CC BY
175
ДРАГОЦЕННЫЕ МЕТАЛЛЫ КАК ОБЪЕКТ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА
Е. В. ЗОЛОТАРЕВА, кандидат экономических наук, доцент кафедры бухгалтерскогоучета
Саратовский государственный социально-экономическийуниверситет С. А. ПАНОВА, менеджер сектора обслуживания юридических лиц дополнительного офиса 8622/0313 Саратовского отделения № 8622 ОАО «Сбербанк России»
аэагоценные металлы традиционно ассоциируются с благосостоянием, богатством н гарантией достатка. С незапамятных люди ценят ювелирные изделия из драгоценных металлов и камней, которые не теряют свою стоимость с течением времени, передают их из поколения в поколение. Драгоценные металлы намного раньше иных категорий в экономических отношениях заняли важное место: металлические деньги в виде слитков и монет из драгоценных металлов появились сразу после товарных денег и находились в обращении на протяжении нескольких тысячелетий. И сегодня роль драгоценных металлов в экономике нельзя недооценивать, несмотря на то, что денежные знаки не обеспечены золотым содержанием. Во время экономической нестабильности субъекты, не доверяя «бумажкам», вновь и вновь в качестве гаранта сохранности инвестиций выбирают именно драгоценные металлы. Негласно считается, что произойти может все что угодно, но именно драгоценные металлы в любом случае останутся «в цене».
Сегодня драгоценные металлы — это более сложный инструмент, нежели просто гарант сохранности инвестиций. Операции с такими металлами являются индикатором стабильности экономики наряду с операциями с нефтью и мировыми валютами. Биржевые цены на золото привязаны к ряду биржевых показателей, например к курсам мировых валют (в настоящее время они пропорциональны курсу евро по отношению к
доллару), к индексам производственной инфляции (если показатели имеют более высокий рост по сравнению с данными прогнозных показателей, то цены возрастают) и в целом к изменению фондовых рынков, падение которых повышает его цену. Хотя не все драгоценные металлы реагируют на фондовый рынок одинаково. Напротив, промышленные драгоценные металлы могут испытать более глубокую коррекцию под давлением настроений на фондовых площадках.
Помимо индикатора биржевой торговли, золото продолжает являться гарантом финансовой обеспеченности государства, формируя его золотовалютные резервы. В последние годы центральные банки начинают проявлять больше интереса к традиционному активу, сохраняющему свою платежную ценность на протяжении тысяч лет. Так, в апреле 2009 г. стало известно, что за пять лет Китай на 75 % увеличил свои золотые резервы, став пятым в мире по объемам хранимого золота. Золотой запас имеет и Российская Федерация. Он состоит из аффинированного золота в слитках, находящегося в федеральной собственности, и предназначен для осуществления финансовой политики государства и удовлетворения экстренных потребностей РФ при чрезвычайных ситуациях. Часть золотого запаса РФ хранится в Центральном банке РФ, учитывается на его счетах. Решение о расходовании этой части золотого запаса РФ принимается Центральным банком РФ в порядке, который согласован с Правительством РФ. Часть золотого
запаса РФ, находящаяся в Государственном фонде драгоценных металлов и драгоценных камней РФ, учитывается на счетах специально уполномоченного федерального органа исполнительной власти.
Все это предопределяет важность и значимость исследования драгоценных металлов как объекта бухгалтерского учета.
Основной документ, регламентирующий драгоценные металлы, — это Федеральный закон от 26.03.1998 № 41-ФЗ «О драгоценных металлах и драгоценных камнях» (далее — Закон), по которому драгоценные металлы — золото, серебро, платина и металлы платиновой группы (палладий, иридий, родий, рутений и осмий). Этот перечень является закрытым и может быть изменен только федеральным законом. Драгоценные металлы могут находиться в любом состоянии, виде, в том числе в самородном и аффинированном виде, а также в сырье, сплавах, полуфабрикатах, промышленных продуктах, химических соединениях, ювелирных и иных изделиях, монетах, ломе и отходах производства и потребления.
В соответствии с Законом с драгоценными металлами могут осуществляться следующие операции:
1) добыча драгоценных металлов — извлечение драгоценных металлов из коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений с получением концентратов и других полупродуктов, содержащих драгоценные металлы. Добыча драгоценных металлов осуществляется исключительно организациями, получившими лицензии;
2) производство драгоценных металлов — извлечение драгоценных металлов из добытых комплексных руд, концентратов и других полупродуктов, содержащих драгоценные металлы, атакже из лома и отходов, содержащих драгоценные металлы; аффинаж драгоценных металлов;
3) аффинаж драгоценных металлов — процесс очистки извлеченных драгоценных металлов от примесей и сопутствующих компонентов, доведение драгоценных металлов до качества, соответствующего государственным стандартам и техническим условиям, действующим на территории РФ, или международным стандартам. Аффинаж драгоценных металлов могут осуществлять только организации, которые утверждены Правительством РФ;
4) использование драгоценных металлов — использование драгоценных металлов в производственных, научных и социально-культурных целях;
5) операции с драгоценными металлами:
— действия, выражающиеся в переходе права собственности и иных имущественных прав на драгоценные металлы (обращение драгоценных металлов), в том числе их использование в качестве залога;
— изменение физического состояния или содержания драгоценных металлов в любых веществах и материалах при добыче, производстве драгоценных металлов, их последующей переработке, обработке и использовании;
— перемещение драгоценных металлов и продукции из них, в том числе транспортировка драгоценных металлов из них в места хранения, фонды и запасы, а также хранение и экспонирование драгоценных металлов;
— ввоз драгоценных металлов, а также продукции из них на территорию РФ и их вывоз с территории РФ.
Согласно законодательству недра, в которых содержатся драгоценные металлы, принадлежат РФ и субъектам РФ, их полномочия в отношении таких ресурсов разграничены в соответствии с законодательством.
Субъект добычи получает участки недр в пользование на основании лицензий. Добытые металлы являются собственностью субъекта добычи, если иное не установлено договорами на добычу, в том числе международными договорами, договорами на поставки для федеральных нужд. Заключение таких договоров регламентируется законодательством РФ и имеет свои специфические нормы. Если драгоценные металлы добываются незаконно, то они принадлежат РФ. Добытые руды поставляются предприятиям-переработчикам — предприятиям, индивидуальным предпринимателям, производящим переработку сырья с получением промежуточного продукта, подлежащего последующей переработке для получения аффинированного золота и серебра в виде слитков. Руды, содержащие драгоценные металлы, также могут быть предметом экспорта без переработки. Произведенные металлы передаются в аффинажные организации, при этом право собственности на них не переходит. После этого драгоценные металлы (слитки) продаются Комитету РФ по драгоценным металлам и драгоценным камням, Центральному банку РФ, уполномоченным банкам. Центральный банк РФ и уполномоченные банки могут приобретать слитки за счет собственных средств и за счет средств клиентов. Промышленные потребители (предприятия, индивидуальные предприниматели, использующие золото и серебро для изготовления своей продукции (включая полуфабрикаты), и инвесторы (предприятия, организации, учреждения (включая коммерческие банки), вкладывающие свои средства в приобретение слитков золота и серебра и монеты) приобретают слитки у Центрального банка РФ и уполномоченных банков. Промышленные потребители могут совершать друг с другом сдел-
ки купли-продажи изделии, содержащих золото и серебро и не относящихся к ювелирным и иным бытовым изделиям, а также полуфабрикатов, содержащих золото и серебро. Однако такие изделия и полуфабрикаты не могут быть использованы в качестве предмета залога (заклада), в качестве металла, зачисляемого на счета и во вклады, а также не могут быть внесены (приняты) в уставные фонды предприятий, организаций, учреждений.
Слитки золота и серебра хранятся в помещениях, оборудованных соответствующим образом. Требования к оборудованию помещений устанавливаются Комитетом РФ по драгоценным металлам и драгоценным камням. Хранение (за исключением хранения в уполномоченных банках) и транспортировка слитков и монет осуществляются только специализированными предприятиями, обладающими техническими возможностями для их хранения и перевозки.
Слитки золота и серебра в качестве средства платежа использовать запрещено, в том числе путем осуществления операций по специальным счетам, открытым в специально уполномоченных банках, а также в расчетах за кредиты, предоставляемые коммерческими банками добывающим предприятиям. Не используются в качестве средства платежа, а также путем зачисления на счета, во вклады, на аккредитивы и для перевода так называемые инвестиционные монеты, т. е. монеты РФ, вышедшие из обращения на момент совершения платежа, а также монеты иностранных государств.
Монета, содержащая золото, серебро, платину и металлы платиновой группы и выпущенная в обращение Центральным банком РФ, обязательна к приему по нарицательной стоимости (номиналу) на территории РФ во все виды платежей без ограничений, а также для зачисления на счета, во вклады, на аккредитивы и для перевода. Особенности проведения в РФ операций с монетой устанавливаются Центральным банком РФ. Владельцы монеты могут распоряжаться ею без ограничений с учетом требований законодательства.
Следует отметить, что у драгоценных металлов как бухгалтерской категории существует особенность при отражении их в учете коммерческих, кредитных организаций, бюджетном учете: драгоценные металлы относятся к разным катего-
риям активов, что в принципе не характерно для остальных объектов. Например, если объект «основные средства» присутствует во всех учетных направлениях с незначительными различиями в условиях признания, оценки, то драгоценные металлы в кредитных организациях учитываются в одном разделе с денежными средствами, в бюджетном учете — отнесены к категории основных средств, а в коммерческом учете — такой категории вообще нет.
Проанализировав законодательство, можно сделать вывод, что драгоценные металлы как объекты учета могут выступать в виде:
— монет, которые являются валютой РФ, не являются валютой РФ, иностранной валютой;
— безналичных (обезличенных) счетов в драгоценных металлах;
— ювелирных изделий с различным содержанием драгоценного металла;
— руды, а после добычи, производства и аффинажа, — в виде слитков;
— базисного актива срочных сделок (производных финансовых инструментов, деривативов);
— предметов займа, залога;
— предметов доверительного управления и хранения.
В учете коммерческих организаций драгоценные металлы, на взгляд авторов, необходимо классифицировать следующим образом (см. рисунок):
1) наличные и безналичные денежные средства;
2) инвестиции (финансовые вложения) — счета в драгоценных металлах, производные финансовые
Классификация драгоценных металлов по объектам учета
инструменты, ценные бумаги, эмитированные в драгоценных металлах и обеспеченные драгоценными металлами;
3) заемный капитал — займы в драгоценных металлах;
4) материально-производственные запасы;
5) часть в составе иного материального актива.
Предложенная классификация не является
бесспорной. Например, среди экономистов нет единого мнения об отнесении безналичных счетов в драгоценных металлах к денежным средствам. По нашему мнению, обезличенные драгоценные металлы, учитываемые на обезличенных металлических счетах, являются «безналичными драгоценными металлами», а в связи с тем, что по таким счетам можно осуществлять операции с монетами из драгоценных металлов, то такие металлы еще могут являться и «безналичными денежными средствами». Но мнения специалистов по данной позиции разные.
Л. Г. Ефимова считает: «В отличие от договора банковского счета на обезличенных металлических счетах учитываются не безналичные деньги, а обязательственные права требования клиента к банку, выраженные в весовом количестве драгоценного металла определенного качества».
С. И. Попова полагает, что драгоценные металлы «могут выполнять функции мерила, являются предметом инвестиций, относятся к числу капиталоемких вещей, поскольку, имея большую стоимость в единице объема, удобны для хранения».
И. П. Серебряков утверждает: «Слитки и монеты из драгоценных металлов, часто являясь таким же своеобразным всеобщим эквивалентом, как и деньги, обладают признаками, свойственными родовым и делимым вещам».
А. Я. Курбатов считает: «С юридической точки зрения ценные бумаги и драгоценные металлы являются самостоятельным объектом прав и не могут рассматриваться в качестве средства платежа».
Драгоценные металлы могут выступать предметом доверительного управления, хранения, залогов, договоров комиссии или поручения по их приобретению или отчуждению, которые заключаются с уполномоченными банками. При этом необходимо
помнить, что реализовать драгоценные металлы, находящиеся в залоге, возможно только через уполномоченные банки, и удовлетворение требований залогодержателя может быть осуществлено только за счет денежных средств, полученных в результате реализации слитков, являющихся предметом залога, через специально уполномоченный банк.
Таким образом, драгоценные металлы могут выступать в качестве разных бухгалтерских категорий и иметь различные условия признания, варианты первоначальной оценки, последующей оценки.
Подводя итог, можно сделать следующие выводы и обозначить следующие учетные проблемы:
1) слитки из драгоценных металлов деньгами не являются и не могут быть использованы в качестве средства платежа;
2) монеты из драгоценных металлов по одним нормативным правовым актам деньгами являются, а по другим нет;
3) драгоценные металлы в безналичной (обезличенной) форме, если это монеты, являются безналичными денежными средствами, чего нельзя сказать о слитках;
4) если монеты из драгоценных металлов могут быть наличными и безналичными деньгами, то возникают проблемы основания проведения операций и документального оформления (т. е. взаимосвязи договора обезличенного металлического счета и договора банковского счета, договора вклада драгоценных металлов и договора банковского вклада);
5) законодатель драгоценные металлы относит к категории «ценности», не раскрывая это понятие, и поскольку в России не существует «бухгалтерского права», такое размытое понятие может по-разному трактоваться для целей бухгалтерского учета.
Список литературы
1. Зинковский М. А. Являются ли слитки и монеты из драгоценных металлов деньгами // Налоги, 2009. № 3.
2. О драгоценных металлах и драгоценных камнях. Федеральный закон от26.03.1998 № 41-ФЗ.
❖ ❖ ❖
