CC BY
151
ISSN 2311-9381 (Online) ISSN 2073-5081 (Print)
ЭТИЧЕСКИЕ АСПЕКТЫ СОВРЕМЕННЫХ БУХГАЛТЕРСКИХ ПРОБЛЕМ Галина Васильевна МИХАЙЛОВА^, Елена Борисовна ГОРЛОВА"
a кандидат экономических наук, доцент кафедры бухгалтерского учета и налогообложения, Северо-Кавказский федеральный университет, Ставрополь, Российская Федерация [email protected]
b кандидат педагогических наук, доцент кафедры социальных технологий, Северо-Кавказский федеральный университет, Ставрополь, Российская федерация [email protected]
• Ответственный автор
Принципы бухгалтерского учета
История статьи:
Принята 03.02.2016 Принята в доработанном виде 18.05.2016
Одобрена 16.06.2016 УДК 657.1
JEL: G12, М14, М40, М41
Ключевые слова: креативный учет, этика, профессиональное суждение
Аннотация
Предмет. Преломление этических норм в работе опытного бухгалтера. Последний стоит на страже интересов работодателя: не выходя за рамки закона, реализует свое профессиональное суждение, добиваясь желаемого для собственника результата. В этом случае используются нормы креативного учета, который может как способствовать развитию бухгалтерской техники (если нужно найти способ отражения в учете новой операции), так и фальсифицировать отчетность предприятия.
Цели. Раскрытие особенностей интеграционных процессов, касающихся оптимизации экономического и этического аспектов современного бухгалтерского учета. Задачи. Провести критический анализ этических проблем, существующих в международных и отечественной моделях учета, и раскрыть их влияние на функционирование глобальной финансово-экономической системы; показать степень воздействия различных групп пользователей учетной информации на выстраивание приоритетов в бухгалтерском восприятии складывающихся экономических реалий; рассмотреть взаимосвязь деловой этики и религиозных норм по формированию предпринимательской культуры относительно бухгалтерской профессии.
Методология. Научные труды отечественных и зарубежных специалистов в области современного бухгалтерского учета исследованы с использованием методов абстрагирования, систематизации, обобщения теоретических аспектов.
Результаты. Показаны особенности использования бухгалтерской информации различными категориями пользователей. Раскрыта природа, обусловленная спецификой современных рыночных отношений, субъективных и объективных причин искажения учетных данных, в том числе применительно к производным финансовым инструментам. Исследованы влияние этических моментов деятельности бухгалтера и их взаимосвязь с критериями и параметрами экономической эффективности.
Выводы. Наиболее приемлемым в повседневной практике является добровольное осознание бухгалтером хотя бы минимального набора морально-этических ценностей, которым необходимо следовать в учетной деятельности. Для упорядоченного ведения коммерческой деятельности общество в лице потенциальных клиентов и работодателей должно полагаться на объективность и порядочность учетных работников. С другой стороны, интересы общества определяются как коллективное благосостояние сообщества людей и институтов, которые, пользуясь услугами бухгалтерских служб, ждут от них взвешенных решений, обеспечивающих максимальное соблюдение принципа «не навреди» в широком его понимании.
© Издательский дом ФИНАНСЫ и КРЕДИТ, 2016
Бухгалтерское сообщество любой страны выполняет не только профессиональные, но и общественно значимые функции, поскольку фактически деятельность современного бухгалтера направлена на удовлетворение запросов непосредственного клиента или собственника (работодателя) и всего общества (государства и простых граждан). Проблема разработки и внедрения в практику учета этических подходов достаточно широко обсуждается в отечественной и зарубежной экономической литературе. Среди публикаций можно выделить два направления: одно
сосредоточено на разработке этических норм в рамках профессионального бухгалтерского сообщества [1-6], другое носит более широкий характер, так как затрагивает большой пласт общеэкономических и социальных аспектов1'2 [7-14].
1 Бутынец Ф.Ф. Хозяйственный контроль: гуманизм
и культура осуществления // Международный бухгалтерский учет. 2011. № 19.
2 Ткач В.И., Шумейко М.В. Инжиниринговая бухгалтерия
и управление экономическими процессами // Международный бухгалтерский учет. 2012. № 18. С. 2-9.
На наш взгляд, этические вопросы необходимо рассматривать в контексте развития современного экономического мышления, а также критического анализа новейших финансовых технологий, связанных с повышением деловой активности бизнеса, хотя зачастую такое «взбадривание» экономики носит искусственный характер и лишь усугубляет противоречия между различными аспектами воспроизводственного цикла. Именно с этих позиций нами предпринята попытка осмыслить место и роль профессионального бухгалтерского суждения, связав его с системой этических ценностей.
Степень распространения профессионального суждения в бухгалтерском сообществе различна. Исторические первопричины значимости профессиональных суждений как важнейшего элемента культуры бухгалтерской профессии и своеобразного проявления либерализма следует искать в эволюционных особенностях развития учета в Северной Америке.
Мы разделяем мнение А.И. Белоусова [15, с. 119] о том, что толчком к развитию финансового учета в США стал управленческий учет. Более того, образование первого осуществлялось главным образом путем санкционирования различными государственными органами в нормативных документах экономических наработок (приемов делового оборота) внутреннего (управленческого) учета, а затем их переноса на взаимоотношения с внешними пользователями. Американские правовые подходы традиционно считают необходимым ограничить вмешательство государства в отношения предприятий с внешним пользователем по вопросам учета хозяйственной деятельности. Обеспечение интересов внешних пользователей в части учетно-экономической информации возлагается на бизнес-единицы, а государство лишь определяет границы возможного их поведения. Непосредственно государство, как внешний пользователь информации, использует для целей налогообложения отдельную налоговую учетную систему. Системы налогообложения и учета в США действуют независимо друг от друга (в отличие от России), а диспозитивный метод предоставляет участникам самим решать вопрос по формированию концептуальных положений
" 3
учетной политики .
Действующие стандарты по учетной политике рекомендуют показывать в годовой отчетности
3 Белоусов А.И., Михайлова Г.В. Профессиональные суждения в учете и его международная гармонизация // Международный бухгалтерский учет. 2012. № 10. С. 9-18.
только существенные методические и процедурные моменты, которые более или менее часто используются предприятиями и считаются официально признанными. Непосредственно же признание данных стандартов осуществляется в условиях господства диспозитивного права преимущественно различными общественными бухгалтерскими организациями. В дальнейшем похожие концептуальные установки были использованы практически во всех развитых странах. Главную основу учетной политики как механизма согласования интересов составляют положения о праве бизнес-структур из конкретно складывающихся условий выбирать и использовать различные методы обобщения. Определенный вклад в разработку этого вопроса внесли Э.С. Хендриксен, М.Ф. Ван Бреда [16], которые понимали учет как набор широко трактуемых принципов, позволяющих формировать общую систему эталонов для оценки различных хозяйственных процессов.
Определенную систематизацию в этом отношении провел Д.Л. Макдональд4, который рассматривал профессиональное суждение как возможность построения символических конструкций, направленных на познание реальной экономической ситуации. Особого внимания заслуживает социологический подход Д. Мидделтона и Р. Баркера [17], бихевиористический подход Дж. Дейли [18], при котором учетный процесс принимается, прежде всего, как процесс поведения бухгалтеров в различных служебных ситуациях,
психологический подход Р. Энтони и Дж. Риса [19], которые на первое место в профессиональном суждении бухгалтера ставили психологическое истолкование учета, а также сторонников ситуационной бухгалтерии (Я.В. Соколов [20]), считающих возможным реконструкцию будущих фактов хозяйственной жизни и их соответствующее отражение в учете. По сути, профессиональные суждения во многом подтверждают современные счетные теории и парадигмы.
В настоящее время потребители информации на основе систематических исследований запросов менеджмента и других пользователей бухгалтерской отчетности определяют наиболее адекватную бухгалтерскую отчетность. Считается, что такой подход к формированию отчетности в
4 McDonald D. Feasibility Criteria for Accounting Measures // The Accounting Review. 1967. Vol. 42. No. 4. P. 662-679. URL: http://www.jstor.org/stable/244161? seq= 1#page_scan_tab_contents
развитых странах в наибольшей степени отвечает децентрализованному принципу принятия экономических решений [21]. Это нашло свое выражение в финансовых отчетах, где преобразованные данные бухгалтерского учета используются всеми участниками рыночных отношений.
Заметное влияние на качество финансовой информации оказывают источники финансирования компаний и фирм. Долгое время считалось, что если финансирование компаний осуществляется через фондовые биржи, где центральным моментом является продажа акций всем желающим, то качество публикуемой информации будет более высоким, чем при финансировании, осуществляемом по частным договорным соглашениям. В последнем случае лицо, предоставляющее финансовые ресурсы, может получить необходимую ему информацию в рамках самого соглашения. Более того, в рамках Европейского сообщества на основе директив была сделана попытка согласования деятельности фондовых бирж, что способствует гармонизации систем учета. Различные источники финансирования также могут потребовать разную степень детализации публикуемой информации5. При этом считается, что наличие значительной доли государственных или частично контролируемых государством предприятий приводит к существенному ужесточению требований к бухгалтерской информации.
Практическую невозможность достигнуть более или менее единообразного понимания многих положений как международных, так и национальных учетных стандартов можно считать одним из главных препятствий к повышению достоверности. Бухгалтерские законы каждой страны позволяют делать определенные отступления от общепринятых учетных правил, особенно тогда, когда нет уверенности в достоверности отражения имущественного состояния и финансовых результатов деятельности бизнес-единиц.
Однако в условиях, когда первичная документация практически в полном объеме формируется на самих предприятиях и допуск внешних пользователей в рамках законов о сохранении коммерческой тайны невозможен, хозяйствующие единицы имеют широкие возможности манипулировать процессами обобщения
5 Мазуренко А.А. Национальные особенности бухгалтерских систем. URL:
http://www.elitarium.ru/osobennosti_bukhgalterskikh_sistem/
первичной информации, а следовательно, получать для себя наиболее выгодные данные. Выполнение положений учетной политики создает благоприятные условия для обеспечения простора и независимой деятельности бизнес-единиц, сохраняя защиту коммерческой тайны. Вместе с тем, как отмечает С.Г. Чаадаев, необходимо признать, что ущемляются интересы внешних пользователей, практически легализуется возможность введения их в заблуждение, резко падает сопоставимость информации о результатах деятельности предприятий, использующих разную учетную политику, при явном перекосе баланса интересов в пользу конкретного предприятия [22].
В этой связи интересный пример зависимости финансового результата от принятой методики национального учета приводят В.И. Ткач и М.В. Шумейко: если за основу взять финансовый результат Германии, для которой характерна сбалансированность интересов государства, работодателей и работников, и принять его за 100%, то при одних и тех же исходных данных и одинаковых хозяйственных операциях можно получить финансовые результаты, колеблющиеся в значительной степени (от -35,0% до +190,0%). В первую группу включены страны, где максимально соблюдаются интересы предпринимателей и акционеров, а национальные системы учета позволяют получать налогооблагаемую базу в размере (от немецкой национальной системы учета): в Англии - 65%; США - 75%; Франции - 80%. Во вторую группу включены страны, где обеспечиваются, в первую очередь, интересы государства: Япония - 166 %; Россия - 290 % [23, с. 223].
Возникает вопрос: как обеспечить достоверность отчетности (причем высокую), применяя способы учета, не указанные в нормативных документах?
Если обратиться к международному опыту, то здесь достоверность отчетности связана с формированием профессионального суждения. Выработка профессионального суждения является элементом творческого или креативного учета. Этот вид учета получил распространение с началом акционерного учредительства еще в XIX в., но до настоящего времени нет его однозначной оценки специалистами.
Специалисты из Новой Зеландии М.Р. Мэтьюс и М.Х.Б. Перера обращают внимание на двойственную природу креативного учета: «В лучших своих проявлениях, - это любой учетный метод, не соответствующий
общепринятой практике или предписанным стандартам и принципам. В худших - это процесс подгонки счетов предприятия, чтобы они представляли в более приемлемом и выгодном свете его деятельность в глазах акционеров, инвесторов и прочих заинтересованных сторон» [24].
Креативный учет способствует развитию бухгалтерской техники, когда необходимо найти способ отражения в учете новой операции, однако на практике чаще проявляются его негативные свойства[25].
Широкую известность получили выявленные факты искажения отчетности рядом крупных компаний в разных странах. Первый случай произошел в конце 2001 г. в американской энергетической корпорации Enron. Топ-менеджеры этой компании были вынуждены признать, что в течение пяти предшествующих лет прибыль завышалась почти на 600 млн долл., а реальные долги корпорации были больше, чем их представляли себе акционеры и инвесторы. Мировой рекорд по припискам в 2003 г. поставила американская компания WorldCom. Путем ряда бухгалтерских махинаций убытки в размере 64,5 млрд долл. были превращены ею в прибыль в сумме 74,4 млрд долл. События последних лет показывают, что в основе разразившегося экономического кризиса лежат в большинстве случаев все те же махинации с отчетностью [26].
В отношении фальсификации отчетности отметим, что, с одной стороны, мошенничество с финансовой отчетностью не в последнюю очередь привело к формированию среды, в которой на данные финансовой отчетности не хотят и не могут полагаться различные категории ее пользователей, но, с другой стороны, появление новых форм отчетности и новых показателей приведет к тому, что и критерии оценки будут искажаться. Стремясь фальсифицировать отчетность с целью улучшения финансовых показателей, компании совершают сделки, которые приводят к резким изменениям структуры финансовой отчетности, нетипичным для предыдущих периодов. Выявить такого рода искажения стало возможно в результате сопоставления отчетности компаний, которые совершали фальсификацию, непосредственно в момент фальсификации и в предшествующий ей отчетный период. Так, М. Бениш предложил для выявления факта искажения отчетности использовать специальную систему финансовых индикаторов (показателей). Проведение
исследования базировалось на отчетности 74 публичных компаний, фальсифицирующих отчетность, и 2 332 компаний, не замеченных в этом, за десятилетний период времени, независимо от страны принадлежности. Период выборки в десять лет позволил исключить влияние сезонности и цикличности. Результатом стала Карта нормативных отклонений финансовых индикаторов (50 компаний против 1 708) (табл. 1).
Использование показателей рентабельности, ликвидности, чистых активов, экономической добавленной стоимости и прочих показателей, на наш взгляд, возможно после проверки достоверности отчетности компаний.
Последствия применения профессионального суждения наиболее ярко проявились в учете производных финансовых инструментов. Сегодня бизнес, по мнению В.Ю. Катасонова, активно и целенаправленно занялся конструированием новых «нематериальных активов», а главное -формированием их «рыночной стоимости». Это уже относится к сфере «виртуальной экономики», в которой «стоимость» рождается в сознании человека [27, с. 715]. В своей монографии, посвященной учету финансовых инструментов, В.С. Плотников и О.В. Плотникова отмечают, что для признания и оценки финансовых инструментов недостаточно концепций традиционной реализации и оценки на основе затрат. Поэтому многие страны используют для части финансовых инструментов учет по справедливой стоимости. Развивая эту мысль далее, они подчеркивают, что проблема учета обязательств, возникающих из договоров по финансовым инструментам и изначально оцененных по «справедливой стоимости», касается не только специального учета инструментов хеджирования, но и бухгалтерского учета в целом [28]. В отличие от факта хозяйственной жизни, основой которого является наличие актива и его документальное подтверждение, обязательство и обязательное право в лучшем случае могут быть подтверждены наличием у собственника актива и желания передать право собственности на него другому владельцу, но это еще не факт. Актива у собственника (инвестора) на момент заключения договора, т.е. на момент возникновения обязательства или обязательного права, может и не быть. В этом случае имеется только намерение произвести или купить актив с последующей его передачей другому собственнику, а у второго собственника есть намерение получить данный актив, оплатив его. Эта парадоксальная ситуация
до сегодняшнего дня мешает бухгалтеру признать обязательство и обязательное право в качестве объекта бухгалтерского учета. Однако в этом и заключается значимость предмета бухгалтерского учета: он может трансформироваться, учитывая реалии экономики рыночного типа [29].
Исторические традиции учета обязательств таковы, что в финансовом учете отражаются только реальные активы и пассивы (табл. 2). Вместе с тем уже сегодня современная финансовая система путем порождения различных финансовых инструментов пытается внести нововведения в учет обязательств.
Диапазон российских производных финансовых инструментов (ПФИ) незначителен, в отличие от развитых странах Запада. Однако, учитывая скоротечность преобразований в российской экономике с ориентацией на процессы глобализации, емкость и разновидность обращающихся инструментов, без сомнения, возрастет в ближайшее время.
В соответствии с МСФО (IFRS) 96 организация должна признать финансовый инструмент в своем балансе только тогда, когда она является стороной договора по финансовому инструменту. Производные финансовые инструменты принимаются к учету по справедливой стоимости, а разница между первоначальной стоимостью и справедливой относится на финансовый результат (прибыль/убыток) организации. Однако при первоначальном признании разрешается оценивать неторговые ПФИ по справедливой стоимости (прочего совокупного дохода организации).
События последних лет, связанные с последствиями финансового кризиса, в некотором роде подорвали доверие, в первую очередь к рейтинговым агентствам и банкам. Вместе с тем представители профессионального бухгалтерского (аудиторского) сообщества также подорвали репутацию профессии. Как отмечает Йорген Хольмквист, председатель Совета по международным стандартам бухгалтерской этики (International Ethics Standards Board for Accountants, IESBA), следует указать на то, что бухгалтеры в основной своей массе остаются преданными жестким этическим требованиям. Некоторые бухгалтеры предпочитают им не
6 МСФО (IFRS) 9 «Финансовые инструменты» (введен в действие для применения на территории Российской
Федерации приказом Минфина России от 26.08.2015 № 133н). URL:
http://minfin.rU/ru/perfomance/accounting/mej_standart_fo/docs/# #ixzz43exX7jwF
следовать, и здесь возникает проблема. Относительно небольшое их число совершает преступления, но о них все слышат, и в конце концов это вредит не только тем, кто был непосредственно вовлечен, но и всей профессии в
7
целом .
Производный финансовый инструмент, так называемый CDS (Credit Default Swap), сыграл не последнюю роль в подготовке условий финансового кризиса. Дело в том, что CDS (на русский язык переводится как «гарантия от кредитного дефолта») в реальном виде не существует, фактически это сознательное введение в заблуждение участников рыночных отношений. Объем рынка CDS накануне финансового кризиса 2008 г. равнялся 58 трлн долл., что примерно соответствует мировому ВВП [27, с. 714]. С точки зрения традиционного бухгалтерского учета, такое невозможно. Национальные учетные системы исторически ориентированы на материальное производство. Основное внимание всегда уделялось производственным ресурсам (рабочей силе, зданиям, оборудованию, сырью) и производимой из этих ресурсов продукции для реализации или внутреннего потребления. В эпоху виртуальных активов сам бухгалтерский учет становится виртуальным. Масштабы на рынках виртуальных активов сегодня просто астрономические. Эти рынки не контролируются ни биржами, ни государством. Накануне финансового кризиса соотношение между оборотами на рынках виртуальных и реальных активов измерялось десятками раз в пользу виртуальных.
Если бухгалтер реализует свое профессиональное суждение в угоду вторичному финансовому рынку, он превращает аморфные объекты в активы, относя их на счета бухгалтерского учета. Цены на производные инструменты определяются под влиянием ожиданий, а так как ожидания зачастую субъективны, то можно легко добиться «нужных» ожиданий. Однако следует отметить, что цены, которые складываются на рынке виртуальных активов, непосредственно влияют на цены реальных активов, удешевляя или удорожая их. Это новый механизм ценообразования, который пришел на смену закону спроса и предложения.
В результате регистрируемый бухгалтерами финансовый инструмент, в данном случае CDS,
7 Профессиональная этика бухгалтера и восстановление доверия. Интервью с Й. Хольмквистом. URL: http://rup.ee/rus/e-zhurnal/03-06-2013/professionalnaia-etika-bukhgaltera-i-vosstanovlenie-doveriia
попадает в систему учета, но в реальности он не существует. Современные операции на рынке деривативов рассматриваются как забалансовые. Фьючерсный контракт представляет собой намерения продать или купить, а намерения в бухгалтерском учете не отражаются. Срочные контракты отражаются за балансом и появляются на балансе тогда, когда по ним нужно платить. Для того чтобы удержать экономику на плаву, после обвала финансового рынка в некоторых странах, в первую очередь в США, была изменена методология определения справедливой стоимости. После принятия Акта 2008 г. о чрезвычайной экономической стабилизации (Emergency Economic Stabilization Act of 2008), Министерству финансов США был поручен выкуп «проблемных» активов у любого финансового института по правилам и на условиях, установленных министром. Статья 133 данного закона предписывает Комиссии по ценным бумагам и биржам (SEC) проводить исследование учетной практики с привязкой к рынку (иначе говоря, «в рыночных ценах» (англ. «mark-to-market accounting»). Эти изменения, которые, возможно, будут действовать не только в период кризиса, являются необходимыми для того, чтобы как-то оценить огромную массу неликвидных активов в ситуации, когда рынка фактически нет8.
По словам аналитика ФГ «Калита-финанс» Д. Голубовского, без этого нововведения любой план по выкупу «плохих» активов теряет свой смысл с самого начала просто потому, что нет цен, по которым их надо выкупать. Точнее, эти цены де-факто равны нулю, так как, если нечто не находит спроса, оно, очевидно, не стоит ничего в рыночной среде. Чтобы исправить данную ситуацию, проще всего на такие активы назначать фиктивные цены. Для этого Совет по стандартам финансового учета (Financial Accounting Standards Board, FASB) изменил ряд положений в правилах финансовой отчетности, в частности, статью 157-3. Совет опубликовал новое руководство, проясняющее применение стандарта FAS 157 «Измерение по справедливой стоимости» в условиях, когда активность на каком-либо рынке практически отсутствует. Суть изменений состоит в том, что бухгалтерам корпораций дается возможность более широко использовать оценку неликвидных активов на основании абстрактных математических моделей с использованием предполагаемых ненаблюдаемых параметров. Условно говоря, если рынок отсутствует, создается
8 SEC запускает проект по отчетности в условиях кризиса. GAAP.RU, 2008. URL: http://www.gaap.ru/news/53574/
его виртуальная математическая модель, в которой рынок как бы существует, и на основании этой модели активы оцениваются и попадают в бухгалтерский баланс9.
Перед рядом корпораций открываются возможности фальсификации отчетности путем сокрытия реальных убытков за счет выгодной оценки неликвидных активов. Фактически это может способствовать лишь ухудшению реальной эффективности мер по преодолению кризиса, поскольку суть нововведений сводится просто к накачке ликвидностью банковской системы. Однако такие мелочи, как эффективность управления, грамотная макроэкономическая политика и даже репутация органов регулирования и самой законодательной и финансовой системы уже никого не интересуют, поскольку интересует только одно: как заставить финансовую машину вновь заработать, даже ценой того, что она станет полностью оторвана от реального рынка и будет существовать просто как виртуальная интерактивная экономическая модель [30].
Налицо полный отрыв бухгалтерского учета от его многовековых традиций, характеризующий данную методику как не соответствующую половине учетных принципов, а именно уместности, объективности, полноты, осторожности, достоверности, реализации.
Регистрация будущих объектов в эпоху возникновения кредитных отношений полностью перекроила тогдашнюю учетную практику. Как подчеркивает М.Ю. Медведев, если раньше событие в виде обмена вещами всегда происходило в один момент времени, то теперь один акт обмена разделился во времени на два события. В тот момент еще никто и не предполагал, как впоследствии мутирует учетная практика. Отказавшись указывать в бухгалтерской проводке две даты, по числу регистрируемых объектов, методология бухгалтерского учета ошибочно принимает факт регистрации за сам объект [31]. Такая ситуация сложилась в том числе и из-за нарушения принципа осмотрительности и широкого внедрения в учетную практику креативного мышления под видом
профессионального суждения.
С проявлениями креативного учета, на наш взгляд, невозможно бороться путем совершенствования нормативной базы учета и установления строгих правил отражения каждого факта хозяйственной
9 Голубовский Д. Глобальное мошенничество, или Джентльмены меняют правила. URL: http://urlid.ru/amf2
деятельности. Меры защиты информации от нежелательных для пользователей искажений следует искать скорее в сфере профессиональной этики, нежели в области ужесточения нормативных предписаний [32].
В контексте заявленной тематики остановимся на принципах долга и служения современного российского бухгалтера. В большинстве публикаций, посвященных вопросу этики бухгалтера, к числу важных профессиональных характеристик относят уровень его информационной культуры, приверженность принципам профессиональной этики. В этой связи возникает вопрос: где и как можно научиться честности и высоким моральным устоям? Должен ли это быть какой-то специальный курс, который обязаны изучать будущие учетно-аналитические работники, или что-то большее?
Уже много лет во многих странах потенциальные работодатели или само государство уделяют особое внимание нравственному воспитанию экономистов, которое нашло отражение в нескольких сотнях книг, тысячах статей по деловой этике. Так, крупный бизнесмен Д. Шэд предоставил 20 млн. долл. Гарвардскому университету на разработку программы по этике бизнеса. Цель этой программы предприниматель видел в том, чтобы выпускники университета обладали такими моральными убеждениями, которые направляли бы их профессиональную деятельность на благо общества. Для этого, считал Д. Шэд, надо, во-первых, отсеивать кандидатов с искаженными моральными устоями уже на стадии приема в университет, во-вторых, вводить этическую проблематику в программу каждой дисциплины, не ограничиваясь курсом по этике. Весь этот комплекс мер должен закрепить в сознании студентов понимание того, что те, кто балансирует на грани моральных норм в бизнесе, в конце концов терпят финансовый крах. Опыт наиболее успешных предпринимателей и компаний свидетельствует о том, что рынок вознаграждает качество, честность и этичное поведение [32].
Ежегодный Международный конгресс профессиональных бухгалтеров и аудиторов постоянно включает в свою программу работы вопросы, связанные с профессиональной этикой. Основные принципы Кодекса профессиональной этики аудиторов и Кодекса этики бухгалтера - это честность, независимость, объективность, профессиональная компетентность и должностная тщательность, конфиденциальность,
профессиональное поведение, следование регламентирующим документам и т.п. [33, с. 21].
Однако современный бухгалтер (аудитор) не может рассматриваться вне общества. Те пороки, которые свойственны обществу, свойственны и его представителям, и если нет внутреннего фильтра (религиозно-нравственного, идейно-нравственного, патриотического,
узконационального), то привить чувство долга и служения, на наш взгляд, практически невозможно. Несмотря на то что большинство представителей деловых кругов считают основополагающими бизнес-процессами те, которые формируются в рамках мировой экономической глобализации, на протяжении историко-хозяйственной эволюции сложились определенные национально-религиозные стереотипы, указывающие на специфические черты в модели экономического поведения [34].
Современная предпринимательская среда России в той или иной степени испытывает влияние православной, исламской и постпротестантской культур (табл. 3), хотя это влияние часто носит завуалированный или опосредованный характер.
Если рассматривать истоки русской философии хозяйства, зародившейся в начале XX в. в Московском университете, то можно проследить интересную взаимосвязь системы оценки норм, идеалов и хозяйственной деятельности. В качестве отличительных черт правомерно отметить:
— выраженный народнохозяйственный подход к экономике в целом;
— объединяющую функцию хозяйственной деятельности как приоритет общего перед частным;
— восприятие действительности через экономические, природные и нравственные начала хозяйственной деятельности;
— цель хозяйственной деятельности, которая провозглашается как способ выживания, а не обогащения;
— рассмотрение собственности с позиций нравственности.
В экономике, которую создала русская цивилизация в конце XIX в., преобладал предприниматель, ориентированный на удовлетворение своих натуральных потребностей. Он входил в рынок с заблокированной мотивацией
накопления денег, поскольку его менталитет не воспринимал деньги как ценность первого порядка [36].
Сейчас в России действует неолиберальная модель экономики, она пришла на смену централизованному управлению экономикой. В либеральном обществе цели и идеалы другие: денежная этика снимает с хозяйствующего субъекта все ограничения на стяжательство, обогащение и потребительство. Этот перелом тяжело дается традиционному российскому обществу. Налицо несовместимость с принципами, исторически присущими стране: общности, коллективизма, всеединства, солидарности, иерархии и авторитета, долга и служения.
Между тем либеральная модель - это не единственный путь развития государств. Более того, экономические системы таких стран как Германия (модель рейнского капитализма), Япония (корпоративная модель), Швеция (социал-демократическая модель), а также ЮжноЕвропейская социально-экономическая модель демонстрируют далеко не худшие экономические показатели. Если же учитывать методику расчета ВВП США, где используется практика многократного счета, то преимущество неолиберальной модели рыночного хозяйства достаточно спорно. Добавим сюда меньшую социальную защищенность, высокую
дифференциацию доходов, расслоение общества, большие расходы населения на здравоохранение и образование и увидим, что данная экономическая модель не отвечает тем лозунгам, которые провозглашались в начале экономических и политических реформ России.
Понятие «традиционное общество» во многих источниках ассоциируется с неиндустриальным, преимущественно сельским обществом, которое представляется статичным и противоположным современному, изменяющемуся индустриальному обществу. Хотя понятие традиционного общества не равнозначно примитивному обществу, в рамках философии традиционализма оно чаще всего противопоставляется либеральному, существующему в отрыве от всех предшествующих традиций и вековых духовных ценностей. В качестве примера можно назвать традиционные общества стран Восточной и Юго-Восточной Азии (Японию, Южную Корею, Малайзию, Индию, Китай, Иран и, конечно же, Россию) [37].
Считая частные капиталы движущей силой развития страны, либеральная школа выводит
постулат: национальное богатство есть лишь сумма богатств всего населения или всех граждан, поэтому нужно предоставить полную возможность заниматься своим делом, без вмешательства государства. Каждый хозяйственный субъект в условиях рыночной экономики стоит перед выбором: содействовать сохранению общественных ресурсов или использовать их только в собственных интересах. Следуя либеральной доктрине, вероятно, будет выбран второй вариант, а значит, выбирают мошенничество, сокрытие доходов, вывод капитала, незаконную приватизацию, обнищание страны.
Отметим также, что в России чисто рыночные механизмы не работают, а продолжающийся кризис подталкивает многие страны к поиску новой концепции экономического развития, которая отвечала бы постиндустриальным запросам современного мира.
Дискуссии последних лет о социальной ответственности бизнеса в сфере требований к качеству продукции и услуг, добросовестности собственно менеджмента уже неактуальны. По мнению директора Института экономических стратегий А.А. Агеева: «Вся мощь международных правовых механизмов сегодня направлена на гарантирование новой этики бизнеса. Мало сегодня обеспечить качество менеджмента и продукции. Мало сегодня даже обеспечить качество управления рисками и социальную ответственность перед обществом, природой, государством. Сегодня уже кажутся слабыми и международные стратегии борьбы с коррупцией. Все страны, пораженные этой патологией, отражающей низкоэтичный характер устройства социально-экономической системы, станут мишенями в этой борьбе с коррупцией. Более того, именно низкоэтичность -первопричина управленческой неэффективности -сейчас оформляется как концентрат факторов слабой конкурентоспособности»10.
В этой связи необходимо отметить, что социально-экономическое развитие, ориентированное только на сомнительные параметры и мотивы благосостояния и прироста ВВП, все в меньшей мере способствует всестороннему раскрытию творческого потенциала как общества, так и отдельной личности. И в этом отношении будет усиливаться интерес к поиску социальной
10 Агеев А. Творчество, озаренное идеалами. URL:
http: //kpp-rassia.ru/proekty/preobrazheme/society/tvorchestvo-ozarennoe-idealami/
справедливости, которая на протяжении многих столетий является востребованной для российского менталитета.
Одним из важнейших составных элементов профессионального суждения является учетная этика, которая складывается в виде определенного свода правил достойного поведения и запретов.
Наиболее приемлемым, на наш взгляд, является добровольное осознание бухгалтером хотя бы минимального набора морально-этических ценностей, которым необходимо следовать в практической учетной деятельности.
Потенциальные клиенты и работодатели должны полагаться на объективность и порядочность учетных работников для обеспечения
упорядоченного ведения коммерческой деятельности. С другой стороны, интересы общества определяются как коллективное благосостояние сообщества людей и институтов, которые, потребляя услуги бухгалтерских служб, ждут от них взвешенных решений, обеспечивающих максимальное соблюдение принципа «не навреди» в широком его понимании. В противном случае бухгалтерское сообщество будет продолжать ориентироваться на одну из гипертрофированных функций бухгалтерского учета, связанных с определением финансового результата, который в реальности близок только к одной категории «денежной» этики - «прибыль превыше всего!», что вводит ее в прямое противоречие с принципами устойчивого развития экономики.
Таблица 1
Карта нормативных отклонений финансовых индикаторов М. Бениша11 Table 1
A chart of standard deviations of financial indicators according to M.D. Beneish11
Показатель Компании, которые исказили отчетные данные Компании, не искажавшие отчетных данных
Текущий период В среднем за период Текущий период В среднем за период
1 2 3 4 5
Темп роста оборачиваемости дебиторской задолженности в днях 1,465 1,2810 1,0310 0,9960
Темп снижения доли прибыли в выручке 1,1930 1,0360 1,0140 1,0010
Темп роста качества активов 1,2540 1,0000 1,0390 1,0000
Темп роста выручки от продаж 1,6070 1,4110 1,1340 1,1060
Темп роста доли амортизационных расходов в первоначальной стоимости основных средств 1,0770 0,9660 1,0010 0,9740
Темп роста доли расходов, приходящихся на выручку от продаж 1,0410 0,9600 1,0540 1,0100
Темп роста финансового рычага 1,1110 1,0300 1,0370 1,0000
Источник: Beneish M.D. The Detection of Earnings Manipulation.
URL: http://citeseerx.ist.psu.edu/viewdoc/download?doi=10.1.1.195.3676&rep=rep1&type=pdf Source: Beneish M.D. The Detection of Earnings Manipulation.
URL: http://citeseerx.ist.psu.edu/viewdoc/download?doi=10.1.1.195.3676&rep=rep1&type=pdf
11 Beneish M.D. The Detection of Earnings Manipulation. URL: http://citeseerx.ist.psu.edu/viewdoc/download?doi=10.1.1.195.3676&rep=rep1&type=pdf
Международный бухгалтерский учет 18 (2016) 18-32 International Accounting
Таблица 2 Типология объектов и фазы их существования Table 2 Types of objects and phases of their existence
Тип объекта Фазы существования объектов
Дебет (приход) Кредит (расход)
Вещи в наличии Фактическое поступление вещи Фактическое выбытие вещи
Дебиторские обязательства Регистрация предположительного поступления Отмена данного предположения ввиду исполнения или аннулирования
Кредиторские обязательства Отмена данного предположения ввиду исполнения или аннулирования Регистрация предположительного выбытия вещи
Источник: [31] Source: [31]
Таблица 3
Национальные стереотипы в деловой культуре Table 3
National stereotypes in business culture
Деловая культура
Критерий Постпротестантская (англосаксонская) Исламская Православная Католическая
Идеологическое ядро Традиция протестантского капитализма с опорой на средний класс, выраженный индивидуализм Взаимозависимость интересов общества и личности, а также справедливое распределение материальных благ в обществе путем пожертвований и уплаты различных налогов Склонность населения к государственному патернализму и общественным формам присвоения собственности, слабость личной инициативы при довольно сильных коллективистских настроениях Собственность на средства производства законна и справедлива, если помогает работать с пользой, то есть направлена на развитие совместного труда и благосостояния общества в целом
Нравственно- правовое регулирование Регулирование хозяйственной деятельности в виде сочетания индивидуальной ответственности и государственного ограничения Безусловное преимущество этических ценностей перед материальными, экономическими благами (в основе правовых норм -запреты шариата) Правовые вопросы отданы в ведение государства, но для верующих экономическая самостоятельность и свобода являются второстепенными в сравнении с задачами спасения души Регулирование хозяйственной деятельности государством, но в бизнесе приветствуется наличие добродетелей (прилежание, усердие, предприимчивость, осмотрительность, допускающая лишь разумный риск, верность в деловых и личных отношениях)
Цель хозяйственной деятельности Деятельность, ориентированная на получение прибыли, является результатом и выражением добродетели Стимулирование системы прямого долевого участия в результатах экономической деятельности Разумная достаточность потребления, главное - обращение к человеческому фактору, ответственность за ближнего своего Благословляются любые виды деловой активности, связанные со служением ближним
Описание хозяйственной деятельности Активное ориентирование на прибыль, финансовое мышление Положения о частной собственности, труде как источнике благосостояния, о греховности стяжательства, ростовщичества и несправедливых способов обогащения Творчество, которое подразумевает здоровую частную инициативу и ориентировано на народ (базисные принципы православного отношения к труду и экономике) Капитал и труд - две нерасторжимые стороны экономики, которые не стоит противопоставлять друг другу, но к прибыли следует применять нравственную оценку
Источник: [35] Source: [35]
Список литературы
1. Dillard J. An Ethic of Accountability // Research on Professional Responsibility and Ethics in Accounting. Emerald Group Publishing Limited. 2008. Vol. 13. P. 1-19.
2. Levy D., Mitschow M. Accounting Ethics Education: Where Do We Go from Here? // Research on Professional Responsibility and Ethics in Accounting. Emerald Group Publishing Limited. 2008. Vol. 13. P. 135-154.
3. Бычкова С.М., Итыгилова Е.Ю. Искажения в системе координат бухгалтерского учета // Аудит и финансовый анализ. 2013. № 1. С. 42-43.
4. Герасимова Л.Н., Панферова А.С. Искажение информации в финансовой отчетности // Современные тенденции в экономике и управлении: новый взгляд. 2014. № 29. С. 104-107.
5. Львова Д.А. Профессиональные объединения бухгалтеров в России // Вестник профессиональных бухгалтеров. 2008. № 6. C. 36-39.
6. Рассказова-Николаева С.А. Как научиться профессиональному суждению // Вестник профессиональных бухгалтеров. 2008. № 4. с. 42-46.
7. Kohlberg L. Moral Stages and Moralization: The Cognitive-developmental Approach. In: Moral Development and Behavior: Theory, Research, and Social Issues. T. Lickona (Ed.). New York, Holt, Rinehart and Winston, 1976. P. 31-53.
8. De George R.T. A History of Business Ethics. URL: https://www.scu.edu/ethics/focus-areas/business-ethics/resources/a-history-of-business-ethics/.
9. Пятов М.Л. Социальная роль бухгалтерского учета // Бухгалтерский учет. 2014. № 1. C. 92-99.
10. Смирнова И.А. Системный характер глобализации и ее основные противоречия. Современные проблемы глобальной экономики: от торжества идей либерализма к новой «старой» экономической науке. Материалы международной конференции. М.: Директ-Медиа. 2014. С. 61-63.
11. Шапошников А.А. Нравственные начала профессии бухгалтера и аудитора // Аудиторские ведомости. 2015. № 8. С. 75-84.
12. Соколов Я.В. Бухгалтерский учет и экономический кризис // Вестник Санкт-Петербургского университета. Серия 5. Экономика. 2009. № 2. С. 12-19.
13. Катасонов В.Ю. Экономика от лукавого // Экономические стратегии. 2014. № 4. С. 58-67.
14. Осипов Ю.М. Философия хозяйства и историософия // Философия хозяйства. 2014. № 3(93). С.263-265.
15. Белоусов А.И. Учетная мысль: эволюция развития: монография. М.: Вузовская книга, 2011. 160 с.
16. Хендриксен Э.С., Ван Бреда М.Ф. Теория бухгалтерского учета. М.: Финансы и статистика, 1997. 576 с.
17. Мидделтон Д., Баркер Р. Бухгалтерский учет и принятие финансовых решений / пер. с англ., под ред. ИИ. Елисеевой. М.: ЮНИТИ-ДАНА, 1997. 408 с.
18. Дейли Дж. Эффективное ценообразование - основа конкурентного преимущества. М.: Вильямс, 2004. 304 с.
19. Энтони Р., Рис Дж. Учет: ситуации и примеры. М.: Финансы и статистика, 1993. 560 с.
20. Соколов Я.В. Бухгалтерский учет как сумма фактов хозяйственной жизни. М.: Магистр, ИНФРА-М, 2010. 224 с.
21. Елисеева И., Соколов Я. Финансовые результаты и их достоверность // Вопросы экономики. 2010. № 10. С. 90-100.
22. Чаадаев С.Г. Инновация в российском праве - бухгалтерское право // Экономика. Налоги. Право. 2009. № 1. С. 119-124.
23. Ткач В.И., Шумейко М.В. Инжиниринговая теория бухгалтерского учета. Ростов н/Д, Рост. гос. строит. ун-т, 2013. 460 с.
24. Мэтьюс М.Р., ПерераМ.Х.Б. Теория бухгалтерского учета. М.: ЮНИТИ, 1999. 663 с.
25. Пятов М.Л., Смирнова И.А. Переход к МСФО: профессиональное суждение и профессиональная этика бухгалтера. URL: http://finbiz.spb.ru/download/3_2010/patov.pdf.
26. Соколова Н.А. Креативный учет: причины возникновения и последствия // Финансы и бизнес. 2012. № 3. С. 143-151.
27. Катасонов В.Ю. Капитализм. История и идеология «денежной цивилизации». М.: Институт русской цивилизации, 2015.1120 с.
28. Плотников В.С., Плотникова О.В. Учет финансовых инструментов как фактор обеспечения достоверности информации о функционировании компании на рынке: монография. М.: ИД «Финансы и Кредит», 2013. 252 с.
29. Белоусов А.И., Михайлова Г.В. Бухгалтерский учет в современной глобальной долговой экономике / Материалы IV международной научно-практической конференции «Актуальные направления развития бухгалтерского учета, налогообложения и статистики в инновационно-ориентированной экономике». Ростов н/Д: Изд-во ООО «АзовПечать», 2015. С. 25-28.
30. Михайлова Г.В. Учет производных финансовых инструментов в рамках теории будущих доходов / Сборник научных статей VI международной научно-практической конференции студентов, молодых ученых и преподавателей «Современные проблемы методологии и организации бухгалтерского учета, экономического анализа и аудита в условиях перехода на МСФО и МСА». Ставрополь: СКФУ, 2014. С. 133-137.
31. МедведевМ.Ю. Баланс для начинающих. СПб.: Питер, 2010. 192 с.
32. Михайлова Г.В., Журавлева Е.П. Принцип учетного консерватизма в нейтрализации последствий долговой экономики / Анализ, моделирование, управление, развитие экономических систем: сборник научных трудов VIII Международной школы-симпозиума АМУР-2014. Симферополь: Крымский федеральный университет им. В.И. Вернадского, 2014. 372 с.
33. Бычкова С.М., Итыгилова Е.Ю. Этика профессионального бухгалтера. М.: Издательский Дом БИНФА, 2008. 160 с.
34. Смирнов Г.Н. Российская деловая культура. М.: Восток-Запад, 2010. 152 с.
35. НуруллинаГ. Исламская этика бизнеса. М.: Умма, 2004. 111 с.
36. Олейников А.А. Политическая экономия национального хозяйства. М.: Институт русской цивилизации, 2010.1184 с.
37. Зарубина Н.Н. Социология хозяйственной жизни: проблемный анализ в глобальной перспективе. М.: Логос, 2012. 392 с.
ISSN 2311-9381 (Online) Principles of Accounting
ISSN 2073-5081 (Print)
ETHICAL CONSIDERATIONS OF CONTEMPORARY ACCOUNTING PROBLEMS Galina V. MIKHAILOVAa% Elena B. GORLOVAb
a North Caucasian Federal University, Stavropol, Russian Federation [email protected]
b North Caucasian Federal University, Stavropol, Russian Federation [email protected]
• Corresponding author
Article history: Abstract
Received 3 February 2016 Importance The recent events related to the effects of the financial crisis have undermined the
Received in revised form credibility of rating agencies and banks, and touched upon the professional accounting community.
18 May 2016 The experienced accountant tries without departing from the law to exercise his or her professional
Accepted 16 June 2016 judgment to achieve the desired result for the owner. In this case, creative accounting standards are
used, which may both contribute to the development of accounting engineering (in the event of JEL classification: G12, M14, finding a way of recording a new operation), and crook the books.
M40, M41 Objectives The study aims to describe the specifics of integration processes related to optimization
of economic and ethical aspects of modern accounting.
Methods We reviewed works of Russian and foreign specialists on modern accounting using a number of methods, i.e. simulation, abstraction, systematization, synthesis of theoretical aspects, developed practical recommendations for implementing ethical aspects in accounting. Results The paper shows the features of applying the accounting information by different categories of users, discloses the nature of subjective and objective reasons for misstatements, including in relation to derivative financial instruments. We studied the influence of ethical aspects of accounting activities and their relationship with economic efficiency criteria. Keywords: ethics, creative Conclusions and Relevance The most acceptable, to our mind, is the accountant's voluntary
accounting, professional recognition of at least a minimum set of moral and ethical values that must be followed in accounting
judgment, virtual asset practice.
© Publishing house FINANCE and CREDIT, 2016
References
1. Dillard J. An Ethic of Accountability. Research on Professional Responsibility and Ethics in Accounting, 2008, vol. 13, pp. 1-19.
2. Levy D., Mitschow M. Accounting Ethics Education: Where Do We Go from Here? Research on Professional Responsibility and Ethics in Accounting, 2008, vol. 13, pp. 135-154.
3. Bychkova S.M., Itygilova E.Yu. [Misstatements in accounting coordinates]. Audit i finansovyi analiz = Audit and Financial Analysis, 2013, no. 1, pp. 42-43. (In Russ.)
4. Gerasimova L.N., Panferova A.S. [Misrepresentation of information in financial statements]. Sovremennye tendentsii v ekonomike i upravlenii: novyi vzglyad = Modern Trends in Economy and Management: A Fresh Approach, 2014, no. 29, pp. 104-107. (In Russ.)
5. L'vova D.A. [Professional associations of accountants in Russia]. Vestnikprofessional'nykh bukhgalterov = Bulletin for Professional Accountants, 2008, no. 6, pp. 36-39. (In Russ.)
6. Rasskazova-Nikolaeva S.A. [How to learn to apply professional judgment]. Vestnik professional'nykh bukhgalterov = Bulletin for Professional Accountant, 2008, no. 4, pp. 42-46. (In Russ.)
7. Kohlberg L. Moral Stages and Moralization: The Cognitive-developmental Approach. In: Moral Development and Behavior: Theory, Research, and Social Issues. T. Lickona (Ed.). New York, Holt, Rinehart and Winston, 1976, pp. 31-53.
8. De George R.T. A History of Business Ethics. URL: https://www.scu.edu/ethics/focus-areas/business-ethics/resources/a-history-of-business-ethics/.
9. Pyatov M.L. [A social role of accounting]. Bukhgalterskii uchet = Accounting, 2014, no. 1, pp. 92-99. (In Russ.)
10. Smirnova I.A. [Systemic nature of globalization and its contradictions]. Sovremennye problemy global'noi ekonomiki: ot torzhestva idei liberalizma k novoi 'staroi' ekonomicheskoi nauke. Materialy mezhdunarodnoi konferentsii [Proc. Int. Sci. Conf. Modern Problems of Global Economy: From the Triumph of Ideas of Liberalism to a New 'Old' Economic Science]. Moscow, Direkt-Media Publ., 2014, pp.61-63.
11. Shaposhnikov A.A. [Moral principles of accounting and auditing profession]. Auditorskie vedomosti = Audit Journal, 2015, no. 8, pp. 75-84. (In Russ.)
12. Sokolov Ya.V. [Accounting and economic crisis]. Vestnik Sankt-Peterburgskogo universiteta. Seriya 5. Ekonomika = Vestnik of Saint-Petersburg University. Series 5. Economics, 2009, no. 2, pp. 12-19.
13. Katasonov V.Yu. [The economy of evil]. Ekonomicheskie strategii = Economic Strategies, 2014, no. 4, pp. 58-67. (In Russ.)
14. Osipov Yu.M. [The philosophy of economy and philosophy of history]. Filosofiya khozyaistva = Philosophy of Economy, 2014, no. 3(93), pp. 263-265. (In Russ.)
15. Belousov A.I. Uchetnaya mysl': evolyutsiya razvitiya: monografiya [An accounting idea: Evolution: a monograph]. Moscow, Vuzovskaya kniga Publ., 2011, 160 p.
16. Hendriksen E.S., Van Breda M.F. Teoriya bukhgalterskogo ucheta [Accounting Theory]. Moscow, Finansy i statistika Publ., 1997, 576 p.
17. Myddelton D., Barker R. Bukhgalterskii uchet i prinyatie finansovykh reshenii [Accounting and Financial Decisions]. Moscow, YUNITI-DANA Publ., 1997, 408 p.
18. Daly J. Effektivnoe tsenoobrazovanie - osnova konkurentnogo preimushchestva [Pricing for Profitability: Activity-Based Pricing for Competitive Advantage]. Moscow, Vil'yams Publ., 2004, 304 p.
19. Anthony R., Reese J. Uchet: situatsii iprimery [Accounting: Text and Cases]. Moscow, Finansy i statistika Publ., 1993, 560 p.
20. Sokolov Ya.V. Bukhgalterskii uchet kak summa faktov khozyaistvennoi zhizni [Accounting as a sum of facts of economic life]. Moscow, Magistr, INFRA-M Publ., 2010, 224 p.
21. Eliseeva I., Sokolov Ya. [Financial results and their reliability]. Voprosy Ekonomiki, 2010, no. 10, pp. 90-100. (In Russ.)
22. Chaadaev S.G. [Innovation in the Russian law: accounting law]. Ekonomika. Nalogi. Pravo = Economy. Taxes. Law, 2009, no. 1, pp. 119-124. (In Russ.)
23. Tkach V.I., Shumeiko M.V. Inzhiniringovaya teoriya bukhgalterskogo ucheta [Engineering theory of accounting]. Rostov-on Don, Rostov State University of Civil Engineering Publ., 2013, 460 p.
24. Methews M.R., Perera M.H.B. Teoriya bukhgalterskogo ucheta [Accounting Theory and Development]. Moscow, YUNITI Publ., 1999, 663 p.
25. Pyatov M.L., Smirnova I.A. Perekhod k MSFO: professional'noe suzhdenie i professional'naya etika bukhgaltera [Transition to IFRS: Professional judgment and professional ethics of accountant]. Available at: http://finbiz.spb.ru/download/3_2010/patov.pdf. (In Russ.)
26. Sokolova N.A. [Creative accounting: Causes and consequences]. Finansy i biznes = Finance and Business, 2012, no. 3, pp. 143-151. (In Russ.)
27. Katasonov V. V. Istoriya i ideologiya denezhnoi tsivilizatsii [The history and ideology of monetary civilization]. Moscow, Institut russkoi tsivilizatsii Publ., 2015, 1120 p.
(In Russ.)
28. Plotnikov V.S., Plotnikova O.V. Uchet finansovykh instrumentov kak faktor obespecheniya dostovernosti informatsii o funktsionirovanii kompanii na rynke: monografiya [Financial instruments accounting as a factor of ensuring the reliability of information on company's functioning in the market: a monograph]. Moscow, Izdatel'skii dom Finansy i Kredit Publ., 2013, 252 p.
29. Belousov A.I., Mikhailova G.V. [Accounting in the current global debt-based economy]. Materialy IV mezhdunarodnoi nauchno-prakticheskoi konferentsii Aktual'nye napravleniya razvitiya bukhgalterskogo ucheta, nalogooblozheniya i statistiki v innovatsionno-orientirovannoi ekonomike [Proc. 4th Int. Sci. Conf. Current trends in development of accounting, taxation and statistics in the innovation-based economy]. Rostov-on-Don, AzovPechat' Publ., 2015. pp. 28-32.
30. Mikhailova G.V. [Accounting for derivative financial instruments within the theory of future income].
Sbornik nauchnykh statei VI mezhdunarodnoi nauchno-prakticheskoi konferentsii studentov, molodykh uchenykh i prepodavatelei Sovremennye problemy metodologii i organizatsii bukhgalterskogo ucheta, ekonomicheskogo analiza i audita v usloviyakh perekhodya na MSFO i MSA [Proc. 6th Int. Sci. Conf. Modern problems of methodology and organization of accounting, economic analysis and audit under transition to IFRS and ISA]. Stavropol, NCFU Publ., 2014, pp. 133-137.
31. Medvedev M.Yu. Balans dlya nachinayushchikh [Balance sheet for beginners]. St. Petersburg, Piter Publ., 2010, 192 p.
32. Mikhailova G.V., Zhuravleva E.P. [A principle of accounting conservatism to offset the effects of the debt economy]. Sbornik nauchnykh trudov VIII Mezhdunarodnoi shkoly-simoziuma Analiz, modelirovanie, upravlenie, razvitie ekonomicheskikh system [Proc. 8th Int. School-Symposium: Analysis, Modeling, Control, Development of Economic Systems (AMUR-2014)]. Simferopol, V.I. Vernadsky Crimean Federal University Publ., 2014, pp. 243-247.
33. Bychkova S.M., Itygilova E.Yu. Etika professional'nogo bukhgaltera [Professional Accounting Ethics]. Moscow, Izdatel'skii Dom BINFA, 2008, 160 p.
34. Smirnov G.N. Rossiiskaya delovaya kul'tura [Russian business culture]. Moscow, Vostok-Zapad Publ., 2010, 152 p.
35. Nurullina G. Islamskaya etika biznesa [Islamic business ethics]. Moscow, Umma Publ., 2004, 111 p.
36. Oleinikov A.A. Politicheskaya ekonomiya natsional'nogo khozyaistva [The political economy of national economy]. Moscow, Institut russkoi tsivilizatsii Publ., 2010, 1184 p.
37. Zarubina N.N. Sotsiologiya khozyaistvennoi zhizni: problemnyi analiz v global'noi perspective [Sociology of economic life: a problem analysis from the global perspective]. Moscow, Logos Publ., 2012, 392 p.
