CC BY
41
А.Н. Колесникова
преподаватель кафедры сервиса и туризма, Кубанский социально-экономический институт
A.N. Kolesnikova lecturer in service and tourism, Kuban Social and Economic Institute [email protected], 89883794007)
МЕЖДУНАРОДНЫЕ И НАЦИОНАЛЬНЫЕ ПРОБЛЕМЫ ОРГАНИЗАЦИИ ВНУТРЕННЕГО КОНТРОЛЯ И АУДИТА
Аннотация. В статье рассмотрена и обоснована необходимость внутреннего контроля для любой организации. Отсутствие полноценной системы внутреннего контроля приводит к тому, что проверка деятельности проводится либо в рамках аудита, либо в рамках ежегодной проверки один раз в год ревизионной комиссией финансово-хозяйственной деятельности общества.
Annotation. The article describes and justifies the need for internal controls for any organization. Absence of an adequate system of internal control leads to the fact that checking the activity conducted by or within the framework of the audit, or in the framework of the annual audit once a year the audit Commission, financial and economic activities.
Ключевые слова: система внутреннего контроля, аудит, ревизионная комиссия, финансово-хозяйственная деятельность, биржа.
Keywords: system of internal control, audit, the audit Commission, financial and economic activity of the exchange.
Множество компаний по всему миру страдает от неэффективного использования разного рода ресурсов - людских, финансовых, материальных, от недостатка необходимой для принятия правильных решений информации, непреднамеренного и преднамеренного искажения отчетности, прямого мошенничества со стороны персонала и управляющих. Подобных проблем можно избежать путем создания внутри самих компаний эффективной системы внутреннего контроля.
Несмотря на то, что система внутреннего контроля (СВК) является неотъемлемой частью системы управления любой организацией, нормативно определенных требований к ее организации не существовало до конца XX века ни в России, ни за рубежом [1].
Череда международных скандалов, связанных с недобросовестной работой внешних аудиторов, выдачей заведомо ложных заключений об отчетности организаций-банкротов, привела к повышению актуальности проблемы организации внутреннего аудита и иных форм контроля.
С 1996 года по 2002 год на Западе произошло 673 крупных банкротства, и в 54% случаев аудиторы выдавали положительные заключения о состоянии дел несостоятельных компаний вплоть до момента банкротства.
Пять из семи крупнейших банкротств последнего времени, включая Enron, Global Crossing Ltd. и Kmart Corp., последовали практически сразу после того, как были опубликованы годовые отчеты компаний с положительными оценками аудиторов. А одна компания -производитель программного обеспечения
System Software Associates Inc. - получила положительное заключение аудиторской компании (KPMG) в то время, когда в отношении нее комиссия по ценным бумагам и биржам США (Securitiesand Exchange Commission - SEC) вела расследование по подозрению в крупных финансовых фальсификациях.
В результате десяти крупнейших банкротств, произошедших в течение 1998-2002 годов, акционеры потеряли в общей сложности 119,8 млрд долларов.
Наиболее существенные из нормативных положений содержатся в Sarbanex-OxleyAct, а также COSO Report и TurnbullReport. В соответствии со ст. 906 Sarbanex-OxleyAct, компании, которые желают разместить свои акции илив-зять кредит на международных рынках, должны создать соответствующую систему внутреннего контроля. Закон Сарбейнса-Оксли (Sarbanes-OxleyAct) представляет собой законодательный акт о ценных бумагах, принятый в США в 2002 г. Он затрагивает ряд важных вопросов, имеющих первоочередное значение для компаний, которые размещают свои акции на фондовых рынках (публичных компаний), независимо от того, образованы они в США или в других странах. Закон предусматривает значительное повышение ответственности топ-менеджеров за состояние системы внутреннего контроля и достоверность финансовой отчетности. Функции такой системы могут выполнять Комитет внутреннего аудита и службы внутреннего аудита.
Так, в соответствии с требованиями Закона Сарбейнса-Оксли и других нормативных документов, выпущенных или одобренных Комиссией по ценным бумагам и биржам США
(SEC) либо Советом по надзору за отчетностью компаний (РСАОВ), а именно согласно п. 404 «Оценка руководством системы внутреннего контроля» Закона руководство компании должно ежегодно проводить оценку эффективности внутреннего контроля за процессом составления финансовой отчетности, отчитываться о результатах оценки и привлекать независимых аудиторов для проведения аудита оценки. Система внутреннего контроля должна отвечать стандартам COSO - Комитета спонсорских организаций Комиссии Трэдуэя. Эти требования распространяются на компании, которые имеют акции или долговые ценные бумаги, зарегистрированные в Комиссии США по ценным бумагам и биржам в соответствии с Законом 1934 г. о фондовых биржах, и акции которых торгуются на американских фондовых биржах.
Приблизительно такие же требования выдвигаются и если компания размещает свои акции на Лондонской бирже. Российские организации проявляют все больший интерес к первичному выпуску акций и облигаций и на фондовом рынке Великобритании. Для проведения эмиссии и включения в листинг Лондонской фондовой биржи компания-эмитент должна отвечать ряду требований в сфере корпоративного управления и внутреннего контроля.
Эти требования сформулированы в Объединенном кодексе корпоративного управления (Combined Codeof Corporate Governance) в виде принципов лучшей практики, которым должна удовлетворять компания. Ежегодно в составе годового отчета компания-эмитент раскрывает соответствие требованиям Кодекса, в том числе способы выполнения отдельных принципов либо причины, по которым такие принципы не выполняются [2].
В конце ХХ-го века потребности в снижении риска инвесторов, осуществляющих вложения в корпоративные финансовые активы, привели к тому, что в 1985 г. в США при участии и на средства пяти профессиональных саморегулируемых организаций:
- американского института сертифицированных общественных бухгалтеров - AICPA (American Institute of Certified Public Accountants);
- американской Ассоциации по учету и отчетности - ААА (American Accounting Association);
- институтафинансовыхуправляющих -FEI (Financial Executives Institute);
- институтавнутреннихаудиторов - IIA (Institute of Internal Auditors);
- институтауправленческогоучета - IMA (Institute of Management Accountants).
Была создана национальная комиссия по борьбе с недостоверной финансовой отчетностью, известная по имени своего первого пред-
седателя Джеймса С. Тредуэя (James C. Treadway) как Комиссия Тредуэя.
Результат работы этой комиссии был представлен общественности в1992 г. под названием «Интегрированная концепция внутреннего контроля» (Internal Control - Integrated Framework), которую принято называть по наименованию комитета-организатора - Комитета спонсорских организаций Комиссии Тредуэя (Committee of Sponsoring Organizations of the Treadway Commission - COSO) - концепцией COSO, моделью COSO или просто COSO.
Модель COSO была особенно важна тем, что акцент в ней был сделан на ответственности руководства предприятия за состояние внутреннего контроля. Согласно COSO внутренний контроль - это процесс, осуществляемый высшим органом предприятия, определяющим его политику (например, советом директоров, который представляет владельцев компании), его управленческим персоналом высшего уровня (менеджментом) и всеми другими сотрудниками, который в достаточной и оправданной мере обеспечивает достижение предприятием следующих целей:
- целесообразности и финансовой эффективности деятельности (включая сохранность активов);
- достоверности финансовой отчетности;
- соблюдения требований законодательства и регулирующих органов.
Одним из основных постулатов COSO является прямая ответственность как совета директоров, так и менеджмента за создание и обеспечение эффективного осуществления ориентированного на риски внутреннего контроля предприятия.
СВК действует регулярно, а не эпизодически. В то время как ревизионная комиссия проводит проверки раз в год в обязательном порядке, а также во всякое время по инициативе ревизионной комиссии (ревизора) общества, решению общего собрания акционеров, совета директоров (наблюдательного совета) общества или по требованию акционера (акционеров) общества, владеющего в совокупности не менее чем 10 процентами голосующих акций общества.
Отсутствие полноценной системы внутреннего контроля приводит к тому, что проверка деятельности проводится либо в рамках аудита, либо в рамках ежегодной проверки один раз в год ревизионной комиссией финансово-хозяйственной деятельности общества. Для собственников уже недостаточно время от времени получать информацию о состоянии дел в компании. Гораздо важнее иметь оперативные данные об отклонениях от поставленных целей и своевременно реагировать на них. Именно поэтому независимо от законодательных требова-
ний многие российские компании создают собственные СВК. При этом самые дальновидные уже сегодня руководствуются методикой COSO, которая в обозримом будущем может перешагнуть российские границы.
Принципы COSO и легли в основу новой редакции международных стандартов аудита (далее - МСА), появившихся после 2001 г. Дело в том, что первой неизбежной реакцией западных аудиторов на усиление предъявляемых к ним требований стало увеличение стоимости аудиторских услуг. Внесение изменений в стандарты потребовалось для того, чтобы повысить эффективность работы аудиторов и несколько снизить их трудозатраты без снижения качества работы, что позволило бы избежать слишком резкого скачка аудиторских гонораров.
Реализация подобных мер в рамках МСА выразилась в разработке стандартов, которые должны обеспечивать учет качества внутреннего контроля аудируемых лиц, способности СВК предотвратить существенные искажения финансовой отчетности. Новые стандарты ISA 315 «Понимание деятельности экономического субъекта и его среды и оценка рисков существенного искажения» и ISA 330 «Аудиторские процедуры, выполненные в ответ на оцененные риски» увязывают оценку аудиторских рисков и аудиторские процедуры по оцененным рискам с анализом надежности СВК аудируемых лиц с точки зрения возможного искажения финансовой отчетности. Международная федерация бухгалтеров ввела эти МСА в действие для аудиторских проверок за отчетные периоды, начинающиеся после 15 декабря 2004 г. Принятие данных стандартов привело к внесению дополнений и поправок практически во все МСА.
Обязанности аудитора в части изучения и анализа СВК клиента претерпели в новых МСА определенные изменения. Рассмотрим, как выглядит соответствующая формулировка в старом МСА 400, в подготовленном на его основе российском ПСАД № 8, посвященном аудиторским рискам и системе внутреннего контроля, и в новом ISA 315 в таблице 1 (Приложение А).
Можно убедиться, что если в «старых» стандартах СВК определяется как совокупность мероприятий, в которых, в первую очередь, заинтересован сам экономический субъект, то в новой редакции акцент сделан на непрерывности процесса, а также надежности составляемой клиентом финансовой отчетности и соответствии ее применяемым законам и нормам, а также на возможности руководителей предприятия снижать с помощью СВК бизнес-риски.
Новые МСА рассматривают пять составляющих СВК; изменились и названия существовавших ранее составных частей. Такое изменение классификации связано с тем, что на развитие МСА оказывает существенное влияние сис-
тема аудита, принятая в США, и именно американскими аудиторскими стандартами была предусмотрена такая классификация составных частей СВК.
На сегодняшний день, в частности в крупных фирмах, существуют службы внутреннего контроля. И немало руководителей предприятий, где таких подразделений еще нет, задумываются об их создании.
Сегодня службы внутреннего аудита существуют во многих средних и крупных компаниях. И немало руководителей предприятий, где таких подразделений еще нет, задумываются об их создании. Растущий интерес к внутреннему аудиту обусловлен рядом факторов:
1) внутренний аудит является одним из немногих доступных и в то же время недооцененных ресурсов, правильное использование которого может повысить эффективность компании;
2) череда громких корпоративных скандалов, прокатившихся по США и Западной Европе, показала, что институт внешнего аудита может давать серьезные сбои, вследствие чего терпят банкротства даже крупнейшие компании;
3) внутренний аудит становится привлекательным для собственников компаний, которые отходят от непосредственного ведения дел, передавая бразды правления профессиональным менеджерам.
Кроме того, к факторам, побуждающим компании к организации внутреннего аудита, в российских условиях добавляется еще желание собственников и менеджмента упорядочить бизнес-процессы фирмы. Ведь в ряде случаев это может привести к весьма существенной экономии средств.
Потребность во внутреннем аудите возникает на крупных предприятиях в связи с тем, что высшее руководство не занимается повседневным контролем деятельности организации и низших управленческих структур. Внутренний аудит дает информацию об этой деятельности и подтверждает достоверность отчетов менеджеров. Внутренний аудит необходим главным образом для предотвращения потери ресурсов и осуществления необходимых изменений внутри предприятия.
Растущий интерес к внутреннему аудиту в мире обусловлен рядом факторов. Во-первых, внутренний аудит является одним из немногих доступных на данный момент и в то же время недооцененных ресурсов, правильное использование которых может повысить эффективность компании. Во-вторых, череда громких корпоративных скандалов, прокатившихся по США и Западной Европе, дала основания считать, что институт внешнего аудита может давать серьезные сбои, вследствие которых терпят банкротства даже крупнейшие фирмы. В-третьих, нали-
чие в компании хорошего корпоративного управления, одним из неотъемлемых звеньев которого становится внутренний аудит, - положительный сигнал для потенциальных инвесторов и кредиторов, повышающий инвестиционную привлекательность компании.
В российских условиях к вышеназванным факторам добавляется ряд других. Прежде всего, это желание собственников и менеджмента упорядочить структуру и организацию бизнес-процессов, что может привести к существенной экономии средств компании. Кроме того, наличие внутреннего аудита становится весьма акту-
альным для собственников-управленцев, которые отходят от непосредственного ведения дел на фирме, передавая бразды правления в руки профессиональных менеджеров. Наконец, планы выхода в краткосрочной или среднесрочной перспективе на международные рынки капитала диктуют компаниям необходимость создания служб внутреннего аудита. В частности, правила крупнейших фондовых бирж предусматривают наличие в компании внутреннего аудита как обязательное условие внесения ценных бумаг компании в котировальные списки биржи.
Таблица 1. - Сопоставление определений и составных частей системы внутреннего контроля_
Название стандарта МСА 400 «Оценка рисков и внутренний контроль» (не применяется с 2005 года) ФПСАД № 8 «Понимание деятельности аудируемого лица, среды, в которой она осуществляется, и оценка рисков существенного искажения аудируемой финансовой (бухгалтерской) отчетности» ISA 315 «Понимание деятельности экономического субъекта и его среды и оценка рисков существенного искажения»
Определение системы внутреннего контроля (СВК), регламентируемое стандартом СВК включает всю политику и процедуры (средства внутреннего контроля), принятые руководством субъекта для содействия в реализации целей руководства, предусматривающих, насколько это практически выполнимо, упорядоченное и эффективное ведение бизнеса, включая строгое следование политике руководства, обеспечение сохранности активов, предотвращение и обнаружение фактов мошенничества и ошибок, аккуратность и полноту бухгалтерских записей, а также своевременную подготовку достоверной финансовой информации Термин «СВК» означает совокупность организационных мер, методик и процедур, используемых руководством аудируемого лица в качестве средств для упорядоченного и эффективного ведения финансово-хозяйственной деятельности, обеспечения сохранности активов, выявления и предотвращения ошибок и искажения информации, а также своевременной подготовки достоверной финансовой (бухгалтерской) отчетности Внутренний контроль - процесс, который формируют и задействуют лица, наделенные руководящими полномочиями, руководство и другой персонал, чтобы обеспечить разумную уверенность с точки зрения обеспечения надежности финансовой отчетности, эффективности и результативности операций и соответствия их применяемым законам и нормам. Таким образом, внутренний контроль формируется и применяется для предотвращения выявленных бизнес-рисков, которые угрожают достижению любой из этих целей
Составные части СВК 1) Контрольная среда 2) Процедуры контроля 1) Контрольная среда 2) Процедуры контроля 1) Информационные системы, связанные с процедурами контроля 2) Контрольная среда 3) Контрольные действия 4) Процесс оценки риска аудируемым лицом 5) Мониторинг средств контроля
Список источников:
1. Андреев В.Д. Систем внутрихозяйственного контроля: основные понятия / В.Д. Андреев, С.В. Черемщанов // Аудиторские ведомости. - 2004. - № 2. - С. 7-10. [Электронный ресурс]. Доступ из справ.-правовой системы «Гарант».
2. Булгакова Л.И. Аудит в России: механизм правового регулирования [Электронный ресурс] / Л.И. Булгакова. - М.: ВолтерсКлувер, 2005. [Электронный ресурс]. Доступ из справ.-правовой системы
