по ставке 13%).
Целесообразно предусмотреть возможность получения налогового вычета в случае оплаты обучения любым членом семьи (дедушкой, бабушкой, супругом) или иным лицом, подтвердившим родство, в случае отсутствия доходов, облагаемых по ставке 13% в налоговом периоде, которое имеет право на вычет (пример - в настоящее время нет возможности получить вычет на обучение ребенка своей супруги или своего супруга, если ребенок не усыновлен или не удочерен).
Важным является возможность переноса налогового вычета на обучение на тот налоговый период, в котором возникли доходы, облагаемые по ставке 13%, когда жена находится в отпуске по уходу за ребенком или временно не работает, осуществляя уход за детьми школьного возраста.
Целесообразно установить размер вычета в размере фактически произведенных расходов на обучение в целях поддержки лиц, желающих повысить образовательный уровень.
Социальный налоговый вычет на лечение предоставляется в сумме, уплаченной налогоплательщиком в налоговом периоде за услуги по лечению, предоставленные ему медицинскими учреждениями Российской Федерации, а также уплаченной налогоплательщиком за услуги по лечению супруга (супруги), своих родителей и (или) своих детей в возрасте до 18 лет в медицинских учреждениях Российской Федерации, а также в размере стоимости медикаментов (в соответствии с Перечнем лекарственных средств, суммы оплаты которых за счет собственных средств налогоплательщика учитываются при определении суммы социального налогового вычета, утвержденным Постановлением
Правительства Российской Федерации от 19.03.2001 № 201 [9]), назначенных им лечащим врачом, приобретаемых налогоплательщиками за счет собственных средств.
По дорогостоящим видам лечения в медицинских учреждениях Российской Федерации сумма налогового вычета принимается в размере фактически произведенных расходов. Перечень дорогостоящих видов лечения, суммы оплаты которых за счет собственных средств налогоплательщика учитываются при определении суммы социального налогового вычета, утвержден Постановлением Правительства Российской Федерации от 19.03.2001 № 201 [9]. К расходам на дорогостоящее лечение также относится стоимость приобретенных налогоплательщиком необходимых дорогостоящих расходных медицинских материалов - речь идет об эндопро-тезах, искусственных клапанах, хрусталиках и т.п., использованных в ходе лечения; не имеет значения, на каких условиях (платно или бесплатно) медицинской организацией были оказаны медицинские услуги
с использованием указанных медицинских материалов.
Необходимо внесение в пп. 3 п. 1 ст. 219 НК РФ исчерпывающего перечня документов, чтобы не возникало неоднозначных ситуаций при заполнении налоговой декларации.
Вычет сумм оплаты стоимости лечения и (или) уплаты страховых взносов предоставляется налогоплательщику, если лечение производится в медицинских учреждениях, имеющих соответствующие лицензии на осуществление медицинской деятельности, а также при представлении налогоплательщиком документов, подтверждающих его фактические расходы на лечение, приобретение медикаментов или на уплату страховых взносов. При проверке правильности применения социального налогового вычета налоговые органы выделяют страховые схемы (с использованием заключенных договоров страхования), в связи с чем физическому лицу необходимо проверить правильность оформления документов, чтобы избежать нежелательных корректировок [10].
Примечания:
1. Налоговый кодекс Российской Федерации. Часть вторая // Консультант-Плюс. URL: http://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_28165/.
2. Гражданский кодекс Российской Федерации. Часть вторая // Консультант-Плюс. URL: http://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_9027/a0e91c7e19f e89bcaec22682e719eebc0777ba59/.
3. Письмо Минфина России от 09.08.2013 № 03-04-05/32319. URL: https:// www. referent.ru/1/217735.
4. Закон РФ от 14.05.1993 № 4979-1 «О ветеринарии» // КонсультантПлюс. URL: http://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_4438/.
5. Письмо ФНС России от 22.11.2012 № ЕД-4-3/19630@ // КонсультантПлюс. URL: http://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_142230/.
6. Федеральный закон от 29.12.1994 № 78-ФЗ «О библиотечном деле» // КонсультантПлюс. URL: http://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_5434/.
7. Федеральным законом от 26.05.1996 № 54-ФЗ «О Музейном фонде Российской Федерации и музеях в Российской Федерации» // КонсультантПлюс. URL: http://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_10496/.
8. Смирнова Е.Е. Перспективы налогового контроля расходов физических лиц // Вестник Адыгейского государственного университета. Серия «Экономика». 2016. Вып. 1 (175). С. 157-166.
9. Постановление Правительства РФ от 19.03.2001 № 201 «Об утверждении Перечней медицинских услуг и дорогостоящих видов лечения в медицинских учреждениях Российской Федерации, лекарственных средств, суммы оплаты которых
за счет собственных средств налогоплательщика учитываются при определении суммы социального налогового вычета» // КонсультантПлюс. URL: http://www. consultant.ru/document/cons_doc_LAW_30835/.
10. Смирнова Е.Е. Налог на доходы физических лиц: эффективность налогового контроля в Москве // Научное мнение. 2015. № 8. С. 19-21.
References:
1. Tax Code of the Russian Federation. Part Two // ConsultantPlus. URL: http:// www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_28165/.
2. Civil Code of the Russian Federation. Part Two // Consultant Plus. URL: http:// www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_9027/a0e91c7e19fe89bcaec22682e 719eebc0777ba59/.
3. Letter of the Ministry of Finance of Russia of August 9, 2013 No. 03-0405/32319. URL: https://www.referent.ru/y217735.
4. Law of the Russian Federation of May 14, 1993 No. 4979-1 "On Veterinary Medicine" // Consultant Plus. URL: http://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_4438/.
5. Letter of the Federal Tax Service of Russia of November 22, 2012 No. ED-4-3 / 19630 @ // ConsultantPlus. URL: http://www.consultant.ru/document/ cons_doc_LAW_142230/.
6. Federal Law of December 29, 1994 No. 8-FZ "On Librarianship" //ConsultantPlus. URL: http://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_5434/.
7. Federal law dated May 26, 1996 No. 54-FZ "On the Museum Fund of the Russian Federation and Museums in the Russian Federation" // Consultant Plus. URL: http:// www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_10496/.
8. Smirnova E.E. Prospects of tax control of expenditures of individuals // Bulletin of the Adyghe State University. Series "Economics". 2016. Issue 1 (175). Pp. 157-166.
9. Resolution of the Government of the Russian Federation of March 19, 2001 No. 201 "On Approval of the Lists of Medical Services and Costly Treatments in Medical Institutions of the Russian Federation, Medicines, the amounts of which are paid at the expense of the taxpayer's own funds when determining the amount of social tax deduction" // ConsultantPlus. URL: http://www.consultant.ru/document/ cons_doc_LAW_30835/.
10. Smirnova E.E. Individual income tax: the effectiveness of tax control in Moscow // Scientific opinion. 2015. No. 8. Pp. 19-21.
