CC BY
62
Андрющенко Я.В. Анализ подходов в исследовании налоговых конфликтов
12. См.: Осборн Т. Выступление в Комитете по международным делам Сената США 17 февраля 2005 года // IMF. Official papers series. — 2005. — № 11. — С. 14.
13. Гегель Г.В.Ф. философия права. — М., 1990. — С. 82.
14. См.: Горский И.В. Развитие налоговой системы Российской Федерации: Дис... д-ра экон. наук. — М.,
2004. — С. 283—284.
15. См.: Ильина Ю.К. Налоги и налогообложение в России: опыт и перспективы. — СПб., 2004. — С. 76.
16. См.: Дудина Н.В. Правовые и организационные аспекты защиты прав налогоплательщиков в Российской Федерации: Дис... канд. юрид. наук. — М.,
2005. — С. 73.
17. См.: Бойков В. Некриминальная теневая экономика // Государственная служба. — 2002. — № 4. — С. 5.
С.В. Воронов
Воронов Сергей Сергеевич — адъюнкт кафедры судебной бухгалтерии и специальной экономической подготовки Нижегородской академии МВД России
E-mail: [email protected]
Использование банковской судебно-экономической информации с целью выявления налоговых преступлений
Главная идея статьи заключается в том, что выявление налоговых преступлений основывается на анализе банковской судебно-экономической информации. Автор описывает эти преступления: налоговые преступления совершаются в процессе или под видом хозяйственных операций и обладают рядом признаков, позволяющих их идентифицировать. Приводятся некоторые детали этих признаков: признаки фиктивных операций и фиктивных фирм, используемых для совершения налоговых преступлений.
The main idea is discovery of taxing crimes is based on analysis of banking forensic-economic information. The author describes their crimes: taxing crimes committees in process or under the pretext of economic operations and have a number of signs, which allow identifying of it. Gives some details of these signs: signs of fictitious operations and fictitious firms, which use to committee of taxing crimes.
В настоящее время в научной литературе сделано несколько попыток рассмотрения феномена судебно-экономической информации. Одни авторы исследовали понятие судебно-бухгалтерской информации1, другие — изучали возможность использования судебно-экономической информации в деятельности по выявлению и раскрытию конкретного вида противоправных деяний, а именно налоговых преступлений2. Однако предложенные определения судебно-бухгалтерской и судебно-экономической информации нельзя признать достаточно убедительными. К такому выводу приходит автор статьи в результате изучения правоприменительной практики в области выявления и раскрытия экономических преступлений. Отсюда представляется необходимым дать собственное толкование вышеуказанного понятия, а также рассмотреть особенности использования банковской судебно-экономической информации в деятельности по выявлению и раскрытию налоговых преступлений.
Понятие информации довольно широкое и по-истине всеобъемлющее. Первоначально термин «информация» (от лат. !^огта1!о — разъяснение,
изложение) появился в социальной среде для обозначения сведений, передаваемых между людьми независимо от способов передачи (устно, письменно, жестами, знаками и др.)3.
Впоследствии термин «информация» стал использоваться во многих сферах человеческой жизнедеятельности, в том числе и в деятельности по раскрытию и расследованию преступлений, где он получил интерпретацию: криминалистически значимая информация. Криминалистически значимую информацию выдающийся ученый Р.С. Белкин определял как «сведения, данные, имеющие отношение к раскрытию и расследованию преступления, то есть информация, содержащаяся в доказательствах, и ориентирующая — полученная из непроцессуальных источников и не имеющая доказательственного значения»4.
В других областях человеческой деятельности информация получала свои эпитеты. Таково, например, понятие «экономическая информация».
Экономическая информация представляет собой знания, сведения, данные, зарождающиеся в сфере экономики и управления ею, а также создаваемые в результате исследования данной сферы5.
Вполне естественно, что экономическая информация, в свою очередь, часто становится объектом специализированного экспертного исследования.
Экономическая сфера весьма привлекательна для лиц, склонных к совершению преступлений, поскольку может стать источником крупных криминальных доходов. Этим обусловлен рост числа преступлений, совершаемых в данной сфере. Несмотря на большую латентность экономических преступлений, они неизбежно отражаются в экономической информации. Результатом такого отражения как раз и является возникновение судебно-экономической информации.
С.П. Голубятников и Е.С. Леханова понимают судебно-бухгалтерскую информацию как «систему признаков преступных действий, обнаруживаемых при исследовании учетно-экономической информации»6.
А с точки зрения Н.Н. Скворцовой, судебноэкономическая информация представляет собой информацию о противоправной деятельности, которая содержится в неявном виде в источниках экономической информации в форме учетных и экономических несоответствий7.
Исходя из вышесказанного, под судебно-экономической информацией следует понимать ту часть экономической информации, которая содержит вероятные признаки противоправной деятельности лица, осуществляемой в экономической сфере.
В связи с этим целесообразно определять банковскую судебно-экономическую информацию как часть сведений об операциях, счетах и вкладах юридических лиц, индивидуальных предпринимателей и физических лиц, которая содержит вероятные при-знакипротивоправной деятельности лица.
Налоговые преступления характеризуются высокой степенью латентности. Обусловлено это тем, что указанные преступления совершаются под видом законных финансовых или хозяйственных операций. Кроме того, субъектами анализируемых преступлений являются руководители организаций, которые при желании могут таким образом изменить систему бухгалтерского и налогового учета на своем предприятии, чтобы она не отражала или, по крайней мере, отражала в очень завуалированном виде событие преступления.
В процессе сокрытия8 налогового преступления руководители организаций, как правило, выбирают между двумя возможными путями.
Первый заключается в том, чтобы вообще не отражать в бухгалтерском учете финансово-хозяйственные операции, в процессе (под видом) которых совершается налоговое преступление. Руководители организаций, выбравшие этот путь, рассчитывают на то, что сотрудники правоохранительных органов, не обнаружив документов бухгалтерского учета, отражающих исследуемые операции, не смогут организовать проведение документальной проверки, а следовательно, не будет оснований для возбуждения уголовного дела. Или уголовное дело, возбужденное в подобном слу-
чае, но не имеющее в качестве доказательств документов первичного учета, «развалится» в суде.
Второй возможный путь основывается на том, чтобы обосновать финансово-хозяйственную операцию, в процессе (под видом) которой совершается налоговое преступление, как можно большим количеством первичных документов. В данном случае руководители рассчитывают на то, что ни один из методов документальной проверки, в том числе и встречная проверка, и взаимный контроль, не сработает: все цифровые данные будут соответствовать, никаких несоответствий не будет найдено.Вследствие чего сотрудники правоохранительных органов не смогут доказать фиктивность хозяйственной операции, а значит, не смогут выявить преступление. Кроме того, анализ следственно-судебной практики показывает, что «полный комплект» первичных документов по хозяйственным взаимоотношениям проверяемой организации с фиктивной фирмой создает у адресата доказывания (следователь, суд) ложное представление о реальности последней, что существенно осложняет процесс доказывания фиктивности операций.
Таким образом, руководители коммерческих организаций, имея возможность непосредственным образом влиять на систему бухгалтерского и налогового учета на своем предприятии, весьма тщательно скрывают признаки совершенного налогового преступления. Однако процесс отражения события преступления в системе экономической информации носит объективный характер, и какие бы меры не принимали субъекты анализируемых преступлений, все равно судебно-экономическая информация возникает. Встает только один вопрос: как ее обнаружить и исследовать.
И вот тут весьма большое значение приобретает банковская информация, которая отражает существо проведенных финансово-хозяйственных операций. Ценность ее заключается в том,что она является некой константой. Если система бухгалтерского учета может меняться по воле руководителя организации с целью сокрытия налогового преступления, то банковские операции всегда отражают то, что было в действительности, а именно наименование плательщика, сумму платежа и его получателя. Исключение составляет лишь такой банковский реквизит, как основание платежа, который зависит от первичных документов организации и может быть изменен исходя из интересов сокрытия налогового преступления.
Исходя из этого, сотрудники оперативных подразделений по борьбе с налоговыми преступлениями большое внимание уделяют получению и анализу банковской информации, так как данный метод исследования позволяет довольно хорошо изучить финансово-хозяйственную деятельность предприятия, установить его контрагентов, определить виды выпускаемой продукции (услуг).
В соответствии с ч. 3 ст. 26 Федерального закона «О банках и банковской деятельности» справки
й
и
I
е
I
с
е
пре
в
гов
о
а
I
К
и
I
е
§
К
ы
в
ц
и
и
ц
а
м
ор
ф
I
и
й
кой
с
е
о
I
8
-э
о-
I
б
е
уде
с
й
кой
с
в
ков
I
а
б
е
и
I
а
в
о
со
ь
§
п
с
И
.В.
С.
в
о
I
о
оро
В
Вестник Нижегородской академии МВД России, 2008, № 2 (9)
119
I
Ф
I
О
Ф
&
со
е
0
1 § I § к
з-
5
з-
<3
2
О.
0 ■©■
1
52
О
0
1
8
0
1
ю
§
О
52
0 СО
52
1
<3
ю
0)
I
<3
со
о
со
-о
§
с
о
5
СО
6 со
0
1 О & щ
по операциям и счетам юридических лиц и граждан, осуществляющих предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, выдаются кредитной организацией органам внутренних дел при осуществлении ими функций по выявлению, предупреждению и пресечению налоговых преступлений. А согласно ч. 1 ст. 6 и ч. 1 ст. 13 Федерального закона «Об оперативно-разыскной деятельности» органы внутренних дел имеют право проводить такое оперативно-разыскное мероприятие, как наведение справок, что подразумевает под собой получение по официальному запросу документированной информации от физических и юридических лиц.
Таким образом, подразделения органов внутренних дел, осуществляющие функции по выявлению, предупреждению и пресечению налоговых преступлений, могут получать банковскую судебно-экономическую информацию по запросу. Такая информация не может служить доказательством по уголовному делу, но может играть важную роль в определении направления поисковых действий по выявлению и раскрытию налоговых и связанных с ними экономических преступлений.
Поисковые действия начинаются с анализа движения денежных средств по расчетному счету проверяемой организации, в ходе которого можно установить сумму доходов и расходов за определенный период времени, определить основных контрагентов, установить периодичность платежей и др. Однако главное при анализе банковской информации — это выделить вероятные признаки совершения налогового преступления, которые могут проявляться в виде «странных закономерностей» или несоответствий, другими словами, выявить банковскую судебно-экономическую информацию.
Государственные органы, контролирующие деятельность банковской системы, разрабатывают рекомендации, в которых указывают возможные признаки «необычных» сделок. В частности, Центральный банк РФ указывает на такие признаки, как: снятие со счета юридического лица денежных средств в наличной форме в случаях, когда это не обусловлено характером его хозяйственной деятельности; зачисление на счет или списание денежных средств со счета юридического лица, период деятельности которого не превышает трех месяцев со дня его регистрации9.
В свою очередь, Комитет России по финансовому мониторингу выделяет следующие признаки «необычных» сделок: несоответствие сделки целям деятельности организации, установленным учредительными документами этой организации; неоднократное совершение операций или сделок, характер которых дает основание полагать, что целью их осуществления является уклонение от процедур обязательного контроля10.
Перечисленные признаки могут свидетельствовать о совершаемом налоговом преступлении, однако они носят рекомендательный характер и
не обязывают банк сообщать о данных операциях в правоохранительные органы. В связи с чем сотрудники оперативных подразделений по борьбе с налоговыми преступлениями самостоятельно выявляют скрытые признаки налоговых преступлений, которые представляют собой банковскую судебно-экономическую информацию, используемую в целях выявления и раскрытия налоговых преступлений.
Банковская судебно-экономическая информация может проявляться в виде:
1) экономических несоответствий: дробление общей суммы платежа на части по 590 тыс. рублей (не прослеживается логической экономической цели, кроме цели избежать контроля со стороны Росфинмониторинга); слишком крупные суммы, не соответствующие обычной хозяйственной деятельности организации; снятие наличных денежных средств со счета в больших количествах;
2) документальных несоответствий: «странные» основания платежа (например, 500 тыс. рублей за валенки); «странная» совокупность оснований платежа (например, на расчетный счет одной и той же организации поступают денежные средства и за ГСМ, и за железобетон, и за металл, и за мясо и за строительно-монтажные работы. Понятно, что одна организация не в состоянии всем этим заниматься сразу);
3) учетных несоответствий: в виде отклонений от нормального оборота ценностей, например, когда кредитная организация осуществляет взаимозачет по экспортной операции между участниками сделки в течение одного операционного дня и при отсутствии реальных денежных средств на счетах контрагентов11.
Однако наиболее существенным учетным несоответствием или признаком, указывающим на возможное налоговое преступление, являются неоднократные крупные расходные операции по расчетному счету проверяемой организации в пользу одного и того же контрагента с «сомнительными» реквизитами.
Здесь имеются в виду так называемые фирмы-однодневки или фиктивные фирмы, которые имеют собственный набор признаков, указывающих на их фиктивность. Сюда можно отнести следующее: абстрактное, ничего не обозначающее название («Алат», «Легар», «Мегас», «Салес» и т. п.); директором и учредителем является одно и то же физическое лицо; директор и учредитель являются жителями разных городов, причем даже не того, где зарегистрирована фирма; в качестве юридического адреса указана жилая квартира или крупный офисный центр; заявителем при регистрации в ИФНС выступал курьер юридической фирмы, оказывающей услуги по регистрации предприятий; налоговая отчетность характеризуется довольно «бедными» балансом и отчетом о прибылях и убытках.
Таким образом, основываясь на вышеприведенных признаках, оперативные сотрудники вы-
являют среди общего массива контрагентов проверяемой организации фиктивные фирмы и в дальнейшем проводят анализ хозяйственных взаимоотношений конкретно с данной организацией. В итоге, в результате использования банковской судебно-экономической информации в качестве ориентирующей оперативные сотрудники устанавливают: конкретную сумму хозяйственных операций12; период времени, когда эти операции были произведены13; вид хозяйственных взаимоотношений (например, за товар, за услуги)14; иногда и номер хозяйственных договоров, на основании которых проводились хозяйственные операции15.
Но и это еще не все. Получив по запросу в кредитной организации выписки по движению денежных средств уже фиктивной фирмы, оперативный сотрудник получает возможность установить, куда пошли перечисленные из проверяемой организации денежные средства (были ли они обналичены или переведены на счет другой организации), и таким образом выявить преступную схему перемещения денежных средств. Кроме того, в полученных выписках оперативный сотрудник может обнаружить другие «реальные» организации, которые воспользовались услугами фиктивной фирмы по обналичиванию денежных средств, и проводить оперативные мероприятия уже в отношении них. Таким образом, банковская судебно-экономическая информация обеспечивает непрерывный процесс поиска признаков налоговых преступлений.
Получив все те сведения, которые были перечислены выше, оперативный сотрудник переходит к фактическим мероприятиям по раскрытию налогового преступления, а именно: проводит мероприятия по доказыванию фиктивности фирмы-однодневки, изымает документы бухгалтерского учета в проверяемой организации, проводит по ним документальную проверку, передает материалы в следственный орган для возбуждения уголовного дела. Таким образом, банковская судебно-экономическая информация — это краеугольный камень, который лежит в основе огромного здания, носящего название «возбуждение уголовного дела».
До сих пор мы вели речь о налоговых преступлениях, совершаемых клиентами кредитной организации. Однако и сами банки могут совершать налоговые преступления. Выявление такого преступления осложняется целым рядом причин: во-первых, банкам запрещено заниматься обычной предпринимательской, торговой деятельностью, вследствие чего такую схему, как, например, выявление уклонения от уплаты НДС уже не реализовать; во-вторых, руководители кредитных организаций, при условии возможности влиять на учетную политику банка, тщательнее маскируют совершенное налоговое преступление; в-третьих, институт банковской тайны позволяет правоохранительным органам получать только сведения о финансовых операциях клиентов банка, но не самих
банков, что существенно затрудняет возможность анализа финансовой деятельности кредитной организации.
В данной ситуации выход видится в налаживании взаимодействия правоохранительных органов с контролирующими учреждениями Банка России, которые при проведении собственных проверок могли бы выявлять признаки налоговых преступлений и сообщать о них в подразделения по борьбе с данным видом преступлений. Ведь борьба с преступностью — это дело не только правоохранительных органов. Только путем всеобщих усилий государственных органов можно решать такую глобальную проблему, как обеспечение экономической безопасности Российской Федерации во всех сферах экономики, в том числе и в банковской сфере.
Примечания
1. См.: Голубятников С.П. Судебная бухгалтерия и основы аудита: Учебник / С.П. Голубятников, Е.С. Леха-нова / Под ред. С.П. Голубятникова. — М., 2004. — С. 11.
2. См.: Скворцова Н.Н. Судебно-экономическая информация в методике расследования налоговых преступлений: Дис... канд. юрид. наук. — Н. Новгород,
2006.
3. См.: Бедняков Д.И. Непроцессуальная информация и расследование преступлений. — М., 1991. — С. 21.
4. Белкин Р.С. Криминалистическая энциклопедия. — М., 2000. — С. 83.
5. См.: Вечканов Г.С. Современная экономическая энциклопедия / Г.С. Вечканов, Г.Р. Вечканова. — СПб., 2002. — С. 224.
6. Голубятников С.П. Указ. соч. — С. 14.
7. См.: Скворцова Н.Н. Указ. соч. — С. 34.
8. В способе совершения налоговых преступлений весьма сложно различить между собой этапы подготовки, совершения и сокрытия преступления. Поэтому фактически речь идет о всем преступном процессе.
9. Приложение 3 к Положению Банка России «О порядке представления кредитными организациями в уполномоченный орган сведений, предусмотренных Федеральным законом “О противодействии легализации (отмыванию) доходов, полученных преступным путем, и финансированию терроризма”» от 20 декабря 2002 года № 207-П.
10. Приложение 2 к Рекомендациям по отдельным положениям правил внутреннего контроля, разрабатываемых организациями, совершающими операции с денежными средствами или ценным имуществом, в целях противодействия легализации (отмыванию) доходов, полученных преступным путем, и финансированию терроризма, утвержденным приказом Комитета РФ по финансовому мониторингу России от 11 августа 2003 года № 104.
11. Подробнее об этом см.: Тимченко В. Раскрытие хищений, совершенных под видом возмещения НДС по экспортным операциям // Законность. — 2001. — № 5. — С. 9—12.
>8
и
I
е
I
О
е
&
в
е
о
а
I
я
и
I
е
§
я
-о
в
ц
и
и
ц
а
м
ор
•о-
I
и
>5
8
О
е
о
I
8
0
1
б
е
уде
О
>5
8
0
в
ков
1
а
б
е
и
I
а
в
о
со
-о
§
с
0
И
.В.
С.
в
о
1
о
оро
В
Вестник Нижегородской академии МВД России, 2008, № 2 (9)
п\
тpиsvнa молодого ученого
й
и
х
е
і
с
е
&
в
гов
о
а
і
ия
і
е
§
я
12. Данная сумма имеет большое значение для установления в действиях виновного состава преступления, так как для налогового состава необходима сумма не менее 1,5 млн. рублей неуплаченных налогов. Анализ следственно-судебной практики показывает, что удачнее всего органам внутренних дел удается доказывание по делам об уклонении от уплаты налога на добавленную стоимость (НДС), который составляет 18%. Таким образом, чтобы хозяйственные взаимоотношения представляли оперативный интерес, сумма их должна быть не менее 8 млн. рублей.
13. Такое важное обстоятельство, так как финансовый год, оканчивается 1 апреля следующего года, и, соответственно, налоговое преступление считается окон-
ченным в момент подачи налоговой декларации. Вследствие чего хозяйственные операции за текущий год не будут считаться преступлением до момента подачи декларации.
14. Таким образом, уже на начальной стадии оперативный сотрудник получает представление о том, что ему впоследствии предстоит опровергать, то есть доказывать фиктивность определенных хозяйственных операций.
15. Данное обстоятельство помогает максимально эффективно проводить изъятие бухгалтерских документов, так как оперативный сотрудник будет знать, какие конкретно документы его интересуют.
с;
е
ц
и
и
ц
а
м
р
о
ф
I
и
й
кой
с
е
К.В.Диденко
Диденко Ксения Васильевна — адъюнкт кафедры уголовного процесса Нижегородской академии МВД России
E-mail: [email protected]
о
і
s
0
1 Ю
уде
с
й
кой
с
в
ков
I
а
б
е
и
I
а
в
о
з
ь
§
С
с
И
.В.
C.
в
о
I
о
оро
В
Документы — доказательства по делам о налоговых преступлениях
В настоящей статье рассматриваются основные положения, характеризующие порядок работы с документами — доказательствами при расследовании дел о налоговых преступлениях. Автор анализирует порядок сбора документов в процессе следственных действий, выделяет некоторые недостатки в законодательстве. Также предлагается определенная структура поручения по сбору документов, необходимых для выявления преступлений и расследования уголовных дел. Кроме того, в статье приведена и характеристика документов, которые можно использовать для доказывания различных элементов составов налоговых преступлений.
In the present article we consider the main positions to characterising the procedure of compiling documents for evidence in the process of investigation of tax crimes. The author analyses the procedure of gathering documents in the process of investigative actions, points out some drawbacks in legislature. The author proposes a certain structure of commission to gather documents necessary for detection of crimes and investigation of criminal cases. In addition there are some samples of documents which are recommended to be used in proving some elements of tax crime.
Налоги являются важнейшим звеном финансовой системы общества и главным источником поступления финансовых ресурсов в государственный бюджет и, следовательно, одной из основных составляющих обеспечения экономической безопасности.
Для выявления, раскрытия и расследования налоговых преступлений огромное значение имеет работа с документами, характеризующими финансово-хозяйственную деятельность налогоплательщика.
В механизме следообразования при совершении налоговых преступлений ведущее место занимают документы, свидетельствующие о способах и схемах совершения криминальных финансово-хозяйственных операций, отом,каким хозяйствующим субъектом и кем конкретно осуществлялась преступная деятельность. Это имеет важное доказательственное значение при выявлении
и расследовании налоговых преступлений. Механизм следообразования в зависимости от способа совершения преступления определяет особенности доказывания при расследовании преступлений данного вида1.
Следы налоговых преступлений могут содержаться в учредительных документах предприятия, отчетности предприятия по тем периодам, за которые налоги и страховые взносы не уплачены, в платежных документах (поручениях, инкассовых требованиях — поручениях) по налоговым и страховым взносам, находящимся в банке и неоплаченным на момент проверки.
Отметим, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться специальными «оправдательными» документами. Они являются первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные документы принимают-
