Функционирование стимулирующего механизма при обложении организаций наноиндустрии прямыми налогами и страховыми взносами Текст научной статьи по специальности «Экономика и бизнес»

УДК 336.226

ФУНКЦИОНИРОВАНИЕ СТИМУЛИРУЮЩЕГО МЕХАНИЗМА ПРИ ОБЛОЖЕНИИ ОРГАНИЗАЦИЙ НАНОИНДУСТРИИ ПРЯМЫМИ НАЛОГАМИ И СТРАХОВЫМИ ВЗНОСАМИ

Д. В. НОВИКОВ,

аспирант кафедры финансов и кредита E-mail: [email protected] Российский государственный торгово-экономический университет

Прямое налогообложение, прежде всего налог на прибыль организаций, а также обязательные неналоговые платежи (страховые взносы в государственные внебюджетные фонды) содержат наибольшие потенциальные возможности для регулирующего воздействия на динамику и масштабы инновационной и инвестиционной деятельности предприятий наноиндустрии. В статье предлагаются направления интенсификации механизма финансового стимулирования предприятий.

Ключевые слова: налогообложение, прибыль, организация, взнос, фонд, механизм, финансы, стимулирование.

Базовым элементом механизма финансового стимулирования субъектов инновационной деятельности является их налоговое стимулирование, формой которого является предоставление льгот и преференций в рамках прямого налогообложения, в частности при обложении прибыли организаций, а также при взимании обязательных неналоговых платежей — страховых взносов с субъектов наноиндустрии как работодателей. В нашей стране предприятия, которые могут считаться реальными представителями нанотехнологической отрасли, фактически производящие товарную продукцию с использованием нанотехнологий, являются инновационными.

В современной российской практике формирования и применения инструментария налогового стимулирования инноваций можно выделить два этапа: до и после вступления в силу гл. 25 «Налог

на прибыль организаций» Налогового кодекса Российской Федерации. При этом на каждом из этих этапов стимулирование осуществлялось в рамках налогообложения прибыли [2].

Противоречивое развитие механизма налогового стимулирования. Начало первого этапа связано с принятием Закона Российской Федерации от 21.12.1991 № 2116-1 «О налоге на прибыль предприятий и организаций», установившего порядок налогообложения прибыли организаций. В соответствии с первоначальной редакцией этого документа обложению налогом не подлежала прибыль предприятий, направленная на техническое перевооружение, реконструкцию, расширение, освоение производства, а также на ввод новых мощностей.

Однако данная льгота распространялась исключительно на предприятия нефтяной и угольной промышленности, предприятия по производству медицинской техники и оборудования для переработки продуктов питания, а также продовольствия, медикаментов и товаров народного потребления (по перечню, специально определявшемуся Правительством РФ).

Еще одна льгота устанавливалась в отношении небольших предприятий (со среднесписочной численностью работающих в промышленности и строительстве — до 200 чел.; в других отраслях производственной сферы — до 50 чел.). От обложения налогом освобождалась прибыль, направ-

ленная такими предприятиями на строительство, реконструкцию и обновление основных производственных фондов, освоение новой техники и технологий.

При этом в отношении всех инновационных льгот (а также некоторых других) законом устанавливалось ограничение, согласно которому эти льготы не должны были выводить из-под налогообложения более 50 % прибыли. Это ограничение действовало в течение всего первого этапа вплоть до 2002 г.

В конце 1991 г. получил законодательное закрепление еще один инструмент стимулирования инновационной деятельности — инновационный налоговый кредит, который фактически представлял собой отсрочку платежей предприятий по налогу на прибыль (Закон РФ от 20.12.1991 № 2071-1 «Об инвестиционном налоговом кредите»). Получателями такого кредита могли являться только небольшие предприятия (со среднесписочной численностью работающих в промышленности и строительстве — до 200 чел., в других отраслях производственной сферы — до 50 чел.). Такие предприятия приобретали право на определенное время уменьшать сумму налогового платежа на 10 % от стоимости:

- закупленного и введенного в действие отечественного оборудования, в котором стоимость импортных комплектующих составляла не более 40 %, при условии, что оно использовалось для замены импортного оборудования или для проведения научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ (НИОКР), а также если срок службы такого оборудования превышал восемь лет;

- закупленных и введенных в действие российских автоматических линий и автоматизированных участков, в которых стоимость импортных комплектующих составляла не более 50 %. При этом также устанавливалось, что в сумме

инвестиционный налоговый кредит и налоговые льготы не должны были уменьшать величину уплачиваемого предприятием налога на прибыль более чем на 50 %.

Для получения инвестиционного налогового кредита предприятия должны были заключать специальные соглашения с налоговыми органами. Срок начала возврата предприятием кредита в общем случае должен был составлять не менее двух лет, а срок полного погашения — не менее пяти лет. Установление меньших сроков допускалось только с согласия самого предприятия. Процент по креди-

ту не мог превышать официального индекса инфляции, устанавливаемого Правительством РФ.

В течение 1990-х гг. механизмы налогового стимулирования инноваций неоднократно претерпевали изменения. Так, только в течение 1992 г. первая из названных льгот по налогу на прибыль изменялась дважды. В результате она была распространена на все предприятия независимо от их отраслевой принадлежности, однако касалась исключительно капитальных вложений производственного и непроизводственного назначения (т. е. стала, по сути, сугубо инвестиционной).

Также было установлено, что предприятия могли воспользоваться этой льготой только при условии полного использования ими сумм начисленного износа (амортизации). В том же году были несколько упрощены основания для применения инвестиционного налогового кредита — из соответствующего закона были исключены требования о том, что закупаемое оборудование должно быть отечественным.

В сферу действия инвестиционной льготы наряду с расходами капитального характера в 1994 г. были включены также расходы на погашение кредитов банков, полученных и использованных на эти цели.

В конце 1995 г. была введена еще одна важная инновационная льгота, предусматривавшая исключение из суммы прибыли, подлежащей налогообложению, расходов предприятий на проведение НИОКР. При этом, однако, допускалось уменьшение суммы налогооблагаемой прибыли в результате применения данной льготы не более чем на 10 %.

Специальная льгота в отношении расходов малых предприятий в 1996 г. была отменена. Это было связано с тем, что она в значительной мере перекрывалась общей инвестиционной льготой.

Однако уже в 1997 г. сфера применения инвестиционной льготы была ограничена только отраслями материального производства. Принятая в 1998 г. часть первая Налогового кодекса РФ существенно модифицировала механизм инвестиционного налогового кредита, придав ему, по сути, тот вид, в котором он существует до сих пор.

Теперь сфера возможного применения инвестиционного налогового кредита не ограничивалась небольшими предприятиями, как это было ранее. Изменился состав оснований для предоставления кредита, к которым были отнесены, в частности: - проведение организацией НИОКР либо технического перевооружения собственного производства;

- осуществление организацией внедренческой или инновационной деятельности, в том числе создание новых или совершенствование применяемых технологий, создание новых видов сырья или материалов.

В первом случае инвестиционный налоговый кредит может быть предоставлен на сумму, составляющую 30 % стоимости приобретенного организацией оборудования, во втором — величина кредита определяется по соглашению между налоговым органом и организацией-кредитополучателем.

Срок инвестиционного налогового кредита должен составлять от одного года до пяти лет, ставка процента — не менее S и не более s ставки рефинансирования Банка России.

Минфином России в 1999 г. был установлен порядок предоставления инвестиционного налогового кредита, который фактически затруднил использование этого инструмента. Достаточно сказать, что в составе объемного пакета документов, который должна была представить организация для получения кредита, помимо разного рода обоснований, подтверждений и справок требовалось наличие специального бизнес-плана и экспертного заключения Минэкономразвития России.

В целом с 1992 по 2001 г. все рассмотренные инструменты стимулирования инновационной деятельности, за исключением инвестиционного налогового кредита, применялись достаточно активно. Их использование позволяло инновационно активным компаниям заметно снизить эффективную ставку уплачиваемого налога на прибыль.

Наиболее значимой для компаний-налогоплательщиков, несомненно, являлась инновационная льгота, поскольку, с одной стороны, она действовала в отношении всех производственных предприятий независимо от размеров их бизнеса, а с другой — позволяла вывести из-под налогообложения до половины прибыли (а не небольшие 10 %, как льгота по расходам на НИОКР). По имеющимся оценкам, инвестиционной льготой пользовались около 80 % российских предприятий.

Однако необходимо отметить, что, по мнению некоторых экспертов, данная льгота практически не стимулировала инвестиционную и инновационную активность предприятий, а служила лишь средством уклонения от уплаты налога на прибыль. Также эксперты нередко сходились на том, что существовавшие льготы не стимулировали в достаточной мере ни инновационную деятельность в видах экономической деятельности и экономике в целом, ни заинтересованность предприятий в применении

результатов отечественных исследований и разработок. К концу 1990-х гг. эта точка зрения стала все чаще встречать отклик и в системе государственной власти, о чем свидетельствует ряд официальных документов, принятых в тот период [2].

Ситуация принципиально изменилась с вступлением в действие нового Налогового кодекса Российской Федерации, реформировавшего всю налоговую систему страны. Начиная с 01.01.2002 были отменены практически все существовавшие ранее льготы по налогу на прибыль, в том числе обе инновационные (льготы инвестиционная и по расходам на НИОКР). Вместо этого Налоговым кодексом РФ устанавливалось, что в состав расходов организации, служащих для определения величины ее прибыли для налогообложения, включаются ее расходы на НИОКР, относящиеся к созданию новой или усовершенствованию производимой продукции (товаров, работ, услуг).

При этом такие расходы должны были включаться в состав налоговых расходов организации не сразу в момент завершения соответствующих НИОКР, а равномерно в течение трех последующих лет. Более того, в полном объеме они могли быть отнесены на себестоимость лишь в случае практического использования результатов НИОКР в производстве или при реализации товаров (выполнении работ, оказании услуг). В тех же случаях, когда НИОКР не дали положительного результата, в состав налоговых расходов организации могли быть включены лишь 70 % фактически осуществленных расходов на эти исследования и разработки.

Кроме того, в качестве инновационных можно упомянуть нормы Налогового кодекса РФ, предусматривавшие включение в себестоимость расходов организации на подготовку и освоение новых производств, цехов и агрегатов, а также расходов некапитального характера, связанных с совершенствованием технологии, организации производства и управления.

Введенный в действие в 2002 г. порядок учета для налогообложения расходов организаций на НИОКР демотивировал и дестимулировал официальное оформление результатов проведенных исследований и разработок в качестве объектов интеллектуальной собственности. Если организация приобретала исключительные права на полученные результаты НИОКР (например путем их патентования), последние приобретали статус нематериальных активов. В этом случае понесенные организацией расходы на НИОКР учитывались в качестве стоимости объекта интеллектуальной

собственности и подлежали списанию не за три года, а в течение всего срока полезного использования этого объекта (срока действия патента и т. п.), а если определить такой срок не представлялось возможным, то в течение 10 лет. Эта проблема не решена до сих пор.

Еще до отмены льгот ряд экспертов высказывался против данного шага, причем наиболее негативных оценок экспертов удостоилось предполагаемое упразднение инвестиционной льготы (ввиду значительных масштабов ее использования). При этом отмечалось, что в наибольшей степени от этой меры пострадают промышленные предприятия, поскольку отмена инвестиционной льготы приведет к увеличению для них эффективной ставки по налогу на прибыль (даже с учетом почти полуторакратного снижения номинальной ставки — с 35 до 24 %). Это в свою очередь будет препятствовать дальнейшему росту капитальных вложений и модернизации основных фондов в промышленности.

Действительно, если ранее предприятия, проводившие активную инвестиционную политику, имели возможность вывести из-под налогообложения до половины прибыли и тем самым фактически снизить ставку налога вдвое (до 17,5 %), то после отмены инвестиционной льготы они подлежали обложению налогом на общих основаниях по ставке 24 %.

Опыт первых лет применения нового порядка налогообложения прибыли организаций подтвердил скорее скептические взгляды экспертов, нежели оценки оптимистов. Так, уже в 2002 г. обозначилось существенное сокращение темпов роста инвестиций в основной капитал производственных предприятий по сравнению с предыдущим годом. Однако необходимо отметить, что данная тенденция скорее связана не с отменой инвестиционной льготы, а такими факторами, как:

- ухудшение финансового состояния предприятий;

- жесткое регулирование инвестиционных программ субъектов естественных монополий;

- несовершенство кредитной системы и высокие

процентные ставки.

На законодательном уровне считалось, что предпринятое снижение ставки налога на прибыль, а также некоторые другие меры должны были компенсировать бизнесу потери от отмены инвестиционной льготы, а заметное увеличение налоговой нагрузки ощутили бы только предприятия, ранее использовавшие различные схемы уклонения от уплаты налогов.

С вступлением в силу новых правил налогообложения многие представители экспертного сообщества и бизнеса почти единодушно высказывались о недостаточности имеющихся инструментов стимулирования инноваций и необходимости их развития и дополнения. В качестве первоочередной меры чаще всего называлось возвращение в каком-либо виде льготного порядка налогообложения инвестиционных расходов предприятий.

При этом некоторые эксперты предлагали для лучшего стимулирования инновационной деятельности предприятий уменьшать налогооблагаемую прибыль на сумму, превышающую фактически произведенные инвестиционные затраты. Подобным же образом предлагалось поступить в отношении расходов организаций на НИОКР — установить, что для исчисления суммы налога из прибыли вычитаются до 150 % таких расходов.

Некоторые эксперты считали целесообразным введение ускоренной амортизации научного и технологического оборудования. Наконец, высказывались предложения и по мерам стимулирования инноваций, не связанным с налогообложением прибыли. Например, освободить от налога на добавленную стоимость (НДС) и ввозных таможенных пошлин импортируемые оборудование, сырье, материалы, лицензии, ноу-хау, необходимые для реализации «прорывных» инвестиционных проектов и др.

К концу 2002 г. сложившаяся ситуация в инвестиционной сфере привела к необходимости осмысления мероприятий льготного налогообложения инвестиций. Так, было предложено восстановить механизм инвестиционного налогового кредита. При этом рассматривалась возможность коренной либерализации этого механизма вплоть до замены разрешительного порядка его применения уведомительным. Однако на практике какие-либо действия в этом направлении так и не были предприняты, вследствие чего инвестиционный налоговый кредит на федеральном уровне до настоящего времени не получил сколько-нибудь широкого распространения.

Существующие проблемы с инвестициями привели к тому, что в начале 2003 г. Минэкономразвития России предложило предоставить предприятиям право относить на расходы 25 % стоимости основных средств со сроком полезного использования свыше пяти лет (таких, как здания и производственное оборудование) сразу после их ввода в эксплуатацию (а не переносить их на себестоимость постепенно в рамках стандартной процедуры начисления амор-

тизации). Инициативу главного экономического ведомства по введению инвестиционной премии (или суперускоренной амортизации) поддержало и Министерство финансов РФ. Однако в 2003 г. соответствующие поправки в налоговое законодательство так и не были внесены.

Только лишь в 2005 г. давно обсуждавшиеся и ожидаемые поправки, наконец, были внесены в Налоговый кодекс РФ. В соответствии с ними с начала 2006 г. вступали в действие следующие изменения налогообложения прибыли:

- во-первых, вводилась инвестиционная премия, позволявшая предприятиям включать в состав налоговых расходов до 10 % (а вовсе не 25 %, как планировалось двумя годами ранее) своих капитальных вложений в основные средства, а также их достройку, дооборудование, модернизацию, техническое перевооружение и даже частичную ликвидацию;

- во-вторых, период, в течение которого подлежали отнесению на себестоимость расходы организации на НИОКР, результаты которых используются в производстве или при реализации товаров (выполнении работ, оказании услуг), был сокращен с трех лет до двух;

- в-третьих, устанавливалось, что расходы предприятий на НИОКР, не давшие положительного результата, должны учитываться в составе налоговых расходов в полном объеме (а не на 70 %, как было ранее).

Новые инструменты являлись более справедливыми по отношению к большинству предприятий, нежели льготы, применявшиеся четырьмя годами ранее, и предоставляли предприятиям большие возможности при осуществлении инвестиционной политики. Однако на практике эти меры не были достаточными, поэтому предлагались дополнительные меры налогового стимулирования инноваций, среди которых можно выделить:

- сокращение срока отнесения на себестоимость расходов предприятий на НИОКР до одного года независимо от того, используются их результаты в производстве или нет;

- увеличение размера инвестиционной премии;

- освобождение от НДС всех выполняемых предприятиями НИОКР, а также ввоза оборудования, необходимого для осуществления инновационной деятельности;

- освобождение от налогообложения имущества организаций, используемого для выпуска наукоемкой продукции;

- введение налоговых каникул на первые два года деятельности для малых инновационных предприятий (независимо от величины их оборота).

Приблизительно с середины 2005 г. вопросы развития налоговых инструментов стимулирования инноваций все чаще начали упоминаться в выступлениях и интервью официальных лиц, материалах различных органов государственной власти. В частности, подготовленная Минобрнауки России при активном участии ученых и экспертов «Стратегия развития науки и инноваций в Российской Федерации на период до 2015 года» предусматривала обширный перечень мер подобного рода, в частности:

- освобождение от уплаты НДС малых инновационных предприятий и установление для них налоговых каникул на первые два года деятельности;

- освобождение от НДС всех НИОКР, ввоза технологического оборудования для проведения соответствующих работ, а также патентно-лицензионных операций, связанных с объектами промышленной собственности;

- включение в себестоимость расходов предприятий на приобретение спецоборудования для научных (экспериментальных) работ и т. п.;

- освобождение от налогообложения имущества предприятий, используемого для проведения НИОКР [6].

Одна из активно обсуждавшихся мер — сокращение до одного года срока отнесения на себестоимость расходов предприятий на НИОКР, в том числе не давших положительного результата, — была внесена в 2006 г. Минфином России на рассмотрение Правительства РФ. О целесообразности этого шага заявил Президент РФ в своем Бюджетном послании Федеральному Собранию РФ, соответствующие изменения были внесены в Налоговый кодекс РФ.

Очередное налоговое послабление, как и предпринятые годом ранее меры, осталось практически не замеченным и не отразилось сколько-нибудь существенным образом на позициях экспертов и предпринимателей, которые продолжали настаивать на дальнейшем развитии механизмов налогового стимулирования инноваций. По-прежнему самой приоритетной мерой являлось возвращение инвестиционной льготы, причем некоторые специалисты предлагали сделать ее стопроцентной (т. е. установить, что в результате применения льготы из-под налогообложения может выводиться до

100 % прибыли, а не 50 %, как было ранее). Кроме того, предлагалось ввести приростную льготу, предусматривающую уменьшение налогооблагаемой прибыли на величину годового прироста расходов на НИОКР, а также ряд льгот по НДС.

В конце 2006 г. на заседании Совета по науке, технологиям и образованию Президент РФ, указывая на низкий уровень инновационной активности российских предприятий, превалирование бюджетных средств в валовых расходах на НИОКР и неоптимальную структуру инвестиционных затрат российских компаний (60 % — машины и оборудование, причем зачастую морально устаревшие, и лишь менее 2 % — новые технологии, лицензии и патенты), отметил, что налоговая система все еще не стимулирует производство с высокой добавленной стоимостью и что льготы для НИОКР практически отсутствуют [5]. Он также предложил ряд мер налогового стимулирования инноваций, в числе которых:

- расширение перечня расходов, которые предприятия, ведущие инновационную деятельность (в том числе применяющие упрощенную систему налогообложения), могут принимать в уменьшение доходов при исчислении налога на прибыль (единого налога);

- увеличение инвестиционной премии с 10 до 30 % в отношении основных средств предприятий, используемых для осуществления инновационной деятельности либо применения к основной норме амортизации специального коэффициента;

- освобождение от НДС НИОКР и операций по реализации патентов и лицензий, связанных с объектами промышленной собственности;

- включение в состав налоговых расходов предприятий расходов на НИОКР в момент их фактического осуществления (а не в течение года после завершения соответствующих работ или отдельных этапов, как предусмотрено действующим законодательством) [5]. Представители экспертного сообщества и бизнеса позитивно оценили президентские предложения, а органы исполнительной власти восприняли их как руководство к действию. В начале 2007 г. документ был внесен Правительством РФ в Государственную Думу. Однако в этом документе была учтена лишь часть предлагавшихся Президентом РФ новаций:

1) освобождение от НДС услуг, за исключением посреднических, по передаче и предоставлению патентов и лицензий, связанных с объек-

тами интеллектуальной собственности (кроме товарных знаков и знаков обслуживания);

2) освобождение от НДС выполнения НИОКР, относящихся к созданию новой или усовершенствованию производимой продукции (товаров, работ, услуг), если в состав этих работ включаются следующие виды деятельности:

- разработка конструкции инженерного объекта или технической системы;

- разработка новых технологий, т. е. способов объединения физических, химических, технологических и других процессов с трудовыми процессами в целостную систему, производящую новую продукцию (товары, работы, услуги);

- создание опытных (т. е. не имеющих сертификата соответствия) образцов машин, оборудования, материалов, не предназначенных для реализации третьим лицам, их испытание в течение времени, необходимого для получения данных, накопления опыта и отражения в технической документации;

3) возможность применения в отношении основных средств, используемых только для осуществления научно-технической деятельности, ускоренной амортизации с коэффициентом не выше двух;

4) включение в состав расходов, учитываемых при упрощенном порядке налогообложения, расходов на НИОКР и патентование.

В правительственном законопроекте не нашли отражения предложения Президента РФ по расширению перечня инновационных расходов, которые могут включаться в себестоимость предприятиями, не применяющими упрощенной системы налогообложения, по списанию расходов на НИОКР в момент их фактического осуществления, по увеличению инвестиционной премии. Впрочем, по оценке Минфина России, одно лишь введение ускоренной амортизации должно позволить компаниям в год экономить свыше 1,2 млрд руб. (в ценах 2007 г.) [4].

Исследуя финансовое стимулирование организаций наноиндустрии при обложении прямыми налогами и страховыми взносами, уточним, что в законопроекте было установлено, что расходы на приобретение исключительных прав на изобретения, полезные модели, промышленные образцы, программы для ЭВМ, базы данных, топологии интегральных микросхем, секреты производства (ноу-хау), а также на приобретение прав на

использование указанных результатов интеллектуальной деятельности на основании лицензионного договора (а не только услуги по передаче и предоставлению патентов и лицензий, связанных с объектами интеллектуальной собственности, как предлагалось ранее) были включены в состав налоговых расходов при упрощенной системе налогообложения. Максимально возможный коэффициент амортизации основных средств, используемых для осуществления научно-технической деятельности, был увеличен до трех. В таком виде закон был подписан Президентом РФ и вступил в силу с начала 2008 г. [3].

Однако созданные инструменты налогового стимулирования инновационной деятельности не повлекли ее интенсификации. Поэтому специалистами, экспертами, представителями бизнес-сообщества предлагалось расширить спектр таких инструментов. Помимо восстановления в полном объеме инвестиционной льготы, также предлагалось:

- предоставление предприятиям возможности списывать свои затраты на НИОКР с повышающим коэффициентом, зависящим от динамики роста соответствующих расходов предприятия (здесь речь идет фактически о мультипликативной приростной льготе, где мультипликатор определяется темпом увеличения расходов на НИОКР);

- введение льготы по расходам на НИОКР, подобной той, которая применялась до 2002 г., т. е. уменьшение суммы налогооблагаемой прибыли до определенного уровня (например, не более 2 % оборота предприятия);

- включение в состав учитываемых для налогообложения расходов на НИОКР затрат капитального характера на создание специализированных инжиниринговых центров, а также затрат на разработку и изготовление пробных партий продукции;

- предоставление предприятиям возможности списывать расходы на НИОКР сразу после их фактического осуществления (это одна из мер налогового стимулирования, предложенная Президентом РФ и не реализованная Правительством РФ);

- увеличение размера амортизационной премии для отдельных групп основных средств с учетом приоритетов экономического развития;

- введение налоговых каникул для вновь создаваемых обрабатывающих предприятий, а также освобождение от налога на прибыль научных

и инновационных организаций в первые пять лет их работы;

- освобождение ввоза технологического оборудования от НДС;

- освобождение от налогообложения объектов интеллектуальной собственности на длительный период (5—15 лет) с момента их регистрации;

- введение пониженной ставки единого социального налога (ЕСН), либо даже полного освобождения от уплаты этого налога в отношении персонала, занятого исследовательской деятельностью [2].

Результаты проведенного исследования инструментария налогового стимулирования инноваций представлены в табл. 1.

Современное состояние инструментария налогового стимулирования. В настоящее время для организаций, осуществляющих инновационную деятельность, налоговым законодательством РФ предусмотрены некоторые льготы и преференции в рамках прямого налогообложения.

В соответствии с подп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ для налогообложения прибыли не учитываются в качестве доходов средства целевого финансирования, полученные из следующих фондов поддержки научной или научно-технической деятельности:

- Российский фонд фундаментальных исследований;

- Российский фонд технологического развития;

- Федеральный фонд производственных инноваций;

- иные фонды поддержки научной и (или) научно-технической деятельности, зарегистрированные в порядке, предусмотренном законодательством.

Кроме того, отчисления размером до 1,5 % дохода (валовой выручки) налогоплательщика могут признаваться расходами на НИОКР, если они идут на формирование Российского фонда технологического развития (п. 3 ст. 262 НК РФ), а также иных отраслевых и межотраслевых фондов финансирования НИОКР, зарегистрированных в порядке, предусмотренном законодательством.

В отношении имущества, используемого организациями в своей научной деятельности, возможно применение повышающих коэффициентов амортизации, что позволяет высвободить денежные средства на пополнение основных фондов в более короткий период. Учитывая специфику отрасли, особенно высокую скорость старения инновационных идей, эта мера является весьма востребо-

Таблица 1

Этапы формирования и применения инструментария налогового стимулирования инноваций до и после вступления в силу гл. 25 НК РФ

Этап Нормативно-правовая база Инструменты Характеристика этапа

Первый этап — до вступления в силу гл. 25 НК РФ (1991— 2002 гг.) Закон РФ от 27.12.1991 № 2116-1 «О налоге на прибыль предприятий и организаций», Закон РФ от 20.12.1991 № 2071-1 «Об инвестиционном налоговом кредите» Инвестиционная льгота. Инновационный налоговый кредит. Льгота по расходам на НИОКР В течение первого этапа механизмы налогового стимулирования инноваций деятельности неоднократно претерпевали изменения. В период с 1992 по 2001 г. все рассмотренные инструменты стимулирования инновационной деятельности, за исключением инвестиционного налогового кредита, применялись достаточно активно

Второй этап — после вступления в силу гл. 25 НК РФ (с 2002 г.) Гл. 25 НК РФ (введена Федеральным законом от 06.08.2001 № 110-ФЗ, вступила в силу с 01.01.2002) Включение в состав расходов организации расходов на НИОКР, относящихся к созданию новой или усовершенствованию производимой продукции (товаров, работ, услуг). Включение в себестоимость расходов организации на подготовку и освоение новых производств, цехов и агрегатов, а также расходов некапитального характера, связанных с совершенствованием технологии, организации производства и управления. Введение инвестиционной премии. Сокращение периода, в течение которого подлежали отнесению на себестоимость расходы организации на НИОКР, результаты которых используются в производстве или при реализации товаров (выполнении работ, оказании услуг), с трех до двух лет. Закрепление положения о том, что расходы предприятий на НИОКР, не давшие положительного результата, должны учитываться в составе налоговых расходов в полном объеме (а не на 70 %, как было ранее). Применение в отношении основных средств, используемых только для осуществления научно-технической деятельности, ускоренной амортизации с коэффициентом не выше двух. Включение в состав расходов, учитываемых при упрощенном порядке налогообложения, расходов на НИОКР и патентование. Ряд мер в рамках НДС Этот этап сопровождался отменой инвестиционной льготы и льготы по расходам на НИОКР. Новые инструменты являлись более справедливыми по отношению к большинству предприятий, нежели льготы, применявшиеся ранее, и предоставляли предприятиям большие возможности при осуществлении инвестиционной политики. Однако на практике эти меры не были достаточны, поэтому многими экономистами все же предлагались дополнительные меры налогового стимулирования инноваций

Источник: составлено автором.

ванной предприятиями, желающими оставаться конкурентоспособными в области проводимых исследований и вынужденными для этого прибегать к частой смене оборудования.

В настоящее время для амортизации основных средств, используемых исключительно для осуществления научно-технической деятельности, организации вправе применять к основной норме амортизации специальный коэффициент не выше трех (подп. 2 п. 2 ст. 259.3 НК РФ). Помимо этого позитивное воздействие на процесс обновления

основных фондов оказывает также норма, разрешающая организациям единовременно списывать до 10 % (в отношении основных средств, относящихся к третьей — седьмой амортизационным группам—до 30 %) первоначальной стоимости при вводе оборудования в эксплуатацию (п. 9 ст. 258 НК РФ).

Организации, несущие расходы по НИОКР, входящим в состав перечня, утвержденного постановлением Правительства РФ от 24.12.2008 № 988 «Об утверждении перечня научных исследований и опытно-конструкторских разработок, расходы

налогоплательщика на которые в соответствии с пунктом 2 статьи 262 части второй Налогового кодекса Российской Федерации включаются в состав прочих расходов в размере фактических затрат с коэффициентом 1,5», вправе применять повышающий коэффициент и учитывать в расходах на определенные виды НИОКР (в том числе не давшие положительного результата) затраты, в полтора раза превышающие сумму фактически осуществленных расходов.

По-прежнему действует механизм стимулирования инновационной деятельности путем предоставления инвестиционного налогового кредита (ИНК). Он может быть предоставлен по договору, заключенному с уполномоченным органом по согласованию с финансовыми органами, на срок от одного года до пяти лет организациям (п. 1 ст. 67 НК РФ):

- проводящим НИОКР либо техническое перевооружение собственного производства — в этом случае ИНК предоставляется на сумму, составляющую 30 % стоимости приобретенного организацией оборудования, используемого исключительно для указанных целей (подп. 1 п. 2 ст. 67 НК РФ);

- осуществляющим внедренческую или инновационную деятельность, в том числе создающим новые или совершенствующим применяемые технологии, создающим новые виды сырья или материалов, — сумма ИНК определяется по соглашению между уполномоченным органом и заинтересованной организацией (подп. 2 п. 2 ст. 67 НК РФ).

Для получения ИНК заинтересованная организация должна документально подтвердить эти виды деятельности (п. 3 ст. 67 НК РФ).

В отношении прибыли от технико-внедренческой деятельности, осуществляемой на территории технико-внедренческой особой экономической зоны (ТВОЭЗ) ее резидентом, может устанавливаться пониженная ставка налога на прибыль в размере 13,5 % (при стандартной величине в 18 %, п. 1 ст. 284 НК РФ) в части налога, подлежащего зачислению в бюджеты субъектов Российской Федерации. Пониженная ставка устанавливается в отношении деятельности, осуществляемой на территории особой экономической зоны (ОЭЗ), при условии раздельного учета доходов и расходов по деятельности, осуществленной на территории ОЭЗ и за ее пределами.

Резиденты ТВОЭЗ как организации, зарегистрированные и осуществляющие деятельность в

пределах ОЭЗ, при исчислении налога на прибыль могут учитывать в отчетном (налоговом) периоде расходы на НИОКР (в том числе не давшие положительного результата) в размере фактических затрат (п. 2 ст. 262 НК РФ).

По налогу на имущество предусмотрена льгота, позволяющая не учитывать в течение пяти лет с момента постановки на учет стоимость числящихся на балансе основных средств, если в отношении этих основных средств выполняются следующие условия:

- основные средства были созданы (приобретены) в целях ведения деятельности в ОЭЗ (данное условие выполняется также в случае одновременного использования этих основных средств как для технико-внедренческой деятельности, так и для иных видов деятельности (письмо Минфина России от 28.02.2008 № 03-05-04-01/09);

- основные средства находятся на территории ОЭЗ и должны использоваться на этой территории в рамках соглашений о создании ОЭЗ (п. 17 ст. 381 НК РФ).

Только резиденты ТВОЭЗ освобождаются от обложения земельным налогом в отношении земельных участков, расположенных на территории ОЭЗ, сроком на пять лет (льгота может быть продлена на основании соответствующего закона субъекта Российской Федерации) с момента возникновения права собственности на каждый земельный участок (п. 9 ст. 395 НК РФ).

На территории ТВОЭЗ применяется режим свободной таможенной зоны. Это означает, иностранные товары размещаются и используются без уплаты таможенных пошлин и НДС, без применения к ним запретов и ограничений экономического характера.

Для российских товаров размещение и использование происходят на условиях, применяемых к вывозу в соответствии с таможенным режимом экспорта с уплатой акциза и без уплаты вывозных таможенных пошлин.

В части уплаты транспортного налога в отношении транспортных средств, приобретенных резидентами ТВОЭЗ, вид и размер льготы варьируются в зависимости от субъекта Российской Федерации. Так, в ТВОЭЗ «Зеленоград», «Краснодарский край», «Липецк» установлены налоговые каникулы сроком на пять лет. В Республике Алтай ставка налога снижена в шесть и более раз, а в Республике Татарстан и Томске установлены налоговые каникулы сроком на десять лет.

Для резидентов ТВОЭЗ — плательщиков страховых взносов предусмотрена пониженная совокупная ставка страховых взносов (табл. 2).

Помимо перечисленных льгот законодательством предусмотрены гарантии для налогоплательщиков — резидентов ТВОЭЗ от неблагоприятного изменения законодательства о налогах и сборах (кроме законодательства в части налогообложения подакцизных товаров). Таким образом, резиденты в течение срока действия соглашения о ведении технико-внедренческой деятельности не применяют ухудшающие их положение законодательные акты (ст. 38 Федерального закона от 22.07.2005 № 116-ФЗ «Об особых экономических зонах в Российской Федерации»).

Для оценки действующей системы налоговых льгот для инновационных компаний была разработана модель, использующая подход Р-индекса Я. Варда и позволяющая проводить межстрановые сопоставления. Основным достоинством этой модели является возможность количественной оценки налоговых льгот в форме единого индекса, который присвоен стране и может сопоставляться с аналогичными индексами для других стран, показывая большую или меньшую степень налогового стимулирования инноваций.

Для расчета Р-индекса А. Е. Лукиным были проанализированы для России такие составляющие: эволюция налогового законодательства, структура затрат инновационных компаний с выделением капитальной и текущей составляющей, структура налоговых льгот и общий объем налоговых ставок, ставка дисконтирования для российских инновационных компаний.

Ученый обосновывает вывод, что отмечаемая положительная динамика Р-индекса свидетельствует о росте степени налогового льготирования инновационного бизнеса в России. По рассчитанному А. Е. Лукиным уровню Р-индекса, налоговые стимулы для российских инновационных компаний сопоставимы с уровнем налоговой поддержки в Канаде, Корее, Норвегии, Сингапуре и вдвое выше, чем в США, Великобритании, Японии.

Таблица 2

Сопоставление совокупного тарифа страховых взносов для резидентов и нерезидентов ТВОЭЗ, %

Период Совокупный тариф страховых взносов

для резидентов для нерезидентов

2010 г. 14 26

С 2011 г. по 2012 г. 20,2 34

С 2013 по 2014 г. 27,1

Источник: составлено автором.

На основе эконометрического анализа А. Е. Лукиным были выявлены следующие зависимости: частные расходы на технологические инновации сильно зависят от государственных расходов на НИОКР, наблюдается средняя степень зависимости от размера ВВП и низкая степень зависимости от Р-индекса и государственных расходов на науку.

Кроме того исследователь пришел к выводу, что, несмотря на высокую степень льготирования инновационной деятельности, проявляющейся в высоком показателе уровня Р-индекса, частные расходы на инновации в России слабо коррелируют с показателем Р-индекса, что говорит о низкой степени использования этих льгот и наличии барьеров на пути к их применению. Поэтому предлагается совершенствование механизмов налогового стимулирования инновационной деятельности не посредством внедрения дополнительных налоговых послаблений, а с помощью повышения эффективности применения существующих налоговых льгот.

Механизм финансового стимулирования организаций наноиндустрии при обложении прямыми налогами и страховыми взносами можно представить схематично (см. рисунок).

Проблема оценки эффективности налогового стимулирования инноваций является в настоящее время весьма актуальной темой для исследований ученых и специалистов по финансам. Проведенный анализ динамики налогового законодательства до и после вступления в силу гл. 25 НК РФ свидетельствует о значительном числе мер, ориентированных на стимулирование развития инновационной деятельности хозяйствующих субъектов. Каждый из представленных инструментов стимулирования, безусловно, содержит в себе определенный положительный потенциал. Однако разрозненность, отсутствие системного характера в их применении на практике в итоге послужили одним из факторов их низкой эффективности.

Существующая система налоговых инструментов стимулирования инновационной деятельности уже долгое время содержит мероприятия в области различных налогов, однако уровня инновационной экономики США, Германии и др. развитых стран экономика России так и не достигла. Поэтому в рамках дальнейшего развития российской экономики значение оценки эффективности используемых налоговых инструментов, и в частности налоговых льгот, представляется очень важным.

По мнению Ю. В. Малковой, большинство существующих методик оценки эффективности

Финансовый механизм стимулирования организаций наноиндустрии при обложении прямыми налогами и страховыми взносами

2

я 3

8 3

а о 3 ^

К

к

©

К

о X

я

о У

я

Й С

а о

С ю

о

Е а

Налогообложение

Налог на прибыль организаций.

Налог на имущество организаций. Транспортный

налог. Другие налоги

Основа -Налоговый кодекс РФ. Федеральный

закон от 24.07.2009 № 212

Страховые взносы в ПФР, ФСС, ФФОМС, ТФОМС

к в

й 5

2 с § °

о ю

К о

о

К о

3 2 ® К

Я ¡г д

2 С

а, ° о и

1? с к

Целевые льготы и преференции. Ускоренная амортизация. Инвестиционный налоговый кредит.

Снижение налоговой ставки, размера тарифов

взносов во внебюджетные

фонды. Создание целевых

фондов на предприятиях. Другие рычаги

Методология расчета прямых налогов и страховых взносов во внебюджетные фонды. Инструкции по заполнению деклараций. Нормативы отчислений во внебюджетные

фонды. Другие документы

Информация о финансовой устойчивости и платежеспособности партнеров и конкурентов.

Сведения о поставщиках и покупателях.

Другая финансовая, экономическая и коммерческая информация.

Источник: составлено автором.

Структура финансового механизма стимулирования при обложении организаций наноиндустрии

прямыми налогами и страховыми взносами

налоговых льгот не применимы к инновационным организациям. Например, оценка по Р-индексу не пригодна к использованию в России в связи со спецификой предоставляемых в нашей стране налоговых льгот для инновационных организаций. Ю. В. Малкова разработала количественные показатели, характеризующие эффективность налогового стимулирования развития инновационной экономики, и предлагает три коэффициента, характеризующие соответственно три вида эффективности, которые должны возникать при предоставлении налоговых льгот инновационным организациям (табл. 3).

Расчетные значения коэффициентов, полученные Ю. В. Малковой, выявили неэффективность существующих налоговых льгот, направленных на стимулирование инновационных организаций.

Среди явных причин неэффективности существующих налоговых льгот при обложении предприятий наноиндустрии прямыми налогами и страховыми взносами начиная с 1991 г. по настоящее время можно выделить отсутствие комплексного подхода к разработке и предоставлению налоговых льгот.

По мнению А. Г. Васильевой, результативность налогового регулирования инновационного разви-

тия экономики зависит от соблюдения определенных условий, среди которых выделяются:

- обеспечение баланса интересов государства и налогоплательщиков в области инноваций;

- соответствие используемых налоговых льгот целям и задачам государства, в частности, налогообложение инновационной деятельности должно обеспечивать устойчивый экономический рост [1, а 41].

Исследование, проведенное А. Г. Васильевой, показало, что оптимальный объем налоговой нагрузки, стимулирующий рост инновационного развития, в настоящее время для различных показателей инновационного потенциала и результатов его использования колеблется от 17,68 до 21 % ВВП. По состоянию на 2009 г. уровень налоговой нагрузки составлял 24,21 % [1, а 42]. Это свидетельствует о дестимулирующем характере налогового регулирования.

По мнению автора, для интенсификации функционирования механизма финансового стимулирования предприятий наноиндустрии при их обложении прямыми налогами и страховыми взносами следует расширять инструментарий налоговых преференций для субъектов иннова-

7х"

47

Таблица 3

Коэффициенты оценки эффективности налоговых льгот для инновационных организаций

Коэффициент, формула расчета Экономическое значение Пороговое значение Расчетное значение

К = АРи. р /П где АРи р — прирост инвестиций организаций в исследования и разработки, вызванный введением налоговых льгот, руб.; АПб — потери бюджета (сокращение налоговых доходов государства) в результате введения налоговых льгот, руб. Коэффициент показывает эффективность каждого рубля, вложенного государством в поддержку инновационной активности предприятий путем предоставления налоговых льгот К > 1 0,31

К = АТП / АТР , 2 и' и. р' где АТПи — темп прироста объема инновационной продукции в результате предоставления льгот, %; АТРи р — темп прироста расходов на исследования и разработки, вызванный введением налоговых льгот, % Коэффициент оценивает, насколько эффективны затраты организации на исследования и разработки, какая доля из них успешна и воплотилась в инновационном продукте К2 > 1 0,63

К3 = АВВП / АПб, где АВВП — изменение ВВП, вызванное введением налоговых льгот, руб. Коэффициент дает оценку эффективности налоговых льгот в части влияния на благосостояние государства в целом К3 > 1 -*

*Как отмечает Ю. В. Малкова, расчет показателя в рамках существующей системы статистических данных дает большую погрешность. Коэффициенты рассчитывались автором на основе статистических данных, при этом в условиях отсутствия отдельных показателей они определялись расчетным путем, что могло исказить результат. Чтобы сделать возможным точный расчет рассматриваемых коэффициентов, было предложено дополнить формы статистического наблюдения за инновационно активными организациями (форма 4-инновация «Сведения об инновационной деятельности организации») определенными показателями.

ционной деятельности, одновременно повышая эффективность применения уже существующих налоговых льгот. Необходимо целенаправленно развивать следующие направления государственного регулирования:

- создание за счет средств, учитываемых в составе расходов предприятий, фонда развития, финансовыми задачами которого должны стать модернизация и технологическое перевооружение производства, инновационное развитие, подготовка кадров. Нормативы образования фондов должны устанавливаться предприятиями самостоятельно в соответствии с методикой, утвержденной Правительством РФ;

- стабилизация тарифа страховых взносов для малых инновационных предприятий и организаций сферы информационно-коммуникационных технологий и резидентов ТВОЭЗ на 10 лет с 2011 по 2020 г. в размере 14 %;

- установление прямой зависимости между размером начисленной амортизации, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций, и фактическим использованием амортизационных отчислений на инвестиции в рамках существующей системы предоставления налоговых льгот по ускоренной амортизации (гл. 25 НК РФ). В связи с этим необходимо установление налогового контроля за целевым использованием амортизационных отчислений, включая введение финансовых санкций за нецелевое использование начисленных сумм амортизационных отчислений;

- применение нормы амортизации в размере 100 % к остаточной стоимости основных фондов, имеющих предельно высокую степень износа (более 70 %). При этом следует законодательно закрепить, что указанные амортизационные средства должны использоваться только на создание новых и более производительных основных средств;

- развитие нормативно-методической базы инвестиционного налогового кредита, который в настоящее время предприятиями применяется в очень узких масштабах;

- введение специального непрерывного казначейского учета налогов, взносов и сборов, фактически получаемых с предприятий нано-идустрии.

Проведенный анализ финансового механизма стимулирования организаций наноиндустрии при обложении прямыми налогами и страховыми взносами в государственные внебюджетные фонды выявил проблему недостатка статистической информации об объемах и динамике налоговых поступлений этих предприятий. Причина этого, по мнению автора, состоит прежде всего в очень коротком периоде времени формирования и становления наноиндустрии в нашей стране.

Указанная проблема является весьма острой и важной, поскольку отсутствие таких данных создает дополнительные препятствия для оценки результативности применяемых на законодательном уровне решений и анализа положительных и отрицательных результатов проводимых меропри-

ятий. Кроме этого, многолетние репрезентативные данные по динамике налоговых и иных обязательных платежей, уплачиваемых организациями наноиндустрии, позволят эффективнее и быстрее продвигаться по направлениям государственного регулирования. Они в числе прочего позволят своевременно и точно определять уровень фактической финансовой нагрузки предприятий, чтобы в итоге выйти на оптимальный уровень их обложения прямыми налогами и страховыми взносами, рационально применяя инструментарий налоговых льгот и преференций.

Таким образом, прямое налогообложение, прежде всего налог на прибыль организаций, а также обязательные неналоговые платежи (страховые взносы в государственные внебюджетные фонды), содержат наибольшие потенциальные возможности для регулирующего воздействия на динамику и масштабы инновационной и инвестиционной деятельности, которая непосредственно осуществляется предприятиями наноиндустрии. Предложенные направления интенсификации механизма финансового стимулирования смогут повысить эффективность налогового регулирования в рамках государственного косвенного финансирования инновационной сферы.

Список литературы

1. Васильева А. Г. Оценка результативности налогового регулирования инновационного развития национальной экономики // Экономический анализ: теория и практика. 2011. № 15.

2. Засимова Л. С., Кузнецов Б. В., Кузык М. Г., Симачев Ю. В., Чулок А. А. Проблемы перехода промышленности на путь инновационного развития: микроэкономический анализ особенностей поведения фирм, динамики и структуры спроса на технологические инновации. URL: http://www. mpsf.org/lib_an. html?id_book=1465.

3. О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в части формирования благоприятных налоговых условий для финансирования инновационной деятельности: Федеральный закон от 19.07.2007 № 195-ФЗ.

4. Официальный сайт Минфина России. URL: http// www.minfin.ru.

5. Стенографический отчет о заседании Совета при Президенте Российской Федерации по науке, технологиям и образованию 17 октября 2006 г. URL: http://archive.kremlin.ru/text/ appears/2006/10/112647.shtml.

6. Стратегия развития науки и инноваций в Российской Федерации на период до 2015 года. URL: http://mon.gov.ru/work/nti/dok.