CC BY
9СОЦИАЛЬНЫЕ И КУЛЬ ТУРНЫЕ ПРОЦЕССЫ
УДК 657.47:656.7:061.5
Л.В. Зубарева, О.В. Кутуева ФОРМИРОВАНИЕ ЗАТРАТ НА УСЛУГИ АВИАПРЕДПРИЯТИЙ
Аннотация: В статье рассматриваются особенности работы авиапредприятий по оказанию услуг авиаперевозок и порядок формирования затрат на оказание данного вида услуг.
Ключевые слова: услуги авиапредприятий, порядок формирования затрат на авиаперевозки.
L. V. Zubareva, O.V. Kutueva
FORMATION OF EXPENSES FOR SERVICES OF THE AIR ENTERPRISES
Abstract: This article highlights some features of the air enterprises' operation for rendering services for air transportation and the expenses' formation order for rendering this type of service.
Key words: services of the air enterprises, the expenses' formation order for air transportation.
Реорганизация структуры гражданской авиации в России, развитие современных рыночных отношений вызвали необходимость реформирования системы управления экономической деятельностью предприятий воздушного транспорта и переход на новые методы введения бизнеса и управления. Недостаточно благоприятные макроэкономические условия функционирования современных авиакомпаний, необходимость обновления материально-технической базы предприятий являются предпосылками снижения финансовой стабильности авиапредприятий. В этих условиях авиакомпании сталкиваются с проблемой выработки новых экономических стратегий, направленных на повышение уровня финансового состояния и рентабельности деятельности.
Решение вышеозначенных проблем, принятие эффективных управленческих решений невозможно без обладания полной достоверной информацией как о процессах, происходящих во внешней по отношению к авиапредприятию сфере, так и о процессах внутри предприятия. Информационная база для принятия управленческих решений складывается в системе управленческого учета, основной задачей которого является формирование полных и достоверных данных о затратах предприятия. Используемая многими авиапредприятиями традиционная система учета затрат не позволяет в большинстве ситуаций получать мобильную структурированную информацию о себестоимости авиационных услуг. Это, в свою очередь, не способствует принятию своевременных эффективных управленческих решений, направленных на повышение конкурентоспособности авиакомпаний.
Осуществление авиауслуг представляет собой сложный технологический процесс, включающий большое количество разнообразных затратных операций, вид затрат на которые зависит от того, на выполнение какого рода работ они направлены. В соответствии с видом работ выделяются и учитываются характерные для каждого вида затраты.
Отмеченные задачи учета и анализа издержек на услуги авиапредприятий решаются в системе управленческого учета. То есть к управленческому учету относятся задачи текущего управления финансово-хозяйственной деятельностью предприятия по всей ее структуре, от высших до самых низших звеньев ее управления.
Построение системы управленческого учета необходимо начинать с выделения определяющих факторов, способных повлиять на финансовую и хозяйственную деятельность всей управляющей системы предприятия. Факторы различаются в соответствии с видами процессов и процедур, для которых они рассматриваются. Рассмотрим один из таких процессов как процесс выполнения перевозок, ведь особенности системы организации и выполнения авиаперевозок, последовательность выполнения элементов системы непрерывно связаны с учетным процессом и оказывают значительное влияние на постановку бухгалтерского и управленческого учета.
Для целей управленческого учета рассмотрим основные процессы, характеризующие организацию и технологию выполнения авиаперевозок. Их можно выделить несколько:
1. Процесс мониторинга рынка авиауслуг, анализ и выводы по результатам мониторинга, а если возможно, построение трендовых моделей развития рынка данных услуг и предполагаемые пути расширения услуг (открытие регулярных рейсов, заключение договоров на выполнение чартерных рейсов, приобретение дополнительных единиц самолетного либо вертолетного парка и, соответственно, обучение и подготовка персонала).
2. Процесс предложения и продажи услуг по авиаперевозкам с использованием различных агентств в качестве посредников, либо с использованием собственных представительств, оказание услуг заказчикам при осуществлении чартерных рейсов.
3. Процесс предполетной подготовки, который включает в себя как предполетное техническое обслуживание воздушных судов, так и при наличии данной услуги в договоре доставку пассажиров в аэропорт вылета.
4. Процесс выполнения рейса, включающий кроме всего прочего и обслуживание пассажиров на борту воздушного судна.
5. Процесс послерейсового обслуживания, включающий операции по послеполетному техническому обслуживанию воздушных судов, по доставке пассажиров из аэропорта прилета в место назначения при наличии данного рода услуги в договоре.
Описанные процессы выполнения авиаперевозок включают в себя большое количество фактов хозяйственной жизни, при осуществлении которых наблюдаются значительные затраты как материальных ресурсов, так и различных других.
При осуществлении работы по формированию затрат авиакомпаний и выделении группировочного признака при отражении на счетах бухгалтерского учета необходимо учитывать как особенности технологического процесса выполнения авиаперевозок, так и характер затрат [5]. Процессу осуществления авиауслуг присущи особенности:
- связанные с эксплуатацией конкретного определенного типа воздушных судов, используемых при авиаперевозках. В зависимости от типа судна в системе управленческого учета такие показатели, как амортизация основных средств, заработная плата персонала судна, технические издержки и пр., будут иметь различные значения [2];
- учитывающие значительный удельный вес расходов на горюче-смазочные материалы (ГСМ) и амортизацию основных средств. Объем авиаГСМ для выполнения рейса рассчитывается с учетом дальности полета и взлетной массы воздушного судна, с учетом аэронавигационного и невырабатываемого запаса. Аэронавигационный запас определяется на один час полета или на 45 минут полета на местных авиалиниях. Взлетная
масса зависит и от типа воздушного судна, и от веса пассажиров и их багажа, и от веса попутного груза и почты. Максимальная коммерческая загрузка, которая может быть перевезена на определенном типе воздушного судна, зависит от числа пассажирских мест и емкости багажно-грузовых отсеков в пределах, допускаемых взлетной и посадочной массой воздушного судна, его прочностью и центровкой;
- разрыв во времени операций расчетов как за регулярные, так и нерегулярные (чартерные) авиаперевозки. Оказание услуг по осуществлению регулярных рейсов и части нерегулярных рейсов происходит чаще всего до того как агентства произведут в соответствии с условиями договоров полный расчет с авиакомпанией по продаже авиауслуг и услуг грузовых авиаперевозок. Таким образом, налицо разрыв во времени момента понесения затрат и времени оплаты этих затрат;
- необходимости использования специальных видов услуг предприятий аэронавигации, медицинских учреждений, организаций, осуществляющих орнитологическое обеспечение безопасности полетов, аэропортовую деятельность, аэродромное обеспечение полетов и т. д. Предприятия аэронавигаций осуществляют аэронавигационное обслуживание на воздушных трассах и в районе аэропортов. В данной ситуации было бы правильным отметить, что авиапассажиры и грузоотправители потребляют услуги одновременно двух предприятий: авиаперевозчика и предприятия аэронавигации. Подобное обслуживание связано, в первую очередь, с обеспечением безопасности полетов, особенно в районах прохождения воздушных линий интенсивного использования. Кроме того, оно необходимо для контроля направления полета. На воздушных линиях большой протяженности аэронавигационное сопровождение обычно выполняется несколькими предприятиями в соответствии с закрепленными за ними зонами сопровождения;
- связанные с зависимостью от метеоусловий при выполнении рейсов авиаперевозки. При наличии неблагоприятных метеоусловий осуществление рейса бывает иногда невозможным, что влечет задержание судна в аэропорту, либо, если это возможно, осуществление рейса с увеличением продолжительности полета ввиду необходимости обхода зоны с неблагоприятными погодными условиями, например, грозового фронта, для снижения степени риска. Получение метеорологического прогноза по маршруту полета позволяет экипажу перед рейсом спрогнозировать условия выполнения полета, рассчитать оптимальный запас топлива с учетом мест дозаправки;
- необходимость осуществления разделения работ и затрат между авиакомпаниями и аэропортами. В связи с тем что авиакомпании и аэропорты, за редким исключением, являются различными предприятиями воздушного транспорта, взимаемая с авиакомпаний плата за услуги аэропорта может отличаться между аэропортами и зависит от финансовой политики аэропорта. И не всегда авиакомпании в состоянии воздействовать на тарифы аэропортов;
- связанные со специфическим характером многих расходов, например, содержанием специализированных подразделений, обеспечивающих выполнение авиарейсов и т. п. К таким подразделениям относятся авиационно-технические базы (комплексы) и линейные станции технического обслуживания, выполняющие техническое обслуживание самолетно-вертолетного парка, учебно-тренировочные центры и др. Они непосредственно не участвуют в оказании транспортных услуг, но их деятельность является необходимым элементом бесперебойной организации авиаперевозок [3];
- отсутствие значительных запасов материалов. Организация производственного процесса в авиакомпаниях не требует создания значительных запасов материалов, так как заправка воздушных судов авиагорючим в подавляющем большинстве случаев осуществляется непосредственно перед выполнением рейса специализированными предприятиями, имеющими разрешение на хранение и реализацию авиагорючего в местах нахождения воздушных судов в аэропортах;
- принятие повышенных мер безопасности при выполнении полетов. Соблюдение требований безопасности проявляется как в контроле за обеспечением безопасности на территории аэровокзала и контроле при посадке пассажиров и доставке груза на борт самолета (это сказывается на аэропортовых сборах), так и в проведении комплекса технического обслуживания воздушных судов. Процедуры проведения периодического и оперативного технического обслуживания строго регламентированы. Различными формами регламентных работ предусмотрены сроки проведения технического обслуживания, которые неуклонно соблюдаются, что вполне оправданно с точки зрения безопасности полетов;
- влияние фактора сезонности на объем пассажирских перевозок;
- существенное влияние субъективного мнения потребителей авиауслуг на объем авиаперевозок.
Исходя из вышесказанного, можно сделать вывод, что процесс формирования затрат на услуги авиапредприятий напрямую зависит от отличительных особенностей технологии и организации всех процессов, осуществляемых на авиапредприятии при оказании услуг. Это влечет за собой возможность осуществления процедур управленческого учета затрат с группировкой их в соответствии с особенностями функционирования авиапредприятий.
Рассмотрим более подробно затраты авиапредприятий и порядок их учета.
Для эффективного учета затрат авиакомпании необходимо четко классифицировать затраты по направлениям, центрам ответственности, а также методикам измерения:
1. Порядок учета летного и полетного времени. Время нахождения воздушного судна в воздухе учитывается для учета расходов на топливо - полетное время и расчета заработной платы летного состава - полетное время. Полетное время самолета - время с момента начала запуска двигателей для выполнения полета до выключения двигателей после посадки. Полетное время вертолета - время с момента начала вращения лопастей несущих винтов вертолета до момента полной остановки вертолета и прекращения вращения несущих винтов, продолжительность которого подсчитывается с точностью до 1 (одной) минуты.
2. Порядок учета пассажиров, груза и почты. Учет пассажиров ведется на основании сводной загрузочной ведомости по следующим категориям: убывающие пассажиры; прибывающие пассажиры; транзитные пассажиры.
В свою очередь, каждая категория подразделяется по видам: взрослые (12 лет и старше); дети (от 2-х до 12-ти лет); младенцы (до 2-х лет).
Причем в данных статистической отчетности и иных выходных формах учитываются только следующие виды пассажиров: взрослые (12 лет и старше); дети (от 2-х до 12-ти лет).
Необходимо выделять пассажиров по классу обслуживания: бизнес класс; эконом-комфорт класс; эконом класс.
Учет груза и почты ведется на основании сводной загрузочной ведомости по следующим категориям: убывающий груз и почта; прибывающий груз и почта; транзитный груз и почта.
В случае расхождения данных сводной загрузочной ведомости и почтово-грузовой ведомости учитываются данные, отраженные в почтово-грузовой ведомости в соответствии с Руководством по центровке и загрузке самолетов грузовой авиации (ГА) (РЦЗ-83).
3. Классификация расходов. Прямыми являются расходы, отнесенные на конкретные выполненные рейсы в момент их совершения или начисления прямо на основании данных первичных документов. К ним относятся: аэропортовые сборы, метеообеспечение, аэронавигация, расходы на авиаГСМ, бортпитание, оперативное техническое обслуживание, расходы по агентскому вознаграждению и др. [1].
Косвенные расходы связаны с выполнением нескольких рейсов. Такие расходы распределяются между отдельными рейсами согласно выбранной методике (базе) их
распределения (производственный налет, тип воздушного судна (ВС), аэропорт, самолетовылет, количество перевезенных пассажиров). К ним относятся: проживание пассажиров и экипажей, сервисное обеспечение (инвентарь, периодика), арендные и лизинговые платежи, периодическое техническое обслуживание, использование агрегатов возвратно-обменного фонда и др.
4. Порядок учета прямых расходов рейсов. Учет расходов по рейсу ведется на основании первичных учетных документов, предоставленных в адрес Авиакомпании обслуживающими организациями на основе коммерческих соглашений (договоров). Первичные учетные документы принимаются к учету, если они оформлены в соответствии с Федеральным законом от 06.11.2012 № 402-ФЗ [7].
Учет расходов рейсов ведется в соответствии с «Группировкой аэронавигационных, аэропортовых сборов за обслуживание ВС». При формировании отчетных форм указанная Группировка используется в разрезе расходов центра финансовой ответственности.
Учет прямых расходов рейсов и полетов ведется непосредственно после выполнения рейса и поступления заданий на полет в группу учета на основании актов обслуживания (акт по форме «С», заказ-задание, лист учета услуг и пр.).
На основании заданий на полет ведется учет информации по полетам, рейсам, участкам и сегментам рейсов.
При учете актов обслуживания необходимо фиксировать следующие данные: кто, где и когда предоставил услугу; валюта оплаты данной услуги; объем предоставленной услуги; стоимость обслуживания.
5. Порядок учета расходов по дотационным рейсам. Ответственное подразделение обязано поддерживать в актуальном состоянии Перечень договоров дотационных перевозок, а также предоставить перечень дотационных рейсов с указанием типа дотации по каждому из них.
Учет расходов по дотационным рейсам ведется по следующим категориям:
- Погашение расходов в аэропортах посадки. Дотационные средства третьих лиц направлены на погашение расходов в аэропортах посадки, расходов на авиаГСМ. Учет указанных расходов в этом случае ведется только в том объеме, в котором были предъявлены расходы по первичным учетным документам обслуживающими фирмами.
- Погашение части пассажирского тарифа. Дотационные средства третьих лиц направлены на погашение части пассажирского тарифа. В этом случае учет расходов ведется в полном объеме.
- Погашение убытков. Дотационные средства третьих лиц направлены на погашение убытков по согласованным ранее ценам перевозки. В этом случае учет расходов ведется в полном объеме с обязательным предоставлением копий всех первичных документов (по запросу) в заинтересованные службы авиакомпании.
6. Порядок учета расходов по рейсам с промежуточными посадками
- Рейс с промежуточной посадкой запланирован и введен в расписание. В этом случае учет расходов ведется по участкам. Расходы за рейс состоят из суммы расходов участков.
- Рейс с промежуточной посадкой выполняется в случае совмещения двух рейсов. В этом случае учет расходов ведется по участкам. Расходы за рейс формируются из суммы расходов участков. В системе данный рейс необходимо отражать под одним номером фактически выполняемого рейса.
7. Порядок учета расходов по полетным заданиям, оформленным на экипажи, находящиеся в резерве. В случае нахождения экипажа в резерве полетные задания не рассматриваются. Расходы на медицинский осмотр, питание и т. п. учитываются как общехозяйственные с отнесением на соответствующие виды бизнеса авиакомпании.
8. Порядок учета расходов, оплачиваемых непосредственно Заказчиком. В случае особых договорных условий, по которым Заказчик перевозки оплачивает все
или часть расходов самостоятельно, ведется учет только тех расходов, которые были предъявлены авиакомпании, согласно договорным условиям и подтверждены первичными учетными документами.
Если в адрес авиакомпании были предъявлены расходы, по которым оплату производит Заказчик, первичные документы возвращаются в адрес аэропорта с претензионным письмом и к учету не принимаются.
Для осуществления корректного учета расходов рейсов, при выполнении которых часть расходов оплачивается Заказчиком рейса, предоставляются следующие документы:
- чартерная программа;
- копии Заявок на выполнение чартерного рейса;
- штурманские расчеты.
9. Порядок учета расходов на топливо в собственных аэропортах.
- Заправка топливом в собственных аэропортах. В случае заправки воздушных судов топливом в собственных аэропортах Авиакомпании учет расходов ведется по внутренним ценам. Внутренняя цена указывается в актах формы «С» и является основанием для учета.
- Заправка собственным топливом. В случае заправки воздушных судов топливом в аэропортах, завоз топлива в которые осуществляет Авиакомпания, учет расходов ведется по внутренним ценам.
10. Порядок учета прочих расходов в собственных аэропортах. В случае обслуживания воздушных судов в собственных аэропортах Авиакомпании учет расходов ведется по внутренним ценам. Внутренние цены указываются в актах формы «С» и являются основанием для учета.
11. Порядок учета расходов на бортовое питание и сервисные услуги. Учет расходов на бортовое питание ведется по стоимости питания, указанной в накладных, выписанных на каждый рейс вылета и прибытия. Расходы на бортовое питание корректируются путем учета накладных, выписанных на возврат питания с каждого рейса. Учет расходов на сервисные услуги (внутренняя и наружная уборка воздушного судна) ведется на основании первичных документов по стоимости, регламентированной соответствующими договорами.
12. Порядок учета расходов на проживание и питание пассажиров при отменах и задержках рейсов.
Учет расходов на проживание и питание пассажиров ведется на основании предъявленных первичных документов путем отнесения затрат на рейсы, по которым произошли отмены или задержки.
Представитель авиакомпании, находящийся на месте предоставления услуги, при выставлении счета-фактуры в адрес авиакомпании за проживание и питание пассажиров производит проверку факта, количества и стоимости услуг, предъявленных в акте по форме «С» либо иных первичных учетных документах.
В случае расхождения между фактически оказанными услугами и услугами, выставленными в счете-фактуре, представитель предлагает контрагенту переоформить счет-фактуру. При отказе контрагента внести соответствующие корректировки в адрес контрагента выставляется претензия.
13. Порядок учета расходов на представительские услуги.
- Расходы, подлежащие порейсовому учету. Учет расходов на представительские услуги по сопровождению обслуживания рейсов ведется по ставкам на один самолетовылет (вертолетовылет) в зависимости от типа ВС и аэропорта обслуживания.
- Расходы, не подлежащие порейсовому учету. Учет расходов на дополнительные представительские услуги, не подлежащие порейсовому учету, осуществляется по принципу учета косвенных расходов [5].
14. Порядок учета расходов по аэронавигационному обслуживанию
- Услуги по аэронавигационному обслуживанию в районе аэродрома. Учет аэронавигационного обслуживания в районе аэродрома производится на основании ставок, утвержденных приказом ФАС, действующим на момент учета расходов, в разрезе аэропорта вылета, контрагента.
- Услуги по аэронавигационному обслуживанию на воздушных трассах. Учет расходов по аэронавигационному обслуживанию на воздушных трассах производится согласно порядку, утвержденному приказом ФАС, действующим на момент учета расходов. Учет расходов по аэронавигационному обслуживанию на воздушных трассах за пределами РФ осуществляется на основании данных по расстоянию в км, указанных в штурманских расчетах рейса и ставок сборов, действующих на территории конкретной страны. Ставки сборов и методы расчетов стоимости указываются в справочниках IATA Airport and En Route Aviation Charge Manual (Справочник IATA аэропортовых ставок и сборов по пролету территории), EUROCONTROL и других.
- Сбор за аэронавигационное обслуживание в районе авиаработ. Сбор определяется на основе установленной ставки, максимальной взлетной массы воздушного судна, расстояния полета в соответствии с нормативными документами Росаэронавигации.
15. Порядок учета косвенных расходов. Распределение косвенных расходов на выполненные рейсы авиакомпании может быть осуществлено следующими методами:
- пропорционально производственному налету;
- пропорционально самолетовылетам;
- пропорционально количеству перевезенных пассажиров;
- в разрезе типов воздушных судов, аэропортов, бортовых номеров воздушных судов.
16. Порядок учета расходов на собственное сервисное обеспечение, периодические печатные издания. Учет расходов на мягкий инвентарь одноразового использования и средства многоразового использования, а также периодические печатные издания ведется по принципу учета косвенных расходов путем распределения ежемесячной суммы расходов на выполненные рейсы Авиакомпании пропорционально количеству перевезенных пассажиров и самолетовылетов.
17. Порядок учета расходов на проживание и питание экипажей. Учет расходов на проживание и питание экипажей ведется на основании предъявленных счетов-фактур путем отнесения общих затрат по принципу учета косвенных расходов на выполненные рейсы в разрезе аэропортов (места проживания экипажей).
В этом случае представитель авиакомпании, находящийся на месте предоставления услуги, производит проверку факта и количества услуг, выставленных в счете-фактуре.
В случае расхождения между фактически оказанными услугами и услугами, выставленными в счете-фактуре, представитель предлагает контрагенту переоформить счет-фактуру. При отказе контрагента внести соответствующие корректировки с ним ведется претензионная работа.
18. Порядок учета расходов на временную стоянку и базирование воздушных судов. Учет расходов на временную стоянку и базирование воздушных судов ведется на основании предъявленных счетов-фактур путем отнесения общих затрат по принципу учета косвенных расходов на выполненные рейсы пропорционально производственному налету в разрезе типов ВС.
В этом случае представитель авиакомпании, находящийся на месте предоставления услуги, производит проверку факта и количества услуг, выставленных в счете-фактуре.
В случае расхождения между фактически оказанными услугами и услугами, выставленными в счете-фактуре, представитель предлагает контрагенту переоформить счет-фактуру. При отказе контрагента внести соответствующие корректировки с ним ведется претензионная работа.
19. Порядок учета расходов на хранение собственного топлива. Учет расходов на хранение собственного топлива ведется на основании предъявленных счетов-фактур путем
отнесения общих затрат по принципу учета косвенных расходов на выполненные рейсы из аэропорта, где хранится собственное топливо, пропорционально производственному налету. В этом случае представитель авиакомпании, находящийся на месте предоставления услуги, производит проверку факта и количества услуг, выставленных в счете-фактуре.
В случае расхождения между фактически оказанными услугами и услугами, выставленными в счете-фактуре, представитель предлагает контрагенту переоформить счет-фактуру. При отказе контрагента внести соответствующие корректировки с ним ведется претензионная работа [4].
20. Порядок учета налога на добавленную стоимость (НДС). Учет НДС производится в соответствии с положениями налогового законодательства Российской Федерации.
Таким образом, четкая классификация расходов рейсов позволяет наиболее полно учитывать и отражать в бухгалтерском учете все производимые затраты, а также планировать будущие затраты и оценивать расхождения планируемых и фактических показателей, то есть полноценно осуществлять функции управленческого учета.
Литература
1. Бабаев Ю.А, Макарова Л.Г., Борисова Е.Ю. и др. Учет затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции (работ, услуг): учебно-практическое пособие / Под ред. Ю.А.Бабаева/ Вузовский учебник. М: Инфра-М, 2009. 159 с.
2. Зубарева Л.В., Виноградова Е.А. Бухгалтерская и налоговая концепции оценки объектов амортизируемого имущества / Вестник университета (Государственный университет управления). 2008. № 10. С. 379-386.
3. Зубарева Л.В. Накладные расходы: проблемы учета и распределения / Бухгалтерский учет, анализ, финансы на современном этапе развития экономики: Сб. научных трудов. Вып. 1 / под ред. А.М.Прониной, Л.В.Зубаревой. Ханты-Мансийск, 2006. С. 150-158.
4. Крылов Э.И., Власова В.М., Журавкова И.В. Анализ эффективности использования трудовых ресурсов предприятия и расходов на оплату труда. М.: Финансы и статистика, 2006. 272 с.
5. Попова Л.В., Константинов В.А., Маслов И.А. и др. Управленческий учет и анализ с практическими примерами. М.: Дело и сервис, 2008. 271 с.
6. Султанова Э.Ф. Управленческий учет, контроль и анализ эксплуатационных затрат в авиакомпаниях : автореф. дисс. канд. экон. наук. Казань, 2006. 26 с.
7. Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 06 ноября 2012 г. № 402-ФЗ.
