CC BY
58Слабинская И. А., д-р экон. наук, проф. Белгородский государственный технологический университет им. В.Г. Шухова
К ВОПРОСУ О СУЩНОСТИ ИНФОРМАЦИИ О ДВИЖЕНИИ ДЕНЕЖНЫХ
СРЕДСТВ
slabinskaja@intbel.ru
В статье раскрыта сущность информации о движении денежных средств. Изложены требования МСФО (IAS) 7 и ПБУ 23/2011, предъявляемые к отчету о движении денежных средств. Рассмотрены прямой и косвенный методы формирования денежных потоков организации.
Ключевые слова: денежные средства и денежные эквиваленты, прямой и косвенный методы, отчет о движении денежных средств, классификация денежных потоков._
В настоящее время в бухгалтерском балансе статьи, отражающие денежные средства и денежные эквиваленты, показывают лишь их остатки на начало и конец отчетного периода. При этом следует отметить, что в отчете о финансовых результатах доходы соотносятся с расходами за отчетный период, и таким образом, выявляется финансовый результат (прибыль или убыток). Но данная форма бухгалтерской отчетности не дает информации о потоках денежных средств, об их поступлении и использовании по направлениям деятельности организации. Эти необходимые сведения содержит отчет о движении денежных средств. В нем представлены сведения о движении денежных средств и денежных эквивалентов, учитываемых на соответствующих счетах бухгалтерского учета денежных средств, находящихся в кассе организации, на расчетных, валютных и специальных счетах, отражаются они нарастающим итогом с начала года, показываются остатки на начало и конец года в разрезе текущей, инвестиционной и финансовой деятельности.
Согласно МСФО (IAS) 7 «Отчет о движении денежных средств» данный отчет был введен в 1994 г. Следует иметь в виду, что Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 7 «Отчет о движении денежных средств» (ред. от 18.07.2012) введен в действие на территории Российской Федерации Приказом Минфина России от 25.11.2011 № 160н. При этом в российских национальных стандартах до 2011 г. официально не было выработано документа, рассматривающего порядок составления отчета о движении денежных средств, а этот порядок регламентировался лишь Положением по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99).
В 2011 г. приказом Минфина России от 02.02.2011 № 11н было утверждено новое Положение по бухгалтерскому учету «Отчет о движении денежных средств» (ПБУ 23/2011). Впервые в российской практике появился порядок отражения денежных потоков в отчете о
движении денежных средств. ПБУ 23/2011 в основном было направлено на детальное раскрытие понятий и принципов классификации денежных потоков в организации.
Однако в отличие от МСФО (IAS) 7 в нем отсутствуют методы формирования денежных потоков. В отечественной практике отчету о движении денежных средств уделялось недостаточно внимания: так, в настоящее время он включен в состав годовой бухгалтерской отчетности только лишь в качестве пояснительной информации, а не отдельной формой.
В отчете о движении денежных средств в каждом разделе сначала отражаются показатели, характеризующие поступление денежных средств, а затем их расходование. Как принято в международной практике, информация о расходе денежных средств отражается в круглых скобках. В конце каждого подраздела в данной форме приводится показатель «Сальдо денежных потоков». Его определяют в виде разницы между общими суммами поступлений и расходования по каждому виду деятельности. Если общая сумма израсходованных денежных средств по соответствующему виду деятельности будет больше общей суммы поступивших денежных средств по этому же виду деятельности, то полученная сумма отражает отток и показывается в отчете в круглых скобках.
Все представленные сведения в отчете о движении денежных средств отражаются в валюте Российской Федерации. Однако если у организации были проведены операции, связанные с движением иностранной валюты, то организация должна составить раздельный расчет по каждому виду иностранной валюты. Затем, данные по всем расчетам суммируют при заполнении соответствующих показателей строк отчета о движении денежных средств. В настоящем отчете по строке 4490 «Величина влияния изменений курса иностранной валюты по отношению к рублю» как раз и предусмотрено отражение данного показателя. Итоговый показатель «Сальдо денежных потоков за отчетный пери-
од» предусматривает суммирование промежуточных показателей всех трех подразделов отчета о движении денежных средств.
Следует отметить, что к положительным характеристикам отчета о движении денежных средств можно отнести следующие моменты:
- он предоставляет необходимую информацию о величине денежных потоков по видам деятельности организации (от текущих операций, инвестиционных и финансовых) и позволяет анализировать финансовую гибкость, ликвидность и платежеспособность;
- раскрывает возможные причины изменения размера денежных средств на расчетных счетах организации;
- денежные потоки по видам деятельности, представленные в отчете, несколько дополняют и обогащают информацию бухгалтерского баланса и отчета о финансовых результатах.
Согласно МСФО (IAS) 7 отчет о движении денежных средств может быть составлен прямым или косвенным методом. Финансовые отчеты, подготовленные на основе указанных методов, различаются только в части расчета движения денежных средств от операционной деятельности. Поэтому понятия «прямой» и «косвенный» характеризуют методику расчета результата движения денежных средств только от текущих операций. Методика расчета денежных потоков и их изменения от инвестиционных и финансовых операций при данных методах одинаковы.
Информация о денежных потоках от текущих операций, представленная одним из двух методов, предполагает:
- прямым методом: непосредственное раскрытие денежных потоков по всем основным группам поступлений и платежей (поступление от продажи продукции, товаров, работ и услуг, арендных и лицензионных платежей, платежи в связи с оплатой труда работников, поставщикам за приобретенное сырье, материалы, комплектующих и т.п.);
- косвенным методом: необходимо провести корректировку величины чистой прибыли до налогообложения за отчетный период путем исключения влияния на нее неденежных операций и доходов (расходов) от инвестиционных и финансовых операций.
Следует обратить внимание, что косвенный метод прежде всего основан на анализе статей бухгалтерского баланса и отчета о финансовых результатах, на учете операций, связанных с движением денежных средств, и последующей корректировке чистой прибыли. Данный метод является более обоснованным с аналитической точки зрения, так как позволяет установить взаи-
мосвязь полученной прибыли с изменением денежных средств на определенную отчетную дату. Косвенный метод, прежде всего, основывается на изучении отчета о финансовых результатах снизу вверх, поэтому его иногда называют «нижним». Прямой метод называют, соответственно, «верхним» [1].
При прямом методе расчет чистого притока/оттока денежных средств от текущих операций вычисляется как разница между доходами, обеспеченными реальными поступлениями денежных средств, и расходами, связанными с реальными выплатами и платежами. При этом исходным показателем для данных расчетов является выручка от продажи. Предпосылкой использования прямого метода являются привлечение данных из расчета прибылей и убытков и возможность разделить отдельные виды доходов и расходов на те, которые связаны с реальным движением денежных средств, и те, которые, не связаны с реальными денежными потоками.
Косвенный метод направлен на получение данных, характеризующих чистый денежный поток организации в отчетном периоде. Расчет чистого денежного потока организации косвенным методом осуществляется по видам операций и организации в целом.
Прямой метод позволяет в отличие от косвенного метода получить представление о структуре текущих поступлений денежных средств и реальных выплат организации. И тем самым видны фактические источники денежных средств и направления их использования в процессе текущей хозяйственной деятельности. Поэтому прямой метод следует рассматривать как наиболее информативный.
В отличие от прямого метода при косвенном методе чистый приток/отток денежных средств от текущей деятельности рассчитывается на основе использования годовой величины прибыли/убытка, скорректированной на сумму всех расходов и доходов, не связанных с реальным движением денежных средств. Это, прежде всего амортизационные отчисления и такие, например, доходы, как дебиторская задолженность. Слабой стороной косвенного метода является то, что поступление денежных средств в виде выручки от продажи (которые, как правило, являются самым важным источником дохода) и текущие расходы, связанные с выплатами денежных средств (которые являются обычно самым важным оттоком денежных средств), таким образом, упускаются из виду [1].
Общий объем поступления и расходования денежных средств характеризует совокупный денежный поток организации. Расчет этого показателя осуществляется по ниже приведенной
формуле
Окп = ЧДПтд + ЧДПид + ЧДПфд + Онп,
где Окп и Онп - остатки денеж-
ных средств на конец и начало отчетного периода;
ЧДПтд, ЧДПид и ЧДПфд - чистые денежные поступления от текущих, инвестиционных и
финансовых операций.
Используя данную формулу, можно рассчитать величину чистых денежных поступлений в организации в целом. При этом положительное сальдо денежного потока будет свидетельствовать о финансовой устойчивости хозяйствующего субъекта, а отрицательное - о потере им финансового равновесия. На основе анализа денежных потоков за истекший период составляют прогноз на будущее (бюджет движения денежных средств и платежный баланс) [2].
В указанных выше законодательных актах используются следующие термины в указанных значениях:
Денежные средства включают денежные средства в кассе и депозиты до востребования. Эквиваленты денежных средств представляют собой краткосрочные высоколиквидные инвестиции, легко обратимые в заранее известные суммы денежных средств и подверженные незначительному риску изменения их стоимости. Потоки денежных средств - поступления и выплаты денежных средств и эквивалентов денежных средств.
Операционная деятельность - основная, приносящая доход, деятельность предприятия и прочая деятельность, отличная от инвестиционной и финансовой деятельности. Инвестиционная деятельность - приобретение и выбытие долгосрочных активов и других инвестиций, не относящихся к эквивалентам денежных средств. Финансовая деятельность - деятельность, которая приводит к изменениям в размере и составе внесенного капитала и заемных средств предприятия [3].
Понятие «денежный поток» организации является агрегированным, включающим в свой состав многочисленные виды этих потоков, обслуживающих хозяйственную деятельность. В отечественных и зарубежных источниках эта категория трактуется по-разному. Сам по себе не имеющий соответствующего толкования термин «потоки денежных средств» (в его буквальном понимании) лишен смысла. Компания может испытывать приток денежных средств (то есть денежные поступления), и она может испытывать отток денежных средств (то есть денежные выплаты). Более того, эти денежные притоки и оттоки могут относиться к различным ви-
дам деятельности - производственной, финансовой или инвестиционной.
Российские ученые понимают под потоком денежных средств разность между всеми полученными и выплаченными организацией денежными средствами за определенный период времени; они сопоставляют его с прибылью. Прибыль выступает как показатель эффективности работы организации и источник его жизнедеятельности. Одним из основных условий финансового благополучия организации является приток денежных средств, который обеспечивает покрытие ее текущих обязательств. Если у организации отсутствует минимальный запас денежных средств, это свидетельствует о наличии финансовых затруднений. Если организация имеет большую наличность денежных средств, то в условиях инфляции она будет нести убытки от их обесценивания.
Общая сумма поступлений денежных средств зависит от способности руководства организации привлекать ресурсы. В отношении не вложенных денежных средств руководство в момент возврата этих средств вольно направлять их на любые цели, которые оно посчитает наиболее важными. Таким образом, в процессе функционирования любой организации присутствует движение денежных средств (выплаты и поступления), то есть денежные потоки. В России в условиях инфляции и кризиса неплатежей управление денежными потоками является наиболее актуальной задачей в управлении финансами. Существование организации на рынке нереально без управления денежными потоками.
Известно, что рост прибыли создает финансовую основу для самофинансирования любой деятельности организации, для осуществления расширенного воспроизводства и удовлетворения социальных и материальных потребностей. За счет прибыли выполняются обязательства организации перед бюджетом, банками, поставщиками и другими контрагентами.
Таким образом, различие между суммой полученной прибыли и величиной денежных средств заключается в следующем:
1. Прибыль отражает учетные денежные и неденежные доходы в течение определенного периода, что не совпадает с реальным поступлением денежных средств.
2. При расчете прибыли расходы на производство продукции признаются после ее реализации, а не в момент их оплаты.
3. Денежный поток отражает движение денежных средств, которые не учитываются при расчете прибыли: амортизацию, капитальные расходы, налоги, штрафы, долговые выплаты и
чистую сумму долга, заемные и авансированные средства [8].
Денежные потоки представляют собой движение денежных средств организации. Следовательно, можно сказать, что наличные денежные потоки в отчете формируются из наличных денежных средств организации, учитываемых на счете 50 «Касса». Безналичные денежные потоки формируются из безналичных денежных расчетов организации, которые в процессе хозяйственной деятельности учитываются на счетах 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета», 55 «Специальные счета в банках» (кроме субсчета 55-3 «Депозитные счета», так как их
относят к финансовым вложениям в соответствии с ПБУ 19/02), 57 «Переводы в пути». При этом, как было рассмотрено выше, если организация имеет иностранную валюту, предварительно необходимо составить расчет ее стоимости в рублях по курсу Банка России на дату составления бухгалтерской отчетности по каждому виду [4].
В целях обеспечения эффективного целенаправленного управления денежными потоками они требуют определенной классификации. Денежные потоки классифицируются по следующим признакам (рис. 1):
По времени:
- ретроспективный (отчетный) денежный поток;
- оперативный денежный поток;
- прогнозируемый денежный поток.
Рис. 1. Классификация денежных потоков организации по основным признакам [5]
По методу исчисления объема:
- валовой денежный поток;
- чистый денежный поток.
По уровню достаточности объема:
- избыточный денежный поток;
- дефицитный денежный поток.
По методу оценки стоимости денежных средств:
- настоящая стоимость денежного потока;
- будущая стоимость денежного потока.
По непрерывности формирования в рассматриваемом периоде:
- регулярный денежный поток;
- дискретный денежный поток.
По стабильности временных интервалов формирования:
- регулярный денежный поток с равномерными временными интервалами;
- регулярный денежный поток с неравномерными временными интервалами.
Выполнение основных задач учета и анализа денежных потоков возможно только при эффективном управлении денежными потоками.
Управление денежными потоками включает учет движения денежных средств, анализ и оценку денежных потоков, а также разработку бюджета движения денежных средств. Управление охватывает ключевые направления деятельности организации, включая управление внеоборотными и оборотными активами, собственным и заемным капиталом.
Систематический учет и контроль движения денежных средств в современной организации помогает обеспечить финансовую устойчивость и платежеспособность, как в текущем, так и в будущем периодах. Соответствующая служба организации должна управлять денежными потоками таким образом, чтобы доходность была максимальной, а ликвидность поддерживалась на достаточно высоком уровне.
Поэтому в процессе своей финансово-хозяйственной деятельности любая организация обязана учитывать два обстоятельства. С одной стороны, для поддержания текущей платежеспособности необходимо наличие достаточного объема денежных средств, а, с другой, всегда есть возможность получить дополнительную прибыль от вложения этих средств в банковские депозиты или высокодоходные ценные бумаги. В этой связи необходимо определить оптимальный размер для поддержания свободного остатка денежных средств на счетах организации. Он зависит от системности притоков и оттоков денежных средств, а также от поставленных целей и задач организации.
Таким образом, при помощи и с участием денежных средств совершаются практически все хозяйственные операции организации. Поэтому, главной задачей бухгалтерского учета и отчет-
ности становится обеспечение надлежащего хранения, правильности, законности и целесообразности их использования в хозяйственной деятельности организации.
БИБЛИОГРАФИЧЕСКИЙ СПИСОК
1. Илышева Н.Н., Крылов С.И. Анализ финансовой отчетности: учебник. М.: Финансы и статистика, ИНФРА-М, 2011. 480 с.
2. Кирьянова З.В., Седова Е.И. Анализ финансовой отчетности: учебник для бакалавров. 2-е изд., исправ. и доп. М.: Изд-во Юрайт, 2012. 428 с.
3. Международные стандарты финансовой отчетности (IAS) 7 «Отчет о движении денежных средств (ред. от 18.07.2012) // СПС Кон-сультантПлюс.
4. Ровенских В.А., Слабинская И.А. Бухгалтерская финансовая отчетность. Учебник. М.: Издательско-торговая корпорация «Дашков и К0», 2013. 364 с.
5. Слабинская И. А., Кравченко Л.Н. Анализ финансовой отчетности: учеб. пособие. Белгород: Изд-во БГТУ, 2012. 307 с.
6. Слабинская И.А., Атабиева Е.Л., Слабин-ский Д.В., Ковалева Т.Н.. Бухгалтерский учет: в 10 ч. Ч.3. Учет денежных средств: учеб. пособие. Белгород: Изд-во БГТУ, 2012. 228 с.
7. Слабинская И.А., Ровенских В.А. Особенности сбора данных для составления отчета о движении денежных средств // Экономика и управление: проблемы, решения. 2013. 4 (16), апрель. С. 35-39.
8. Слабинская И. А., Михеева Н.В., Агафонова М.В. Деньги и их роль в хозяйственной деятельности организации // Белгородский экономический вестник. 2013. № 2 (70). С. 72-80.
9. http://base.garant.ru.
