CC BY
77
НАЛОГИ ПРИ БЕЗВОЗМЕЗДНОЙ ПЕРЕДАЧЕ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ
М. В. ПИВОВАРОВА, Е. В. МЕЛЬНИКОВА,
эксперты службы правового консалтинга ГАРАНТ
В практической деятельности бюджетных организаций возникают обстоятельства, когда приходится безвозмездно принимать или передавать основные средства. Рассмотрим, какие налоги должны заплатить передающая и принимающая стороны.
Так, открытое акционерное общество (ОАО) намерено передать на безвозмездной основе (подарить) федеральному государственному бюджетному учреждению платформу для подачи железнодорожных составов. Решение о безвозмездном получении объектов основных средств будет согласовано с главным распорядителем (распорядителем) бюджетных средств.
Получающая сторона должна заплатить налог на прибыль, налог на имущество и налог на добавленную стоимость.
Налог на прибыль. Безвозмездное получение бюджетным учреждением имущества может осуществляться по договору дарения или по договору пожертвования.
Согласно п. 1 ст. 572 Гражданского кодекса РФ (ГК РФ) по договору дарения одна сторона (даритель) безвозмездно передает или обязуется передать другой стороне (одаряемому) вещь в собственность либо имущественное право (требование) к себе или к третьему лицу либо освобождает или обязуется освободить ее от имущественной обязанности перед собой или перед третьим лицом.
Отношения, возникающие в рамках договора пожертвования, также регулируются гл. 32 «Дарение» ГК РФ, согласно которой в качестве особого вида договора дарения выделяется договор пожертвования. Так, в соответствии с п. 1 ст. 582 ГК РФ пожертвование — это дарение вещи или права в общеполезных целях. При этом пожертвование имущества юридическим лицам может быть обусловлено жертвователем использованием этого
имущества по определенному назначению. При отсутствии такого условия пожертвованное имущество используется одаряемым в соответствии с назначением имущества. Требования к форме договора пожертвования также установлены ст. 574 ГК РФ.
Далее будем исходить из договора дарения. Согласно п. 1 ст. 246 Налогового кодекса РФ (НК РФ) российские организации признаются плательщиками налога на прибыль организаций. При этом объектом обложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком (ст. 247 НК РФ).
Статья 321.1 НК РФ, регулирующая особенности ведения налогового учета бюджетными учреждениями, утратила силу с 01.01.2011. Это означает, что бюджетные учреждения будут исчислять и уплачивать налог на прибыль в общеустановленном порядке в соответствии с гл. 25 НК РФ.
Доходы определяются в соответствии со ст. 248—251 НК РФ на основании данных первичных учетных документов и налогового учета. Расходы, принимаемые в целях налогообложения прибыли, должны соответствовать критериям, предусмотренным ст. 252 НК РФ.
Для целей налогообложения прибыли организаций имущество считается полученным безвозмездно, если его получение не связано с возникновением у получателя обязанности передать имущество или имущественные права передающему лицу (п. 2 ст. 248 НК РФ).
Доходы в виде безвозмездно полученного имущества признаются внереализационными доходами (п. 8 ст. 250 НК РФ, письмо Минфина России от 16.10.2009 № 03-03-06/1/667).
Исключение составляет имущество (работы, услуги), полученное безвозмездно по основаниям, указанным в ст. 251 НК РФ.
Обратите внимание, что в соответствии с п. 8 ст. 250 НК РФ при получении имущества безвозмездно оценка доходов организации осуществляется исходя из рыночных цен, определяемых с учетом положений ст. 40 НК РФ.
При этом определенная с учетом положений ст. 40 НК РФ стоимость имущества для целей налогового учета не может быть ниже определяемой в соответствии с гл. 25 НК РФ остаточной стоимости по амортизируемому имуществу и не может быть ниже затрат на производство (приобретение) по иному имуществу. При этом информация о ценах должна быть подтверждена получателем имущества документально или путем проведения независимой оценки. Такие правила установлены п. 8 ст. 250 НК РФ.
Минфин России в письме от 18.07.2005 № 0302-07/1-190 указал, что налогоплательщик вправе предъявить налоговому органу любые документы для подтверждения соответствия цен товаров (работ, услуг), примененных в сделках, уровню рыночных цен. Исключений из указанного порядка для организаций, имеющих бюджетное финансирование, не имеется (письмо ФНС России от 01.12.2010 № ШС-37-3/16723@).
Таким образом, имущество, полученное учреждением по договору дарения, признается внереализационным доходом.
Налог на имущество. Также следует учитывать, что у получателя могут возникнуть дополнительные обязательства, связанные с уплатой налога на имущество.
Согласно п. 1 ст. 374 НК РФ налогом на имущество организаций облагается движимое и недвижимое имущество, учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета.
Налог на добавленную стоимость (НДС). В целях применения НДС объектом налогообложения признаются следующие операции (п. 1 ст. 146 НК РФ):
— реализация товаров (работ, услуг) на территории РФ, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав. В целях гл. 21 НК РФ передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признается реализацией товаров (работ, услуг);
— передача на территории РФ товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету (в
том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций;
— выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления;
— ввоз товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией.
Таким образом, при безвозмездном получении материальных ценностей объекта обложения НДС у получающей стороны не возникает.
Передающая сторона должна заплатить налог на прибыль и налог на добавленную стоимость.
Налог на прибыль. Передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу на безвозмездной основе признается реализацией только для целей гл. 21 НК РФ (ст. 146 НК РФ).
Глава 25 НК РФ подобных положений не содержит, следовательно, для целей гл. 25 НК РФ безвозмездная передача основных средств не признается реализацией и не является объектом налогообложения по налогу на прибыль (п. 1 ст. 249 НК РФ).
При этом в соответствии с п. 16 ст. 270 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы в виде стоимости безвозмездно переданного имущества (работ, услуг, имущественных прав) и расходов, связанных с такой передачей.
Налог на добавленную стоимость. Согласно подп. 1 п. 1 ст. 146 и п. 1 ст. 39 НК РФ в целях исчисления налога на добавленную стоимость (НДС) передача права собственности на товары (работы, услуги) на безвозмездной основе признается реализацией товаров (работ, услуг) и является объектом налогообложения.
Вместе с тем в соответствии с п. 2 ст. 146 НК РФ не признаются объектом обложения НДС операции, указанные в п. 3 ст. 39 НК РФ.
Подпунктом 3 п. 3 ст. 39 НК РФ предусмотрено, что не признается реализацией товаров, работ или услуг передача основных средств, нематериальных активов и (или) иного имущества некоммерческим организациям на осуществление основной уставной деятельности, не связанной с предпринимательством.
Согласно п. 3 ст. 50 ГК РФ юридические лица, являющиеся некоммерческими организациями, могут создаваться в форме потребительских кооперативов, общественных или религиозных организаций (объединений), учреждений, благотворительных и иных фондов, а также в других формах, предусмотренных законом. Учреждением признается некоммерческая организация, создан-
ная собственником для осуществления управленческих, социально-культурных или иных функций некоммерческого характера (п. 1 ст. 120 ГК РФ). Государственное или муниципальное учреждение может быть бюджетным, автономным или казенным учреждением (п. 2 ст. 120 ГК РФ).
Таким образом, бюджетное учреждение является некоммерческой организацией. Следовательно, передача основных средств бюджетным учреждениям на осуществление основной уставной деятельности, не связанной с предпринимательской деятельностью, реализацией не признается.
Обратите внимание, что при не облагаемой НДС передаче имущества НДС, ранее принятый к вычету по данному имуществу, учтенному в качестве основного средства, подлежит восстановлению в размере суммы, пропорциональной остаточной (балансовой) стоимости основного средства без учета переоценок (подп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ). Восстановление сумм налога производится в том налоговом периоде, в котором основные средства были переданы. При этом суммы НДС, подлежащие восстановлению, могут быть учтены в составе расходов. Датой осуществления прочих расхо-
дов признается дата начисления налога (подп. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ, письмо Минфина России от 19.08.2008 № 03-03-06/1/469).
Аналогичные правила применяются и к товару, с той лишь разницей, что восстановлению подлежит вся сумма НДС, ранее принятая к вычету.
Список литературы
1. Гражданский кодекс РФ (часть первая): Федеральный закон от 30.11.1994 № 51-ФЗ.
2. Гражданский кодекс РФ (часть вторая): Федеральный закон от 26.11.1996 № 14-ФЗ.
3. Налоговый кодекс РФ (часть первая): Федеральный закон от 31.07.1998 № 146-ФЗ.
4. Налоговый кодекс РФ (часть вторая): Федеральный закон от 05.08.2000 № 117-ФЗ.
5. Письмо ФНС России от 01.12.2010 № ШС-37-3/16723@.
6. Письмо Минфина России от 16.10.2009 № 03-03-06/1/667.
7. Письмо Минфина России от 18.07.2005 № 03-02-07/1-190.
8. Письмо Минфина России от 19.08.2008 № 03-03-06/1/469.
