CC BY
77К ВОПРОСУ О ГАРМОНИЗАЦИИ ПРАВОВОГО РЕГУЛИРОВАНИЯ КРИПТОАКТИВОВ И УНИФИКАЦИИ ПРАВИЛ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ КРИПТОВАЛЮТ В ГОСУДАРСТВАХ-ЧЛЕНАХ ЕВРАЗИЙСКОГО
ЭКОНОМИЧЕСКОГО СОЮЗА
Аннотация. В последние десятилетия происходят глобальные изменения в сфере финансов. Появились новые средства измерения стоимости товаров и услуг, выступающие в качестве средства платежа, сбережения или предметом инвестирования. Речь идет о становлении цифровых валют. Стремительный рост данного класса активов и сделок с ними вынуждает законодателей вводить правила взимания налогов. В данной работе проводится анализ становления практики правового регулирования налогообложения цифровых активов в странах-членах Евразийского экономического союза, а также рассматриваются проблемы и перспективы унификации налогообложения цифровых финансовых активов.
Ключевые слова: ЕАЭС, гармонизация, криптовалюта, налогообложение, цифровые финансовые активы, майнинг.
студент 4 курса Всероссийской академии внешней торговли Министерства экономического развития Российской Федерации
ТАБАКОВА Марина Дмитриевна
E-mail: [email protected]
УДК 336.22 ББК 65.261.4
ГРНТИ 10.21.63
Для цитирования: Табакова М.Д. К вопросу о гармонизации правового регулирования криптоактивов и унификации правил налогообложения криптовалют в государствах-членах Евразийского экономического союза // Сфера права. 2021. №2 2. С. 32-54.
Введение
В последние годы в мире наблюдается рост числа экономических союзов и иных интеграционных объединений. Евразийского экономического союза (далее -ЕАЭС) представляет собой одну из самых быстро развивающихся и прогрессивных экономических интеграций, целью которой является обеспечение единого таможенного регулирования перемещения товаров на всей территории ЕАЭС, а также проведение согласованной и скоординированной экономической политики государств-членов ЕАЭС. Интеграционные процессы проявляются в росте взаимной торговли, инвестиций, увеличению рабочей силы и приросте капитала. Все это повлияло на повышение экономической устойчивости государств-членов ЕАЭС.
Так как налогообложение является важным фактором, влияющим на принятие хозяйствующими субъектами различных решений в сфере экономики и финансов, вопрос налоговой интеграции и гармонизации приобретает особую важность.
В условиях мировой глобализации мировой экономики и интеграции налоговых систем является актуальным вопрос о гармонизации налоговых правоотношений. Под гармонизацией следует понимать процедуру по достижению функционального равновесия международных и внутригосударственных налоговых систем, которые обеспечивают взаимный баланс и позволяют правовой системе работать в заданных интеграционных пределах.
Мировая цифровизация повлияла на все сферы экономики. Повсеместно появились новые рынки, новые способы коммуникации, новые формы обмена товаров и оказания услуг. На протяжении последнего десятилетия происходит активное внедрение новых цифровых технологий, в том числе и на мировой финансовый рынок. Криптоактивы в достаточной степени не выполняют денежные функции и не всегда являются безопасными в качестве средства платежа. При этом
криптоактивы могут иметь различную природу, так они бывают долевыми, долговыми и денежными. Кроме того, указанные виды обладают общей чертой, поскольку создаются на основе технологии распределенных реестров. Цифровые валюты обладают множеством функций, выступая в качестве средства платежа, сбережения или предметом инвестирования.
Децентрализованная сущность цифровых валют вызывает сложности в определении государственной принадлежности транзакций, произведенных с ними, а также является препятствием развития регулирования финансового сектора, в том числе сферы налогообложения. Особые свойства цифровых активов делают возможным их использование для глобального избежания налогообложения. Стремительный рост рынка цифровых активов вынуждает национальные налоговые органы разрабатывать пути регулирования налогового законодательства.
Так, многие страны достаточно полно выработали систему налогового регулирования рынка цифровых активов. Государства-члены ЕАЭС же только становятся на этот путь, внося изменения в законодательные акты и создавая новые.
Актуальность вопросов, связанных с технологией блокчейн и цифровыми валютами, для государств-членов ЕАЭС определяется необходимостью реализации положений Договора о ЕАЭС1 и иных нормативных актов, дополняющих его.
Стремительный рост использования цифровых валют и технологии блокчейн вынудил государственные регулирующие органы обеспечить формирование новых правовых рамок для данных явлений. В частности, при регулировании данных вопросов необходимо учитывать нормы внутригосударственного законодательства и рекомендации международный организаций, например, таких как Группа разработки финансовых мер борьбы с отмыванием денег (далее - ФАТФ) и Организация экономического сотрудничества и развития (далее - ОЭСР).
Так, Ведущий аналитик Центра налоговой политики и администрирования ОЭСР Кэролайн Мальком считает: «Тема распределенных технологий, в т. ч. блокчейн и криптоактивов является очень интересной. Поэтому ОЭСР изучает, что
1 Договор о Евразийском экономическом союзе (подписан в г. Астане 29.05.2014) // Доступ из СПС «КонсультантПлюс».
сейчас происходит в этой сфере в регионе стран ОЭСР, чтобы дать свои рекомендации по регулированию данной отрасли в разных сферах применения... Страны не уверены в той позиции, которую они занимают по вопросу криптовалют, и поэтому необходимо провести дальнейшую работу по этой теме. ОЭСР помогает странам-участницам в вопросах применения налогообложения цифровых финансовых активов. У организации есть понимание, как сейчас выглядит эта
картина в разных странах, что они делают в этом направлении и надо ли развивать
" 2 модель лучшей практики»2.
Основная часть
На настоящий момент в рамках ЕАЭС не выработано единого подхода к регулированию технологии блокчейн и налогообложения цифровых валют, однако государства-члены ЕАЭС прилагают серьезные усилия для ускорения этих процессов.
Дмитрий Анатольевич Медведев в феврале 2018 года заявил, что государства-члены ЕАЭС не должны замыкаться в рамках национальной модели регулирования цифровых валют поскольку экономики государств-членов ЕАЭС тесно взаимосвязаны3. Он предложил применять технологию блокчейн для создания «единого пространства электронного доверия», которое должно упростить обмен данными между государствами.
В июне 2018 года в Минске состоялся семинар «Блокчейн и криптовалюты: каналы влияния на макроэкономическую политику в евразийском регионе», на котором государства-члены ЕАЭС рассматривали вопросы формирования нормативной базы в области регулирования криптовалют в ЕАЭС, блокчейна и ICO
2 Криптовалюты и блокчейн как атрибуты новой экономики / Разработка регуляторных подходов: международный опыт, практика государств-членов ЕАЭС, перспективы для применения в Евразийском экономическом союзе / Евразийская экономическая комиссия. Москва. 2019. C. 3. // URL: http://www.eurasiancommission.org/ru/act/integr_i_makroec/dep_makroec_pol/SiteAssets/Докл ад.pdf. (дата обращения: 23.06.2021).
3 Дмитрий Медведев: страны ЕАЭС должны регулировать криптовалюту по единой модели. // URL: https://forklog.com/dmitrij-medvedev-strany-eaes-dolzhny-regulirovat-kriptovalyutu-po-edinoj-modeli/ (дата обращения: 23.06.2021).
(initial coin offering). Член Коллегии по интеграции и макроэкономике Евразийской экономической комиссии (далее - ЕЭК) Татьяна Валовая выразила мнение о том, что в ЕАЭС должна быть принята модель закона по криптовалютам и блокчейну с целью дальнейшей унификации правил налогообложения в криптосфере. Она отметила, что к 2025 году должен быть создан общий финансовый рынок ЕАЭС: «Сейчас готовится концепция формирования общего финансового рынка, его базисный принцип и постулаты заключаются в том, что финансовые организации, работающие в одной стране ЕАЭС, будут иметь возможность на основании национальных лицензий, разрешений работать в других странах ЕАЭС»4.
По ее словам, существует множество препятствий на пути формирования единого финансового и налогового пространства государств-членов ЕАЭС. По этой причине общий подход к регулированию цифровых валют помог бы разрешить данные проблемы в будущем. Однако на семинаре не предусматривалось создание общей цифровой валюты, а рассматривались вопросы регулирования и оценки указанных инструментов.
Вице-президент Российской ассоциации криптовалют и блокчейна Денис Душнов положительно оценил перспективу не только единой модели регулирования криптовалютного рынка, но и создания наднациональной криптовалюты: «Криптовалюте необходимо прототипирование, то есть тестирование в одном регионе в пилотном режиме и дальнейшее масштабирование. Создавать криптовалюту следует именно на уровне ЕАЭС, поскольку экономики этих стран сталкиваются с похожими вызовами. Если наднациональная криптовалюта появится, она должна быть обеспечена фиатными деньгами»5.
В 2019 году ЕЭК подготовила доклад, который посвящен становлению криптовалют и технологии блокчейн в странах ЕАЭС. В данном докладе отмечается необходимость создания общего подхода к понимаю и регулированию цифровых
4 Министр призвала ЕАЭС сообща развивать правовую базу в сфере криптовалют. // URL: https://ria.ru/20180618/1522950855.html?modeli/ (дата обращения: 23.06.2021).
5 ЕАЭС будет разрабатывать единый подход к регулированию ICO и криптовалют // URL: https://prometheus.ru/eaes-budet-razrabatyvat-edinyj-podhod-k-regulirovaniyu-ico-i-kriptovalyut/? (дата обращения: 23.06.2021).
активов. Документ определяет криптовалюту как вид цифрового знака (токена), представляющий собой запись в реестре блоков транзакций (блокчейне), иной распределенной базе данных и принимаемый в качестве средства обмена и (или) единицы учета и (или) средства хранения (накопления) стоимости6. Кроме того, в докладе содержится понятие «майнинг», который определяется как осуществление с помощью программно-технических средств вычислительных операций, обеспечивающих функционирование реестра блоков транзакций (блокчейн) посредством внесения в распределенный реестр (согласно заранее определенным правилам и принципам) информации о совершенных между пользователями операциях. Майнинг может сопровождаться созданием криптовалюты, поступающей во владение лица, осуществляющего майнинг, в качестве вознаграждения за подтверждение совершения операций в распределенном реестре'.
В данном докладе говорится: «Использование криптовалют и технологии блокчейн стало одним из ответов на возможности и вызовы развития мировой экономики, в т.ч. связанные с несовершенством государственного и рыночного регулирования»8, а также указывается, что именно цифровые валюты могут стать следующей ступенью в экономической трансформации.
По мнению авторов доклада, отсутствие единого подхода к правовому регулированию криптовалют дает возможность ЕАЭС стать первым интеграционных объединением, которое разработало общие правила к определению сущности криптовалют, поскольку именно они являются толчком для развития экономики.
Однако, уже 17.03.2021 на брифинге помощник председателя Коллегии ЕЭК Ия Малкина, отвечая на вопрос, поступали ли в ЕЭК предложения реализовать какие-либо проекты, связанные с технологией блокчейн и криптовалютами, чтобы синхронизировать регулирующее законодательство, ответила: «В настоящее время у
6 Криптовалюты и блокчейн как атрибуты новой экономики / Разработка регуляторных подходов: международный опыт, практика государств — членов ЕАЭС, перспективы для применения в Евразийском экономическом союзе / Евразийская экономическая комиссия. Москва. 2019. C. 85. // URL: http://www.eurasiancommission.org/ru/act/integr_i_makroec/dep_makroec_pol/SiteAssets/Доклад. pdf (дата обращения: 23.06.2021).
7 Там же. С. 85.
8 Там же. С. 87.
сторон нет единого мнения о необходимости разработки гармонизированной правовой среды в области использования цифровых активов, цифровых знаков и криптовалют в ЕАЭС». Она отметила, что ЕЭК с декабря 2017 года проводит анализ влияния криптовалют на макроэкономическую устойчивость государств ЕАЭС в целом. «С нашей стороны было предложение принять рекомендацию по формированию гармонизированных основ регулирования в рамках ЕАЭС, которая бы включала единый глоссарий и принципы. Однако это не нашло поддержки у сторон»9.
Для правильного понимания проблем и перспектив развития правового регулирования криптовалют и технологии блокчейн в рамках наднационального законодательства ЕАЭС необходимо рассмотреть внутригосударственные нормы в отношении вышеуказанных явлений. Стоит отметить, что в Республике Беларусь и в Российской Федерации разработка вопросов государственного регулирования криптовалют активно развивается, однако Республика Армения, Республика Казахстан и Кыргызская Республика еще присматриваются к опыту остальных стран.
Республика Армения
На настоящее время в Республике Армения нет нормативных правовых актов в криптосфере. Однако экспертное сообщество стремится составить рекомендации для формирования национального правового регулирования. Президент Армянской ассоциации блокчейна Виген Арушанян отмечает: «Мы присматриваемся к международному опыту, прежде всего, ближних стран, пробуем оценить как тот или иной подход отразится на состоянии рынка; прислушиваемся к мнению сообщества, ведем просветительскую, образовательную деятельность; пытаемся понять, где тот баланс между свободой движений участников рынка и защищенностью граждан и инвесторов... Армения имеет все шансы стать одним из мировых центров развития технологии блокчейн. Вместе с тем государственные органы пока не готовы регулировать рынок, но и не вводят запретительных мер. Действуя сообща и
9 Малкина: у стран ЕАЭС нет единой позиции по гармонизации законодательства о криптовалютах // URL: https://www.belta.by/economics/view/malkina-u-stran-eaes-net-edinoj-pozitsii-po-garmonizatsii-zakonodatelstva-o-kriptovaljutah-433014-2021/ (дата обращения: 23.06.2021).
(38 |
скоординировано внутри ЕАЭС, мы сможем добиться ощутимых результатов в данной сфере».
Республика Армения намеревается создать свободную экономическую зону с целью развития блокчейн-проектов, которая поспособствует развитию высоких технологий, привлечет зарубежные инвестиции и создаст новые рабочие места, что укорит экономический рост в стране.
Республика Беларусь
ЕЭК считает, что Республика Беларусь сильно продвинулась в разработке правового регулирования для криптовалютного рынка.
Становление правовой основы криптоиндустрии началось в 2017 году с принятием Декрета № 8 от 21.12.2017 «О развитии цифровой экономики»10 (далее -Декрет), который устанавливает способы снятия ограничений с предпринимательской деятельности в сфере информационных технологий. Также документ определяет ключевые понятия криптоиндустрии, а именно: «криптовалюта», «блокчейн», «смарт-контракт», «майнинг», «оператор криптоплатформы» и другие. Кроме того, Декрет признает права физических и юридических лиц по владению криптовалютами, а также создается основной институт развития данной сферы - Парк высоких технологий (далее - ПВТ).
В данном документе «блокчейн» понимается как технология реестра блоков транзакций, основанная на принципах распределенности, децентрализации и безопасности совершаемых с их использованием операций. При этом «токен» определен как «цифровой знак», а «криптовалюта» является частным видом «цифрового знака».
Среди правомочий юридических лиц значатся: право владения токенами и право совершения с ними сделок, в том числе совершение операций через резидента
10 Декрет № 8 от 21.12.2017 «О развитии цифровой экономики» // URL: https://president.gov.by/ru/documents/dekret-8-ot-21-dekabrja-2017-g-17716 (дата обращения:
23.06.2021).
ПВТ по созданию и размещению токенов в Республике Беларусь и за рубежом, хранению токенов в виртуальных кошельках, приобретению и отчуждению токенов.
Физические лица обладают правом заниматься майнингом, хранить токены в виртуальных кошельках, обменивать токены на иные токены, приобретать и отчуждать токены за белорусские рубли или иную валюту и электронные деньги, а также дарить и завещать токены. Деятельность по майнингу, приобретению, отчуждению токенов, осуществляемая физическими лицами самостоятельно без привлечения иных физических лиц по трудовым и (или) гражданско-правовым договорам, не является предпринимательской деятельностью. Токены не подлежат декларированию.
В соответствии с Декретом регулирование криптоактивов в Республике Беларусь носит экспериментальный характер и распространяется на ограниченный круг субъектов, а именно на резидентов ПВТ.
Согласно положениям Декрета, ПВТ наделяется полномочиями по разработке принципов в сфере операций с криптовалютами. Данный институт наделяется правом вырабатывать и принимать правовые нормы и требования к субъектам крипторынка. В ПВТ создана специальная рабочая группа, которая контролирует деятельность операторов криптовалют.
Важно отметить, что банковский сектор Республики Беларусь выступает с предложением расширить субъектный состав до банков. Иные государственные органы также принимают нормативно-правовые акты в сфере криптоактивов. Например, в 2018 году Национальным банком Республики Беларусь были внесены изменения в постановление о правилах внутреннего контроля11.
Кроме того, в этом же году были изменены положения банковского законодательства, регулирующего порядок работы банков с токенами, криптовалютами, операторами. Министерство финансов Республики Беларусь разработал стандарт по финансовому учету криптоактивов. Так, хозяйствующие субъекты обязаны отражать криптоактивы в бухгалтерском учете.
11 Постановление Правления Национального банка Республики Беларусь от 24.12.2014 №818 // Национальный правовой Интернет-портал Республики Беларусь. 2021. № 8/36217.
Законодательство Республики Беларусь называет двух субъектов, которые совершают обмен: криптообменники (заключают сделки от своего имени) и криптоплатформы или криптобиржи (выступают посредниками в сделках).
Необходимо отметить, что до 1 января 2023 года вышеуказанный Декрет предоставляет налоговые льготы и преференции участниками отношений с криптоактивами. Документ не признает объектами налогообложения налогом на добавленную стоимость и налогом на прибыль (подоходным налогом с физических лиц) - обороты, прибыль (доходы) резидентов ПВТ от деятельности по майнингу, созданию, приобретению, отчуждению токенов. Данное положение позволяет продвигать продукцию белорусских компаний на мировом рынке. При этом, в пользу ПВТ уплачивается сбор в размере 1% от валовой выручки. Также действуют изъятия из валютного контроля.
Среди недостатков данного Декрета можно выделить то, что документ не разъясняет вопросы налогообложения токенов после 2023 года, что является актуальной проблемой для долгосрочных проектов.
Республика Казахстан
В Казахстане активно ведется деятельность по разработке правового регулирования криптоактивов. В 2018 году Международным финансовым центром «Астана», на территории которого действует особый правовой режим, была разработана Концепция регулирования рынка виртуальных валют и частного размещения ценных бумаг. Данная Концепция формулирует принципы регулирования отношений, которые возникают при обращении виртуальных валют через операторов специализированных торговых платформ. Кроме того, в документе определены такие ключевые понятия как «смарт-контракт», «цифровые кошельки», «майнинг». Предлагается, ввести различные правовые режимы для размещения токенизированных ценных бумаг в зависимости от суммы, видов акций, категории инвесторов.
В декабре 2019 года был создан законопроект, определяющий правовой статус майнинга и особенности его налогообложения. Майнинг определен как процесс
вычислительных операций, «обеспечивающий подтверждение целостности блоков данных в объектах информатизации посредством блокчейна». Предпринимательской деятельностью майнинг, согласно проекту, признается в случае оказания услуг по предоставлению и использованию вычислительных ресурсов для майнинга. Майнинговые дата-центры будут облагаться налогом как обычные дата-центры. Старший координатор по законодательной работе Ассоциации развития блокчейна и индустрии дата-центров Казахстана Мади Сакен, отметил: «Криптовалюты не будут являться объектом налогообложения. Потому что налоговые обязательства возникают тогда, когда появился доход в реальных деньгах, а именно, когда криптовалюта была обменена на реальные деньги, то бишь продана на бирже. Непосредственно этот доход будет объектом налогообложения»12. Кроме того, законопроект признает цифровые активы имуществом, но не финансовым инструментом, а оборот биткойна в Казахстане запрещается «за исключением случаев, предусмотренных законодательством». Цифровые активы не могут выступать средством платежа.
В июне 2020 года президент Казахстана подписал проект закона «О внесении изменений и дополнений в некоторые законодательные акты Республики Казахстан по вопросам регулирования цифровых технологий», затрагивающий сферу цифровых валют, майнинга и блокчейна.
Налогообложение цифровых активов вызывает множество вопросов поскольку в налоговом законодательстве Республики Казахстан не содержится понятия «цифровой актив». Исходя из того, что налоговое законодательство использует нормы бухгалтерского учета, то цифровой актив, признанный имуществом, согласно международным стандартам бухгалтерского учета будет рассматриваться как запасы. Прирост стоимости, полученный юридическим лицом или резидентом на территории иностранного государства будет освобождён от налога на добавленную стоимость в силу территориального характера налога. Для физических лиц - резидентов проблема
12 В Казахстане разработали законопроект о налогообложении майнинга и криптовалют. // URL: https://forklog.com/v-kazahstane-razrabotali-zakonoproekt-o-nalogooblozhenii-majninga-i-kriptovalyut/ (дата обращения: 23.06.2021).
проявляется в том, что при определении налогового статуса они не могут опираться на международные стандарты бухгалтерской отчетности.
Кыргызская Республика
В Кыргызстане осуществляется мониторинг регулирования криптоактивов в государствах-членах ЕАЭС. Национальный банк Кыргызстана не будет препятствовать развитию криптоиндустрии, но при этом призывает использовать проверенные финансовые инструменты. Также, планируется использовать технологию блокчейн для создания дата-центра и использовать криптовалюты при осуществлении госзакупок.
К марту 2021 года в части правового регулирования криптоактивов был введен только налог на майнинг. В июне 2020 года были внесены изменения в Налоговый кодекс Кыргызстана, устанавливающие 15% ставку налога на майнинг. Также были определено понятие «виртуальный актив» как цифровое выражение стоимости, кроме того, правовой статус криптовалют закреплен не был.
В январе 2020 года Национальный банк Кыргызстана опубликовал два законопроекта: «Об обороте криптовалют» и «О внесении изменений в некоторые законодательные акты в сфере виртуальных активов».
Первый документ дает определение таким терминам, как «криптовалюта», «криптокошелек», «оператор обмена криптовалют» и другие. Криптовалюта определяется как вид виртуального актива, представляющего собой цифровое выражение стоимости. Указывается, что криптовалюта не признается средством платежа, а также не удостоверяет имущественные и неимущественные права. Право собственности приобретается с момента ее создания или при заключении сделок с ней.
Покупка и продажа криптовалюты за национальную валюту признаются операциями с ними. Для юридических лиц и индивидуальных предпринимателей, кроме участников рынка - операторов обмена и майнеров, установлен запрет на совершение любых сделок с криптовалютами. При этом участники рынка должны получить лицензию Национального банка Кыргызстана.
Второй документ предусматривает изменения правового регулирования криптовалют. Виртуальный актив, включающей в себя криптовалюту и другие токены признается объектом гражданского законодательства. Также предлагается облагать налогом услуги операторов обмена криптовалют.
Российская Федерация
Становление правового регулирования цифровой валюты в России началось в 2016 году, когда Федеральная налоговая служба России в письме от 03.10.2016 № 0А-18-17/1027 «Об операциях, связанных с приобретением или реализацией криптовалют с использованием валютных ценностей (иностранной валюты и внешних ценных бумаг) и (или) валюты РФ»13 пояснила, что законодательство Российской Федерации не содержит запрета на проведение российскими гражданами и организациями операций с использованием криптовалюты, при том что закрепление таких понятий, как денежный суррогат, криптовалюта, виртуальная валюта отсутствует. По мнению Федеральной налоговой службы России, операции, связанные с приобретением или реализацией криптовалют с использованием валютных ценностей (иностранной валюты и внешних ценных бумаг) и (или) валюты Российской Федерации, являются валютными.
Письмо Министерства финансов Российской Федерации от 13.10.2017 №2 03-0405/66994 «Об НДФЛ при совершении операций между физлицами по покупке и продаже биткойнов»14 разъясняет, что порядок налогообложения доходов при совершении операций с биткойнами главой 23 «Налог на доходы физических лиц» Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ)15 не установлен, при этом предлагается взимать налог на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) при совершении операций купли-продажи биткойнов между физическими лицами в
13 Письмо Федеральной налоговой службы от 03.10.2016 №ОА-18-17/1027 // Доступ из СПС «Гарант».
14 Письмо Министерства финансов Российской Федерации от 13.10.2017 № 03-04-05/66994 // Доступ из СПС «КонсультантПлюс».
15 Налоговый Кодекс Российской Федерации (часть первая) от 31.07.1998 № 146-ФЗ// СЗ РФ. 2000. № 32. Ст. 3340.
соответствии с общим порядком налогообложения экономической выгоды в денежной или натуральной форме. Подобные доходы налогоплательщик должен декларировать самостоятельно.
Министерство финансов Российской Федерации в письме от 09.02.2018 № 03-03-06/1/806116 к взиманию налога на прибыль организаций также применяет порядок налогообложения доходов организаций от операций с криптовалютой за вычетом произведенных расходов, при этом доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме.
В письме Министерства финансов Российской Федерации от 17.05.2018 № 03-04-07/3323417 разъясняется порядок расчета НДФЛ по операциям с криптовалютами: «Налоговая база по операциям купли-продажи криптовалют определяется в рублях как превышение общей суммы доходов, полученных налогоплательщиком в налоговом периоде от продажи соответствующей криптовалюты, над общей суммой документально подтвержденных расходов на ее приобретение». Отмечается, что все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика.
В 2019 году был принят федеральный закон18, который в ст. 141.1 Гражданского кодекса Российской Федерации19 закрепил термин «цифровые права». С 1 января 2021 года вступил в силу Федеральный закон от 31.07.2020 №259-ФЗ «О цифровых финансовых активах, цифровой валюте и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации» (далее - закон о ЦФА)20, который ввел в оборот такие понятия как «цифровые финансовые активы» и «цифровая валюта». В
16 Письмо Минфина России от 09.02.2018 № 03-03-06/1/8061 // Доступ из СПС «КонсультантПлюс».
17 Письмо Минфина России 17.05.2018 г. N 03-04-07/33234 // Доступ из СПС «КонсультантПлюс».
18 Федеральный закон от 18.03.2019 № 34-ФЗ «О внесении изменений в части первую, вторую и статью 1124 части третьей Гражданского кодекса Российской Федерации» // СЗ РФ. 2019. № 12. Ст. 1224.
19 Гражданский кодекс Российской Федерации (часть первая) от 30.11.1994 № 51-ФЗ // СЗ РФ. 1994. № 32. Ст. 3301.
20 Федеральный закон от 31.07.2020 № 259-ФЗ «О цифровых финансовых активах, цифровой валюте и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации» // СЗ РФ. 2020. № 31 (часть I). Ст. 5018.
соответствии с данным законом понятие «цифровая валюта» означает совокупность электронных данных (цифрового кода или обозначения), которая может приниматься в качестве инвестиций или средства платежа, не являющегося денежной единицей. Важно отметить, что цифровая валюта не является цифровым правом, и изменения, внесенные в Федеральный закон от 26.10.2002 № 127-ФЗ «О несостоятельности (банкротстве)»21 и Федеральный закон от 02.10.2007 № 229-ФЗ «Об исполнительном производстве»22, называют цифровую валюту имуществом.
17.02.2021 Государственная Дума Российской Федерации (далее - ГД РФ) в первом чтении приняла проект федерального закона 1065710-7 «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации»23 (далее - Законопроект), вносящий изменения в НК РФ, в соответствии с которыми цифровая валюта признается имуществом. Граждане (включая иностранцев с видом на жительство в России и постоянно проживающих на ее территории), а также организации (в том числе филиалы и представительства иностранных компаний, созданных на территории России), имеющие право распоряжаться цифровой валютой, обязаны будут сообщать в налоговые органы о таком праве, обороте средств и остатке, если сумма за год в денежном эквиваленте превышает 600 тысяч рублей.
Согласно законопроекту, расчет суммы поступлений или списаний цифровой валюты будет производиться исходя из рыночной цены на цифровую валюту на дату совершения каждой операции. При этом порядок определения рыночной цены будет производиться Федеральной налоговой службой России.
Сообщение о праве распоряжаться, в том числе через третьих лиц, цифровой валютой, отчет об операциях и об остатках цифровой валюты необходимо будет представить в налоговый орган не позднее 30 апреля года, следующего за отчетным. Первым отчетным периодом предполагается сделать 2021 год. Это означает, что отчетность нужно будет подать до 30.04.2022.
21 СЗ РФ. 2002. № 43. Ст. 4190.
22 СЗ РФ 2007. № 41. Ст. 4849.
23
Законопроект №1065710-7 «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации. // URL: https://sozd.duma.gov.ru/bill/1065710-7 (дата обращения: 23.06.2021).
Согласно проекту закона, операции с цифровой валютой облагаются налогом на прибыль или НДФЛ, также предусматривается, что данный объект налогообложения не подлежит амортизации, а осуществление операций, связанных с его обращением, не облагается налогом на добавленную стоимость.
Законопроект, в свою очередь, предусматривает ответственность за нарушение налогового законодательства в рамках регулирования обращения цифровой валюты. За непредставление сведений о праве распоряжаться цифровыми валютами предусмотрен штраф в размере 50 тысяч рублей. За непредставление отчета об операциях с цифровой валютой нарушитель может быть оштрафован в размере 10% от наибольшей из двух сумм (поступления или списания) в рублевом эквиваленте. За неуплату налога от операций с цифровой валютой предложено взыскивать штраф в размере 40% от суммы неуплаченного налога.
Экспертное сообщество критически относится к новому законопроекту, указывая на ряд недостатков. В частности, Совет при Президенте Российской Федерации по кодификации и совершенствованию гражданского законодательства выступил против законопроекта о налогообложении операций с цифровыми валютами24. Члены совета отметили, что Гражданский кодекс Российской Федерации не содержит понятия «цифровая валюта», при том, что термин «цифровые права» определяются как обязательственные или иные права. Критики проекта указывают на тот факт, что он признает цифровую валюту имуществом, но только для применения НК РФ. Закон о ЦФА предусматривает, что «цифровая валюта» принимается в качестве средства платежа, не являющегося денежной единицей, что предусматривает запрет на ее использование для оплаты товаров и услуг. Павел Крашенинников, председатель совета, глава комитета ГД РФ по госстроительству и законодательству говорит о том, что «цифровая валюта прямо цифровым правом не названа, в Гражданском кодексе Российской Федерации такого
24 Налогообложение криптовалют, дистанционные собрания, международные трастовые фонды и другие вопросы в повестке Совета по кодификации // URL: http://privlaw.ru/131-49/ (дата обращения: 23.06.2021).
объекта нет, а отнесение цифровой валюты в законе о ЦФА просто к имуществу создает большую правовую неопределенность».
Таким образом, налогообложение цифровой валюты невозможно, без закрепления круга объектов, которые относятся к цифровой валюте, определения их соотношения с такими регулируемыми Гражданским кодексом Российской Федерации категориями, как цифровые права и деньги, и установления четких правил их использования.
Более того, несмотря на легализацию цифровой валюты, законопроект не определяет правила выпуска и обращения цифровой валюты, а Закон о ЦФА лишь указывает, что «организация выпуска и (или) выпуск, организация обращения цифровой валюты в Российской Федерации регулируются в соответствии с федеральными законами». Общий характер правового регулирования транзакций с цифровой валютой порождает неопределенность и риски для плательщиков налогов. Законопроект не определяет особенности налогового учета операций с цифровой валютой по налогу на прибыль, порядок определения налоговой базы и исчисления налога по налогу на доходы физических лиц. Более того проект не регулирует вопросы налогообложения у источника в России операций покупки цифровой валюты у иностранного контрагента и не содержит упоминаний о порядке учета расходов на майнинг цифровой валюты.
Согласно п. 6 ст.14 Закона о ЦФА судебная защита может быть предоставлена лицам, которые подали в налоговый орган сообщение о получении права распоряжаться цифровой валютой и отчет об операциях с цифровой валютой в порядке и в сроки, предусмотренные проектируемым п. 3.5 ст. 23 НК РФ в редакции законопроекта. Это означает что, лица, сумма поступлений или списаний цифровой валюты, которых за календарный год составит менее 600 тысяч рублей, лишаются права на судебную защиту, поскольку, согласно законопроекту, в отношении них не установлена обязанность сообщать в налоговые органы о получении права распоряжаться цифровой валютой, предоставлять отчеты об операциях и об остатках цифровой валюты.
я
Таким образом, для получения судебной защиты налогоплательщик в инициативном порядке будет вынужден направлять в налоговый орган отчеты в отношении операций с цифровой валютой до истечения срока, указанного в проекте закона, - не позднее 30 апреля календарного года, следующего за отчетным календарным годом.
Кроме того, законопроект предусматривает право налоговых органов запрашивать информацию по счетам физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями, при установлении признаков, указывающих на возможное нарушение законодательства о налогах и сборах в случаях, если операции на счетах указанных лиц в банке связаны с операциями по переводу цифровой валюты. Важно отметить, что в соответствии с абз. 3 п. 2 ст. 86 НК РФ, ст. 93.1 НК РФ истребование информации о налогоплательщике возможно в случае проведения в отношении него налоговых проверок. Данное положение является недостаточно определенным, поскольку не позволяет определить в рамках какого контрольного мероприятия будет производиться истребование информации. Кроме того, данная норма представляется дискриминационной, так как истребование информации налоговыми органами у банков установлено только в отношении физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями.
Таким образом, на основе вышесказанного и анализа упомянутых в исследовании юрисдикций, можно сделать вывод о том, что Российская Федерация при регулировании налогообложения цифровой валюты пошла по пути США и Великобритании, а именно обложила доход от цифровых валют налогом на прибыль организаций и налогом на доходы физических лиц, при этом ряд налогов, применяемых в этих юрисдикциях, в Российской Федерации взиматься не будет. Вместе с тем применение зарубежного подхода должно осуществляться с учетом специфики национального налогообложения. Согласно данной инициативе, цифровая валюта признается имуществом, но не законным средством платежа
Важно отметить, что появление указанного законопроекта свидетельствует о том, что государство считает рынок цифровых валют достаточно перспективным. Однако на данный момент, по мнению государства, цифровые валюты в основном
используются в целях уклонения от уплаты налогов, для легализации средств, добытых преступным путем, и финансирования противоправной деятельности. Именно поэтому законодатель стремиться узаконить данные операции и получать налог с этой деятельности, что приведет к легализации доходов, получаемых гражданами и юридическими лицами при совершении транзакций с цифровыми валютами. В случае подозрения на нарушение налогового законодательства у Федеральной налоговой службы России появится право запрашивать у банков выписки по счетам физлиц, которые использовались для проведения операций с цифровой валютой. Это позволит усилить контроль за такими операциями.
Для рынка нововведения означают, что законные владельцы цифровой валюты будут уплачивать налоги и не опасаться каких-либо юридических последствий своей деятельности, а также иметь право на судебную защиту. Для тех, кто совершает операции незаконно, данный законопроект означает усложнение их деятельности и возможность преследования по закону.
Данный законопроект, вводящий новые обязанности и ответственность за их неисполнение в до конца неурегулированной сфере, широко обсуждается экспертным сообществом. По мнению специалистов, во-первых, законопроект является преждевременным - нецелесообразно взимать налоги в отсутствие норм, устанавливающих правила оборота цифровых валют, а во-вторых, проект нуждается в серьезной корректировке.
Перспективы гармонизации правового регулирования криптовалют и
технологии блокчейн
Отсутствие гармонизированного регулирования криптовалют и технологии блокчейн в ЕАЭС снижает инвестиционную привлекательность резидентства на территории ЕАЭС.
Гармонизация правового регулирования может рассматриваться в двух направлениях:
1) Создание принципиально нового законодательства согласно требованиям мирового цифрового сообщества. В данном случае криптоактивы и блокчейн будут частью более глобальной криптосферы.
2) Применение существующих правовых норм в сфере криптоэкономики и использование устоявшихся подходов регулирования имущественных прав, финансовых услуг и оборота денежных средств.
В обоснование первого направления следует сказать, что учитывать современные тенденции цифровой сферы усилиями лишь национального законодательства в отрыве от мирового сообществе нецелесообразно. В рамках ЕАЭС данные вопросы должны рассматриваться на наднациональном уровне. Разработка правового регулирования цифровой экономики целесообразно в том случае, если процесс цифровизации национальных экономик происходит в достаточно высоких темпах.
Второе направление развития имеет более сдержанный характер. При рассмотрении данного подхода возникает дилемма о том, в какой форме обеспечить применение норм права - через рекомендации и разъяснения к существующим законодательным актам или разработку новых законов.
Экспертное сообщество считает, что государства-члены ЕАЭС не всегда проводят согласованную политику регулирования цифровой среды, что вызывает ряд сложностей в развитии экономического пространства ЕАЭС25.
Для гармонизации подходов государств-членов ЕАЭС к регулированию криптоактивов необходимо разработать единый понятийный аппарат, содержащий основные термины в криптосфере, а также принципы законодательного регулирования.
Введение такого понятия как «цифровой актив» в гражданское законодательство позволит обеспечить юридическую защиту совершаемых
25 Влияние блокчейн-технологий и криптовалют на реализацию согласованной макроэкономической политики и формирование общего финансового рынка в рамках ЕАЭС // URL: http://www.eurasiancommission.org/ru/act/integr_i_makroec/dep_makroec_pol/Pages/4%d0%b8% d1%8e%d0%bb %d1%8f.aspx (дата обращения: 23.06.2021).
Е
транзакций. «Цифровой актив» используется как общий термин для таких явлений как «криптовалюта» или «токен». Данный подход по введению общего понятия использует в своей практике регулирования ОЭСР.
Определение «цифрового знака» или «токена» позволит обеспечить «токенизацию» товаров и услуг, что является явным преимуществом с точки зрения безопасности и снижения риском, поскольку данный процесс является сегментированными и изолированным.
Определение «криптовалюты» как вида цифровых знаков или имущества, а не платежного средства учитывает тот факт, что национальное законодательство под платежным средством понимает исключительно национальную валюту.
Гармонизация подходов государств к регулированию криптоэкономики включает в себя поэтапное развитие инфраструктуры, использование практики мягкого регулирования, включающее рекомендации и разъяснения для физических и юридических лиц, взаимодействие членов ЕАЭС и обмен практиками регулирования, унификация правил налогообложения транзакций с криптовалютами с учетом особенностей внутригосударственного регулирования.
Взаимодействие с третьими странами и международными организациями в целях получения опыта в разработке новейших стандартов регулирования крипторынка. Данный подход подразумевает использование международных правил противодействия отмыванию доходов и финансирования терроризма, обмен информацией о совершенных сделках.
Перспективы гармонизации правил налогообложения криптовалют в рамках
ЕАЭС
Основополагающим документом регулирующим деятельность ЕАЭС является Договор о ЕАЭС, который в п. 2 ст. 5 устанавливает, что государства-члены осуществляют скоординированную или согласованную политику в пределах и объемах, установленных Договором о ЕАЭС и международными договорами в рамках ЕАЭС, а в иных сферах экономики, согласно п. 3 ст. 5 государства-члены ЕАЭС стремятся к осуществлению скоординированной или согласованной политики
в соответствии с основными принципами и целями ЕАЭС. Данные положения предполагают осуществление гармонизации и унификации законодательства, в том числе и в сфере налогообложения.
Налогообложению посвящен XVII раздел Договора о ЕАЭС. Из анализа положений Договора об ЕАЭС можно сделать вывод, что налоговое регулирование раскрыто достаточно кратко. В основном нормы связанны с косвенными налогами и исчислением таможенных пошлин, что логично, поскольку вопрос перемещения товаров и услуг и сопутствующих платежей имеет важное значение для экономического пространства.
Важно отметить, что Договор об ЕАЭС не содержит норм касающихся правового регулирования цифровых активов и соответственно их налогообложения. Однако представляется актуальным вопрос выработки единого подхода налогообложения транзакций с криптовалютами.
На основании вышеизложенного и принимая во внимание анализ юрисдикций государств-членов ЕАЭС следует выделить шаги к определению подходов к единому регулированию налогообложения криптовалюты в пространстве ЕАЭС:
1. Выработка общего понятийного аппарата таких основополагающих понятий: «цифровой актив», «токен», «криптовалюта», «майнинг», «технология распределенных реестров», «блокчейн» и др.
2. Признание вышеупомянутый явлений в качестве объектов гражданских прав и объектов налогообложения, а также принятие правовых инструментов для определения цифровых объектов и соответствующих прав и обязанностей.
3. Использование опыта мирового сообщества, в том числе международных организаций (например, ОЭСР) для разработки эффективного наднационального регулирования налогообложения цифровой валюты уже в рамках ЕАЭС.
4. Изучение правового регулирования налогообложения криптовалют и сделок с ними в странах с устоявшимся законодательства данной сферы (например, США и Великобритании) для создания «модельного» закона или для возможности унификации налогового законодательства членов ЕАЭС.
Сфера права. № 2. 2021 Вывод
Таким образом, гармонизация правового регулирования цифровых активов и унификация правил налогообложения в ЕАЭС являются довольно перспективными, несмотря на сложности в поиске компромиссов. ЕАЭС имеет огромный потенциал и может стать активным участником построения законодательной базы в сфере регулирования криптовалют.
Для успешной интеграции в криптоэкономике необходимо активное участие всех государств-членов не только в принятии единых подходов регулирования, но и в осуществлении обмена информацией для реализации противодействия отмыванию доходов и финансирования терроризма.
Снижение налоговой нагрузки при совершении операций с криптовалютами приведет к повышению конкурентоспособности стран ЕАЭС, что в значительной мере повысит их инвестиционную привлекательность.
