Модель формирования капитальных затрат на приобретение и создание объектов основных средств: новый взгляд Текст научной статьи по специальности «Экономика и бизнес»

22

ВЕСТИ НАУЧНЫХ ДОСТИЖЕНИЙ.

УДК 657.421.1

Дата направления в редакцию: 02-12-2019 Дата рецензирования: 03-12-2019 Дата публикации: 15-12-2019

Байрамова Зиля Тагировна

магистрант кафедры Учета, анализа и аудита Казанский (Приволжский) федеральный

университет e-mail: zilya270695@mail.ru

Лыжова Анна Валерьевна

к.э.н, доцент кафедры Учета, анализа и аудита Казанский (Приволжский) федеральный

университет e-mail: anna.goshunova@mail.ru

Bairamova Zilia Tagirovna

Student of Masters program "Accounting, Analysis and Audit" Kazan Federal University E-mail: zilya270695@mail.ru

Lyzhova Anna Valeryevna

PhD, Associate Professor of the Department of Accounting, Analysis and Audit Kazan Federal University E-mail: anna.goshunova@mail.ru

МОДЕЛЬ ФОРМИРОВАНИЯ КАПИТАЛЬНЫХ ЗАТРАТ НА ПРИОБРЕТЕНИЕ И СОЗДАНИЕ ОБЪЕКТОВ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ: НОВЫЙ ВЗГЛЯД

MODEL OF CAPITAL EXPENDITURES' FORMATION FOR ACQUISITION AND CONSTRUCTION OF FIXED ASSETS: THE NEW VIEW

Аннотация (на рус). В статье предложена модель формирования капитальных затрат на приобретение (создание) основных средств, которая позволит обеспечить точность формирования первоначальной стоимости основных средств и будет способствовать достижению достоверности отражения информации об объектах основных средств в бухгалтерской (финансовой) отчетности организации.

Ключевые слова: основные средства, капитальные затраты, затраты по займам, инвестиционный актив, приобретение основного средства, ликвидационная стоимость.

Abstract (in Eng). This article provides information about the model of capital expenditures 'formation for acquisition and generation of fixed assets, which will help to form the historical cost of fixed asset and will assist to achieve the reliability of the disclosure of information about fixed assets in the financial statements of the organization.

Keywords: fixed assets, capex, borrowing costs, investment property, acquisition of fixed asset, residual value.

Отечественным законодательством установлены различные требования к определению первоначальной стоимости объектов основных средств, которые зависят от канала поступления (приобретение, сооружение и изготовление, внесение учредителями в счет их вкладов в уставный капитал, получение по договору дарения и др.).

В бухгалтерском учете первоначальной стоимостью объектов основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, за исключением возмещаемых налогов. При этом к фактическим затратам относят покупную стоимость,

расходы, связанные с доставкой объекта и приведением его в состояние, пригодное для использования, суммы, уплачиваемые организациям за осуществление работ по договору строительного подряда, стоимость информационных и консультационных услуг, связанных с приобретением объекта, таможенные пошлины и сборы, невозмещаемые налоги, вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, и иные затраты, непосредственно связанные с приобретением или сооружением объекта.

Таким образом, все прямые затраты на приобретение актива могут быть включены в его фактическую стоимость. Стои-

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ, ЛНЛЛИЙ И ЛУДИТ. N 1. 2019 г. мость основных средств, произведенных организацией, определяется на основе тех же принципов.

Как отмечают Л.В. Пономарева и Н.Д. Стельмашенко, ни в международных стандартах, ни в российских положениях по бухгалтерскому учету не установлены однозначные правила о том, какие именно затраты следует считать затратами, непосредственно связанными с приобретением основного средства. В стандартах содержатся лишь примерные перечни того, что может включаться в стоимость данного актива [3, с. 88].

Анализируя требования МСФО и национальных учетных стандартов, можно выявить различия в составе капитализируемых затрат, формирующих стоимость объектов основных средств. Следует отметить, что, в целом, в международной и отечественной практике сформировался единый подход к формированию первоначальной стоимости основных средств, к различиям же следует отнести включение в первоначальную стоимость расчетной суммы затрат на демонтаж и вывоз оборудования по правилам МСФО, на восстановление земельного участка после окончания работ, а также первичных операционных убытков, понесенных до достижения показателей эксплуатации основного средства.

Перечисленные затраты участвуют и в формировании ликвидационной стоимости основного средства, которая в МСФО (IAS) 16 определяется как рыночная стоимость объекта в конце предполагаемого периода его использования за вычетом ожидаемых затрат по ликвидации. Показатель ликвидационной стоимости является расчетной величиной, его значение определяется на основе приближенных расчетов.

Перечень указанных выше затрат свидетельствует о том, что они должны найти свое место в классификации капитализируемых затрат, образующих первоначальную стоимость основного средства. При

_ 23

этом необходима полная и достоверная информация о процессе получения этого объекта. Полнота учетной информации базируется на следующих условиях:

- отражение в учете всех событий (фактов хозяйственной жизни), которые вызвали возникновение расходов, связанных с основными средствами;

- по каждому из событий формируются сведения, подтверждающие объективную необходимость расходов для получения объекта;

- по расходам, отнесенным к объективно необходимым, должна иметься информация, позволяющая оценить их размер.

Достоверность учетной информации о первоначальной стоимости объекта основных средств обусловлена документированием всех затрат, которые квалифицированы как объективно необходимые.

Методические подходы по формированию первоначальной стоимости основного средства должны основываться на принципах бухгалтерского учета, важнейшими из которых являются принципы осмотрительности, полноты, достоверности и принцип временной определенности фактов хозяйственной деятельности (принцип соответствия расходов предполагаемым доходам) [4, с. 36].

Классификация затрат, участвующих в формировании первоначальной стоимости основных средств, традиционно основывается на модели учета капитальных затрат. Нами предложена модель формирования капитальных затрат на приобретение и создание объектов основных средств, которая обеспечит точность формирования первоначальной стоимости основных средств и будет способствовать достижению следующих целей:

а) представление в бухгалтерском балансе первоначальной стоимости основного средства как осмотрительной оценки предполагаемой величины тех экономических выгод, которые могут быть получены от его использования;

24 _

б) представление в отчете о финансовых результатах соотношения совокупных затрат, связанных с получением (созданием) основного средства, с обусловленными этим объектом доходами по мере того, как будут получены воплощенные в объекте экономические выгоды.

Затраты, связанные с формированием стоимости основных средств, по нашему мнению, следует разделять на первичные (которые были осуществлены при формировании самого основного средства) и вторичные затраты (которые будут осуществлены при ликвидации основного средства). В составе первичных затрат следует выделять:

а) обязательные затраты, обеспечивающие объекту основных средств свойства и характеристики, которые существенны при его использовании;

б) добавочные обязательные затраты -затраты, которые обязательны и неизбежны для приобретения (создания) основного средства;

в) добавочные необязательные затраты, обусловленные сложившимися обстоятельствами при приобретении (создании) объекта.

В процессе формирования первоначальной стоимости объекта основных средств необходимо ориентироваться на обязательные и добавочные обязательные затраты, так как именно они могут служить мерой объективной оценки объекта. Соответственно происходит достижение первой цели.

Включение в первоначальную стоимость основного средства добавочных необязательных затрат может стать причиной различий в текущей оценке (величине стоимости) одинаковых объектов и, следовательно, необоснованного влияния на величину амортизационных расходов.

Указанный подход к формированию оценки объекта (т.е. к определению состава капитальных затрат) в бухгалтерском учете следует применять, например,

ВЕСТИ НАУЧНЫ1Х ДОСТИЖЕНИЙ. при решении вопросов о включении в его первоначальную стоимость затрат на необязательное страхование, процентов по кредитам и займам. Эти исходные (первоначальные) затраты обеспечивают приобретение (создание) объекта, т.е. придают ему те свойства и характеристики, которые позволяют использовать его в качестве источника экономических выгод. Такие затраты следует относить к особой категории и в учетной политике установить целесообразность их включения в состав первоначальной стоимости объектов.

Данный подход не входит в противоречие с требованиями российских и международных стандартов учета.

Так, согласно ПБУ 15/2008 в стоимость инвестиционного актива включаются проценты, полагающиеся к оплате зай-модавцу (кредитору), непосредственно связанные с приобретением, сооружением и (или) изготовлением инвестиционного актива. Проценты, причитающиеся к оплате займодавцу (кредитору), включаются в стоимость инвестиционного актива и подлежат признанию в бухгалтерском учете при наличии следующих условий [2, с. 24]:

- расходы по приобретению, сооружению и (или) изготовлению инвестиционного актива;

- расходы по займам, связанные с приобретением, сооружением и (или) изготовлением инвестиционного актива;

- запущена работа по приобретению, сооружению и (или) изготовлению инвестиционного актива.

Согласно МСФО (IAS) 23 организация должна начать капитализацию затрат по займам как части себестоимости актива, отвечающего определенным требованиям, на дату начала капитализации. Дата начала капитализации - это дата выполнения предприятием всех следующих условий впервые [5, с. 571]:

- понесены затраты по данному активу;

- понесены затраты по займам;

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ, АНАЛИЗ И АУДИТ. N 1. 2019 г.

- выполняется работа, необходимая для подготовки актива к использованию по назначению или к продаже.

В состав вторичных затрат (осуществляемые при ликвидации основного средства) необходимо включать следующие:

а) обязательные вторичные затраты, т.е. непосредственно обусловленные самим фактом получения объекта или его использования (затраты на ликвидацию (демонтаж и вывоз) объекта, требуемые законодательно, рекультивацию территории и восстановление экологии);

б) дополнительные вторичные затраты, т.е. необходимые для получения экономических выгод в связи с выбытием объекта (например, затраты на придание объекту товарного вида, а также демонтаж и доставку его покупателю).

Обязательные вторичные затраты осуществляются организацией в соответствии с производственной необходимостью, что является основанием для их включения в

_ 25

состав первоначальной стоимости объекта. Дополнительные вторичные затраты не следует включать в стоимость объекта, поскольку эти затраты в соответствии с принципом соотнесения доходов и расходов покрываются экономическими выгодами от его выбытия.

Данные рассуждения базируются на принципе импаритета, обоснованном Й. Бегте в научном труде «Балансоведение», суть которого состоит в том, что будущее негативное воздействие на прибыль компании следует предвосхитить в отчетном периоде, отразив его в качестве расходов в отчете о финансовом результате текущего года [1, а 112].

Бухгалтерские записи по учету приобретения объекта основных средств, составленные в соответствии с разработанной нами моделью формирования его первоначальной стоимости на основе предложенной классификации капитализируемых затрат, представлены в таблице 1.

Содержание операции Дебет Кредит Сумма, руб.

Обязательные затраты

1. Принят к оплате счет поставщика за приобретенное оборудование: - покупная стоимость 08 60 100 000

- сумма НДС по приобретенному основному средству 19 60 20 000

2. Принят к оплате счет специализированной организации за произведенный монтаж оборудования 08 60 50 000

- сумма НДС по монтажным работам 19 60 10 000

Добавочные обязательные затраты

Принят к оплате счет транспортной организации за доставку оборудования 08 60 12 500

- сумма НДС по доставке 19 60 2 500

Добавочные необязательные затраты

4. Принят к оплате счет консультационной организации за услуги по подбору оборудования и его поставщика 25 60 12 000

- сумма НДС по консультационным услугам 19 60 2 400

Обязательные вторичные затраты

5. На основе расчета инженерной службы определена стоимости предполагаемых затраты на ликвидацию (демонтаж и вывоз) оборудования 08 96 36 000

Оприходование основного средства и оплата поставщикам

6. Введено оборудование в эксплуатацию по первоначально стоимости 01 08 198 500

7. Оплачены счета поставщиков за оборудование и дополнительные работы и услуги 60 51 209 400

Таблица 1

Бухгалтерские записи по формированию первоначальной стоимости основного средства на основе классификации капитализируемых затрат

26 _

Таким образом, предложенный нами подход по классификации капитализируемых затрат позволяет более точно формировать первоначальную стоимость основных средств при поступлении в

ВЕСТИ НАУЧНЫХ ДОСТИЖЕНИЙ.

организацию и обеспечивает сближение требований по оценке данных объектов, установленных отечественными и международными учетными стандартами.

Библиография

1. Бетге Й. Балансоведение: Пер. с нем. / Науч. ред. В. Д. Новодворский. / Й. Бетге - М.: Бухгалтерский учет, 2000. - 454 с.

2. Гошунова, А. В. Сравнительная характеристика учета затрат по займам в соответствии с МСФО 23 и ПБУ 15/2008 // Казанский социально-гуманитарный вестник. / А. В. Гошунова, А. А. Тюрина - 2017. - № 4 (27). - 23-27 с.

3. Пономарева, Л. В. Современные подходы к оценке стоимости основных средств в бухгалтерской (финансовой) отчетности// Актуальные проблемы экономики, социологии и права. / Л. В. Пономарева, Н. Д. Стельмашенко - 2014. - №1. - 88-91 с.

4. Kulikova L.I. Interpretation of corporate assets in line with accounting concepts // Международный бухгалтерский учет. - 2016. - № 21 (411). - С. 36-45.

5. Kulikova L.I., Druzhilovskaya T.U., Druzhilovskaya E.S. Challenges of the practical application of international accounting standard on property, plant and equipment by russian companies // Journal of Engineering and Applied Sciences. - 2018. - Т. 13, № 3. - С. 569-574.

References (transliterated)

1. Betge J. Balansovedenie: Per. s nem. / Nauch. red. V.D. Novodvorskij. - M.: Buhgalterskij uchet, 2000. -454 s.

2. Goshunova A.V., Tyurina A.A. Sravnitel'naya harakteristika ucheta zatrat po zajmam v sootvetstvii s MSFO 23 i PBU 15/2008 // Kazanskij social'no-gumanitarnyj vestnik. - 2017. - № 4 (27). - S. 23-27.

3. Ponomareva L. V., Stel'mashenko N. D. Sovremennye podhody k ocenke stoimosti osnovnyh sredstv v buhgalterskoj (finansovoj) otchetnosti// Aktual'nye problemy ekonomiki, sociologii i prava. - 2014. - №1. - S. 88-91.

4. Kulikova L.I. Interpretation of corporate assets in line with accounting concepts // Mezhdunarodnyj buhgalterskij uchet. - 2016. - № 21 (411). - S. 36-45.

5. Kulikova L.I., Druzhilovskaya T.U., Druzhilovskaya E.S. Challenges of the practical application of international accounting standard on property, plant and equipment by russian companies // Journal of Engineering and Applied Sciences. - 2018. - T. 13, № 3. - S. 569-574.

© З.Т. Байрамова, А.В. Лыжова, 2019

Ссылка на статью: Байрамова З.Т., Лыжова А.В. - Модель формирования капитальных затрат на приобретение и создание объектов основных средств: новый взгляд // Вести научных достижений. Бухгалтерский учет, анализ и аудит. - 2019. - №1. - С. 22-26. DOI: 10.36616/2713-1726-2019-1-22-26 URL: https://vestind.ru/journals/accounting/ releases/1-2019/articles?pdfView&page=22