CC BY
732
[email protected] Нурия Исмаиловна Кадерова,
аспирантка кафедры налогов и налогообложения, Саратовский социально-экономический институт (филиал) УДК336.221(470) ФГБОУ ВПО «РЭУ им. Г.В. Плеханова»
ИСТОРИЧЕСКИЙ АСПЕКТ РАЗВИТИЯ КОСВЕННОГО НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ В РОССИИ
Исторический аспект зарождения и развития косвенного налогообложения в России - довольно длительный и недостаточно изученный процесс. Становление косвенного налогообложения в стране началось еще в Х веке и продолжается до наших дней. В статье изучены наиболее важные и имеющие экономическое значение изменения косвенного налогообложения. Выделены этапы становления акцизных платежей на алкогольную продукцию, а также на предметы роскоши и предметы первой необходимости. Показано, что в зависимости от времени меняются представления как о предметах роскоши, так и о предметах первой необходимости. В работе сделаны выводы о том, что необходимо изменить для дальнейшего перспективного развития косвенного налогообложения. Косвенные налоги выступают одним из немногих рычагов воздействия государства на экономические процессы, происходящие в обществе, и реформирование их механизма - важнейшее условие для пополнения федерального и региональных бюджетов.
Ключевые слова: история налогообложения, косвенное налогообложение, акцизы, налоговая система.
N.I. Kaderova
HISTORICAL ASPECT OF THE EVOLUTION OF INDIRECT TAXATION IN RUSSIA
The paper shows that historical aspect of the origin and development of indirect taxation in Russia is a fairly lengthy and insufficiently studiedprocess. Evolution of indirect taxation in Russia began in the tenth century and continues to this day. The paper studies the most important and economically relevant changes in indirect taxation, examines excise duties on alcoholic beverages, luxury items and essentials at different development stages through time, and proves that meaning of luxury goods and essentials has changed over the years. The author identifies what should be changed in order to ensure future long-term development of indirect taxation. Indirect taxation is one of the few levers of state influence on economic processes and reforming indirect taxation mechanism is an essential condition for replenishing federal and regional budgets.
Keywords: history of taxation, indirect taxation, excise, tax system.
Система налогообложения Древней Руси берет свое начало в конце IX века. Ее возникновение связано с двумя причинами: во-первых, объединением Древнерусского государства и, во-вторых, принятием христианства. Главным налогом в то время выступала дань, собираемая с различных племен. Однако в скором времени дань перестала в полной мере покрывать государственные расходы, и уже в конце ХХ в. стало развиваться косвенное налогообложение. Оно было представлено различными торговыми пошлинами: мыт - за провоз товаров через городские заставы, перевоз - за перевоз товаров через реку, гостиная пошлина - за право иметь склады, торговая пошлина - за право устраивать рынки и др. Судебная пошлина, называвшаяся вирой, взималась за убийство, а судебная пошлина продажа - как штраф за другие преступления.
Особую роль косвенные налоги играли в период татаро-монгольского нашествия, поскольку все прямые налоги уходили в Орду. Но после свержения ига Иван III ввел новые виды косвенных налогов - акцизы и пошлины.
В царствование Алексея Михайловича (1645 - 1676) система налогообложения России была упорядочена. В 1653 г. в России был издан Торговый устав, определивший внешнюю таможенную пошлину в размере 8 или 10 денег с рубля, т.е. 4 или 5 копеек. А иностранцы, помимо этого, должны были платить еще таможенную
пошлину - 12 денег с каждого рубля ввозимых и вывозимых товаров - и дополнительно проездную пошлину -4 деньги с рубля. Таким образом, для иностранных купцов пошлины составляли 12 - 13%. В соответствии с Новоторговым уставом с 1667 г. при проезде в глубь страны иностранцы стали платить еще по гривне с рубля, или дополнительно 10%.
Стоит отметить, что использование исключительно косвенного налогообложения для покрытия всех расходов бюджета может привести к крайне негативным последствиям. Ярким примером этого являются соляные бунты, которые были спровоцированы резким повышением акцизов на соль, цена на которую поднялась с 5 до 20 коп. за пуд. Предположение о том, что соль является необходимым товаром и приобретать его будут за любую цену, оказалось ошибочным и вылилось в массовые народные восстания, результатом которых стало возвращение цены на прежний уровень.
Особое развитие система налогообложения получила в эпоху реформ Петра I (1682 - 1725). Была существенно упорядочена система налогов и сборов. Однако налоговая система оставалась достаточно сложной и включала, в частности, налоги на топоры, бороды и даже на дубовые гробы.
Налоговая система России XVIII - XIX вв. отличалась активным взиманием косвенных налогов - их доля со-
ставляла 42% доходов казны [2, с. 56]. В 1810 г. Государственный совет России утвердил программу финансовых преобразований, разработанную М.М. Сперанским (1772 - 1839), многие идеи которого по организации государственных доходов и расходов актуальны и в наши дни. С 1852 г. появляются проекты, отражающие переход к акцизной системе, но препятствием к приведению их в исполнение явилась Крымская война. В течение 1875 - 1898 гг. в стране была проведена налоговая реформа, в ходе которой были отменены соляной налог и подушная подать, винный и ряд других откупных платежей, введены новые налоги.
Главным объектом налогообложения в России были спиртные напитки. Рассмотреть механизм взимания акцизов можно на примере акцизной системы, введенной в 60-х гг. XIX века. По Уставу о питейном сборе 4 июля 1861 г. налог с крепких напитков состоял из патентного сбора с фабрик и торговых помещений и акциза, которым были обложены: 1) спирт и вино, выкуренные из разного рода хлеба, картофеля, свекловицы, свеклосахарных остатков и других припасов; 2) спирт, выкуренный из винограда и других ягод и фруктов, и так называемые пейсаховые водки; 3) портер, пиво всех родов и мед; 4) брага, приготовляемая на особо устроенных заводах. Дополнительными акцизами облагались напитки, приготовляемые из оплаченного акцизом вина. Не подлежали обложению: 1) спирт и вино, вывозимые за границу; 2) виноградное вино, уксус и медовый квас; 3) изделия из оплаченного акцизом вина, не принадлежащие к напиткам; 4) осветительный спирт; 5) еврейское изюмное (розенковое) вино.
Акциз уплачивался заводчиком в момент выпуска спирта из подвалов в продажу. Все виды подакцизных напитков приготавливались отдельно друг от друга на разных заводах.
Несмотря на то что право винокурения предоставлялось всем, заводы должны были быть устроены по особым условиям. Повсеместно, за исключением Иркутской, Енисейской и Якутской губерний, до начала винокурения заводчик должен был взять патент и уплатить патентный сбор в размере 6 коп. с каждого ведра емкости действовавших на заводе квасильных чанов. В вышеперечисленных губерниях взимался сбор в размере 7,5 копеек.
Также патентный сбор взимался: с заведений для приготовления прессованных дрожжей; с заводов, выделывающих фруктовый и виноградный спирт; с пивоваренных заводов; с медоваренных заводов; с водочных и спиртоочистительных заводов; с заводов, выделывающих лак, политуру, духи и осветительную жидкость; с заводов, выделывающих пейсаховую водку.
Акцизы со всех спиртных напитков взимался с их продажи в размере 9,25 коп. с градуса по металлическому спиртометру (с 0,01 ведра безводного спирта). К концу 90-х гг. XIX в. акциз взимался по 10 коп. с градуса или по 10 руб. с ведра безводного спирта.
Акциз с водок из сырых продуктов, пива, портера, меда и браги исчислялся с ведра емкости кубов за день действия завода (от 25 до 41 коп.). Акциз вносился не менее чем за семь дней производства.
Сбор налогов возлагался на департамент податей и сборов при министерстве финансов, который в 1863 г. был разделен на два самостоятельных департамента:
окладных сборов и неокладных сборов. Непосредственно налогообложением занимались казенные палаты, входившие в систему министерства финансов, и образуемые при них губернские податные присутствия. Исходя из необходимости осуществления постоянного податного надзора на местах, в 1885 г. был учрежден институт податных инспекторов при Казенной палате в количестве 500 человек, на которых и был возложен контроль за своевременным и полным поступлением налоговых платежей по всей территории России.
В 1896 г. в структуре министерства финансов было образовано Главное управление неокладных сборов и казенной продажи питий, а на местах - губернские акцизные управления, ведающие уплатой акцизных сборов.
В конце XIX в. существовавшая акцизная система была заменена государственной монополией на продажу водки. Доходы государства от производства и продажи спиртных напитков отныне делились на доходы от монополии на водку и доходы от спиртных напитков. Частным лицам было позволено лишь содержать питейные заведения и продавать спиртные напитки на комиссионных началах.
Формально целью установления винной монополии была борьба с алкоголизмом. Однако истинной причиной введения винной монополии послужили стачки виноторговцев и фабрикантов спиртного в восточных губерниях страны, где вся виноторговля была монополизирована несколькими крупными торговцами, которые диктовали цены на спиртные напитки. Излишне высокие цены на спиртные напитки были опасны для государственного бюджета, поскольку значительно снижалась покупка алкоголя и, как следствие, доходы государства. По этой причине государственная монополия на продажу спиртных напитков первоначально была установлена как раз в восточных губерниях страны. Таким образом, главная цель введения государственной винной монополии -увеличение поступлений в государственный бюджет.
Экономический эффект от винной монополии был достигнут. Общий валовой доход от нее за период с 1885 по 1901 гг. составил 955,6 млн руб. при совокупных расходах, связанных с торговлей спиртными напитками,
- 292,6 млн рублей. Следовательно, чистый доход от винной монополии составил 662,8 млн рублей. В последующие 8 лет чистый доход от продажи спиртных напитков стабильно возрастал и в 1908 г. составлял 509 млн рублей [3, с. 85].
В начале XX в. акциз на водку и спирт занимал первое место среди косвенных налогов. С 1900 г. его размер стал зависеть от процентного содержания спирта в ведре напитка и составлял 11 коп. за градус. Акцизы по другим товарам также были выражены в определенных денежных суммах: акциз на сахар уплачивался в размере 1,75 руб. за пуд; на табак (в зависимости от сорта) - от 23 коп. до 1,50 руб. за фунт; на нефтяные продукты и керосин - от 30 до 40 коп. за пуд; на спички - полкопейки с помещений от 75 до 150 спичек и 3/4 коп. с помещений от 150 до 225 спичек [3, с. 87].
Перед началом Первой мировой войны доходы бюджета составляли 3522 млн руб. (в том числе от казенной винной монополии - 935,8 млн руб.), расходы бюджета
- 3303 млн рублей. Косвенные налоги составляли 59% общего объема собираемых налогов, равного 1204,5 млн рублей. При этом доля таможенных сборов в косвенных
налогах составляла 49,6%, акциза на сахар - 21,1%, акциза на табачные изделия и спички - 13,9% [3, с. 88].
Заметим, что косвенные налоги для России (впоследствии и для СССР) были более важным, чем прямые, источником поступления средств в государственный бюджет. Например, в России доходы госбюджета по росписи (предварительным плановым прикидкам 1914 г.) составляли от прямых налогов 276 млн руб., от косвенных налогов - 731 млн рублей [3, с. 90].
С началом Первой мировой войны правительство столкнулось с массовыми требованиями о повсеместном запрещении продажи спиртных напитков вплоть до окончания военных действий. Соответствующее решение правительства было принято 23 августа 1914 г., весной 1915 г. были закрыты последние «очаги» продажи спиртных напитков в России: буфеты и вагоны-рестораны. С этого момента действие винной монополии закончилось. Следует отметить, что чистый доход от винной монополии за период с 1895 по 1913 гг. составил 7 млрд рублей.
Основные этапы развития налоговой системы в советский период.
В 1918 - 1921 гг. налоговая система в стране практически разрушилась. Основная тяжесть налогов была переложена на имущие классы. Применялась контрибуция с богатых - высокие «чрезвычайные революционные разверстки», за счет которых государственная казна пополнялась на 80%.
1921 - 1930 гг., период нэпа, характеризовались восстановлением и развитием налогообложения. В 1921 -1923 гг. преобладающее значение получили косвенные налоги; были введены акцизы на широкий ряд товаров: соль, сахар, керосин, табачные изделия, спички, текстиль, чай, кофе, водку. Однако основу налоговой системы составляли прямые налоги.
В период с 1931 по 1941 гг. в результате налоговой реформы 1930 - 1932 гг. была ликвидирована созданная во время нэпа налоговая системы. Для государственных предприятий были установлены два крупных платежа - налог с оборота и отчисления от прибыли. Значительно видоизменились косвенные налоги: была полностью упразднена система акцизов, но в государственный бюджет поступали таможенные доходы - таможенные пошлины и сборы.
В условиях плановой экономики налогообложение товаров сводилось к расчету разницы между фиксированными розничными ценами и затратами на производство, которая перечислялась в бюджет.
До начала рыночных преобразований в России практически отсутствовали элементы налоговой системы, свойственные странам с рыночной экономикой. Реформа, проведенная в 1930 г., установила основные платежи государственных предприятий: налог с оборота и отчисления от прибыли, которые просуществовали до конца 1980-х гг.; косвенные налоги были представлены таможенными пошлинами, акцизами и налогом с продаж.
Распад СССР и становление современной России потребовали введения новой системы налогообложения. В этот период был принят ряд основополагающих нормативных документов, в том числе:
1) 6 декабря 1991 г. - Закон РСФСР «О налоге на добавленную стоимость» № 1992-1;
2) 6 декабря 1991 г. - Закон РСФСР «Об акцизах» № 1993-1;
3) 27 декабря 1991 г. - Закон «Об основах налоговой системы в Российской Федерации» № 2118-1.
Принятие Закона РФ от 27 декабря 1991 г. № 2118-1 «Об основах налоговой системы в Российской Федерации», который установил общие принципы построения налоговой системы, перечень налогов, сборов, пошлин и других платежей, а также права, обязанности и ответственность налогоплательщиков и налоговых органов, стало первым шагом на пути создания новой, многоуровневой налоговой системы с большим количеством налогов. Закон закрепил за Верховным Советом Российской Федерации и другими органами государственной власти право установления и отмены налогов, сборов, пошлин и других платежей, а также льгот их плательщикам [4, с. 47].
Можно сказать, что этот закон создал налоговую систему новой России: налогоплательщиками были объявлены юридические и физические лица - предприятия и иные хозяйствующие субъекты, отчислениями которых в государственный бюджет стали налоги, сборы, пошлины и другие платежи; перестали учитываться особенности форм собственности налогоплательщиков. Объектами налогообложения стали доходы (прибыль), стоимость товаров, отдельные виды деятельности налогоплательщиков, операции с ценными бумагами, пользование природными ресурсами, имущество юридических и физических лиц (или его передача), добавленная стоимость продукции (работ, услуг) и другие объекты, установленные законодательными актами. Таким образом, новая налоговая система стала унифицированной.
С принятием 6 декабря 1991 г. Закона РСФСР «О налоге на добавленную стоимость» помимо действующих косвенных налогов (таможенных пошлин и акцизов) в налоговую систему России был введен новый для отечественной экономической практики косвенный налог. Налог на добавленную стоимость фактически заменил (вместе с акцизами) прежние налог с оборота и налог с продаж, намного превзойдя их по своему влиянию на формирование доходов бюджета, экономику, формирование ценовых пропорций и финансы предприятий и организаций.
Нормы Закона «Об основах налоговой системы в Российской Федерации» утратили свою силу с введением 1 января 1999 г. Налогового кодекса РФ (часть первая).
С 1 января 2001 г. были введены в действие гл. 21, 22, 23 и 24 части второй Налогового кодекса РФ. В связи с этим утратили силу Закон РФ «О налоге на добавленную стоимость» от 6 декабря 1991 г. № 1992-1 и Федеральный закон «Об акцизах» (в редакции Федерального закона от 7 марта 1996 г. № 23-Ф3).
После кризиса 1998 г. в качестве чрезвычайной фискальной меры был введен налог с продаж (Закон РФ «Об основах налоговой системы в Российской Федерации» № 2118-1 от 27.12.1991 г., в ред. от 29.12.1998 г.). Законом РФ № 148-ФЗ от 27 ноября 2001 г. глава 27 «Налог с продаж» была введена в часть вторую НК РФ. Следует отметить, что существование налога с продаж при наличии НДС представляло собой двойное налогообложение, так как эти налоги имеют единую налоговую базу. Налог с продаж был отменен с 1 января 2004 года.
Проведенный анализ позволил выделить два этапа в становлении налоговой системы современной России.
Первый этап - до введения в действие Налогового кодекса - характеризуется принятием множества нормативных документов, регулирующих налоговые правоотношения, что объяснялось нестабильной экономической ситуацией в стране и отсутствием опыта налогового администрирования. Кроме того, необходимость преодоления дефицита бюджета вынуждала правительство изыскивать новые источники его пополнения. Одним из наиболее простых и эффективных решений данной проблемы, как известно, является взимание косвенных налогов, что и объясняет принятие в этот период сотен нормативных документов, регулирующих порядок взимания таможенных пошлин, акцизов и НДС. Следует отметить также, что наряду с пополнением бюджета правительство должно было решать обострившиеся в это время социальные проблемы, поэтому значительная часть постановлений правительства была о предоставлении льгот отдельным налогоплательщикам и целым отраслям промышленности. Нельзя исключить и субъективные причины столь частого изменения законодательства о таможне, акцизах и НДС, в частности, лоббирование своих интересов различными финансово-промышленными группами.
Второй этап становления современной российской налоговой системы начался с введением в действие Налогового кодекса РФ, который до определенной степени унифицировал и упорядочил правоотношения в области косвенного налогообложения.
Сегодня одной из главных проблем косвенного налогообложения является постоянный рост акцизов. Такая тенденция отмечена не только в России, но и в ряде зарубежных стран. Например, согласно решению Госдумы ставки акцизов на ряд товаров в Российской Федерации, в том числе на бензин, алкоголь и сигареты, будут повышены в период с 2014 по 2016 годы. Постоянное повышение налога связано с развитием дестимулирую-щей функции. Так, например, повышение цен на алкогольные напитки и табачные изделия входит в план
антиалкогольной и антитабачной кампаний правительства России. С 2007 по 2011 гг. ставки акциза повышались в среднем на 33% в год. Поступления в бюджет от табачного акциза за этот период выросли почти втрое - с 49 до 141 млрд рублей.
Однако постоянное повышение размера налога приведет к акцизному шоку, что создаст предпосылки для приобретения табачной и алкогольной продукции из нелегальных источников. Это вызовет колоссальные проблемы для таможенных, налоговых органов и служб правопорядка, рост государственных расходов на решение данной проблемы.
Таким образом, можно сделать вывод, что повышение ставок косвенных налогов приводит к снижению поступлений в бюджет вследствие спада легального производства. Кроме того, происходит резкое ухудшение качественной структуры потребляемых населением подакцизных товаров, что имеет, безусловно, отрицательный социальный результат.
Косвенные налоги выступают одним из немногих рычагов воздействия государства на экономические процессы, происходящие в обществе, и реформирование их механизма - важнейшее условие улучшения экономической ситуации, пополнения федерального и региональных бюджетов.
1. Калинина О.В. Налоговая система Российской Федерации теория и методология развития / под ред. проф. В.Р. Окороко-ва. СПб.: Изд-во Политехи. ун-та, 2010.
2. Косов М.Е., КрамаренкоЛ.А. Налоги и налогообложение: учеб. пособие. М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2012.
3. Налогообложение: теории, проблемы, решения / под общ. ред. д-ра экон. наук, проф. В.П. Вишневского. Донецк, 2006.
4. Майбуров И.А. и др. Теория и история налогообложения: учеб. пособие / И.А. Майбуров, Н.В. Ушак, М.Е. Косов. 2-е изд., перераб. и доп. М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2011.
5. Торопыгин Г.Д. Теория и история налогообложения: учеб. пособие. 2-е изд., испр. и доп. Самара: Самар. гуманит. акад., 2009.
[email protected] Татьяна Виталиевна Муравлёва,
доктор экономических наук, профессор кафедры налогов и налогообложения, Саратовский социально-экономический институт (филиал) УДК 336.226 ФГБОУ ВПО «РЭУ им. Г.В. Плеханова»
ПЛЮСЫ И МИНУСЫ ОТМЕНЫ ЕДИНОГО НАЛОГА НА ВМЕНЕННЫЙ ДОХОД В РОССИИ
Статья посвящена вопросам применения единого налога на вмененный доход в России. Это единственный налоговый режим, при котором размер налоговых платежей не зависит от результатов финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщиков, а, следовательно, минимизирует размеры налоговых рисков для налогоплательщиков и прост в налоговом администрировании для налоговых органов. Особое внимание уделяется исследованию возможных последствий упразднения этого специального налогового режима, таких как увеличение налоговой нагрузки, рост цен и закрытие ряда предприятий малого бизнеса. В статье анализируются возможные варианты применения налогоплательщиками налоговых режимов в случае отмены единого налога на вмененный доход, однако все они имеют ряд недостатков по сравнению с исследуемым налоговым режимом. Разработаны конкретные мероприятия по реформированию единого налога на вмененный доход в качестве альтернативы его отмены. В частности, предлагается введение ограничений по финансовым оборотам и численности наемных работников, применяющих данный налоговый режим.
Ключевые слова: налог, доход, режим, реформа, патент, нагрузка, малый бизнес, предприниматель.
