CC BY
39
Управленческий учет затрат как составляющая контроллинга деятельности авиапредприятий Management accounting of expenses as component of controlling of activity of the
air enterprises
Зубарева Л. В. доктор экономических наук, профессор кафедры бухгалтерского учета, анализа и аудита Сургутского государственного университета ХМАО -Югры,
e-mail: zlv@mail.ru Пучкова Н.В. кандидат экономических наук, доцент кафедры бухгалтерского учета, анализа и аудита Сургутского государственного университета ХМАО -Югры,
e-mail: puchkovanv@gmail.com
В статье рассматривается управленческий учет как один из элементов оперативного контроллинга, порядок учета затрат авиапредприятия в зависимости от специфики его деятельности и характера предоставляемых и потребляемых услуг
In article management accounting as one of elements of expeditious controlling, an order of the accounting of expenses of the air enterprise depending on specifics of its activity and nature of provided and consumed services is considered Ключевые слова
Контроллинг, управленческий учет, затраты на оказание услуг авиапредприятиями Keywords
Controlling, management accounting, costs of rendering services by the air enterprises
Современная экономическая обстановка, характеризующаяся нестабильностью и неопределенностью, оказывает большое влияние на состояние и развитие предприятий, оказывающих разного рода услуги, в том числе и авиационные. Структура гражданской авиации в России претерпевает процесс реорганизации, связанный и с изменением экономики, и с развитием современных рыночных отношений, который
вызвал необходимость реформирования системы управления экономической деятельностью предприятий воздушного транспорта и переход на новые модели ведения бизнес-процессов и управления бизнесом. Создавшиеся в настоящее время недостаточно благоприятные макроэкономические условия функционирования авиакомпаний, наличие высокоизношенных воздушных судов и оборудования и, как следствие, необходимости обновления материально-технической базы предприятий, являются предпосылками снижения финансовой и хозяйственной стабильности и устойчивости авиапредприятий. В существующих условиях хозяйствования в авиакомпаниях возникает потребность в новых инструментах управления, в современных технологиях информационного обеспечения.
Решение вышеозначенных проблем, принятия эффективных
управленческих решений возможно с применением на предприятиях
системы контроллинга. Однозначное толкование понятия «контроллинг»
отсутствует. В англоязычной бизнес-среде понимается под концепцией
контроллинга концепция управления, которая обобщает и включает в себя
управленческий учет, планирование, контроль и аналитическую работу
(отождествлять контроллинг с процессом контроля нельзя в силу того, что
английский глагол «to control» можно перевести не только как
«контролировать», но и как «управлять», «регулировать»). В
немецкоязычной бизнес-среде, где, по мнению экономистов, и зародилось
направление контроллинга, он ассоциируется с функцией управленческой
услуги, направленной на обеспечение поддержки менеджмента в части
стратегического и оперативного управления предприятием. Эта услуга
включает процессно-ориентированное информационное обеспечение
менеджмента финансовой и нефинансовой информацией и содействие
процессу постановки целей и разработки планов и бюджетов. При
современном состоянии контроллинга в России наблюдается явный уклон
в оперативный контроллинг, в котором самыми развитыми
2
составляющими являются контроллинг затрат и контроллинг результатов. Используемая многими российскими авиапредприятиями традиционная система учета затрат не позволяет в большинстве ситуаций получать мобильную структурированную информацию о себестоимости оказываемых авиационных услуг. Это, в свою очередь, не способствует принятию своевременных эффективных управленческих решений, направленных на повышение конкурентоспособности авиакомпаний.
Основное содержание статьи
Процесс осуществления авиауслуг является технологически сложным. Он состоит из большого количества разнообразных затратных операций, включающих определенный вид затрат, зависящий от того, на выполнение какого рода работ они направлены. В соответствии с видом работ выделяются и учитываются характерные для каждого вида операций, процессов затраты. То есть к управленческому учету относятся задачи текущего контроллинга финансово-хозяйственной деятельности предприятия по всей ее структуре от высших до самых низших звеньев ее управления.
Система управленческого учета, как элемент контроллинга, должна начинать строиться с выделения определяющих факторов, способных повлиять на финансовую и хозяйственную деятельность всей управляющей системы предприятия. Все эти факторы различаются в соответствии с видами процессов и процедур, которые они определяют.
Рассмотрим один из таких процессов как процесс выполнения перевозок, ведь особенности системы организации и выполнения авиаперевозок, последовательность выполнения элементов системы непрерывно связаны с учетным процессом и оказывают значительное влияние на постановку бухгалтерского и управленческого учета, как составляющей контроллинга.
С точки зрения управленческого учета и для целей управленческого
учета рассмотрим основные процессы, характеризующие организацию и
технологию выполнения авиаперевозок. Их можно выделить несколько. Во-первых, процесс мониторинга рынка авиауслуг, анализ и выводы по результатам мониторинга, а, если возможно, построение трендовых моделей развития рынка данных услуг на перспективу и предполагаемые пути расширения и изменения видов услуг. Во-вторых, процесс пользования услугами различных агентств в качестве посредников при продаже услуг авиаперевозок, либо использования собственных представительств и оказание ими услуг заказчикам при осуществлении, например, чартерных рейсов. В-третьих, процесс предполетной подготовки, который заключается как в предполетном техническом обслуживании воздушных судов, так и в наличии данной услуги по договорам доставки пассажиров в аэропорт вылета. В-четвертых, процесс осуществления выполнения рейса, включающий, кроме всего прочего, и обслуживание пассажиров на борту воздушного судна. И в-пятых, процесс послерейсового обслуживания, который состоит из операций по послеполетному техническому обслуживанию воздушных судов, по доставке пассажиров из аэропорта прилета в место назначения (если данного рода услуги отражены в договоре).
Каждый из описанных процессов выполнения авиаперевозок требует осуществления немалых как материальных, так и финансовых затрат на исполнение. Для целей принятия эффективных управленческих решений система управленческого учета должна быть организована с учетом как особенностей технологического процесса выполнения авиаперевозок, так и характера производимых затрат. При рассмотрении категорий затрат в процессе осуществления авиауслуг, можно выделить ряд их особенностей.
В зависимости от типа судна в системе управленческого учета такие
показатели, как амортизация основных средств, заработная плата
персонала судна, технические издержки и пр., будут иметь различные
значения, то есть наблюдаются особенности, связанные с эксплуатацией
4
конкретного определенного типа воздушных судов, используемых при авиаперевозках.
Особенностью затрат на авиауслуги является значительный удельный вес расходов на горюче-смазочные материалы и амортизацию основных средств. Это вызвано тем, что объем авиаГСМ для выполнения рейса рассчитывается с учетом и дальности полета и взлетной массы воздушного судна, а также с учетом аэронавигационного и невырабатываемого запаса топлива. Так, например, аэронавигационный запас определяется на один час полета или на 45 минут полета на местных авиалиниях. Взлетная масса зависит и от типа воздушного судна, и от веса пассажиров и их багажа, и от веса попутного груза и почты. Максимальная коммерческая загрузка, которая может быть перевезена на определенном типе воздушного судна, зависит от числа пассажирских мест и емкости багажно-грузовых отсеков в пределах, допускаемых взлетной и посадочной массой воздушного судна, его прочностью и центровкой.
К одной из особенностей, влияющей на вид и размер затрат авиапредприятий, относится наличие разрыва во времени операций расчетов за регулярные и нерегулярные (чартерные) авиаперевозки. Оказание услуг по осуществлению регулярных рейсов и некоторой части нерегулярных рейсов происходит, обычно, до того как агентства произведут в соответствии с условиями договоров полный расчет с авиакомпанией за продажу авиауслуг и услуг грузовых авиаперевозок. То есть происходит разрыв во времени между моментом несения затрат и моментом оплаты этих затрат.
Специфическими видом необходимых для осуществления
деятельности авиапредприятий услуг является использование услуг
предприятий аэронавигации, медицинских учреждений, организаций,
осуществляющих орнитологическое обеспечение безопасности полетов,
аэропортовую деятельность, аэродромное обеспечение полетов и т.д.
Предприятия аэронавигаций осуществляют аэронавигационное
5
обслуживание на воздушных трассах и в районе аэропортов. Здесь необходимо отметить, что авиапассажиры и грузоотправители как потребители услуг авиаперевозчика потребляют услуги одновременно двух предприятий - непосредственно авиаперевозчика и предприятия аэронавигации. Данная ситуация возникает, в первую очередь, в связи с обеспечением безопасности полетов, особенно в районах прохождения воздушных линий интенсивного использования. Кроме того, оно необходимо для контроля направления полета. На воздушных линиях большой протяженностью аэронавигационное сопровождение обычно выполняется несколькими предприятиями в соответствии с закрепленными за ними зонами сопровождения.
Выполнение услуг авиапредприятий во многом зависит от метеоусловий при выполнении рейсов авиаперевозки. Если имеются неблагоприятные метеоусловия, то осуществление рейса чаще всего становится невозможно. Это влечет за собой задержку судна в аэропорту, либо, если это возможно, осуществление рейса с увеличенной продолжительностью времени полета, так как возникает необходимость обхода зоны с неблагоприятными погодными условиями, например, грозового фронта. Получение метеорологического прогноза по маршруту полета позволяет экипажу перед рейсом спрогнозировать условия выполнения полета, рассчитать необходимый наиболее оптимальный запас топлива с учетом мест дозаправки, что зачастую увеличивает затраты на выполнение рейса.
В связи с тем, что авиакомпании и аэропорты, за редким исключением, являются различными предприятиями воздушного транспорта, взимаемая с авиакомпаний плата за услуги аэропорта может отличаться между аэропортами и зависит это от финансовой политики аэропорта.
Виды затрат авиапредприятий и их особенности определяются во
многом и связаны с содержанием специфических, характерных для
6
авиапредприятий специализированных подразделений, обеспечивающих выполнение авиарейсов и т.п. К такого рода подразделениям относятся авиационно-технические базы (комплексы) и линейные станции технического обслуживания, выполняющие техническое обслуживание самолетно-вертолетного парка, учебно-тренировочные центры и др. Они непосредственно не участвуют в оказании транспортных услуг, но деятельность их является необходимым элементом бесперебойной организации авиаперевозок.
Организация процесса оказания услуги в авиакомпаниях не требует создания значительных запасов материалов(авиаГСМ), так как заправка воздушных судов авиагорючим в подавляющем большинстве случаев осуществляется непосредственно перед выполнением рейса специализированными предприятиями, имеющими разрешение на хранение и реализацию авиагорючего в местах нахождения воздушных судов в аэропортах. Поэтому отсутствие необходимости наличия запасов ГСМ является также особенностью структуры затрат авиапредприятий.
Принятие повышенных мер безопасности при выполнении полетов влечет за собой формирование специфических видов затрат. Требования безопасности проявляются как в контроле за обеспечением безопасности на территории аэровокзала и контроле при посадке пассажиров и доставке груза на борт самолета (это сказывается на аэропортовых сборах), так и в проведении комплекса технического обслуживания воздушных судов. Процедуры проведения периодического и оперативного технического обслуживания строго регламентированы. Различными формами регламентных работ предусмотрены сроки проведения технического обслуживания, которые неуклонно соблюдаются, что вполне оправданно с точки зрения безопасности полетов.
Заключение
Исходя из вышесказанного, следует вывод, что процесс
формирования затрат на услуги авиапредприятий впрямую зависит от
7
отличительных особенностей технологии и организации всех процессов, осуществляемых на авиапредприятии при оказании услуг, что влечет за собой возможность осуществления управленческого учета затрат как процедуры контроллинга.
Литература
1. Бабаев, Ю.А. Учет затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции (работ, услуг): учебно-практическое пособие/ Ю.А.Бабаев, Л.Г.Макарова, Е.Ю.Борисова и др.; Под ред. Ю.А.Бабаева/ Вузовский учебник.- М: Инфра-М, 2009, - 159с.
2. Зубарева, Л.В. Бухгалтерская и налоговая концепции оценки объектов амортизируемого имущества. / Л.В.Зубарева, Е. А. Виноградова. Вестник университета (Государственный университет управления).- 2008. - № 10. - С.379-386.
3. Зубарева, Л.В. Накладные расходы: проблемы учета и распределения./ Л.В.Зубарева. Бухгалтерский учет, анализ, финансы на современном этапе развития экономики: Сб. научных трудов. Выпуск 1/ под ред. А.М.Прониной, Л.В.Зубаревой. - Ханты-Мансийск: - 2006. - С. 150-158.
4. Султанова, Э.Ф. Управленческий учет, контроль и анализ эксплуатационных затрат в авиакомпаниях. / Э.Ф. Султанова. дисс.канд.экон.наук, 2006. - 26 с.
5. Управленческий анализ: вопросы теории, практика проведения: Монография / М.А. Вахрушина, Л.Б. Самарина. - М.: Вузовский учебник: ИНФРА-М, 2010. - 144 с.
6. Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 06 ноября 2012 г. № 402-ФЗ.
