CC BY-NC
30Использование опыта зарубежных стран для совершенствования мер ответственности за совершение налоговых правонарушений
Шилехин Константин Евгеньевич
преподаватель, Омская академия МВД России 644092, Россия, Омская область, г. Омск, проспект Комарова, 7, оф 406
Shilekhin Konstantin Evgenevich lecturer at Omsk Academy of the Mnistry of Internal Affairs of Russia 644092, Russia, Omsk Region, Omsk, str. Komarov's prospect, 7, of. 406
E3 Stalker_OrC@mail.ru
Статья из рубрики "Налоговые системы зарубежных стран"
Аннотация. Статья посвящена анализу налогового штрафа, как меры ответственности за совершение налоговых правонарушений. В ходе анализа дается оценка налоговому штрафу как средству, предназначенному сдерживать налогоплательщиков от совершения правонарушений. Так же формулируются предложения по реформированию системы наказаний за совершение налоговых правонарушений путем включения новых видов наказаний.Предметом исследования выступают меры наказания, за совершение налоговых правонарушений в России, США, Нидерландах и Франции.Исследуются статистические данные о деятельности ФНС РФ и формулируются предложения по повышению эффективности ее работы. Методологическую основу статьи образует диалектический метод познания социальной действительности. Для сбора, обработки, обобщения, анализа и интерпретации эмпирического материала применены общенаучные и специальные методы исследования: индукция, дедукция, сравнительный статистический анализ, анализ документов. В результате исследования автор приходит к выводу о неэффективности системы наказаний за совершение налоговых правонарушений. Это обусловлено не только отсутствием ясной цели его применения, но и возможности влиять на поведение налогоплательщиков. Повышение эффективности возможно, если наказание будет влиять на мотивы предпринимательской деятельности и делать невыгодным незаконное предпринимательство.
Ключевые слова: налоговая ответственность, налоговый штраф, цель наказания, система наказаний, виды наказаний, реформирование налоговой ответственности, налоговая ответственность США, налоговая ответственность Франции, эффективность наказания, зарубежный опыт
DOI: 10.7256/2454-065X.2017.7.23753
Дата направления в редакцию: 02-08-2017
Дата публикации: 17-08-2017
Abstract. The article is devoted to the analysis of tax penalty as a responsiblity for committed tax offences. As a result of his analysis, the author has provided his evaluation of tax penalty as a means that is supposed to prevent taxpayers from committing a tax offence. The author also gives recommendations on how to reform the tax penalty system by including new forms of penalties. The subject of the research is the penalties that are
imposed for tax offences in Russia, USA, Netherlands and France. The author has analyzed statistical data regarding activities undertaken by the Federal Tax Service of the Russian Federation and offers his own recommendations on how to improve the efficiency of that department. The methodological basis of the research involves the dialectical research method applied to the analysis of the social reality. To collect, process, summarize, analyze and interpret economic data the author has also used general and specific research methods such as induction, deduction, comparative statistical analysis and document analysis. As a result of his research the author concludes that the current tax penalty system is not efficient enough. Such inefficiency is caused not only by the absense of a concrete purpose of penalties but also the inability to actually influence taxpayers' behavior. According to the author, it is possible to make the penalty system more efficient if penalties start to influence the motives of enterpreneurial activity and make illegal business disadvantageous.
Keywords: types of penalties, reformation of tax responsibility, tax responsibility in the USA, tax responsibility in France, efficiency of penalty, experience of the foreign states, penalty system, penalty aim, tax penalty, tax responsibility
Современные исследования путей повышения эффективности налоговой системы и налогового администрирования в качестве безусловного приоритета отмечают необходимость формирования модели «партнерского сотрудничества» налоговых органов и налогоплательщиков, основанной на принципах «клиентоориентированного сервиса», досудебного разрешения споров, взаимного доверия и взаимовыгодного «обмена» управляемых с управляемыми [2, с 2711.
Стремление к сближению с налогоплательщиками прослеживаются не только в правоприменительной деятельности Федеральной налоговой службы (далее - ФНС), но и в законодательных инициативах. Свидетельствами тому являются активно разрабатываемые и внедряемые специальные электронные сервисы налоговой службы, количество которых в настоящее время превышает 40, введение в законодательство института налогового мониторинга с 2015 г., наличие возможности заключить соглашение об урегулировании налогового спора в соответствии со ст. 70, 190 АПК РФ.
Следует отметить, что подобная модель взаимодействия налоговых органов и налогоплательщиков характерна для многих стран. Например, в Нидерландах активно используется практика проведения горизонтального мониторинга деятельности как
крупных, так и мелких и средних налогоплательщиков [7, с 31]. В Германии в налоговом законодательстве также предусмотрено заключение соглашений о базе по
налогообложению Наиболее активно партнерская модель взаимодействия
развивается в США, где в настоящее время насчитывается более 10 программ, позволяющих урегулировать любой налоговой спор на любой стадии производства с учетом особенностей конкретного налогоплательщика Так же существуют
программы, которые помогают налогоплательщику снизить налоговые риски ПШ. Поэтому в США по большинству налоговых споров стороны приходят к соглашению до начала судебных слушаний. В итоге, судья Налогового суда США обычно разрешает в судебном заседании не более 10% дел [4, с 254~2551.
Однако следует понимать, что подобная модель взаимоотношений не гарантирует стабильности налоговой системы и защиту ее от противоправных посягательств. Помимо
возможности «договориться», законодательство должно обеспечивать необходимую жесткость в целях недопущения противоправного поведения. Иными словами, наказание за совершение налоговых правонарушений должно являться действительным и работающим инструментом защиты налоговой системы от любых проявлений противоправности.
Анализ статистических данных ФНС РФ-^91 позволяет выявить опасную тенденцию. На фоне снижения количества налоговых проверок с 2015 г. происходит увеличение как суммы доначисленных налогов и сборов, так и суммы пени и штрафов.
2014 2015 2016
Кол-во Изменения, % Кол-во Изменения,% Кол-во Изменения,%
КНП, тыс. шт. 32870 100 31932 -3 39987 +25
ВНП, тыс. шт 36 100 31 -14 26 -15
Недоимка, млн. руб. 25116 100 259558 +3 329342 +27
Сумма Штрафов, млн. руб. 1261 100 1592 +26 1852 +16
Таблица 1. Сведения о налоговых проверках и начисленных по их итогам суммам недоимки и налоговых штрафов.
Это свидетельствует о том, что, несмотря на всю работу ФНС РФ по информированию налогоплательщиков и выстраиванию с ними партнерских отношений, определенная доля налогоплательщиков продолжает нарушать действующее законодательство. При этом наказание в виде штрафа не способно оказать должное воздействие на налогоплательщиков, и не является существенным препятствием на пути совершения на логов ого прав о на р уше ния .
Неэффективность наказания в виде налогового штрафа обусловлена рядом причин. Во-первых, отсутствие четкой, законодательно определенной цели применения наказания. Анализ положений законодательства о налогах и сборах показывает непоследовательность и недальновидность законодателя, который не определи её. При этом цели применения административного наказания (ст. 2.1 КоАП РФ) и уголовного наказания (ст. 43 УК РФ) определены и реализуются через систему наказаний. Бесцельность налогового наказания обесценивает всю систему юридической ответственности за нарушения законодательство о налогах и сборах. В конечном счете, несовершенство законодательства в обозначенном вопросе может нивелировать деятельность ФНС РФ и законодателя, направленную на формирования модели партнерского сотрудничества налоговых органов и налогоплательщиков. Часть налогоплательщиков, чувствуя слабость государства в вопросах юридической ответственности, могут этим воспользоваться и осуществлять деятельность с нарушением закона, «откупаясь» незначительными штрафами.
Второй причиной является то, что, размер налогового штрафа является незначительным. Изучение материалов дел о налоговых правонарушениях показывает, что наибольшие финансовые «потери» налогоплательщики несут не от уплаты налоговых штрафов, а от уплаты недоимки, т.е. тех сумм, которые они должны были уплатить в качестве налогов и сборов.
Мы предлагаем использовать опыт зарубежных стран и реформировать систему наказаний за совершение налоговых правонарушений. Необходимо четко сформулировать цель применения наказания, поскольку ее отсутствие делает бессмысленным его применение. Полагаем, что целью применения налоговых санкций
должно быть предупреждение совершения новых и повторных правонарушений. Достижение указанной цели возможно путем решения трех задач. Во-первых, необходимо обеспечить неотвратимость наказания, во-вторых, наказание должно быть соразмерным деянию, и в-третьих, следует обеспечить справедливость рассмотрения дел о налоговых правонарушениях.
Статистическая информация о деятельности ФНС РФ-^9 дает основания утверждать, что служба своевременно и в полном объеме выявляет факты совершения правонарушений в области налогов и сборов и реагирует на них в соответствии с законодательством. Ряд законодательных инициатив, направленных на автоматизацию работы с налоговой и бухгалтерской отчетностью, способствуют улучшению качества контрольной деятельности налоговой службы. Это выражается в сокращении общего числа проверок и увеличении доли налогоплательщиков, уличенных в совершении правонарушений. Указанные факторы свидетельствуют о значительных успехах в ходе выполнения задачи по обеспечению неотвратимости наказания.
Обеспечение справедливости при рассмотрении дел о налоговых правонарушениях является темой для отдельного исследования, которое мы опустим в рамках настоящей статьи, сосредоточившись на втором из обозначенных нами факторов.
Основным недостатком действующей системы наказаний за налоговые правонарушения является ее неэффективность, которая проявляется в неспособности остановить рост числа правонарушений и сдержать налогоплательщиков от их совершения. Складывается парадоксальная ситуация, при которой наказание не способно остановить налогоплательщика от противоправного деяния, т.к. после его совершения он, фактически, может «откупиться» и продолжить свою деятельность. Обозначенная проблема существует в законодательстве длительное время, более двадцати лет назад Келина С. Г. отмечал: «размер ущерба, причиняемого деятельностью корпораций, который во много раз превышает вред, причиняемый отдельными физическими лицами. В то время как санкции, применяемые в рамках гражданского и административного
законодательства, являются неадекватными» C 50]. В настоящее время, даже в связи с введением налоговой ответственности, ситуация не изменилась. Перефразировав Наумова А.В. отметим, что санкции за налоговые правонарушения должны делать
невыгодным занятие противоправной деятельностью [6, C 3].
Поиск ответа на вопрос о путях и способах реформирования отечественной системы наказаний за совершение налоговых правонарушений мы предлагаем начать с анализа опыта зарубежных стран.
Обратимся к законодательству США, как сраны с наиболее развитой финансовой системой. Для начала, необходимо отметить несколько общих моментов, характеризующих законодательство о налогах и сборах США в части ответственности за налоговые правонарушения. Налоговое законодательство США разнообразно и включает в себя федеральный уровень, представленный в 26 разделе Свода законов США (Кодекс внутренних доходов США, далее - КВД), уровень штатов и местный уровень. Вопрос о налоговых преступлениях и проступках регулируется главой 75 раздела 26 Свода законов США, носящей название «Преступления, проступки и имущественные наказания». Налоговые преступления, в зависимости от способа совершения деяния, подразделяются на фелонию - тяжкие преступления, и мисдиминор - менее тяжкие. Преступными деяниями признаются любые способы уклонения от уплаты налогов. Понятие «уклонение от уплаты налогов» (tax evasion) имеет широкое содержание, в
которое включаются любые деяния, имеющие своей целью неуплату, или неполную уплату налогов, в т.ч. покушение на совершение указанных действий, и совершенные умышленно. Под умыслом понимается добровольное и намеренное нарушение известной законно установленной обязанности П^!.
Наказания за совершение фелонии и мисдиминора, как правило, связано с крупными денежными штрафами и лишением свободы. Максимальный размер штрафа за мисдиминор ограничен 5 тыс. долларов, а срок лишения свободы - 1 годом. Кроме того лицо, подвергнутое наказание обязано возместить расходы на свои розыск, в случае уклонения от ответственности.
Следует отметить, что сравнивая составы налоговых преступлений США и правонарушений, предусмотренных в НК РФ не трудно заметить сходство. Например, ст. 7201 КВД называется «Неуплата или неполная уплата налога» и устанавливает ответственность за любые способы уклонения от уплаты налогов. По содержанию диспозиция статьи тождественна ст. 122 НК РФ. Статья 7202 КВД «Умышленное неисполнение обязанности по сбору, исчислению и уплате налогов» тождественна ст. 123 НК РФ, диспозиция статьи 7203 КВД «Непредставление налоговой декларации, необходимой информации, неуплата налогов» предусматривает ответственность не только за непредставление налоговой декларации, но и за неисполнение обязанностей по ведению бухгалтерского учета и непредставление информации службе внутренних доходов, т.е. охватывает составы правонарушений, предусмотренные ст. ст. 119, 119.1, 120 и 126 НК РФ.
Даже поверхностный анализ составов налоговых преступлений США показывает их тождественность налоговым правонарушениям в России. Придание статуса преступления указанным деяниям демонстрирует, что в правовой системе США посягательства на доходы бюджета является тяжким проявлением противоправности и причиняет существенный вред общественным отношениям.
К налоговым проступкам относятся деяния, предусмотренные ст. 7261, 7262, 7268 - 7273 Свода законов США. Они связаны с нарушением законодательства в части не включения сумм акцизов в цену товаров при розничной торговле, частных случаев уклонения от платы налога на игорный бизнес, сокрытия объекта налогообложения с целью его последующей реализации и рядом нарушения в сфере оборота и использования защищенной печатной продукции (страховых полисов, марок).
Менее тяжкими являются деяния, квалифицируемые как «избежание налогов» (tax avoidance) под которыми понимается снижение суммы выплачиваемых налогов законными средствами, в отличие от прямого уклонения от уплаты налогов. Это могут быть ошибки, халатность, доверие некорректной технической информации,
невнимательность или неосторожность C 145"". Совершение таких деяний, как правило, наказывается мерами гражданско-правового характера.
Рассматривая вопрос об ответственности нельзя обойти стороной виды и размер наказания, назначаемого за совершение преступлений и других противоправных деяний. При этом особого внимания заслуживают положения Кодекса о внутренних доходах, которые предусматривают возможность наложения на правонарушителя комбинированного штрафа за уклонение от уплаты налогов: 5 % от неуплаченной суммы и 50 % от суммы, которую налогоплательщик получил бы в случае помещения этих денег в банк. Вторая часть штрафа, так называемый «штраф на капитализацию», имеет своей целью обеспечение действенности наказания и избегания профанации воздействия на
правонарушителя. Как мы ранее установили, абсолютный размер штрафов несоизмеримо мал по сравнению с теми суммами неуплаченных налогов и сборов. Налогоплательщики имеют возможность извлекать дополнительный доход в случае выгодного использования неуплаченных налоговых сумм. Привязка суммы штрафа к результатам возможной капитализации налоговых сумм позволяет предотвратить ситуацию, когда налогоплательщику становится выгоднее не платить налог, а вкладывать «сэкономленные» средства в оборот и получать доходы, на несколько порядков превышающие размеры установленных законом санкций. Важно так же понимать, что в случае умышленного уклонения от уплаты налогов налогоплательщик не теряет указанные суммы. Они остаются в его распоряжении и могут использоваться для осуществления текущей экономической деятельности.
Обозначенные положения представляют интерес, предлагаем проанализировать возможность их применения в нашей стране.
Проводя аналогию с американским законодательством отметим, что указанная мера ответственности должна применяться не во всех случаях нарушения законодательства о налогах и сборах, а лишь в случае совершения правонарушений, являющихся наиболее тяжкими и причиняющих наибольший вред бюджетной и налоговой системам и совершенным умышленно. На наш взгляд таковыми являются правонарушения, предусмотренные ст. 120, 122, 123 НК РФ, т.к. прямо связаны с неуплатой налогов и сборов, и их совершение влечет наиболее тяжкие последствия в виде снижения налоговых доходов бюджетов. Кроме того, что в случае совершения указанных правонарушении денежные средства, подлежащие уплате в качестве налогов, остаются в распоряжении налогоплательщика и могут быть использованы с целью извлечения прибыли.
Точная оценка потенциального доходы, который могут получить налогоплательщики в случае использования сумм налогов, подлежащих уплате в бюджет, затруднительна, поскольку требует исследования конкретных условии деятельности налогоплательщика и анализа использования указанных сумм. Однако, проводя аналогию с законодательством США, и в целях экономии сил и средств контролирующих органов, полагаем возможным установление правовой презумпции, при которой сумма потенциального дохода будет оцениваться в зависимости от учетной ставки Центрального Банка РФ.
С учетом высказанного, предлагаем проанализировать возможное увеличение размеров налоговых штрафов.
Анализируемый период 2014 г. 2015 г. 2016 г. 2017 г. (1 кв.)
Средний размер учетной ставки ЦБ РФ, % 9,3 13,5 10,5 9,87
Начислено недоимки, тыс. руб. 251 115 694 259 557 980 329 342 447 77 910 406
П о те нциа льно в о з мо ж ный доход от капитализаций суммы недоимки, тыс. руб. 23 353 759 35 040 327 34 580 956 7 689 757
Сумма штрафа на капитализацию, тыс. руб. 11 676 880 17 520 164 17 290 478 38 44 879
Таблица 1. Сведения об учетной ставке ЦБ РФ и потенциально возможном доходе
налогоплательщиков, уклоняющихся от уплаты налогов.
Анализ средних значений учетной ставки и сумм начисленной недоимки позволяет сделать вывод, что потенциальная прибыль налогоплательщиков, уклоняющийся в том или ином виде от уплаты налогов, исчисляется десятками триллионов рублей. Даже с учетом того, что штраф будет назначаться в размере 50 % от обозначенной суммы, он будет в десятки раз больше штрафа, назначаемого в соответствии с действующим законодательством.
Например, по итогам 2016 г. было назначено штрафов за налоговые правонарушения на общую сумму 1 461 871 тыс. рублей. В случае принятия обозначенного нами предложения, штраф может быть увеличен на 17 290 478 тыс. рублей или 1182,76 %.
Изменения законодательства о налогах и сборах, в части включения в виде меры наказания комбинированного штрафа, позволят усилить ответственность налогоплательщиков, уклоняющихся от уплаты налогов, и сделают невыгодным подобное противоправное поведение ввиду снижения материальной выгоды от него.
Далее предлагаем обратиться к опыту построения системы наказаний во Франции. Для начала отметим, что во Франции юридические лица являются субъектами уголовной ответственности с 1994 года, т.е. с момента вступления в силу нового Уголовного кодекса. Законодательная новелла была неоднозначно встречена ученым сообществом и правоприменителем. В соответствии со ст. 1212 Уголовного кодекса Франции юридическое лицо подлежит уголовной ответственности за налоговые преступления и
преступления связанные с финансовой отчетностью [5, С 20°1.
Виды наказаний, применяемых к организациям, весьма разнообразны и обозначены в ст. ст. 13137- 13148 , 13212 - 13215 УК Франции, ими являются:
- штраф;
- ликвидация юридического лица;
- запрет (постоянный или временный) на осуществление специальной или профе с с ио на льно й д е я те льно с ти;
- временный юридический контроль со стороны государственных органов;
- ликвидация филиалов или представительств, вовлеченных в осуществление преступной деятельности;
- временный запрет на участие в рыночных отношениях;
- постоянный или временный запрет на размещение акции на свободном рынке;
- временный запрет на выпуск чеков;
- конфискации предметов совершения преступления;
- публикация и распространение через СМИ судебного решения.
Подобная система позволяет оказать реальное воздействие на юридических лиц, уличенных в совершение противоправных деяний, поскольку существенным образом влияет на их возможность извлекать прибыль. Именно воздействие на основной мотив предпринимательской деятельности обуславливает эффективность всей системы.
Сходная система действует в Нидерландах Однако есть и ряд специфических видов наказания: запрет на отчуждение имущества (ст. 36c/36d УК Нидерландов), наложение обязательства выплатить определенную сумму из незаконной прибыли (ст. 36е УК Нидерландов), а также выплатить определенную сумму государству, которая затем передается потерпевшему (ст. 36f УК Нидерландов). Следует обратить внимание, что наказание, предусмотренное ст. 36е УК Нидерландов, аналогично штрафу на капитализацию, применяемом в США и рассмотренному ранее.
Подводя итог, следует акцентировать внимание на ряде основных моментов. Во-первых, выстраивание партнерских отношений с налогоплательщиками должно подкрепляться усилением ответственности за нарушения законодательства о налогах и сборах, особенно если указанные нарушения причиняют существенный вред государству и совершены умышлено. Во-вторых, штраф, как мера налоговой ответственности, является неэффективным и не способствует защите интересов государства в области налогов и сборов. В-третьих, зарубежное законодательство содержит множество примеров эффективной системы наказаний за нарушения законодательства о налогах и сборах. Построение указанной системы возможно, только если законодатель будет применять меры наказания, воздействующие на основной мотив предпринимательской деятельности - получение прибыли. Мы полагаем, что наибольшего успеха можно добиться, если закрепить в законодательстве возможность наложения штрафа на потенциальную прибыль, которую получают налогоплательщики в случае неуплаты налогов и сборов. Методика расчётов потенциальной прибыли требует обсуждения и дальнейшей проработки, в качестве отправной точки можно использовать расчёты, представленные в статье. В-четвертых, в качестве наказания должны использоваться меры воздействия на организацию, ее филиалы и представительства, например ограничения в праве осуществить отдельные виды деятельности, запрет на отчуждение имущества и ряд других.
Библиография
1. Васкевич К. Н. Административная ответственность за правонарушения в области налогов и сборов в Российской Федерации: Дисс ... канд. юрид. наук М., 2016. С. 145
2. Демин А.В. Повышение налоговой культуры-важнейший компонент перехода к «партнерской» модели налогового администрирования // Материалы VIII Международной научно-практической конференции «Актуальные направления научных исследований: от теории к практике». Чебоксары, 2016. № 2. Том 2. С. 271-275.
3. Келина С.Г. Ответственность юридических лиц в проекте нового УК РФ. Уголовное право: новые идеи. М., 1994. С. 50.
4. Кучеров И.И. Налоговое право зарубежных стран: Курс лекций. М., 2003. С. 254255.
5. Меньших А.А. Новое в уголовном законодательстве Франции: ответственность юридических лиц // Правовые исследования во Франции М., 2007. С. 191-207.
6. Наумов А.В. Предприятие на скамье подсудимых // Советская юстиция. 1992. № 17. С. 3.
7. Хулен М. Горизонтальный мониторинг // Закон. 2015. № 2. С. 31.
8. Цветкова А.А. Сравнительно-правовой анализ альтернативных способов разрешения налоговых споров на примере России, США, Нидерландов, Германии // СПС «Консультант Плюс»
9- Форма налоговой отчетности № 2-НК URL: http://www.nalog.ru
10. Официальный интернет сайт Службы внутренних доходов США URL: https ://www.irs.gov
11. Keulen B.F., Gritter E. Corporate criminal liability in the Netherlands // Electronic j. of comparative law. - Maastricht; Tilburg; Utrecht, 2010. - Vol. 14, № 3. URL: http://www.ejcl.org/143/art143-9.pdf
12. United States v. George, 420 F.3d 991, 999 (9th Cir. 2005). URL: https ://casetext.com/case/us-v-george-28/
References (transliterated)
1. Vaskevich K. N. Administrativnaya otvetstvennost' za pravonarusheniya v oblasti nalogov i sborov v Rossiiskoi Federatsii: Diss ... kand. yurid. nauk M., 2016. S. 145
2. Demin A.V. Povyshenie nalogovoi kul'tury-vazhneishii komponent perekhoda k «partnerskoi» modeli nalogovogo administrirovaniya // Materialy VIII Mezhdunarodnoi nauchno-prakticheskoi konferentsii «Aktual'nye napravleniya nauchnykh issledovanii: ot teorii k praktike». Cheboksary, 2016. № 2. Tom 2. S. 271-275.
3. Kelina S.G. Otvetstvennost' yuridicheskikh lits v proekte novogo UK RF. Ugolovnoe pravo: novye idei. M., 1994. S. 50.
4. Kucherov I.I. Nalogovoe pravo zarubezhnykh stran: Kurs lektsii. M., 2003. S. 254-255.
5. Men'shikh A.A. Novoe v ugolovnom zakonodatel'stve Frantsii: otvetstvennost' yuridicheskikh lits // Pravovye issledovaniya vo Frantsii M., 2007. S. 191-207.
6. Naumov A.V. Predpriyatie na skam'e podsudimykh // Sovetskaya yustitsiya. 1992. № 17. S. 3.
7. Khulen M. Gorizontal'nyi monitoring // Zakon. 2015. № 2. S. 31.
8. Tsvetkova A.A. Sravnitel'no-pravovoi analiz al'ternativnykh sposobov razresheniya nalogovykh sporov na primere Rossii, SShA, Niderlandov, Germanii // SPS «Konsul'tant Plyus»
9. Forma nalogovoi otchetnosti № 2-NK URL: http://www.nalog.ru
10. Ofitsial'nyi internet sait Sluzhby vnutrennikh dokhodov SShA URL: https://www.irs.gov
11. Keulen B.F., Gritter E. Corporate criminal liability in the Netherlands // Electronic j. of comparative law. - Maastricht; Tilburg; Utrecht, 2010. - Vol. 14, № 3. URL: http://www.ejcl.org/143/art143-9.pdf
12. United States v. George, 420 F.3d 991, 999 (9th Cir. 2005). URL: https ://casetext.com/case/us-v-george-28/
