CC BY
25
Налоговая политика
УДК 336.22:330.5
ФОРМИРОВАНИЕ систЕМы
налогового стимулирования инновационных процессов в экономике России
С. П. УВАРОВА, кандидат экономических наук, доцент кафедры антикризисного управления, налогов и налогообложения E-mail: uvarova17@mail. ru
к. м. исаков,
аспирант кафедры антикризисного управления, налогов и налогообложения E-mail: isakov. km@gmail. com кубанский государственный университет
В статье рассматривается проблема эффективности функционирования налоговых льгот для инноваций в Российской Федерации. Особое внимание уделяется конструированию системы фискального стимулирования инноваций, охватывающей все стадии инновационного процесса. Для решения указанной задачи предложен комплекс мер, включающий реформирование инвестиционного налогового кредита и налоговое стимулирование страхования кредитных рисков. Сделан вывод о необходимости совершенствования экономической оценки эффективности действующих и планируемых к введению налоговых льгот.
Ключевые слова: инновационный процесс, налоговые льготы, налоговый кредит.
Налоги, влияя на экономическую активность хозяйствующих субъектов, имеют высокий потенциал в стимулировании инновационной модернизации. В настоящее время применяющийся комплекс фискальных стимулов лишен системности и определенности. Многочисленные
неточности налогового законодательства тормозят практическое применение установленных льгот. В то же время инновационная модернизация является многогранным процессом, требующим наличия эффективного финансового механизма модернизации. Для инновационного предпринимательства важно наличие научно обоснованного стимулирующего механизма налогообложения. В этих условиях возникает необходимость применения новых систем налогообложения, критического обобщения отечественного и зарубежного опыта, объективной оценки и обоснованного улучшения всего механизма налогообложения.
В России существует сложная иерархическая структура налоговых стимулов: вертикальная и горизонтальная. Горизонтальность состоит в наличии общих мер для всех хозяйствующих субъектов и специальных льгот для отдельных категорий налогоплательщиков и территорий (особые экономические зоны, или ОЭЗ). Вертикальность напрямую связана с федеративным государственным ус-
тройством. Наглядно данная структура с перечнем налоговых льгот представлена в таблице.
Анализ норм Налогового кодекса РФ свидетельствует о том, что в настоящее время отсутствует системный подход в упомянутой совокупности налоговых льгот. На данный момент в системе инновационного процесса «разработка — апробация и внедрение в производство — реализация инновации» налоговым стимулированием охвачены лишь первый и последний этапы. К первому
этапу можно отнести льготный учет расходов на научно-исследовательские и конструкторские разработки (далее НИОКР) с коэффициентом 1,5; разрешение учета расходов на НИОКР для налогоплательщиков, применяющих упрощенную систему налогообложения; увеличенный норматив отчислений в Фонд технического развития; применение ускоряющего коэффициента к основным средствам, используемым в НИОКР. На последней стадии стимулирование обеспечивается путем ос-
налоговые льготы для инвестиций и инноваций в российской Федерации
Вид налога Льготы для всех налогоплательщиков дополнительные льготы для резидентов ОэЗ
Федеральный уровень
НДС Освобождение от уплаты НДС согласно: подп. 16.1 п. 3 ст. 149 Налогового кодекса РФ (НК РФ); подп. 26 п. 2 ст. 149 НК РФ; подп. 7 п. 1 ст. 150 НК РФ Освобождение от НДС согласно подп. 27 п. 3 ст. 149 НК РФ. Льготная ставка НДС (0 %) согласно п. 1 ст. 164 НК РФ
Налог на прибыль Право не учитывать определенную часть доходов (п. 14 ст. 251 НК РФ). Право включать в состав расходов отчетного (налогового) периода расходы на капитальные вложения в размере не более 10 % (не более 30 % — в отношении основных средств, относящихся к 3-7-й амортизационным группам) (п. 9 ст. 258 НК РФ). Право учитывать расходы на НИОКР с коэффициентом 1,5 (п. 2 ст. 262 НК РФ). Налогоплательщик вправе учитывать затраты на приобретение электронно-вычислительной техники в составе материальных расходов в полной сумме (п. 6. ст. 259 НК РФ). Право применять специальный коэффициент (но не более 3) к основной норме амортизации (п. 2 ст. 259.3 НК РФ) Законами субъектов РФ может устанавливаться пониженная налоговая ставка налога на прибыль от деятельности, осуществляемой на территории ОЭЗ (ст. 284 НК РФ). Резиденты промышленно-производствен-ной ОЭЗ или туристско-рекреационной ОЭЗ вправе к норме амортизации применять коэффициент не выше 2. (подп. 3 п. 1 ст. 259.3 НК РФ)
Страховые взносы В 2011 г. останутся пониженные тарифы по страховым взносам, но лишь для некоторых категорий налогоплательщиков (подп. 4 п. 1 ст. 58 и п. 4 ст. 58 Федерального закона от 24.07.2009 № 212-ФЗ «О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования). Совокупный общий страховой тариф для этой категории плательщиков составит 14 % Пониженные страховые тарифы для резидента технико-внедренческой ОЭЗ, резидентов «Сколково» — общий тариф в размере 14 % (ст. 58.1 Федерального закона от 24.07.2009 № 212-ФЗ «О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования)
Инвестиционный налоговый кредит Инвестиционный налоговый кредит является формой отсрочки уплаты налога на прибыль (а также региональных и местных налогов) сроком до 5 лет на условиях возврата предоставленного кредита и начисленных процентов (по ставке не более 3/4 ставки рефинансирования Банка России) (ст. 67 НК РФ)
Региональный уровень
Налог на имущество, транспортный налог Освобождение от налога на имущество в течение 5 лет с момента постановки на учет имущества резидента ОЭЗ (п. 17 ст. 381 НК РФ), возможны налоговые льготы по транспортному налогу, установленные законодательством субъекта РФ (ст. 356 НК РФ) Налоговые льготы для особых экономических зон чаще всего заключаются в освобождении от транспортного налога, налога на имущество, налога на землю (на территории ОЭЗ) в течение определенного периода времени
Местный уровень
Земельный налог Освобождение от земельного налога сроком на 5 лет (п. 9 ст. 395 НК РФ) —
вобождения от налога на добавленную стоимость (НДС) реализации исключительных прав на изобретения, полезные модели, промышленные образцы, программы для ЭВМ, базы данных, топологии интегральных микросхем, секреты производства и т. д. Остальные перечисленные льготы (по налогу на имущество, по налогу на землю и другие) имеют общий стимулирующий характер и не направлены прямо на стимулирование научных исследований и внедрение новых технологий. Особое значение имеет налоговый режим ОЭЗ «Сколково». Беспрецедентные налоговые льготы, вероятно, возымеют целевой экономический эффект — привлекут инвесторов, но принципиально данные фискальные стимулы не изменились и все так же бессистемны. К сожалению, распространение налоговых льгот в только одной экономической зоне не сможет способствовать региональному развитию, снижению региональной дифференциации, также не следует забывать и иные наукограды, которые на данный момент могли быть более эффективными в создании инноваций.
Другой серьезной проблемой является недостаточная универсальность налогового законодательства в отношении таких важных прямых стимулов, как льготный учет расходов на НИОКР, льготы по НДС и др. В настоящий момент формулировки расходов, относимых к НИОКР в Налоговом кодексе РФ достаточно расплывчаты. Арбитражная практика определяет условия отнесения расходов к категории затрат на НИОКР в том случае, если эти расходы привели:
- к совершенствованию технологического процесса;
- к снижению себестоимости;
- к улучшению качества продукции;
- к созданию новых технологий [1, с. 66].
Если расходы направлены на обслуживание
существующего производства или на контроль за соблюдением технологических процессов, то к затратам на НИОКР они не относятся. В настоящее время Государственной Думой рассматривается проект федерального закона № 448864-5, который возможно будет принят уже в этом году. Этим законопроектом устанавливается подробный перечень расходов, связанных с НИОКР (расходы на амортизацию, на оплату труда работников, на приобретение сырья и материалов, инвентаря, спецодежды, а также стоимость работ по договорам на выполнение НИОКР и отчисления на формирование фондов финансирования НИОКР). Также будет разрешено организациям создавать резервы
предстоящих расходов на НИОКР. Кроме того, в документе прописывается порядок досудебного разрешения споров между налоговыми органами и предприятиями по вопросам признания расходов на НИОКР.
Однако данный законопроект не проясняет спорных вопросов в области применения льготы по НДС для работ и услуг, относящихся к НИОКР. На взгляд авторов, также недостаточно использован стимулирующий потенциал в порядке учета данных расходов. Впрочем, однозначно предположить конечный вариант поправок и срок их принятия невозможно. Между тем арбитражная практика выделяет следующие критерии отнесения работ и услуг к необлагаемым НДС работам и услугам НИОКР:
- фактическое содержание выполненных работ должно быть направлено на получение новых технологий производства (также во внимание принимаются формулировки договоров);
- выполнение НИОКР должно осуществляться на основании технического задания, а результаты выполненных работ должны быть подтверждены соответствующими расчетами и зафиксированы на носителе. К услугам, связанным с выполнением НИОКР, относятся все услуги, поименованные в техническом задании [1, с. 67].
Отдельное рассмотрение заслуживает инвестиционный налоговый кредит (ИНК). Существует значительное количество законодательных ограничений в условиях применения ИНК, что препятствует реализации его стимулирующего потенциала. Незначительный срок предоставления ИНК (до 5 лет) может не совпадать с периодом окупаемости инвестиционного проекта, ограничение в количестве налогов, подлежащих возможной отсрочке, может не соответствовать нуждам инвестора, отсутствие прозрачности взаимоотношений с налоговыми инспекциями также отталкивает инвесторов от данной формы налогового стимулирования. Известно, что ИНК применяется в отношении налога на прибыль, региональных и местных налогов (ст. 66 НК РФ), однако в ряде регионов существуют параллельно с ИНК и иные налоговые льготы. Например, в Республике Татарстан резиденты промышленно-производственной особой экономической зоны «Алабуга» освобождаются от транспортного налога, налога на имущество, налога на землю (на территории ОЭЗ) в течение 10 лет, налог на прибыль уплачивается по льготной ставке 15,5 %. Таким образом, в прогрессивных регионах сущест-
вуют такие льготы для инвесторов, резидентов ОЭЗ, эффект от которых сопоставим с эффектом от ИНК при прочих равных условиях [2, с. 149]. В практике однако случается, что инвесторам выгоднее использовать региональный льготный режим налогообложения, чем ИНК (с известными неточностями и ограничениями). К тому же весьма спорный вопрос заключается в отношении учета процентов ИНК. Согласно мнению Федеральной налоговой службы проценты по инвестиционному кредиту не относятся к процентам по заимствованиям гражданско-правового характера. Арбитражные суды имеют иную точку зрения: налогоплательщик вправе включить в состав внереализационных расходов проценты по инвестиционному налоговому кредиту. Однако в силу отсутствия позиции по данному вопросу Высшего Арбитражного Суда РФ имеется очевидный налоговый риск, который также не способствует популярности ИНК среди инвесторов. Таким образом, стимулирующий эффект инвестиционного налогового кредита не задействован в полной мере.
Несомненно, все описанные спорные моменты характеризуют высокий налоговый риск, который влияет на конечное решение инвесторов. По мнению авторов, меры налогового стимулирования НИОКР (т. е. в том смысле, как они влияют на позитивное решение инвесторов) тем более эффективны, чем проще для компании подсчитать размер налоговых субсидий заранее и чем больше вероятность того, что льготы действительно осуществятся. В совокупности описанные проблемы задают основные направления совершенствования системы налогового стимулирования инноваций и реформирования налогового законодательства. Кроме того, давно назрела необходимость совершенствования специальных режимов налогообложения для малых инновационных предприятий, для интегрированных корпоративных структур. Очевидно, действующий инвестиционный налоговый кредит, по сути своей являющийся отсрочкой от уплаты налогов, давно потерял свою эффективность и нуждается либо в реформировании, либо в исключении.
На взгляд авторов, для активизации модерниза-ционных процессов необходимо конструирование трехуровневой системы налогового стимулирования инноваций как части финансового механизма модернизации (рис. 1). Фискальное стимулирование должно быть направлено на соответствующие стадии создания инновационного продукта. На первом этапе (научно-исследовательские разра-
ботки) налоговые льготы должны быть направлены на малые инновационные предприятия (МИП), создаваемые при научных центрах. Вероятно, данное стимулирование может осуществляться посредством введения нулевой налоговой ставки для МИП, применяющих упрощенную систему налогообложения в установленных экономических зонах, при одновременном закреплении минимальной ставки (5 %) для всей остальной территории. На данный момент единственной ОЭЗ, где действует освобождение от налога на прибыль, НДС и налога на имущество, является ОЭЗ «Сколково». Таким образом, льготный режим, предусмотренный для резидентов иннограда, должен распространяться и на другие научные центры, при которых формируются МИП. Для иных хозяйствующих субъектов следует реформировать существующий льготный учет затрат на НИОКР в направлении расширения перечня научных исследований, для которых установлена данная льгота, и уточнения категории «расходы на научно-исследовательские и конструкторские разработки». В мировой практике существует множество примеров подобной классификации затрат, например, в США ключевыми терминами являются «квалифицированные услуги» и «квалифицированные исследования» [3]. Квалифицированные исследования — это мероприятия в целях обнаружения технической информации, применение которой будет полезно в развитии и усовершенствовании элементов бизнеса (продукт, процесс, техника) налогоплательщика; все мероприятия, которые представляют собой эксперименты в целях достижения новых или усовершенствованных функций, высокой производительности, надежности и качества. Квалифицированные услуги — это контроль, надзор, непосредственное участие в научно-исследовательских проектах. Безусловно, подобный зарубежный опыт будет весьма полезным для российской практики.
На второй стадии (внедрение в производство) налоговое стимулирование следует направить на средние и крупные предприятия, причем центральное место должно отводиться налоговому исследовательскому кредиту (НИК). В зарубежной практике НИК бывает возмездным (возвратным) и безвозмездным (безвозвратным). На взгляд авторов, необходимо следовать опыту признанных лидеров научно-технического прогресса (США, Франции, Японии и др.) и реформировать действующий инвестиционный налоговый кредит в исследовательский налоговый кредит в форме фискальной субсидии, уменьшающей сумму на-
Система налогового стимулирования стадий инновационного процесса
лога на прибыль. Собственно размер НИК должен соответствовать произведению базы налогового кредита (суммы расходов, учитываемых для целей применения НИК) и ставки налогового кредита. Также было бы значительно полезно законодательно определить затраты на внедрение технологий и инноваций, учитываемые в целях исчисления НИК; дать уточняющую поправку для категории «инновационный продукт». Представляется возможным разделение затрат на единовременные и постоянные. Единовременные — это, например, затраты на покупку программного обеспечения, необходимого для внедрения новых технологий, оплата работ внедряющей компании и затраты на проведение внедрения собственными силами организации. Постоянные — это расходы на поддержку внедренных систем, оплату сотрудников компании, которые будут заниматься поддержкой, возможные затраты на повышение квалификации сотрудников.
Видится возможным утвердить заявительный
порядок применения НИК. Необходимо предоставить предприятиям право делать запрос по квалификации расходов в качестве учитываемых при расчете налоговой базы кредита предположительно в отраслевых министерствах. Даже если ответ не поступит в течение трех месяцев, то налоговая инспекция все равно не должна подвергать сомнению исследовательский налоговый кредит, использованный компанией. Возможные споры также должны рассматриваться в отраслевом министерстве, что исключает фискальные интересы государства. Принципиальной новацией в отношении НИК должно стать расширение полномочий региональных органов власти в отношении установления элементов налогового кредита. Подобное нововведение будет способствовать формированию конкурентной среды между регионами при привлечении инвестиций.
Рассмотренные механизмы стимулирования относятся к первым двум стадиям инновационного процесса. В отношении последней стадии (реализация инноваций) необходимо отметить, что описанная ранее льгота по НДС представляется недостаточной. Без действительного спроса на инновации становятся бессмысленными предложенные ранее льготы. Очевидно, что конкуренция является фактором не только экономического роста, но и инновационной модернизации. Однако развитие конкуренции в существующей экономической системе затруднено и в обозримой перспективе не сможет способствовать росту спроса на инновации. Известно, что значительную часть потенциального спроса на инновационную продукцию формируют крупные государственные и квазигосударственные компании (государство данного направления стимулирования по-прежнему придерживается и различными административными способами формирует программы инновационного развития госкомпаний). Это может оказаться эффективной мерой, так как многие компании являются системообразующими в своей отрасли и иного источника спроса на инновации не может быть, однако, по мнению авторов, стимулирование должно иметь и второе направление — региональное. Именно регионы являются центрами инновационного прогресса и экономического роста, для обеспечения которых необходим эффективный финансовый механизм. Финансовое обеспечение модернизации — это многогранный процесс, в котором налоги играют хоть и не ключевую, но существенную роль. Очевидно, что налоговое стимулирование должно касаться банковско-страхового взаимодействия
и рефинансирования банковских активов. И то и другое способствует диверсификации рисков при инвестиционных кредитных проектах.
В России законодательство о секьюритизации и кондуитном рефинансировании находится в стадии становления. По мнению авторов, необходимо льготное налогообложение доходов субъектов фондового рынка (в виде процентов, дисконтированного дохода, комиссии за досрочное погашение, выкупной премии и др.) от секьюритизированных ценных бумаг — облигаций (при этом возможные льготы по налогу на прибыль не должны касаться деривативов). Дополнительной стимулирующей мерой могла бы стать льгота по налогу на прибыль в отношении доходов страховщиков по договору страхования на условиях тантьемы. В данном контексте под тантьемой следует понимать часть страховой премии, выплачиваемой страховщиком страхователю (банку-посреднику) в качестве вознаграждения за безубыточность портфеля, переданного на страхование. Освобождая от налога на прибыль доходы страхователя от страхования долгосрочного кредитного портфеля, переданного на условиях тантьемы, можно добиться существенной активизации страхования кредитных рисков.
Вторым направлением стимулирования инновационной модернизации в регионах может стать формирование интегрированных корпоративных структур или «обучающихся регионов» — систем производства, характеризующихся способностью генерировать инновации, т. е. таких экономических зон, где могли бы функционировать МИП.
Следует заметить, что налоговые льготы являются противоречивым явлением, несущим наравне с положительными результатами и отрицательные эффекты. В настоящих условиях главными нежелательными последствиями от фискальных стимулов следует считать уменьшение доходов бюджетной системы, возрастание расходов на налоговое администрирование. В связи с этим особое внимание должно быть уделено оценке экономической эффективности существующих и планируемых к введению налоговых льгот. В предложенной системе фискального стимулирования инноваций (см. рис. 1) особая роль принадлежит налоговому исследовательскому кредиту. Совершенно очевидно, что именно это звено в системе налогового стимулирования инноваций повлечет за собой высокие расходы на налоговое администрирование и умеренные бюджетные потери. К сожалению, на данный момент, ввиду недостаточности статистической информации невозможно спрогнози-
ровать возможные финансовые последствия. Что касается малых инновационных предприятий, то на их уровне возможные злоупотребления в применении льготного режима можно нивелировать четко установленными критериями МИП. Для квалификации малых инновационных предприятий можно использовать европейские стандарты или американские нормы. Европейские стандарты к малому инновационному бизнесу относят фирмы, где среднесписочное число работников должно быть меньше 250 чел.; ежегодный торговый оборот меньше 50 млн евро; сумма активов ниже 40 млн евро; возраст предприятия должен быть менее 8 лет; расходы на НИОКР должны составлять не менее 15 %; не менее 50 % капитала организации должно принадлежать либо физическим лицам, либо компаниям, отвечающим этим же условиям, либо венчурным фондам, паевым инвестиционным фондам [4]. Американские нормы используют подобные критерии с той лишь разницей, что не устанавливают лимит для расходов на НИОКР и активов предприятий, а количество сотрудников может быть до 500 чел. [3]. Кроме того, допускается аналогичный критерий владения компанией физическими лицами. Местом деятельности компании должны быть США, и работа в малом предприятии для научного руководителя должна быть основным местом работы. В действительности, в Налоговом кодексе РФ отсутствуют какие-либо критерии для МИП. Для большей объективности следует отметить, что в российском законодательстве существуют критерии малого, среднего и крупного бизнеса (Федеральный закон от 24.07.2007 № 209-ФЗ «О поддержке малого и среднего предпринимательства в Российской Федерации»), однако для налогового законодательства данный нормативно-правовой акт не имеет значения.
Предложенные нововведения, несомненно, отразятся на доходах бюджета, однако, по мнению авторов, по ряду предложенных льгот изменения могут оказаться незначительными ввиду неразвитости институтов (например, специального финансового посредника (СФП) на фондовом рынке) или ограниченного количества потенциальных МИП. Чувствительным для бюджета может стать НИК, однако при стабильно наполняющемся резервном фонде бюджетный кризис не актуален, а эффективность данной меры уже доказана лидерами инновационного развития. По мнению авторов, основой любой налоговой реформы должна быть научно обоснованная оценка результативности планируемых изменений и нововведений. В данном
случае анализ эффективности вполне возможен при условии формирования необходимой статистической базы исследования. Методики оценки эффективности в мировой практике достаточно широко используемы и заключаются преимущественно:
— в количественном измерении прироста расходов на научно-исследовательские и конструкторские разработки на 1 денежную единицу налоговой льготы;
— в исчислении и анализе динамики доли инновационных продуктов в общем объеме производства;
— в изучении субъективного мнения руководителей инновационных предприятий.
Существующие формы статистической налоговой отчетности не позволяют производить какие-либо глубокие и объективные количественные вычисления, следовательно, на данный момент прежде всего необходимо выработать единую систему оценки эффективности налоговых льгот, которая будет основываться на зарубежных методиках.
Совершенно очевидно, что в современных условиях обеспечение устойчивого развития инновационной сферы в Российской Федерации
возможно лишь при наличии эффективной системы ее поддержки со стороны государства. Таким образом, представленный комплексный подход к построению системы налогового стимулирования инноваций позволит компаниям повысить инновационную деятельность и инвестиционную привлекательность, что в свою очередь послужит активизации модернизационных процессов в экономике.
Список литературы
1. Васильев Н. В. Создание благоприятных налоговых условий для развития инновационной деятельности // Российский налоговый курьер. 2010. № 17. С. 65-70.
2. Малкова Ю. В. Налоговые стимулы инновационного развития: льготы есть, результатов нет // ЭКО. 2010. № 6. С. 144-153.
3. Налоговый кодекс США. URL: http: //frwebgate. access. gpo. gov/cgi-bin/multidb. cgi.
4. Ministèr de l'Enseignement supérieur et de la Recherche (министерство высшего образования и научных исследований Франции). URL: http://www. enseignementsup-recherche. gouv.fr/cid51770/resultats-cir-2008-les-p.m.e.-plebiscitent-le-dispositif. html.
