CC BY
11
дела, служит основанием к отмене приговора. 126
Смягчающие обстоятельства в каждом конкретном случае должны быть исследованы судом, а их признание таковыми - мотивировано в приговоре. 127
Часто деянию или личности преступника присущи свойства, которые, так или иначе, свидетельствуют о пониженной общественной опасности совершенного деяния или личности. Проблема заключается в том, что закон не может предусмотреть все казусы, встречающиеся в практике. Именно поэтому в ст.61 УК РФ имеет место быть часть вторая.
Возможно, такие обстоятельства встречаются реже, однако они так же существенно снижают степень общественной опасности деяния и лица, его совершившего, что о говорит о необходимости их учета в качестве смягчающих обстоятельств.
Выявить смягчающие обстоятельства, не предусмотренные законом -непростая задача судопроизводства. Она предполагает тщательную оценочную деятельность; опыт судьи, его квалификация играют также важную роль.
Использованные источники:
1. Мясников О.А. Сущность и правовая природа смягчающих и отягчающих обстоятельств. // Правоведение. - 2003. - №2.- С. 117.
2. Мясников О.А. Индивидуализация наказания с учётом смягчающих обстоятельств. // Российская Юстиция.- №9.- С.61.
3. Ищенко А.В. Назначение наказания по Уголовному кодексу Российской Федерации. Научно-практическое пособие. М.: Издательство "Юрлитинформ", 2002.- С. 42.
4. Уголовное право России. Часть общая : Учебник для вузов./ Отв. ред. проф. Л.Л.Кругликов.- М.: Издательство БЕК, 2000.- С. 482
5. Российское уголовное право: В 2 т. Т.1. Общая часть / Под ред. проф.Л.В. Иногамовой - Хегай, проф. В.С. Комиссарова, проф.А..И. Рарога. - М.: ИНФРА - М, 2003. - С.469.
Бояринова В.И. студент магистратуры юридический факультет Новосибирский Национальный исследовательский
государственный университет Новосибирский государственный университет, НГУ
Россия, г. Новосибирск
126 Мясников О.А. Индивидуализация наказания с учётом смягчающих обстоятельств. // Российская Юстиция.- №9.- С.61.
127 Российское уголовное право: В 2 т. Т.1. Общая часть / Под ред. проф.Л.В. Иногамовой - Хегай, проф. В.С. Комиссарова, проф.А..И. Рарога. - М.: ИНФРА - М, 2003. - С.469.
КРИТЕРИИ ДОЛЖНОЙ ОСМОТРИТЕЛЬНОСТИ ПРИ ВЫБОРЕ
КОНТРАГЕНТА
В статье исследуются подходы, сложившиеся в судебной практике относительно доктрины должной осмотрительности при выборе контрагента, а также анализируются критерии признания налогоплательщика добросовестным.
Ключевые слова: должная осмотрительность, добросовестность, злоупотребление правом, выбор контрагента, налоговая выгода.
The article examines the approaches developed in the jurisprudence regarding the doctrine of due diligence when choosing a contractor, as well as analysis of the taxpayer's bona fide recognition criteria.
Key words: due diligence, good faith, abuse of rights, choice of contractor, the tax benefit.
Одной из наиболее актуальных категорий в практике арбитражных судов Российской Федерации являются споры о доначислении налоговыми органами налогов в связи с получением налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.
Предоставление налоговой выгоды с экономической точки зрения напрямую зависит от поступления соответствующих денежных средств в бюджет: должен быть сформирован источник дохода. Так, Конституционный суд Российской Федерации в определении от 08.04.2004 N 169-О указал, что в целях соблюдения баланса частных и публичных интересов в сфере налогообложения и обеспечения экономической обоснованности принимаемых к вычету сумм налога налогоплательщик вправе принять к вычету только те суммы налога, которые им фактически уплачены поставщикам. Тем самым обеспечиваются условия для движения эквивалентных по стоимости, хотя и различных по направлению потоков денежных средств, одного - от налогоплательщика к поставщику в виде фактически уплаченных сумм налога, а другого - к налогоплательщику из бюджета в виде предоставленного законом налогового вычета, приводящего либо к уменьшению итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, либо к возмещению суммы налога из бюджета [1].
Распространенная презумпция исходит из наличия добросовестности налогоплательщика в налоговой сфере.
Пункт 7 статьи 3 НК РФ устанавливает важную гарантию, корреспондирующую с положениями Конституции РФ о презумпции невиновности, о том, что все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов).
В соответствии с п. 1 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения
налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее - Постановление № 53) судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.
Недобросовестность налогоплательщика должна быть установлена безусловными и однозначно истолковываемыми доказательствами (Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 30.10.2012 N 09АП-31350/2012).
Между тем, сложившаяся судебная практика зачастую не учитывает сформулированный законодателем критерий добросовестности налогоплательщика.
Безусловно, необоснованное заявление налогоплательщиком налоговой выгоды ведет к потерям бюджета. Однако неполная и необъективная оценка каждой конкретной ситуации фактически приводит к тому, что использование налогоплательщиком своего субъективного права на получение налоговой выгоды противоречит целям налогового законодательства.
Р.С. Фатхутдинов справедливо отмечает, что если налогоплательщик и поставщик не взаимозависимы (не аффилированы), то, как правило, налогоплательщик не может влиять на поведение поставщика, и, следовательно, не должен отвечать за его действия (бездействие). В связи с этим о злоупотреблении правом можно говорить только в том случае, если управомоченное лицо намеренно использует право не в соответствии с его назначением.
Попытка дать определение понятию должной осмотрительности сделана в п. 10 Постановления № 53, согласно которому налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.
Однако как в данном положении, так и в законодательстве и в судебной практике, не обозначен исчерпывающий перечень действий, которых будет достаточно для того, чтобы признать соблюдение налогоплательщиком должной осмотрительности, что и порождает субъективные выводы судов в пользу налоговых органов.
Д. Путилин предлагает в качестве доказательств проявления должной осмотрительности запрашивать у контрагента следующие документы: устав, свидетельство о регистрации, свидетельство о постановке на налоговый
учет, выписку из ЕГРЮЛ (ЕГРИП), протокол общего собрания (выписку из него) о назначении генерального директора, последний сданный баланс и карточку контрагента, в которой он сообщает определенный набор сведений о себе, включая сведения о том, кто имеет право подписывать те или иные финансовые документы [3].
Анализ судебной практики показывает, что особенно остро данная проблема возникает в том случае, когда руководитель организации-контрагента отрицает свою причастность к деятельности организации, а также подписание каких-либо документов кроме тех, которые связаны с созданием организации.
Период Наименование судебного акта Выдержка
Судебная практика 2008-2009 гг. Постановление ФАС СевероЗападного округа от 05.06.2008 по делу N А56-14323/2007 Налоговый орган не доказал, что предприятие знало о подписании спорных документов неуполномоченным представителем. Вышеизложенные нормы права не обязывают налогоплательщика контролировать соблюдение законодательства о налогах и сборах его поставщиками, а также проверять наличие у иного лица поставщика полномочий на подписание договоров, счетов-фактур для предъявления сумм налога к вычету.
Постановление ФАС ЗападноСибирского округа от 16.10.2006 N Ф04-6674/2006(27238-А27-41) по делу N А27-37505/05-2 Не доказан налоговым органом и факт осведомленности общества о подписании выставленных в его адрес счетов-фактур неуполномоченными лицами. Более того, налогоплательщик при заключении договоров на поставку угля предпринял меры по проверке законного существования контрагентов и перед заключением договоров были проверены факты регистрации обществ в едином государственном реестре юридических лиц, которые подтверждены выписками из указанного реестра. При таких обстоятельствах подписание счетов-фактур неуполномоченным лицом не свидетельствует о том, что заключение и исполнение сделок с контрагентами в действительности не производились.
Постановление ФАС СевероЗападного округа от 07.09.2007 по делу N А56-17384/2005 Факт подписания счетов-фактур от имени поставщиков не установленными лицами, а не теми лицами, которые значатся руководителями организаций-контрагентов, сам по себе, вне связи с обстоятельствами, свидетельствующими об осведомленности Общества об этих обстоятельствах, не может служить основанием для отказа в применении налоговых вычетов по НДС со ссылкой на несоблюдение требований статьи 169 НК РФ.
Судебная практика 2015 года Постановление Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 13.10.2015 N Ф01-4087/2015 по делу N А11-11102/2014 Суды пришли к выводам о том, что представленные Обществом документы не подтверждают реальность приобретения товара именно у названных поставщиков (то есть не позволяют однозначно идентифицировать спорных контрагентов в качестве поставщиков товара), содержат недостоверные и противоречивые сведения, поэтому не могут служить основанием для применения вычетов по налогу на добавленную стоимость.
Постановление Арбитражного суда ЗападноСибирского округа от 29.01.2015 N Ф04-14160/2014 по делу N А03-16051/2013 Учитывая, что Обществом не приведено доводов и доказательств, подтверждающих несоответствие выводов суда, содержащихся в постановлении, фактическим обстоятельствам дела, установленным арбитражным судом, и имеющимся в деле доказательствам, относительно нарушения либо неправильного применения норм материального права или норм процессуального права, кассационная жалоба удовлетворению не подлежит.
Т.В. Завьялова, судья ВАС РФ, отметила, что судебная практика 2010 года свидетельствует о том, что определенный баланс частных и публичных интересов в налоговой сфере достигается [2]. Между тем с указанным утверждением нельзя согласиться. По статистике ВАС РФ увеличивается число решений, принятых в пользу налогового органа. Так, в 2009 году налогоплательщикам удалось выиграть в судах 66,3% дел об оспаривании ненормативных правовых актов [4], в то время как в 1 полугодии 2013 года процент выигрышных дел составил всего 57,1% дел [5].
Согласно отчету о работе Арбитражных апелляционных судов в 2015 году об оспаривании ненормативных правовых актов налоговых органов рассмотрено 13 435 дел, из них удовлетворены 6 756, что составляет 50,3 %. В то же время по указанным делам всего заявлено 4 684 982 тыс.руб., а удовлетворено 1 897 484 тыс.руб., что является следствием снижения размера штрафов [6].
На сегодняшний день судебная практика содержит противоречивые выводы о том, какие именно действия налогоплательщика свидетельствуют о проявлении должной осмотрительности.
Судебный акт Критерий проявления должной осмотрительности Вывод о достаточност и действий
Постановление Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 25.04.2016 N Ф01-1071/2016 по делу N А38-4710/2015 Проверка нахождения организации по адресу, указанному в ЕГРЮЛ. Не достаточно.
Постановление Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 24.03.2016 N Ф01-596/2016 по делу N А43-9245/2015 Получение информации о контрагентах из Интернет-сервисов ФНС России; получение документов, удостоверяющих личность лиц, действующих в качестве руководителей (представителей) обществ, и подтверждающих право подписания первичных документов. Достаточно.
Постановление Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 22.04.2016 N Ф02-1822/2016 по делу N А78-13287/2014 Проверка фактического места нахождения, наличия материально-технической базы, штатной численности сотрудников. Не достаточно.
Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 24.09.2015 по делу N А33-4252/2015 Получение надлежащим образом заверенных копий паспорта руководителя, решения единственного учредителя, выписки из устава, свидетельства о постановке на учет в налоговом органе, свидетельства о государственной регистрации, выписки из ЕГРЮЛ Получение писем от организаций, сотрудничающих с контрагентом; справки о материально-технических ресурсах, подтверждающую право собственности на офисное помещение; справку о наличии квалифицированных специалистов; справки о состоянии расчетов контрагента с бюджетом по налогам и сборам; отчетов о прибылях и убытках и т.д.), проанализировать сведения о контрагенте, доступные в СМИ и сети Интернет Не достаточно.
Постановление Арбитражного суда Дальневосточного округа от 29.08.2016 N Ф03-3947/2016 по делу N А24-5186/2015 Проверка наличия у контрагента необходимых ресурсов, достоверности сведений, содержащихся в документах контрагента Не достаточно.
Постановление Пятого арбитражного Выявление факта регистрации спорного контрагента в качестве юридического лица, Не достаточно.
апелляционного суда от 06.06.2016 N 05АП-3691/2016 по делу N А24-5186/2015 заключения налогоплательщиком с таким поставщиком договора по результатам проведения процедуры открытого запроса предложений, а также проверка на отсутствие сведений о спорном контрагенте в Реестре недобросовестных участников и поставщиков.
Постановление Шестого арбитражного апелляционного суда от 16.05.2016 N 06АП-1713/2016 по делу N А04-9453/2015 Требование: О признании недействительным решения налогового органа в части начисления НДС, пени, штрафа по части 1 статьи 122 НК РФ. Проверка наличия у организации идентификационного номера, банковского счета и юридического адреса. Не достаточно.
Постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 25.04.2016 N 05АП-2402/2016 по делу N А59-843/2015 Получение учредительных документов, протоколов и выписки из Единого государственного реестра юридических лиц. Не достаточно.
Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 26.08.2016 N Ф04-3868/2016 по делу N А27-26031/2015 Получение необходимых документов по регистрации организации и налоговой отчетности, благодарственных писем. Не достаточно.
Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 27.07.2016 N Ф04-2012/2016 по делу N А03-5601/2015 Проверка деловой репутации, платежеспособности контрагента, а также риска неисполнения обязательств и предоставления обеспечения их исполнения, наличия у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта. Не достаточно.
Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 31.03.2016 N 08АП-309/2016 по делу N А75-7556/2015 Получение копий уставных и регистрационных документы, установление личностей подписавших договоры и первичные документы. Не достаточно.
Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 08.07.2016 N Ф04-2454/2016 по делу N А46-9814/2015
Проверка через все открытые источники; установление личностей директора и учредителя; выезд по месту регистрации; установление членства в СРО; через специальные источники выяснение о наличии государственных контрактов, большая часть из которых уже была выполнена; проверка размера уставного капитала._
Достаточно.
Отсутствие единого понимания критериев добросовестности налогоплательщика порождает противоречивую судебную практику.
Единственным способом соблюдения баланса публичных и частных интересов может быть закрепление на уровне ВС РФ перечня критериев проявления должной осмотрительности а также положения о том. В свою очередь должная неосмотрительность должна являться ключевым критерием злоупотребления правом на налоговую выгоду.
Использованные источники:
1. Определение Конституционного Суда РФ от 08.04.2004 N 169-О «Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы общества с ограниченной ответственностью «Пром Лайн» на нарушение конституционных прав и свобод положением пункта 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации» // Вестник Конституционного Суда РФ. № 6. 2004.
2. Завьялова Т.В. Налоговая выгода — понятие и практика ее применения арбитражными судами // Арбитражная практика. 2010. №
3. Путилин Д. Опасные налоговые схемы. М: Альпина Бизнес Букс, 2009.
4. Справка о рассмотрении арбитражными судами РФ дел с участием налоговых органов в 2009 - 2012 гг. [Электронный ресурс]: http://www.arbitr.ru/ ир1ша/0БЕ6870БЕЕ7АЛ827Е1АЛ87Е176705280 12.pdf. Дата обращения: 06.10.2016 г.
5. Справка о рассмотрении арбитражными судами РФ дел с участием налоговых органов в 1 полугодии 2012 г. - 2013 гг. [Электронный ресурс]: http://www.arbitr.ru/ иртш/ЕЕР600РВ3293А59ВА46ВА8В780РАБ999 10.pdf Дата обращения: 06.10.2016 г.
6. Отчет о работе арбитражных судов за 2015 год. [Электронный ресурс]:http://www.cdep.ru/useriшages/sudebnaya statistika/2015/АС1 2015.xls. Дата обращения: 06.10.2016 г.
Бояринова В.И. студент магистратуры юридический факультет Новосибирский Национальный исследовательский
государственный университет Новосибирский государственный университет, НГУ
Россия, г. Новосибирск
