CC BY
26
УДК 657.1
КОНЦЕПЦИЯ СОХРАНЕНИЯ ИМУЩЕСТВА ДОЛЖНИКА И ОЦЕНКА ДЕБИТОРСКОЙ ЗАДОЛЖЕННОСТИ В «ЗАИНТЕРЕСОВАННЫХ» СДЕЛКАХ В УКРАИНЕ
Л. Б. ИВАНОВА
Учреждение образования «Черниговский государственный технологический университет», Украина
Введение
Концепция сохранения имущества должника пронизывает все сферы деятельности предприятия в условиях антикризисного управления, в том числе систему бухгалтерского учета. Теоретические вопросы учета актуальны на сегодняшний день по причинам: тяжелого экономического состояния предприятий; недостаточного нормативно-правового обеспечения бухгалтерского учета санируемых хозяйствующих субъектов в реальном секторе экономики.
Рассматривая результаты деятельности в реальном секторе экономики Украины за 2009-2011 гг., можно сказать, что существенный спад всех экономических показателей наблюдался в 2009 г. Во многом это обусловлено влиянием мирового экономического кризиса. Так, убытки от обычной деятельности в реальном секторе экономики Украины достигли высочайшего уровня - 42,4 млрд грн. К перечню убыточных отраслей за названный период относятся строительство и торговля, причем положительный результат можно отметить только к 2011 г., когда на отдельных предприятиях торговли сумма полученной прибыли составила 15,6 млрд грн. [3]. Анализ на протяжении более длительного периода, начиная с 2000 и по 2010 г., показывает, что доля убыточных к общему числу зарегистрированных предприятий отраслей реального сектора экономики стабильно держится на уровне более 40 %. Так, в промышленности в 2000 г. данный показатель составил 42,2 %, а в 2010 немногим меньше - 40,0 %; в строительстве наблюдается устойчивое увеличение убыточных предприятий: от 40,0 % в 2000 г. до 44,0 % в 2010 г. «Хроническая» убыточность промышленности, строительства, торговли сопровождается ростом долгосрочной и текущей задолженности предприятий. Доля долгосрочных долгов на протяжении последних десяти лет увеличилась в среднем с 4,0 до 17,0 % к общей валюте баланса предприятия, краткосрочных - с 41,7 до 46,2 %. При этом отраслевой срез задолженности имеют четкую закономерность: убыточные отрасли имеют тенденцию к повышению доли долгосрочных займов и просроченной текущей (краткосрочной) кредиторской задолженности [4].
Согласно официальным данным, почти половина предприятий реального сектора экономики требует антикризисных реабилитационных мер, система которых включает защитный механизм против нежелательного влияния внешней среды и механизм внутреннего экономического комфорта предприятия.
Информационной базой для реализации таких мер как важнейшая составляющая системы управления выступает бухгалтерский учет, целью которого является удовлетворение потребностей пользователей в учетно-аналитической информации и отражение особенности хозяйственной деятельности в условиях финансового оздоровления субъектов реального сектора экономики.
Ряд вопросов, связанных с нормативно-правовым обеспечением бухгалтерского учета в антикризисном управлении субъекта реального сектора экономики, недостаточно освещен в экономической литературе. Часть положений, которые регулируют вопросы бухгалтерского и налогового учета, имеют общий характер и не учитывают нюансов, возникающих в практике антикризисного управления, включая процедуру банкротства. В качестве примера можно привести нормы, связанные: с обменом имущества на долги, отменой заключенных контрактов и уже состоявшихся по ним продаж, а также с некоторыми вопросами оценки имущества в соответствии с данными контрактами. Необходимо отметить, что в рыночных условиях хозяйствования функции бухгалтерского учета приобретают новое значение и расширяются функции оценки субъектов реального сектора экономики. Это связано с тем, что «изменение внутренней и внешней среды предприятия влияет на сущностные аспекты управления, а следовательно, на его информационные потребности и, соответственно, на методологические и организационные основы учета и оценки его объектов» [10, с. 27].
Анализ источников и постановка проблемы
В экономической литературе вопросы антикризисного управления в основном рассматриваются в аспекте проблем, которые возникают в процедуре банкротства субъектов реального сектора экономики.
В обзоре диссертационных исследований России, Белоруссии, Украины по данной проблематике за 2000-2011 гг. [2, с. 50] уделяется особое внимание вопросам бухгалтерского учета в условиях, когда предприятие по судебным заключениям признано банкротом и ему предстоит пройти процедуру ликвидации. Наряду с этим рассматриваются вопросы бухгалтерского учета в процессе реорганизации предприятий, которая является одной из действенных подсистем в мероприятиях по восстановлению платежеспособности в рамках процедуры банкротства - санации. Ряд диссертационных работ авторов - О. Галенко, В. Герасимовой, Л. Шевелевой -включают вопросы учетно-аналитического обеспечения процедуры банкротства, методики экономического анализа выявления и предупреждения финансовой несостоятельности предприятия.
Книги таких авторов, как В. Р. Банк, С. В. Банк, А. А. Солоненко, И. Г. Кукуки-на, И. А. Астраханцева, Г. В. Федорова, К. В. Балдин и др., рассматривают вопросы процессуального характера и диагностики банкротства, пути финансового оздоровления предприятий. В отношении бухгалтерского учета охарактеризованы особенности учета затрат, учета отдельных процедур, например, таких как уступка права требования, замещение активов должника, операции, связанные с продажей предприятия, с удовлетворением требований кредиторов, вопросы формирования промежуточной бухгалтерской отчетности и разработки ликвидационного баланса.
Оценка и ее функции рассмотрены в работах авторов: Л. Ловинской, Н. Малюги, Н. Урбан, М. Бондаря, Г. Журавля, Я. Соколова, Е. С. Хендриксена и М. Ф. Ван Бреда и др. В условиях антикризисного управления современного предприятия оценка в бухгалтерском учете в основном соответствует принятым нормам, но имеются определенные особенности. Так, отдельные процедурные вопросы антикризисного управления, в частности, оценки имущества в так называемых «заинтересованных» сделках, обуславливают дальнейшее изучение данного вопроса.
Основная часть
В процессе реформирования бухгалтерского учета в Украине были привлечены зарубежной опыт новых видов оценок и методы их расчета, благодаря которым уточнения балансовой стоимости активов толкуются с учетом различных концепций
сохранения капитала. Оценка в бухгалтерском учете субъекта-должника в реальном секторе экономики выполняет особую функцию. Эта особенность обусловлена специфичностью антикризисного управления, в частности процедуры банкротства и отдельными ее этапами, которая имеет проявление в правовых принципах и государственном подходе к условиям финансовой санации предприятий разных форм собственности.
Государственный подход, реализованный в нормах законодательства о банкротстве, провозглашает принцип сохранности имущества должника, в соответствии с которым приоритеты остаются на стороне действующего целостного имущественного комплекса по следующим причинам: стоимость его выше стоимости ликвидационной массы, ликвидация должника обусловливает потерю рабочих мест, а значит, убытки государства по выплате пособий по безработице; из состава народного хозяйства выводится хозяйствующий субъект, на котором до этого выпускалась продукция и уплачивались налоги. Поэтому государство установило приоритет сохранения имущества предприятия при условии возможного восстановления его платежеспособности [14, с. 82]. Данный приоритет предполагает превалирование реабилитационных мер по сравнению с ликвидационными процедурами, во время которых даже может смениться собственник предприятия, но сохраниться целостность хозяйствующего субъекта. Процедура ликвидации банкрота считается крайней мерой. Но даже в процессе ликвидации должника, признанного банкротом, согласно законодательству предусмотрено выявление и формирование ликвидационной массы, оценка ликвидационного имущества, реализация имущества на конкурентных началах с учетом возможного восстановления платежеспособности предприятия-должника.
Реабилитационные мероприятия, направленные на сохранение имущества предприятия, привносят особенности в систему бухгалтерского учета антикризисного управления. Так, требования кредиторов имеют определенные ограничения нормативного характера: невключение в состав требований инициирующих кредиторов штрафных санкций к должнику, мораторий на погашение требований кредиторов, разнообразные условия формирования требований к должнику в зависимости от вида кредиторов, порядок очередности погашения видов задолженности на определенных этапах процедуры банкротства. Данные особенности, с одной стороны, обусловливают в организации бухгалтерского учета необходимость группировки и аналитической детализации в учете кредиторской задолженности предприятия-должника [9, с. 115]. С другой стороны, за счет действия правового порядка «отсеивания» кредиторов, сумма задолженности должника формируется в ограниченный период (30 дней согласно заявлениям), причем разбивается на суммы основного долга и штрафных санкций, разногласия урегулируются и утверждаются в суде на этапе распоряжения имуществом, после чего изменению не подлежат [6].
На этом же этапе банкротства проводится экономическая диагностика и оценка имущества должника. В результате к началу процедуры санации четко сформированы пассивы и активы должника. Это делает «национальную процедуру банкротства привлекательной с точки зрения инвесторов, способствует финансовому оздоровлению должника и выгодно отличается от законодательства таких стран, как США, Великобритания, Франция» [15, с. 13].
При формировании активов тщательно анализируется состав дебиторской задолженности, и в первую очередь за товары, работы, услуги. К единому комплексу оздоровительных реабилитационных мер относятся такие меры, как отказ от действующих невыгодных договоров, признание недействительными «заинтересованных» соглашений. В бухгалтерском учете в связи с такими соглашениями возникает вопрос об оценке величины состоявшейся сделки, впоследствии признанной недействительной.
Для характеристики соглашений, которые могут быть отменены по условиям законодательства Украины о банкротстве предприятий, и по поводу уточнения сущности термина «заинтересованного» соглашения обратимся к цитате Б. М. Полякова, которую он приводит в своей книге, посвященной правовым вопросам несостоятельности. Автор пишет: «Судебная практика показывает, что действительно многие предприятия в процессе реорганизации пытаются всю задолженность перед кредиторами передать убыточным выделенным структурным подразделениям. Это приводит к банкротству отделяющихся предприятий и к заведомо непоправимым убыткам кредиторов» [14, с. 183]. В связи с возможностью такой ситуации, а также подобными ей ситуациями в обновленном Законе Украины о банкротстве за № 4212-VI от 22.12.2011 предусмотрена статья относительно признания недействительными договоров и отмены имущественных действий должника хозяйственным судом [8]. Опровержение касается не только имущественных действий в процедурах банкротства (которые предусматривались в ранних редакциях Закона), а также действий, происходивших в течение года до начала открытия дела о банкротстве.
В ст. 20 названного Закона основанием для отмены договоров являются следующие ситуации:
- должник бесплатно осуществил отчуждение имущества, принял на себя обязательства без соответствующих имущественных действий другой стороны, отказался от собственных имущественных требований;
- должник выполнил имущественные обязательства ранее установленного срока;
- должник до возбуждения дела о банкротстве взял на себя обязательства, в результате чего он стал неплатежеспособным или выполнение его денежных обязательств перед другими кредиторами полностью или частично стало невозможным;
- должник осуществил отчуждение или приобрел имущество по ценам, соответственно, ниже или выше рыночных при условии, что в момент принятия обязательства или вследствие его выполнения имущества должника было (стало) недостаточно для удовлетворения требований кредиторов;
- должник оплатил кредитору или принял имущество в счет исполнения денежных требований в день, когда сумма требований кредиторов должнику превышала стоимость имущества; должник принял на себя залоговые обязательства для обеспечения выполнения денежных требований.
В результате подобных имущественных действий должника у него либо возникает неадекватная кредиторская задолженность, либо погашенная кредиторская задолженность одному (двум) кредиторам превышает сумму задолженности остальным кредиторам, либо возникает дебиторская задолженность, по величине несоответствующая рыночной цене (ниже рыночных цен) при обмене активов на дату совершения хозяйственной операции. Таким образом, «заинтересованная» сделка является определенным инструментом «теневой» экономики, поэтому, опираясь на принцип защиты имущества должника, в законодательстве о банкротстве санатор (распорядитель имущества должника) имеет право опровергнуть состоявшуюся сделку и отказаться в будущем от невыгодных контрактов с контрагентами. При этом предусматривается возврат имущества должнику или возмещение стоимости этого имущества.
При рассмотрении «заинтересованных» сделок возникает ряд вопросов, особенно если сделка осуществлялась за год до начала процедуры банкротства: по какой оценке учитывать величину возмещения имущества; что подразумевается под понятием рыночной цены в условиях антикризисных оздоровительных мероприятий, в частности в процессе процедуры банкротства.
В Беларуси и России оспариваемые сделки более дифференцированы. На основании критерия сроков давности их можно разделить на три группы [5], [18].
К первой группе относятся сделки, которые влекут предпочтительное удовлетворение имущественных требований одних кредиторов перед другими. Срок рассмотрения в Беларуси составляет шесть месяцев до начала производства по делу об экономической несостоятельности (банкротстве) или после возбуждения производства по делу об экономической несостоятельности; в России от одного месяца до шести в зависимости от информированности контрагентов таких сделок.
Ко второй группе относятся сделки, заключенные в течение года до производства дела о банкротстве, в результате которых нанесен материальный ущерб кредиторам (в Беларуси); в течение такого же срока (в России) в случае подозрительных сделок, к примеру, продажи недвижимости по заведомо низкой цене, или покупки услуг по завышенным расценкам. К третьей группе относятся сделки по критерию второй, но при условии, что контрагенты были проинформированы о целях их совершения. Срок давности таких сделок составляет три года. Подобная детализация в отношении сроков давности оспариваемых сделок, которая была бы целесообразной и в Украине, позволяет осуществить более систематизированный подход в бухгалтерском учете задолженностей должника.
Возмещение имущества должнику, как указано в п. 2 ст. 20 Закона № 4212-VI Украины, должно осуществляться по рыночным ценам во время (на дату), когда осуществлялась эта операция. Использование рыночных цен позволяет учесть инфляционные изменения в экономике, а также изменения, вызванные другими факторами на рынке конкретных товаров и услуг. Однако при их определении возникают, как известно, сложности, которые обусловлены как правило тем, что у запасов и финансовых активов существует рыночная цена, а для необоротных активов с определенной степенью изношенности определить ее затруднительнее. Именно поэтому в процедуре банкротства проводится оценка имущества должника.
Для нахождения рыночных цен применительно к данному случаю целесообразно использовать рекомендации, представленные в Международном стандарте бухгалтерского учета (финансовой отчетности) 13 «Оценка справедливой стоимости» [12]. Методология определения справедливой стоимости означает, что «справедливая стоимость не является одинаковой величиной, это скорее характеристика способа измерения как наиболее правильного» [16, с. 15]. Справедливая стоимость может иметь различную природу, что отмечено в МСФО (IAS) 32, МСФО (IAS) 39, МСФО (IAS) 41, например, текущие рыночные оценки, дисконтированные оценки выручки от продажи, дисконтированные оценки ожидаемых доходов от использования актива и др.
В обновленном законодательстве о банкротстве предлагается использовать рыночную оценку возмещения имущества должнику именно на дату совершения «заинтересованной» сделки. Такой порядок, по нашему мнению, можно было бы использовать в случае, если между датами совершения сделки и выявления ее как «заинтересованной» прошел небольшой промежуток времени, в течение которого не менялись экономические условия хозяйствования должника. Принимая во внимание, что согласно законодательству о банкротстве в Украине могут быть опротестованы сделки, совершенные на протяжении года до процедуры банкротства, возникает вопрос учета инфляционных изменений, а также иных изменений рыночной среды. Для реального отражения стоимости актива целесообразно использовать оценку, которая сложилась не на дату совершения самой сделки, а на момент признания такой сделки как «заинтересованной». На наш взгляд, данный подход соответствует справедливым условиям определения рыночной цены в условиях антикризисных мероприятий, реализации концепции сохранения имущества должника. Что касается оценки возвращенного имущества должнику в результате подобных сделок, то ее (оценку) возможно определять на основе подходов к оценке имущества, в частности
дебиторской задолженности, сумма которой не связана с «заинтересованными» сделками, принятыми на конкретном предприятии.
В соответствии со ст. 12.1 Закона Украины «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине» банки, страховщики, а также предприятия реального сектора экономики согласно перечню Кабинета Министров Украины составляют финансовую отчетность и консолидированную финансовую отчетность по международным стандартам. К данному перечню относятся публичные акционерные товарищества. Кроме того, предприятия иной организационной формы могут самостоятельно принять решение о составлении отчетности по международным правилам [7]. Иначе говоря, акционерные предприятия-должники, относительно которых применяются правовые антикризисные процедуры, можно отнести к данному перечню, остальные предприятия реального сектора, находящиеся в таких условиях, имеют право принять решение о формировании отчетности согласно международным стандартам.
Применение оценки активов на основе концепции сохранения капитала и методологии признания справедливой оценки активов, заложенного в МСФО, было бы целесообразным в антикризисном управлении субъекта-должника в реальном секторе экономики. Преимуществом данной оценки активов является их отображение в настоящем времени, что позволяет сформировать реалистическую картину у инвесторов о финансовом состоянии предприятия-должника. В данном случае участие инвесторов крайне актуально, именно финансовая помощь является важнейшей составляющей источников санации предприятия-должника, а использование методологии МСФО-13, предусматривающего оценку имущества предприятия, имеет объективную основу.
Согласно нормам законодательства о банкротстве на всех этапах антикризисного управления (включая досудебную и судебную санацию) предусмотрена возможность проведения оценки активов должника специалистами по оценке имущества, которая включает следующее: проведение анализа финансового состояния или экономической экспертизы предприятия; обоснование наличия (отсутствия) возможности восстановления платежеспособности предприятия (путем определения стоимости активов предприятия и сравнение с его задолженностью); определение стоимости отдельных активов предприятия или целостного имущественного комплекса; определение стоимости активов предприятия при установлении достаточности имущества для покрытия судебных расходов и расходов на вознаграждение санатору.
Исходя из того, что в соответствии с рекомендациями МСФО-13 справедливая стоимость - это цена, которая была бы получена при продаже актива или уплачена при передаче обязательства в рамках обычной сделки между участниками рынка на дату оценки [12], в антикризисных условиях управления предприятием возникает вопрос такого рода - насколько сделка является обычной. А именно, сделки, по которым сформирована сумма кредиторских требований к должнику, осуществлялись до процедуры банкротства, иначе говоря, в обычных условиях. Сделки, которые совершаются в условиях банкротства, кроме процедуры ликвидации, также можно охарактеризовать как обычные. В экономической литературе присутствует мнение, что хозяйственные сделки, совершенные в процедуре банкротства, не соответствуют условиям оценки по справедливой стоимости. Это отчасти аргументируется (объясняется) тем, что сделки в условиях банкротства вынужденные: «вынужденная сделка, например распродажа имущества компании, признанной банкротом или испытывающей финансовое затруднение, не является честной. В связи с этим цена такой сделки не может служить индикатором справедливой стоимости» [19, с. 122].
Такое представление о характере сделок и оценке активов в процедуре банкротства применительно лишь к этапу ликвидации. Ликвидация - это отдельный этап проце-
дуры банкротства, когда должник уже признан хозяйственным судом банкротом [5], [6], [18]. Ликвидационная оценка активов банкрота может существенно отличаться от цены реализации в обычных условиях (быть намного ниже, чем рыночная) за счет двух важных факторов: ограничение времени продажи; вынужденной продажи как психологического аспекта, влияющего на инициативу покупателей. Мгновенная продажа или ограниченный срок продажи, как правило, негативно влияют на уровень цены с точки зрения продавца, за исключением ситуаций, когда при сравнении эффективности оборачиваемости имущества и степени утраты покупательной способности денег, более полезной может оказаться продажа в короткие сроки [17, с. 115]. Фактор, обусловленный психологическими причинами, заключается в том, что покупатель в условиях вынужденной продажи рассчитывает на скидку. В связи с этим на практике предусмотрен порядок, согласно которому для определения реальной остаточной стоимости сначала рассчитывают верхнюю границу стоимости (т. е. рыночную стоимость без учета скидки), после чего определяют скидку с учетом фактора вынужденной продажи, но без затрат, связанных с ликвидацией.
В досудебной и судебной санации должник не идентифицируется (не признан хозяйственным судом) банкротом и осуществляет обычную хозяйственную деятельность с целью восстановления платежеспособности. Кроме того, санация происходит по четко разработанному плану, в котором, кроме прочих реабилитационных мероприятий, предусматриваются продажа активов, определяются инвесторы или покупатели имущества должника. Условия тщательно спланированных санационных мероприятий соответствуют обычной деятельности предприятия, поэтому реализация части имущества должника или целостного имущественного комплекса возможна по рыночной цене. Таким образом, в условиях санации и выполнения рекомендаций МСФО-13 можно говорить о справедливых, честных условиях сделки продажи, в том числе, что данная оценка может быть индикатором справедливой стоимости для иных продаж, совершаемых на данном рынке.
В данном стандарте финансовой отчетности, кроме признака обычной сделки между независимыми и осведомленными участниками рынка по поводу продажи актива или передачи обязательства на дату оценки, выдвигается ряд признаков, по которым оценку следует рассматривать как справедливую [2]. В частности, к ним относится определенная характеристика рынка: предполагается, что на определенную дату предприятие имеет доступ к основному рынку с наибольшим уровнем активности для определенного актива, где обычно осуществляются его операции купли-продажи, а в отсутствии основного рынка - наличию благоприятного рынка, где возможно получение максимального эффекта в условиях продажи товара. Приобретенный актив должен использоваться наиболее эффективным способом.
При отсутствии такого рынка и надлежащего способа использования актива необходимо в отчетности (согласно требованиям единых правил по раскрытию информации) представить характеристику с третьим уровнем, когда показатели считаются наименее надежными и соответствующими оценке по справедливой стоимости. Такое дополнение (характеристика рынка) важно, как и для других активов, при определении первоначальной стоимости дебиторской задолженности.
Первоначальное признание дебиторской задолженности по национальным и международным стандартам бухгалтерского учета происходит одновременно с признанием дохода от реализации продукции. Так, согласно национальным правилам первоначальная стоимость дебиторской задолженности соответствует фактической стоимости реализованной продукции, товаров, работ, услуг с налогом на добавленную стоимость, другими налогами и платежами, связанными с реализацией конкретного товара. И согласно п. 21 ПСБУ 15 (Положению (стандарту) бухгалтерского уче-
та «Доходы») отражается по справедливой стоимости активов, полученных или подлежащих получению контрагентами [13, с. 20]. Можно сказать, что признание первоначальной стоимости дебиторской задолженности происходит в условиях определения справедливой стоимости товара, реализованного покупателю, и факт обмена активами a priori означает, что их оценка состоялась в справедливых условиях. Причем несоблюдение рекомендаций МСФО-13 может привести к тому, что такая сделка будет признана «заинтересованной», а значит недействительной. Иными словами, для признания товарной дебиторской задолженности по справедливой стоимости необходимо придерживаться не только национального стандарта бухгалтерского учета, но и рекомендаций названного международного стандарта.
Таким образом, исходя из вышеизложенного, можно сделать следующие выводы. Одна из рекомендаций, выдвигаемых в методологии МСФО-3 относительно обычных условий для применения справедливой стоимости, выполняется в процедуре санации предприятия-должника. Необходимо заметить, что отрицание факта обычных условий в процедуре санации для процессов обмена и продажи его активов способствует «теневым» схемам перераспределения имущества должника и ущемляет интересы отдельных групп кредиторов.
В целях защиты имущества должника, правильного определения активов и пассивов должника целесообразно осуществлять анализ и выявление «заинтересованных» сделок, сумм возмещения должнику (по рыночной оценке) в результате «заинтересованной» сделки и как инструмент использовать методологию МСФО-13. Данная методология может применяться независимо от того, принимает предприятие-должник порядок составления публичной финансовой отчетности по международным стандартам бухгалтерского учета (финансовой отчетности) или использует национальные правила. При составлении отчетности необходимо использовать разъяснения (уже имеющиеся) в примечаниях к финансовой отчетности относительно выбора цен для обмена активами, что может быть основой для разрешения конфликтов такого рода.
Принимая во внимание, что по законодательству Украины о банкротстве могут анализироваться и быть опротестованными все сделки, которые были заключены на протяжении года до процедуры банкротства, возникает вопрос об учете инфляционных изменений, а также иных изменений рыночной среды. В связи с этим для реального отражения стоимости актива целесообразно использовать оценку, которая сложилась не на дату совершения самой сделки, а на момент признания такой сделки как «заинтересованной».
Оценка возмещения по «заинтересованной» сделке в свете методологии справедливой стоимости на дату ее обнаружения, с учетом характеристики определенного рынка, позволит обеспечить реализацию принципов: в бухгалтерском учете релевантности информации для участников антикризисных процедур; в правовом аспекте сохранения имущества должника.
В нестабильных экономических условиях первоначальная оценка товарной дебиторской задолженности на основе справедливой оценки позволит более реально отразить величину данного актива, снизить вероятность «заинтересованных» сделок, что соответствует реализации принципа сохранения имущества должника.
Литература
1. Галенко, О. Економiчно-правовi аспекти лшвщацп тдприемств в Укрш'ш / О. Га-ленко // Формування ринкових вщносин в Укрш'ш. - 2006. - Вип. 6. - С. 36-41.
2. Глущук, О. М. Ретроспективний аналiз захисту дисертацш: проблематика органь зацп облiку при процедурi банкрутства / О. М. Глущук // BicH. ЖДТУ. Сер. «Екон. науки». Збiрник. - Житомир : Житомир. держ. технолог. ун-т, 2011. - № 4 (54). -С. 48-55.
3. Украша у цифрах, Кшв, 2012 : держ. стат. зб. Украши [Електронний ресурс]. - Режим доступу: http://library.oseu.edu.ua/docs/ Ukraina%20u%20cifrah%20-%202011.pdf.
4. Украша та краши СНД 2010 : держ. стат. зб. Украши [Електронний ресурс]. - Режим доступу: http://library.oseu.edu.ua/docs/ StatSchorichnyk%20Ukrainy%202010.pdf.
5. Об экономической несостоятельности (банкротстве) : Закон Респ. Беларусь № 415-З от 13 июля 2012 г. (ст. 109-110) [Электронный ресурс] // Нац. правовой Интернет-портал Респ. Беларусь. - Режим доступа: http://pravo.by/ main.aspx?guid=3871&p0=H11200415&p1=1.
6. Про банкрутство (Про вщновлення платоспроможносп боржника або визнання його банкрутом : Закон Украши ; в ред. Закону № 784-XIV вщ 30.06.99) [Електронний ресурс]: за даними сайту / Верховна Рада Украши. - Режим доступу: http://zakon.rada.gov.ua/ cgibin /laws/ main.cgi?nreg=2343-12.
7. Про бухгалтерський облш та фшансову звггнють в Укрш'ш : Закон Украши вщ 16 липня
1999 року, № 196-14 [Електронний ресурс]: за даними сайту / Верховна Рада Украши. -Режим доступу: http://zakon.rada.gov.ua/cgi-bin/laws/main.cgi?nreg=2343-12.
8. Змши до Закону Украши «Про вщновлення платоспроможносп боржника або визнання його банкрутом» № 4212-VI вщ 22 грудня 2011 року [Електронний ресурс]: за даними сайту. - Режим доступа: http://zakon.rada.gov.ua/cgi-bin/laws/main.2544.
9. 1ванова, Л. Б. Методика оцшки вимог щодо пщприемства-боржника у реальному cекторi економши на оcновi цившьно-правових вщносин / Л. Б. 1ванова // Наук. вюн. Ужгород. ун-ту. Сер. Економша. Спецвип. 33, част. I. : зб. - Ужгород : Ужгород. нац. ун-т, 2011. - № 33. - С. 111-116.
10. Ловшська, Л. Г. Оцшка в бухгалтерському облшу : монографiя / Л. Г. Ловшська. -К. : КНЕУ, 2006. - С. 256.
11. Ловинская, Л. Г. Совершенствование нормативно-правовой поддержки бухгалтерского учета в контексте реализации Налогового кодекса Украины / Л. Г. Ловин-ская // Акад. финансового упр. ; под общ. ред. Ф. А. Ярошенко. - К., 2011. - Т. 2: Стратегия бюджета и государственного бюджета 2012 года: баланс, прозрачность и реализм, 2011. - С. 488.
12. Мiжнародний стандарт фшансово! зв^носп 13 «Оцшка справедливо! вартосп» [Електронний ресурс]: за даними сайту / Верховна Рада Украши. - Режим доступу: http://zakon2.rada.gov.ua/laws/show /92.
13. Национальные Стандарты бухгалтерского учета Украины // Газ. «Все про бухгалтерский учет». - 2012. - № 8/9. - С. 17-24; 57-61.
14. Поляков, Б. М. Право неспроможносп (банкрутства) в Украше : пщручник / Б. М. Поляков. - К. : 1н Юре, 2011. - 560 с.
15. Розгляд торгових (господарських) справ в Укрш'ш та Имеччиш = Uberblick uber die handelssachen in Deutschland und in der Ukraine / ред. Б. М. Поляков. - К. : Логос, 2008. - 304 c. - у^. С. 10-21.
16. Соколов, Я. В. Оценка по справедливой стоимости / Я. В. Соколов // Бухгалт. учет. - 2006. - № 1. - С. 12-15.
17. Соколов, Я. В. Бухгалтерский учет как сумма фактов хозяйственной жизни : учеб. пособие / Я. В. Соколов. - М. : Магистр ; ИНФРА М, 2010. - 224 с.
18. О несостоятельности (банкротстве) : Федер. Закон № 127-ФЗ от 26.10.2002 (ред. от 10.10.2012, ст. 61) [Электронный ресурс]. - Режим доступа: http://choice4you.ru/articles/378.html.
19. Фомичева, Е. А. Анализ проекта стандарта «Оценка справедливой стоимости» / Е. А. Фомичева // Бухгалт. учет. - 2011. - № 1. - С. 122-125.
Получено 01.03.2013 г.
