CC BY
54
16 (49) - 2009
СТРАНИЦЫ
ИСТОРИИ
исторические предпосылки
зарождения и развития национальной системы
обеспечения налоговой безопасности общества и государства
И. Ю. тИМОФЕЕВА, майор милиции, кандидат экономических наук, старший ревизор Управления по налоговым преступлениям УВД по Смоленской области
Нормальное функционирование и развитие государственной системы в целом зависит от состояния и эволюции каждого элемента этой системы, и института налогообложения в том числе. В данной работе автор изучает исторические предпосылки зарождения и развития национальной системы обеспечения налоговой безопасности общества и государства. Сделан вывод о том, что эволюция налоговой безопасности связана с развитием налоговых взаимоотношений между государством и обществом в зависимости от необходимости решения социально-экономических и политических задач в конкретном историческом периоде.
Ключевые слова: налоговая безопасность, налоги, развитие налоговой безопасности, исторические предпосылки.
Нормальное функционирование и развитие государственной системы в целом зависит от качественного состояния и последовательной эволюции каждого элемента этой системы, и института налогообложения в том числе. Происходящие в России процессы усиления государственности объективно определили активизацию законотворческой деятельности в бюджетно-финансовой, налоговой, правовой и социальной сферах. Ломка прежних государственных структур, отсутствие четкой перспективы экономического и государственного развития привели к тому, что современная российская наука в сфере обеспечения экономической безопасности
НАЦИОНАЛЬНЫЕ ИНТЕРЕСЫ:
располагает разрозненным и нередко противоречивым материалом, не соединенным продуманной концепцией. Существует крайне мало работ, содержащих анализ как настоящей ситуации с обеспечением налоговой безопасности в России, комплекса действующих правовых норм, его методологии и организационно-структурных вопросов, так и проблем его становления, развития и совершенствования.
Рассматривать зарождение и становление института налоговой безопасности общества и государства необходимо, опираясь на исторические этапы развития налогообложения с учетом национальных приоритетов и ценностей в совокупности с криминологической характеристикой налоговых правонарушений в эти периоды.
В исторической ретроспективе возникновение повинностей в форме налога, взимаемого как в натуральной, так и в денежной форме, относится к периоду разделения общества на социальные группы и появления государства. В III веке до н. э. в законах царя Хаммурапи имелись статьи о податях в размере 10 % всего имущества. В соответствии с Евангелием от Луки в христианском мире налог считался уже известным методом взимания денег в пользу государства или власть имущих. Вместе с тем отношение к налогам было неоднозначным. Если П. Прудон считал, что, в сущности, вопрос о налоге есть вопрос о государстве, то Ф. Аквинский определял налоги как дозволенную форму грабежа.
-я
Несмотря на то, что налоги в раннем периоде имели характер разрозненных разовых платежей, общей проблемой граждан даже в то время было минимизировать свои затраты на уплату налогов, а стремление государства проявлялось в обеспечении эффективной системы сборов налогов, направленной на исключение возможности уклонения от уплаты налогов и иных платежей.
В работе Д. Львова есть упоминание о том, что «философ Ксантий, купивший Эзопа в Самосе, с трудом выхлопотал право вывести его беспошлинно» [1, с. 8]. Имеются сведения о том, что в Риме от налогов освобождались определенные промыслы: земледельцы и колонисты, если торговля ограничивалась продажей продуктов жатвы; живописцы, если продавали свои собственные картины; горшечники, писцы, ветераны и др. [1, с. 10 — 11]. В Сицилии имения дворянства и духовенства не платили никаких налогов. Чтобы избавиться от налогового гнета и возможностей описи имущества, люди нередко искали покровительства могущественного господина — церкви, монастыря, высокопоставленного чиновника, что получило название «патронаж» [2, с. 120]. С определенной условностью в этих явлениях можно выявить криминальные признаки уклонения от уплаты налогов и угрозу налоговой безопасности государства.
Примером обеспечения своей налоговой безопасности и легальной минимизации налоговых платежей путем изменения места жительства является история раввина Меира Бен Баруха из Ро-тенбурга, который в 1286 г. в целях уменьшения непомерного налогового гнета со своей семьей покинул город Ротенбург-об-дер-Таубер и переселился на Святую землю [2, с. 182]. Введенный Иоанном Медичи в 1427 г. прогрессивный налог «catasto» на богатых граждан заставил их применять все меры к сокрытию своего имущества [1, с. 17]. Настоятель монастыря Рот в 1497 г. добился от императора Максимилиана I привилегии, которая позволяла ему перекладывать имперские налоги на плечи своих подданных [2, с. 226 — 227].
Этапы развития системы налогообложения в России характеризуются теми социально-экономическими процессами, которые происходили на Руси, начиная с дани, пополняющей княжескую казну в IX—X вв. и заканчивая новыми налогами, изобретавшимися в эпоху Петра I особыми чиновниками- «прибыльщиками».
Попытки обеспечить свою безопасность от излишнего налогообложения с целью сохранить свои доходы проявляются в применении такого распространенного налога в Киевском государстве, как
76 -
«мыт» — пошлина за провоз, некии аналог современного транспортного налога, который взымался за провоз товара с каждой повозки по территории владельца земли. Для уменьшения платежей купцы максимально загружали повозку. Однако местные князья также предприняли меры по обеспечению своих налоговых интересов тем, что ввели правило, согласно которому товар, выпавший с повозок, становился их собственностью. Отсюда появилась поговорка «Что с возу упало, то пропало».
Период завоевания Руси Золотой ордой характеризуется использованием суровых карательных мер за неуплату дани, обеспечивая этими механизмами свою безопасность в получении доходов. Такая система обеспечения безопасности государства существовала в период царствования Ивана III, когда произошло окончательное формирование государства, которое являлось крупнейшим собственником и землевладельцем, обладающим неограниченными возможностями защиты своих экономических интересов путем самостоятельного определения налоговой системы.
Времена правления Петра I характеризовались постоянной нехваткой финансовых ресурсов из-за многочисленных войн, большого строительства, масштабных государственных преобразований. Налоги платились с каждого двора крестьянина или горожанина. В этот период наблюдаются попытки уклонения от уплаты налогов путем объединения нескольких крестьянских дворов за одним забором. Однако Петром I были приняты контрмеры по обеспечению налоговой безопасности государства в результате проведения переписи населения в 1718 г. и замены подворного налогообложения на подушную подать, т. е. с каждого человека, практически изменяя патриархально-вотчинные основания взыскания налогов на государственные, когда власть существует и действует в интересах государства и для государства. Введение подушной подати позволило увеличить доходы казны почти втрое [3, с. 188]. Оброк от использования частными предпринимателями недр, земель, лесов, водных угодий поступает в бюджет государства, укрепляя его финансовые возможности.
В период XVII — XIX вв. происходит научно-философское осмысление налогообложения и налогов, появляются первые налоговые теории и налоговые системы, которые детерминируют эволюционные процессы обеспечения налоговой безопасности общества и государства, так как налоги представляют собой один из основных методов мобилизации государственных доходов. Как часть распределительных отношений общества, налоги
всегда отражают закономерности производства. Смена общественно-экономических формаций, изменения функций и роли государства влияют на конкретные формы налоговых изъятий.
Натуральные сборы и различные повинности населения преобладали при феодализме. С расширением функций феодального государства, образованием централизованных государств постепенно возрастала роль денежных налоговых изъятий в формировании государственной казны.
В рамках самых различных способов производства именно налоги становятся необходимым звеном экономических отношений со времени возникновения государства. К. Маркс писал: «В налогах воплощено экономически выраженное существование государства. Чиновники и попы, солдаты и балетные танцовщицы, школьные учителя и полицейские, греческие музеи и готические башни, цивильный лист и табель о рангах — все эти сказочные создания в зародыше покоятся в одном общем семени — в налогах» [4, с. 308 — 309].
Под влиянием развития государственной системы налоговые отношения прошли эволюцию, начиная с учения А. Смита и заканчивая современными общеизвестными рыночными подходами.
Так, в работе К. Р. Макконнелла и С. Л. Брю «Экономикс: принципы, проблемы и политика» [5, с. 775] высказано мнение, что налог — это «принудительная выплата правительству домохозяйством или фирмой денег (или передача товаров и услуг), в обмен на которые домохозяйство или фирма непосредственно не получают товаров или услуг, причем такая выплата не является штрафом, наложенным судом за незаконные действия». В данном подходе высказывается приоритетность обеспечения налоговой безопасности государства путем государственного принуждения изъятия собственности у общества без обязанности оказывать обществу какие-либо услуги.
Взгляды на налоговую систему как на механизм обеспечения безопасности общества проявляются в XVII — XVIII вв., когда Ш. Монтескье, Ф-М. А. Вольтером, В. Р. Мирабо и другими экономистами была разработана теория «общественного договора», согласно которому налог представляет собой договорную плату граждан государству за обеспечение их личной и имущественной безопасности. Когда уплачивать налог означает отдавать часть своего имущества, чтобы сохранить остальное. При этом швейцарский экономист Ж. С. де Сисмонди вводит понятие справедливости в системе налогообложения, считая, что «налоги, уплачиваемые гражданами, должны по справедливости
соответствовать тем выгодам, которые общество им доставляет, и тем расходам, которые оно делает ради них» [6, с. 149]. Более того, А. Смит (1723 — 1790 гг.) отмечает, что налоги для плательщика являются показателем свободы, а не рабства.
Налоговая безопасность общества и государства тесно переплетается с правом собственности, о котором пишет немецкий философ Г. В. Ф. Гегель (1770 — 1831 гг.), убедительно доказывая, что право собственности — высокое право, оно священно, но при этом остается очень подчиненным, оно может и должно нарушаться. Государство требует уплаты налогов, это требование сводится к тому, чтобы каждый отдавал часть своей собственности, тем самым государство лишает граждан части их собственности. Налоги не нарушают права собственности, и требование налогов не есть нечто неправомерное. Право государства выше права отдельного человека на его собственность. Большинство людей рассматривают требование уплаты налогов как нарушение их особенности, т. е. их права развиваться, как нечто им враждебное, препятствующее осуществлению их цели, однако сколь истинным им это не кажется, особенность цели не может быть удовлетворена без всеобщего, и страна, в которой не платили бы налогов, не способна сама развиваться и отличаться усилением права [7].
Вместе с тем появление различных льгот в системе налогообложения, дифференциация налоговых ставок позволяют налогоплательщикам уменьшать свои платежи в бюджет государства, о чем показательно свидетельствует странная архитектура многих домов Франции до XIX в., когда достаточно длительный период существовал налог на двери и окна.
В России Екатерина II (1729 — 1796 гг.) начала преобразовывать систему управления финансами, создав в 1780 г. экспедицию о государственных доходах, которая состояла из четырех самостоятельных подразделений. Одно из них заведовало доходами государства, другое — расходами, третье — ревизией счетов, четвертое — взыскиванием недоимок, недоборов и начетов. Также она отменяет все частные промысловые налоги и подушные подати с купцов и вводит с них гильдейский сбор в зависимости от размера капитала. Объявлял о своем капитале каждый купец сам «по совести» [8, с. 18, 38]. При этом систему обеспечения налоговой безопасности государства можно характеризовать как слабую, так как проверки имущества купцов не проводились, доносы за его утайку не принимались [8, с. 185 — 191], что позволяло недобросовестным купцам обогащаться за счет государства.
77
Привлечение иностранцев в Россию обеспечивалось предоставлением им различных налоговых льгот, что делало экономику России более открытой. Переселение иностранных ремесленников, купцов и земледельцев в другие страны путем предоставления значительных налоговых льгот было известно уже в Испании с 1623 г., особенно значительными были налоговые льготы для иммигрантов в Пруссии при Фридрихе Великом. Однако русские дворяне, которые жили при Екатерине II за границей не по службе и проживали свои доходы вне отечества, должны были платить вдвое больше [8, с. 21]. В 1782 г. отменяется монополия государства на недра и леса, ограничивается государственная монополия на винокурение, т. е. изготовление алкогольных напитков, что открыло предпринимателям перспективы развития частного бизнеса и получения доходов.
В России во второй половине XVIII в. появляется сочинение А. Я. Поленова «О крепостном состоянии крестьян в России», в котором он впервые употребил термин «налог». Развитие российской финансовой науки продолжается разработкой М. М. Сперанским (1772 — 1839 гг.) программы финансовых преобразований в России. Н. И. Тургенев (1789 — 1871 гг.) издает первое крупнейшее исследование в области налогообложения в 1818 г. «Опыт теории налогов», где отмечает, что «налоги имеют непосредственное влияние на уменьшение богатства народного... причиняют препятствия промышленности народной... имеют вредное влияние на народонаселение, образованность и нравственность народную» [9, с. 239]. В идеях русского экономиста четко прослеживается тема обеспечения налоговой безопасности как общества, так и государства в целом. Н. И. Тургенев считает, что «налоги суть средства к достижению цели общества или государства... На сем основывается и право правительства требовать податей от народа» [9, с. 129].
Вторая половина XIX — начало XX в. характеризовались введением налога с городской недвижимости, освобождая от налогов имущество, принадлежащее духовенству, земству, учебным заведениям. В 1898 г. Николай II ввел промысловый налог, который продолжал существовать в Советской России. Реформы, проводившиеся по инициативе С. Ю. Витте и П. А. Столыпина, ознаменовались огромным увеличением бюджета, широким развитием государственного хозяйства и крупными изменениями в сфере финансово-экономического законодательства.
С октября 1917 г. в связи с отменой права собственности на землю, национализацией промыш-
78 -
ленности и запрещением частной собственности были уничтожены почти все возможные объекты налогообложения, в результате чего прекратились налоговые поступления в казну государства. Налоговая система России и механизмы обеспечения налоговой безопасности практически перестали существовать в связи с отсутствием каких-либо противоречий во взаимоотношениях общества и государства. Развитие прямого безэквивалентного распределения материальных благ должно было осуществляться вне какого-либо правового регулирования.
Однако усилившийся финансовый кризис не позволил осуществить эти идеи. Необходимость обеспечения налоговой безопасности молодой советской власти потребовала введения контрибуции, т. е. принудительного денежного или натурального сбора с крестьянства так называемой продразверстки, которая не носила даже характера налога и осложнялась тяжелыми военно-политическими и социально-экономическими условиями. Согласно этой политике в пользу государства принудительно изымались все излишки сельскохозяйственной продукции сверх необходимого минимума для собственного потребления.
С переходом к новой экономической политике в условиях строительства социалистического общества встал вопрос о необходимости пополнения государственной казны, основным инструментом которой во все времена являлись налоги. Поэтому Декрет СНК от 7(20) декабря 1917 г. ввел взимание трех налогов: подоходного, единовременного и на прирост прибылей. При этом исполнение декрета и обеспечение налоговой безопасности государства было возложено на местные органы, которые имели широкие полномочия по их сбору. В 1918 г. был введен единовременный чрезвычайный революционный налог, который представлял собой налогообложение имущих слоев населения, а именно буржуазных элементов.
Обеспечение налоговой безопасности государства преобладало над социальными трудностями общества, граждан и сельского населения, так как необходимо было обеспечить выживаемость молодого советского государства в условиях экономической разрухи, финансового кризиса, революции и Первой мировой войны.
Однако уже через два года государство решило дифференцировать и облегчить налоговое бремя различным слоям населения. Декретом СНК РСФСР от 27 марта 1919 г. от налогообложения были освобождены мелкие доходы до 6 тыс. руб. в год, что касалось в основном сельской местности, предоставлялись
налоговые льготы для граждан преклонного возраста, лицам, имеющим нетрудоспособных иждивенцев, а также для рабочих и служащих. Дифференциация размеров налогообложения осуществлялась по местностям в зависимости от экономических условий — от 48 тыс. руб. в IV поясе до 96 тыс. руб. в I поясе (города Москва, Петроград) в год. Такой метод давал возможность учитывать различия жизни в разных регионах страны и обеспечивать экономическую безопасность обществу. Ставка налога варьировалась от 1 до 25 %. Превышение доходов сверх установленной суммы, например сверх 96 тыс. руб. для жителя г. Москвы, облагалось по ставке 100 %, то есть полностью изымалось в доход социалистического государства.
В связи с переходом государства к новой экономической политике в 1921 г. возникла необходимость создания новой налоговой системы. Был введен общегражданский налог, к уплате которого привлекалось все трудоспособное население. В 1923 г. была проведена реформа налогообложения крестьянства, установлены единый сельскохозяйственный налог, промысловый и подоходный налоги, налог на сверхприбыль, налог с наследств и дарений, а также гербовый сбор. Введены акцизы на табак, спички, спиртные напитки, пиво, сахар, керосин, смазочные масла и текстильные изделия.
Общие подходы к формированию налоговой политики и обеспечению безопасности в сфере налогообложения в период НЭПа высказывает профессор В. Н. Твердохлебов, который считал, что «следует избегать налогов, препятствующих труду и капиталу дать максимум производительности. Чрезмерное обложение может расстроить и даже парализовать производство. Высокие ставки налогов приучают население к уклонению от налогов, к обману» [10, с. 13].
Главная задача налоговой политики в этот период, согласно резолюции XI съезда РКП (б), состоявшегося в марте—апреле 1922 г., это регулирование процессов накопления капитала путем прямого обложения имущества, доходов и т. п. При этом налоги осуществляли ярко выраженную социальную функцию уравнивания различных слоев населения путем ограничения накопления средств капиталистическими элементами в торговле, сельском хозяйстве и мелкой промышленности, которые появились в годы НЭПа. Государственным и кооперативным предприятиям предоставлялись налоговые льготы, что поддерживало социалистический сектор экономики. В деревне такая налоговая политика была призвана содействовать подъему бедняцких и середняцких хозяйств, росту их това-
рооборота и одновременно выступить ограничителем экономического обогащения кулачества.
Введение правовых механизмов обеспечения налоговой безопасности государства путем установления уголовной ответственности за противоправные деяния в сфере налогообложения послужило толчком к увеличению налоговых поступлений в российский бюджет.
В годы войны государство увеличило размеры налоговых платежей населения, значительно повысив доходность государственного бюджета. В ноябре 1941 г. был введен налог на холостяков, одиноких и бездетных граждан СССР, который касался лиц, достигших 20-летнего возраста и не имевших детей, кроме мужчин старше 50 лет и женщин старше 45 лет, который просуществовал несколько десятилетий существования социалистического государства. Размер налога составлял 6 % для лиц, не имеющих детей, 1 % — при наличии одного ребенка, 0,5 % — при наличии двоих детей. Следует отметить, что, введя этот налог, государство получило источники для увеличения государственных пособий многодетным и одиноким матерям, расширило ассигнования на строительство и содержание учреждений по охране материнства и детства.
В период с 1942 по 1946 г. существовал военный налог, который уплачивало все городское и сельское население с 18 лет, независимо от наличия у них источников дохода. Для мужчин старше 60 лет, женщин старше 55 лет и пенсионеров налог исчислялся только при наличии у них самостоятельного источника дохода. Освобождались от военного налога солдаты и офицеры Красной армии, члены их семей, инвалиды I и II группы.
В течение последующих послевоенных лет происходило последовательное упрощение налогов, которые теряли свое функциональное значение, превращаясь в нормативные отчисления. Налоговая безопасность обеспечивалась нивелированием налогового конфликта и выравниванием взаимных интересов государства и общества путем постепенного снижения налоговой нагрузки с населения и дифференцированного подхода к различным социальным слоям.
Налоговая система советского государства представляла собой комплекс плановых обязательных платежей социалистических предприятий и организаций, что являлось неотъемлемой частью всей административно-хозяйственной системы управления до перехода государства к рыночной экономике. В условиях жесткого государственного планирования, отчисления в бюджет от прибыли предприятия составляли до 93 %.
- 79
Именно в эти годы появились первые признаки налоговой криминализации сферы торговли и обслуживания из-за чрезмерно высоких ставок налогов. Пленум Верховного Суда СССР в постановлении от 20 мая 1933 г. выразил существовавшую в те годы политику государства в обеспечении налоговой безопасности, следующим образом: «все случаи сокрытия следуемых в бюджет сумм путем преуменьшения в отчетных данных подлежащего обложению налогом оборота предприятий и организаций общественного сектора следует рассматривать как буржуазно-нэпманское извращение идеи хозрасчета, приводящее к срыву интересов народного хозяйства в целом за счет плохо понятых интересов отдельного хозоргана» [11, с. 35].
Таким образом, формирование системы налогообложения и развитие механизма налоговой безопасности в России продолжались несколько столетий. Различные задачи, возникавшие перед государством, усложнение государственных функций требовали внесения изменений как в регулирование налоговых взаимоотношений между государством и налогоплательщиками, так и в совершенствование механизмов обеспечения налоговой безопасности. Краткий анализ становления системы налоговых отношений российского государства позволяет сделать несколько выводов:
1) зарождение института налоговой безопасности неразрывно связано с развитием налоговых взаимоотношений между государством и обществом в зависимости от необходимости решения социально-экономических и политических задач в конкретном историческом периоде;
2) приоритетность в обеспечении налоговой безопасности государства проявлялась в периоды многочисленных войн и революций, большого
строительства, масштабных государственных преобразований и осуществлялась жестким правовым воздействием на общество;
3) налоговая безопасность общества обеспечивалась в целях укрепления экономического положения государства путем введения различных налоговых льгот, стимулирующих развитие различных отраслей экономики. Вместе с тем эти механизмы являлись реальной угрозой налоговой безопасности государства, так как позволяли дозволенными способами уменьшить налоговую нагрузку и уклониться от уплаты налогов.
СПИСОК ЛИТЕРАТУРЫ
1. Львов Д. Промысловый налог и методы его установления в западноевропейских государствах и России. — М.: Типография Малинского, 1880.
2. Все начиналось с десятины / Пер. с нем.; общ. ред. и вступ. ст. Б. Е. Ланина. — М: Прогресс, 1992.
3. Ключевский В. О. Краткий курс по русской истории. — М.: ЭКСМО-Пресс, 2000.
4. Маркс К., Энгельс Ф. Соч. 2-е изд. Т. 4.
5. Макконнелла К. Р., Брю С. Л.«Экономикс: принципы, проблемы и политика». Пер. с англ. 11-го изд. — К., Хагар-Демос, 1993.
6. Ж. С. де Сисмонди. Новые начала политэкономии. — М., 1897.
7. Гегель Г. В. Ф. Философия права. — М., 1990, (параграфы 184, 301).
8. Налоги: Учебное пособие /Под ред. академика Д. Г. Черника. - М. , 1995.
9. ТургеневН. И. Опыт теории налогов. — СПб.: Типография Н. Греча, 1818.
10. «Вестник финансов», орган Наркомфина СССР, 1922, № 20. С. 13.
11. Трайнин А. Н. Должностные и хозяйственные преступления. — М. , 1938.
вниманию
кредитных организаций!
Предлагаем публикацию годовой и квартальной отчетности.
Стоимость одной публикации - 2950 руб. (в том числе НДС 18 %) за две журнальные страницы формата А4. При единовременной оплате публикации годовой отчетности за 2008 год, 1, 2 и 3-й кварталы 2009 года редакция гарантирует неизменность выставленных цен в течение 2009 года. Общая стоимость четырех публикаций составляет 11 800 руб. (в том числе НДС 18%).
Тел. /факс: (495) 721-85-75
http:\\www.fin-izdat.ru Е-таП: post@fin-izdat.ru
