CC BY
75
И. В. АРЗЯКОВА Финансовый контролер в компании ООО «Метро Кэш энд Керри», аспирант кафедры «Экономика и антикризисное управление» Финансового университета при Правительстве РФ.
Основные направления исследований: банкротство организаций, причины и факторы преднамеренного банкротства.
E-mail: [email protected].
иск преднамеренного банкротства связан с проблемами обеспечения экономической безопасности организаций. Применяемый в настоящее время механизм выявления признаков преднамеренного банкротства неэффективен. В статье предлагается новый подход к диагностике преднамеренного банкротства, основанный на анализе деяний с повышенным риском, то есть действий (бездействий), которые совершаются на невыгодных условиях для организации-должника и направлены на причинение вреда ее законным интересам.
обеспечение экономической безопасности организации преднамеренное банкротство, признание сделки (действия) невыгодной для организации, риск банкротства, совершенствование механизма выявления признаков преднамеренного банкротства.
Диагностика
преднамеренного
банкротства
на основе анализа деяний с повышенным риском
Предпринимательская деятельность всегда сопряжена с риском, неопределенностью конечных результатов. Существующий риск банкротства организации понимается как неспособность компании отвечать по своим обязательствам перед кредиторами. Как правило, причиной банкротства являются либо ошибки, допущенные руководством должника при осуществлении хозяйственной деятельности, либо общий риск участия
в гражданском обороте, в результате чего предприниматель понес существенные потери (например, кризисная ситуация в экономике страны, неплатежеспособность контрагента должника и др.).
Однако нередко бывают случаи, когда в целях уклонения от погашения задолженности перед кредиторами либо в иных корыстных целях недобросовестные должники способны умышленно совершать действия (бездействия), приводящие
2011 № 3 (66)
к банкротству хозяйствующего субъекта. В соответствии со ст. 14.12 Кодекса об административных правонарушениях РФ и ст. 196 Уголовного кодекса РФ данные действия квалифицируются как преднамеренное банкротство. В настоящее время проблема обеспечения экономической безопасности организаций при наличии риска преднамеренного банкротства входит в число актуальных проблем антикризисного управления.
Анализ статистики дел о банкротстве последних лет свидетельствует о том, что все чаще возбуждаются дела по факту преднамеренного банкротства предприятий (например, ОАО «ИжАвто», ОАО «КДавиа», «Банана-мама»). Данная тенденция особенно заметна в банковской сфере (Межпромбанк, Востоккредитбанк, Содбизнесбанк, Традобанк, Славянский банк и др.). Однако обвинительные приговоры по статье 196 Уголовного кодекса РФ «Преднамеренное банкротство» «носят единичный характер, при этом только 5% от всех возбужденных уголовных дел, возбуждаемых по указанным уголовно-правовым составам, заканчивалось вынесением обвинительного приговора» [8]. Данная ситуация сложилась не только из-за особенностей законодательства, но и из-за отсутствия эффективного механизма выявления признаков преднамеренного банкротства, несовершенства методических рекомендаций в данной области.
Правонарушение «преднамеренное банкротство» реализуется путем совершения действий (как правило, в форме сделок) и бездействий (например, в случае фактической приостановки хозяйственной деятельности организации, хотя есть возможность ее осуществлять, накопления задолженности перед «дружественным» кредитором и др.). В первую очередь необходимо отметить, что такие действия (бездействия) совершаются вопреки законным интересам организации. Таким образом, при выявлении признаков преднамеренного банкротства тщательному исследованию следует подвергнуть те действия (бездействия) должника, которые нанесли ущерб хозяйственной деятельности организации.
Анализ сделок на соответствие законодательству РФ и обычаям делового оборота
Действующие методические рекомендации, которыми пользуются арбитражные управляющие, рекомендуют устанавливать «соответствие сделок и действий (бездействий) органов управления должника законодательству Российской Федерации», обычаям делового оборота, а также
выявлять «сделки, заключенные или исполненные на условиях, не соответствующих рыночным условиям, послужившие причиной возникновения или увеличения неплатежеспособности и причинившие реальный ущерб должнику в денежной форме» [1].
В рамках реализации мер по формированию системы экспертизы в сфере банкротства и создания экспертного органа, уполномоченного на проведение данных экспертиз, были разработаны методические рекомендации [4]. При проведении анализа сделок рекомендуется, во-первых, определить их влияние на финансово-экономическое состояние хозяйствующего субъекта и, во-вторых, выявить те сделки, которые заключены на условиях, не соответствующих рыночным условиям. По нашему мнению, проводить анализ сделок (действий) на соответствие законодательству РФ и обычаям делового оборота не имеет смысла. В первом случае это связано с тем, что обычно противоправные сделки проводятся под видом законных операций и, более того, в соответствии с законодательством такие сделки ничтожны [3].
Определение понятий «обычаи делового оборота» и «правила поведения» в настоящее время не предусмотрено ни законодательством, ни договором; но оно сложилось, приобрело достаточно определенное содержание и широко применяется. При наличии одновременно всех этих признаков такие правила поведения становятся источниками гражданского права. И только в этом случае можно ссылаться на них в судебных спорах. В настоящее время им придается большое значение в областях международной торговли, международного торгового мореплавания и международных денежных расчетов. Примерами публикации обычаев делового оборота могут служить опубликованные Торгово-промышленной палатой торговые и портовые обычаи, а также изданные Международной торговой палатой Международные правила толкования торговых терминов «Инкотермс». В других областях (речь идет о ситуации в Российской Федерации) система обычаев делового оборота не сложилась.
Обычай делового оборота не обязательно должен быть зафиксирован в письменном документе, хотя последний нередко существует и является желательным, так как это вносит определенность в отношения сторон и исключает возникновение коммерческих споров. В случае отсутствия письменного подтверждения сторона вправе доказывать существование обычая и, напротив, его отсутствие, используя любые допускаемые правом доказательства. Кроме того, необходимо отметить, что при заключении
эффективное /Антикризисное
правление
Наука
договоров стороны (участники договора) могут предусмотреть, что к их отношениям не применяются соответствующие обычаи делового оборота, и это соответствует общегражданскому принципу свободы договора. Таким образом, определить соответствие сделки обычаям делового оборота достаточно сложно ввиду отсутствия их четкого определения.
В действующих методических рекомендациях однозначно не закреплены критерии соответствия условия сделок рыночным условиям, отсутствует
определение понятия «заведомо невыгодные условия сделки». Выявление признаков преднамеренного банкротства является сложной процедурой, так как зачастую противоправные действия (бездействия) маскируются под видом обычных хозяйственных операций, причем их выполняют как в процессе самих хозяйственных операций (например, неэквивалентные сделки), так и в процессе их отражения в учетно-экономической информации (необоснованные учетные записи, фиктивные договоры) [2, с. 25].
Отражение экономического содержания деяний с повышенным риском в форме № 1«Бухгалтерский баланс»
Таблица 1
Деяние с повышенным риском Отражение экономического содержания деяния с повышенным риском в статьях баланса
Статья Изменение
Внесение имущества в качестве вклада в уставный капитал другой компании с последующей перепродажей доли третьим лицам (заинтересованным лицам) Основные средства Долгосрочные финансовые вложения Уменьшение Увеличение с последующим списанием данной суммы
Внесение имущества в качестве вклада в уставный капитал дружественной компании или фирмы-однодневки Основные средства Долгосрочные финансовые вложения Уменьшение Увеличение
Продажа основных средств, объектов незавершенного строительства с высокой степенью готовности, нематериальных активов по заниженным ценам Основные средства Незавершенное строительство Нематериальные активы Уменьшение Уменьшение Уменьшение
Погашение задолженности перед заинтересованными/ третьими лицами ценным имуществом, в том числе основными средствами Основные средства Кредиторская задолженность Уменьшение Уменьшение
Предоставление беспроцентного займа дружественной компании, аффилированному лицу Долгосрочные финансовые вложения / Краткосрочные финансовые вложения Увеличение в зависимости от срока займа
Приобретение основных средств, сырья, материалов по завышенным ценам Запасы. Основные средства Доходные вложения в материальные ценности Увеличение* Увеличение* Увеличение*
Выдача коммерческих или товарных кредитов и их невозвращение под оправдательным предлогом, перечисление необоснованной предоплаты поставщику под бестоварную операцию на основе договоренности с ним Дебиторская задолженность Увеличение
Вексельные схемы, в которых в качестве оплаты товаров, работ, услуг должник принимает фиктивные векселя Дебиторская задолженность Увеличение
Аренда основных средств по завышенной арендной ставке Арендованные основные средства Увеличение забалансовой статьи
Получение кредита по завышенным ставкам Займы и кредиты Увеличение в зависимости от срока кредитования
Формирование искусственной задолженности перед дружественным кредитором Кредиторская задолженность Увеличение
Осуществление финансовых вложений в некачественные ценные бумаги (заведомо неликвидные бумаги или бумаги несуществующих эмитентов) при отсутствии доходов по ним Краткосрочные финансовые вложения Увеличение
Оформление поручительств по кредитам третьих лиц, не имеющих никакого отношения к юридическому лицу Обеспечения обязательств и платежей выданные Увеличение забалансовой статьи
* Если основные средства предназначены исключительно для предоставления во временное владение и пользование.
64
I
2011 № 3 (66)
Отражение
экономического содержания деяний с повышенным риском в бухгалтерской отчетности
При выявлении признаков преднамеренного банкротства в область исследования попадают те действия (бездействия), которые направлены на причинение вреда законным интересам организации-должника. В настоящей работе мы назовем их деяниями с повышенным риском. К таким действиям обычно относятся сделки, не соответствующие рыночным условиям. Бездействие проявляется в том, что лицо, которое имеет право давать обязательные для должника указания либо имеет возможность иным образом определять его действия, не выполняет или ненадлежащим образом выполняет возложенные на него обязанности.
Информационной базой для проведения анализа деяний с повышенным риском являются не только финансово-хозяйственные договоры, на основании которых производилось отчуждение или приобретение имущества должника, изменение структуры активов, увеличение или уменьшение кредиторской задолженности, но и первичные документы бухгалтерского учета, бухгалтерская (финансовая) отчетность. При исследовании финансово-хозяйственного договора
необходимо проанализировать его содержание, документально зафиксированные операции в целях его исполнения. В соответствии с действующим законодательством в бухгалтерском учете фиксируются лишь результаты исполнения заключенного договора.
Все хозяйственные операции, проводимые организацией, следует оформлять оправдательными документами, которые служат первичными учетными документами, именно на их основе ведется бухгалтерский учет [5]. Таким образом, деяния с повышенным риском, приводящие к преднамеренному банкротству, должны найти свое отражение в бухгалтерском учете в виде соответствующим образом оформленных хозяйственных операций. Конкретное выражение экономического содержания деяний с повышенным риском обнаруживается в бухгалтерской отчетности (табл. 1, 2).
В приведенных таблицах содержатся основные, наиболее распространенные деяния с повышенным риском. Данные перечни не могут быть исчерпывающими ввиду многообразия совершаемых сделок, совершенствования схем вывода активов.
Аналитик может использовать форму № 4 «Отчет о движении денежных средств», форму № 5 «Приложение к бухгалтерскому балансу», пояснительную записку (составные части
эффективное /Антикризисное " гправление
Таблица 2
Отражение экономического содержания деяний с повышенным риском в форме №2 «Отчет о прибылях и убытках»
Деяние с повышенным риском Измененная статья отчета
Продажа основных средств, нематериальных активов по заниженным ценам Прочие доходы
Предоставление имущества в аренду по намеренно заниженным ставкам; передача в аренду имущества, без которого основная и единственная деятельность предприятия невозможна Выручка от продажи продукции и товаров, поступления, связанные с выполнением работ, оказанием услуг Прочие доходы*
Продажа продукции по заниженным ценам Выручка от продажи продукции и товаров, поступления, связанные с выполнением работ, оказанием услуг
Приобретение сырья, материалов по завышенным ценам Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг
Получение кредита по завышенным ставкам Проценты к уплате
Предоставление полученного кредита под более низкие проценты Проценты к уплате Проценты к получению
Оплата фиктивных услуг. Необоснованные расходы (необоснованно высокие затраты на рекламу, представительские расходы, затраты на оплату труда работников, организационные расходы, на аренду оборудования, транспорта, осуществление расходов, не связанных с производственной деятельностью) Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг Коммерческие расходы Управленческие расходы Прочие расходы**
* Изменяется одна из двух статей в зависимости от того, является ли это предметом деятельности предприятия. **Изменяется одна из статей в зависимости от особенностей отражения расходов в бухгалтерском учете.
Наука
пояснений к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках) как дополнительный материал при выявлении и анализе деяний с повышенным риском. Для этого есть следующие основания:
• некоторые предприятия (субъекты малого предпринимательства, некоммерческие организации) имеют право не представлять данные формы в составе бухгалтерской отчетности;
• указанные формы составляются только по итогам года, а значит, невозможно проследить поквартальную динамику.
Анализ деяний
на соответствие рыночным
условиям
Понятие «рыночные условия» носит оценочный и довольно субъективный характер, нигде нет его квалификации. В настоящей статье мы будем понимать несоответствие содержания деяний рыночным условиям как совершение действий (бездействий) на невыгодных условиях для организации-должника, то есть на таких условиях, которые приведут к причинению вреда законным интересам организации. К невыгодным условиям могут быть отнесены, в частности, цена имущества, работ и услуг, вид и срок платежа, условия исполнения сделки (сроки, место, условия передачи товара). Сделки (действия) можно признать невыгодными, если их «условия в сравнении со средними существующими в этот момент ценами являются резко, значительно невыгодными для одной из сторон, то есть резко отступающими от нормальных условий для этого рода договоров» [7, с. 239]. Кроме того, «невыгодные условия сделки признаются таковыми, если условия сделки существенно в худшую для должника сторону отличаются от соответствующих условий, при которых в сравнимых обстоятельствах совершаются аналогичные сделки» [6]. Таким образом, при анализе деяний с повышенным риском исследуются те действия (бездействия), которые одновременно направлены на причинение вреда законным интересам организации и не соответствуют рыночным условиям.
Учитывая положения вышеуказанных методических рекомендаций, необходимо тщательно анализировать следующие сделки:
• сделки по отчуждению имущества должника, не являющиеся сделками купли-продажи, направленные на замещение имущества должника менее ликвидным;
• договоры купли-продажи имущества, без которого невозможна основная деятельность должника;
• сделки, связанные с возникновением обязательств должника, не обеспеченные имуществом, а также влекущие за собой приобретение неликвидного имущества;
• сделки по замене обязательств (новации) по кредиторам, срокам, суммам;
• договоры купли-продажи имущества с использованием в расчетах векселей, договоры купли-продажи векселей.
При проведении исследования по выявлению признаков преднамеренного банкротства необходимо обращать внимание также на следующие моменты:
• установленные факты неоднократной отгрузки продукции предприятия отдельным получателям без предоплаты или без выставления им платежного требования;
• установленные факты неоднократной предоплаты за предполагаемые поставки, в том числе без заключения договора;
• отсутствие реальной претензионной работы на предприятии по взысканию имеющейся дебиторской задолженности;
• неоправданное увеличение штатной численности работающих и значительное увеличение окладов отдельным категориям управленческого персонала;
• принятие на себя расходов по ремонту жилья и транспортных средств руководителей предприятия, оплате путевок и туров указанных лиц;
• оказание спонсорской помощи;
• необоснованно высокие расходы на маркетинговые исследования, информационно-консалтинговые услуги.
Довольно часто реализация схем преднамеренного банкротства связана с неадекватной стоимостью товаров, продукции, работ, услуг. В таких случаях необходимо сравнить цену договора с рыночной стоимостью (рыночной ставкой арендной платы) данного объекта, которая определяется на основании отчета оценщика.
При анализе деяний с повышенным риском необходимо обращать внимание на то, какая связь существует между покупателем и продавцом, является ли сделка совершенной с аффилированным лицом, дочерним обществом, сделкой с заинтересованностью. Особое внимание необходимо обратить на сделки, заключенные между следующими лицами:
• организациями, учредителями которых являются одни и те же граждане;
• руководителем юридического лица - покупателя и учредителем юридического лица - продавца, если это одно и то же лицо;
• организациями, учредители которых состо-
2011 № 3 (66)
ят в браке или находятся в родственных отношениях.
Довольно часто заключаются сделки с фирмами-однодневками в целях их использования в качестве посредников для перепродажи имущества третьим лицам (заинтересованным лицам) и осложнения расследования со стороны следственных органов. Действующее законодательство регулирует только отношения должника и первого покупателя. Если впоследствии новый собственник перепродаст актив другой компании (в том числе вспомогательной), взыскать имущество станет значительно сложнее. В таком случае придется доказывать в суде согласованность действий участников всей цепочки.
В настоящее время Федеральная налоговая служба предоставляет немало открытой информации о проблемных компаниях, в том числе информацию о долгах перед бюджетом, списки дисквалифицированных руководителей, недействительные свидетельства компаний, списки адресов массовой регистрации.
Изучив многочисленные заключения арбитражных управляющих о наличии (отсутствии) признаков преднамеренного банкротства, мы приходим к выводу, что в большинстве случаев (свыше 90%) заключения отрицательные. По ре-
зультатам анализа сделок арбитражные управляющие обычно указывают следующее:
• показатели платежеспособности ухудшались ввиду сезонных факторов;
• выбранная финансовая стратегия обусловлена внешней рыночной ситуацией;
• деятельность должника могла осуществляться только за счет заемного капитала;
• отсутствие возможности финансирования собственных оборотных средств представляет собой явление, характерное для отрасли, в которой работает должник;
• действия должника признаются причиной возникновения или увеличения неплатежеспособности должника, но в то же время данные действия соответствуют существовавшим на момент их совершения рыночным условиям и обычаям делового оборота, то есть в этом случае признаки преднамеренного банкротства отсутствуют.
Отсутствие реального механизма диагностики преднамеренного банкротства связано с несовершенством существующих методических рекомендаций.
Предложенные в настоящем исследовании меры направлены на совершенствование механизма выявления признаков преднамеренного банкротства.
V^/ффективное /Антикризисное " гправление
рш
1. Временные правила проверки арбитражным управляющим наличия признаков фиктивного и преднамеренного банкротства, утвержденные постановлением Правительства РФ от 27.12.2004 г. № 855. П. 8.
2. Голубятников С. П., Мамкин А. Н. Судебная бухгалтерия и судебно-экономическая экспертиза // Эксперт-криминалист. 2009. № 4. С. 24-28.
3. Гражданский кодекс Российской Федерации (часть первая) от 30.11.1994 № 51-ФЗ. Принят ГД ФС РФ 21.10.1994. (ред. от 06.04.2011). Ст. 168.
4. Методические рекомендации по проведению финансово-экономической экспертизы, назначенной в ходе предварительного следствия, судебного разбирательства уголовных дел, возбужденных по признакам преступления, предусмотренного статьей 196 Уголовного кодекса Российской Федерации, и методические рекомендации для специалистов, привлекаемых к участию в процессуальных действиях в порядке, установленном Уголовно-процессуальным кодексом Российской Федерации, при проверке следователем сообщения о преступлении, предусмотренном статьей 196 Уголовного кодекса Российской Федерации, утвержденные приказом МЭР РФ № 35 от 05.02.2009 г.
5. Федеральный закон от 21.11.1996 № 129-ФЗ (ред. от 28.09.2010) «О бухгалтерском учете». Принят ГД ФС РФ 23.02.1996. С изм. и доп., вступившими в силу с 01.01.2011. Ст. 9.
6. Федеральный закон от 26.10.2002 № 127-ФЗ (ред. от 03.05.2011) «О несостоятельности (банкротстве)». Принят ГД ФС РФ 27.09.2002. Ст. 61.2.
7. шахматов В. П. Составы противоправных сделок и обусловленные ими последствия. Томск: Изд-во Томск. ун-та, 1967. 311 с.
8. Экспертиза преднамеренного (фиктивного) банкротства // Автономная некоммерческая организация «Центр судебных экспертиз» [Электронный ресурс]. Режим доступа: http://sud-expertiza.ru/expertizi. php? p=52&m=2377. Дата обращения: 30.05.2011.
