CC BY
126
46 (88) - 2011
Экономика предприятия
УДК 658:15
БЮДЖЕТНОЕ ПЛАНИРОВАНИЕ И БЮДЖЕТНЫЙ КОНТРОЛЬ В ОРГАНИЗАЦИЯХ АПК
Г. Р. МУЛЮКОВА,
аспирант кафедры бухгалтерского учета и анализа Е-mail: mguzelr@mail.ru Башкирский государственный аграрный университет
В статье раскрывается сущность бюджетного планирования на предприятиях агропромышленного комплекса. Система бюджетирования позволяет контролировать деятельность организации, а также вывести на новый уровень управленческую работу, своевременно выявлять недостатки в работе организаций и устранять причины отклонений различных показателей их деятельности.
Ключевые слова: управленческий учет, бюджетное планирование, бюджет, структура, организация, процесс, контроль.
Сложившаяся в настоящее время экономическая ситуация заставляет многие предприятия агропромышленного комплекса (АПК) в срочном порядке реформировать методы управления, применяя все более эффективные инструменты управления развитием организации. Одним из таких инструментов является бюджетное планирование и бюджетный контроль.
Бюджетное планирование в общем виде можно представить как информационную систему внутрифирменного, корпоративного управления с помощью определенных финансовых инструментов, называемых бюджетами.
Бюджет - количественный план в денежном выражении, подготовленный и принятый для определенного периода, показывающий планируемую
величину дохода, которая должна быть достигнута, и расходов, которые должны быть понижены в течение этого периода, а также капитал, который необходимо привлечь для достижения этой цели [2].
Форма и содержание бюджетов предприятий зависят от их потребностей, особенностей их деятельности, масштабов и организации процесса бюджетирования. Поэтому в каждой организации в качестве управленческой технологии бюджетирование может преследовать свои собственные цели и использовать свои собственные средства и инструментарий.
Процесс бюджетного планирования и контроля за деятельностью в организациях АПК имеет свои особенности.
Во-превых, особенностью сельскохозяйственного производства является природный фактор. Например, запланировать конкретное увеличение или уменьшение объема производства затруднительно, что влияет на составление бюджета продаж.
Во-вторых, при составлении бюджета производства продукции планируется объем производства в соответствии с бюджетом продаж и требованиями по остатакам готовой продукции. Но стандартная формула по определению объема производства не подходит для организаций АПК, так как объем производства здесь зависит не только от объема продаж и остатков на начало и конец периода, но и от расхода
продукции на нужды организации. Бюджет производства зависит от структуры производственного менеджмента организации АПК: видов деятельности, количества производственных продразделений, вида производимой продукции и др.
В-третих, производство продукции в отдельных видах деятельности АПК харктеризуется сезонностью. Таким образом, в данной ситуации определенную сложность при организации системы бюджетирования на предприятиях молочной промышленности представляет то, что система показателей эффективности должна учитывать сезонные колебания. Поэтому принципиально важным является решение высшего руководства о внедрении бюджетирования в новом реальном масштабе ценностей с определением методологии управления финансами, проработанной и регламентированной структурой центров финансового учета компании, структурой бюджетов и других важных методологических областей.
В-четвертых, производственный процесс связан с живыми организмами, т. е. он переплетается с естественным процессом воспроизводства. Поэтому проявление экономических законов в данном виде деятельности связано с действием биологических законов, по которым развиваются живые организмы. Это требует индивидуального подхода к бюджетированию нормативных затрат, уровень которых может измениться не только под воздействием технико-экономических, но и биологических факторов (например, влияние плодородия почвы на урожайность сельскохозяйственных культур и др.).
В-пятых, особенностью сельскохозяйственного производства является длительность производственного цикла, период которого иногда может быть больше года. Например, в растениеводстве длительность производственного цикла не дает возможности ежемесячно определять нормативную и фактическую себестоимость продукции, а обусловливает накапливание нормативных затрат по отдельным работам, выполняемым под те или иные культуры, по их нормативной себестоимости. Фактические же затраты, которые складываются из затрат по норме и отклонений от норм, и конечные финансовые результаты деятельности (прибыль или убыток) определяются по окончании периода производства. Это приводит к тому, что отчетная калькуляция продукции растениеводства составляется один раз в год, и поэтому не требуется ежемесячного перерасчета по новым нормам незавершенного
производства.
Кроме того, в деятельности предприятий АПК из-за невозможности предсказания будущих результатов главной целью составления любого бюджета является не определение точных цифр и ориентиров, поскольку сделать это невозможно в принципе, а идентификация по каждому из важнейших направлений некоторого коридора, в границах которого может варьировать тот или иной показатель.
Например, для того чтобы составить бюджет запланированных затрат, организациям АПК необходимо составить бюджет реализации продукции, который составляется отдельно по каждому виду продукции ежемесячно. Примерный бюджет реализации продукции представлен в табл. 1.
Примерный бюджет затрат представлен в табл. 2.
Итогом бюджета затрат является расчет отклонений и возникновение их причин. Расчет и причины отклонений от плановых показателей в июле 2011 г. приведен в табл. 3.
В предприятиях АПК процесс бюджетирования должен быть стандартизован с помощью бюджетных форм, рабочих документов и процедур, которые должны включать следующие аспекты:
Таблица 1
Бюджет плановой реализации продукции на 2011 г.
Показатель Апрель Май Июнь Всего
Мясо
Количество, ц. 150 185 120 455
Цена, тыс. руб./ц. 4,5 4,5 4,5 -
Сумма тыс. руб. 675 832,5 540 2 047,5
Субпродукты
Количество, ц. 11 12 12,5 35,5
Цена, тыс. руб./ц. 0,75 0,75 0,75 -
Сумма тыс. руб. 8,25 9 9,37 26,63
Таблица 2
Бюджет затрат на 2011 г., тыс. руб.
Статья бюджета Апрель Май Июнь Всего
Корма 315 311 289 915
Нефтепродукты 55 50 52 159
Оплата труда 350 320 310 980
Отчисления 77 70 68 215
на социальные нужды
Содержание основных 30 30 30 90
средств
Общепроизводственные 20 20 20 60
затраты
Общехозяйственные 13 13 13 39
затраты
Прочие затраты 60 61 60 181
Всего... 920 875 842 2 639
Таблица 3
Классификатор и причины отклонений в июле 2011 г.
Показатель План Факт Отклонение Причина отклонения
Мясо
Доход, тыс. руб. 620 600 -20 Низкое качество продукции вследствие длительного хранения
Количество, ц 140 135 -5 -
Субпродукты
Доход, тыс. руб. 9 9 - -
Количество, ц 6,1 6,1 - -
- описание системы бюджетирования;
- состав и регламент работы финансово - планового отдела;
- перечень прав и обязанностей членов бюджетного комитета;
- перечень плановых документов и форматы их заполнения;
- регламент подготовки и представления плановых, откорректированных и отчетных форм;
- ответственных за подготовку и выполнение бюджетов и др.
При формировании системы бюджетирования на предприятиях АПК необходимо учитывать:
- большую номенклатуру выпуска готовой продукции;
- короткий срок хранения, как материалов, так и самой продукции;
- наличие строгого контроля за качеством продукции, как со стороны государства, так и со стороны потребителей;
- строго нормированный технологический процесс;
- контролируемый и нормированный снабжен-ческо-сбытовой процесс;
- сложность расчета себестоимости единицы продукции;
- высокие накладные расходы, требующие обоснованного распределения.
По мнению автора, руководство организации на основе анализа результатов бюджетов будет иметь возможность принимать решения, ориентированные на реализацию стратегии. В этом случае следует:
- усовершенствовать методологию бюджетирования, внедрив в бюджетную модель ключевые показатели эффективности и увязав тем самым систему оперативного управления со стратегическим менеджментом;
- оптимизировать трудозатраты по поддержанию системы бюджетирования с учетом возможности приобретения или доработки программного обеспечения, интегрированного с учетными системами;
- развивать систему мотивации на основе бюджетирования, интегрируя личные цели сотрудников с целями компании.
Основными достоинствами системы бюджетного планирования для предприятий АПК являются [5]:
- в отличие от финансовой отчетности, формы бюджетов нестандартизированы;
- бюджеты могут разрабатываться на любой промежуток времени;
- бюджеты являются основой для принятия стратегических и тактических управленческих решений и др.
Известно, что постановка системы бюджетирования законодательно и нормативно не регламентируется государственными органами. В этой связи форматы и формы бюджетов, а также регламент их разработки, утверждения, реализации и контроля за выполнением утверждаются руководством хозяйствующего субъекта. В сельскохозяйственных организациях реализация процесса бюджетного планирования поставлена слабо. Поэтому внедрение бюджетирования и его организация на предприятиях АПК играют огромную роль в развитии их финансово-хозяйственной деятельности.
Очень важно на начальном этапе грамотно построить алгоритм бюджетирования, основанного на взаимосвязи бюджетов разного уровня и назначения.
Для оперативной постановки процесса бюджетирования следует утвердить единый стандарт бюджетной системы для организации и описать в нем концепцию бюджетирования и основные документы.
Для составления бюджетных планов используются следующие информационные источники [1]:
- данные бухгалтерской отчетности и выполнения финансовых планов за предшествующий период (месяц, квартал, год);
- договоры (контракты), заключаемые с потребителями продукции и поставщиками материальных ресурсов;
- прогнозные расчеты продаж продукции или планы сбыта исходя из заказов, прогнозы спроса, уровень цен и другие условия рыночной конъюнктуры. На основе показателей сбыта
рассчитывается объем производства, затраты на выпуск продукции, прибыль, рентабельность и иные показатели;
- экономические нормативы, утверждаемые законодательными актами (налоговые ставки, нормы амортизационных отчислений, учетная ставка банковского процента, минимальная месячная оплата труда и т. д.);
- утвержденная учетная политика и др. Главный бюджет представляет собой скоординированный по всем подразделениям или направлениям деятельности план работы организации, состоящий из двух частей - финансового и операционного бюджетов. В финансовые бюджеты входят:
- бюджет доходов и расходов;
- бюджет движения денежных средств;
- прогнозный баланс.
В операционные бюджеты входят:
- бюджет продаж;
- бюджет производства;
- бюджет производственных запасов;
- бюджет прямых затрат на сырье и материалы;
- бюджет прямых затрат на оплату труда;
- бюджет общепроизводственных расходов;
- бюджет коммерческих расходов;
- бюджет управленческих расходов [2].
Цели бюджетирования для предприятий АПК представлены в табл. 4.
Автор считает, что основу внедрения процесса бюджетирования составляет разработка положения о нем, в котором должны содержаться следующие основные разделы:
1) общие положения: в разделе дается формулировка основных показателей и определений,
Цели бюджетш
используемых при составлении бюджета. К таким определениям относятся центры затрат, центры ответственности, центры доходов. Такие понятия и определения должны быть увязаны с организационной структурой управления предприятием, иметь конкретные обозначения, обязательно быть доведенными до персонала, участвующего в разработке бюджета;
2) оценка целей системы финансового планирования: состоит в общем случае в укреплении финансовой устойчивости организации, увеличении эффективности использования имеющихся ресурсов, определении наиболее выигрышных видов и направлений деятельности;
3) структура бюджетов предполагает выделение различных уровней в составе бюджета:
- первый уровень - сводные бюджеты в составе основных бюджетов доходов и расходов, движения денежных средств и вспомогательных (бюджета капитальных затрат и кредитного плана);
- второй уровень - бюджеты центров финансовой ответственности в составе основных бюджетов доходов и расходов, движения денежных средств.
Для организации в целом разрабатываются сводные бюджеты доходов и расходов, бюджет денежных средств. Для центров ответственности разрабатываются операционные бюджеты, бюджетный регламент, предусматривающий конкретные сроки корректировки намеченных в отдельных бюджетах показателей. Процесс составления бюджета называется бюджетным циклом и включает следующие этапы [3]:
Таблица 4
планирования
Бюджет Объект бюджетирования Цель
Операционные бюджетыг
Функциональные бюджеты Бизнес-процессы предприятия Консолидация финансовых бюджетов, повышение эффективности бизнес-процессов
Инвестиционные бюджеты Проекты развития предприятия Консолидация финансовых бюджетов, управление инвестициями и развитием предприятия
Бюджеты центров ответственности Центры финансовой ответственности Повышение эффективности работы подразделений, мотивация подразделений
Финансовые бюджетыг
Бюджет затрат Предприятие Обеспечение положительного финансового результата предприятия, повышение эффективности его работы, контроль за динамикой эффективности работы предприятия
Бюджет движения денежных средств Предприятие Обеспечение бездефицитности бюджета движения денежных средств, эффективное использование свободных денежных средств, определение связи между финансовыми потоками и финансовым результатом предприятия
- планирование деятельности организации в целом и ее структурных подразделений с помощью сформированной системы оценочных показателей;
- обсуждение возможных вариантов планов, связанных с изменением производственной и рыночной ситуации;
- корректировка планов с учетом предложенных поправок.
Предлагаются следующие этапы построения бюджетирования в предприятиях АПК, которые представлены на рис. 1.
Для составления бюджетов организации могут использовать различные информационные системы, к которым относятся электронные таблицы, ЕЯР-технологии и заказные системы бюджетирования. В настоящее время появилась специализированная система бюджетирования, которая основывается на OLAP-технологиях, многовариантности процесса планирования. Эти технологии позволяют работать со сложными расчетами, позволяют вести контроль за исполнением бюджетов и др. К ним могут относиться программы «автоматизирующий бухгалтерский учет», «управленческий учет», разработанные ведущими специалистами в этой области, также пакеты программ, разработанные самой организацией [6].
Бюджетный контроль, по мнению автора, представляет собой процесс обеспечения и установления степени достижения основных целей, представляющих собой систему наблюдения и проверки соответствия управляемой подсистемы принятым решениям, выработки основных (при необходимости корректирующих) действий посредством принятия решений в интересах достижения запланированного результата, получения количественной и качественной информации о результатах управленческих воздействий.
Традиционный контроль за исполнением управленческих решений и деятельностью центров ответственности не соответствует требованиям современного управления. Можно выделить следующие недостатки управленческого контроля, характерные для предприятий АПК:
- для принятия решения предоставляется необъективная и неполная информация, фиксирующая уже произошедшее событие, что приводит к возникновению противоречий со стратегическими целями организации;
- при осуществлении контроля за деятельностью организации анализируются только количественные показатели и не уделяется внимания
Рис. 1. Последовательность этапов построения системы бюджетирования в предприятиях АПК
качественным показателям деятельности предприятия;
- на базе доступной бухгалтерской информации принимаются только краткосрочные решения, без определения стратегических прогнозов;
- традиционный контроль за поведением затрат фиксирует только места и размер производимых затрат, не рассматривая их целенаправленности;
- не учитывается влияние внешних факторов, влияющих на производство продукции и ее реализацию.
Бюджетирование содержит все этапы цикла управления с присущей данному уровню спецификой (рис. 2). Оно связано с предварительным, текущим и последующим контролем. В основе планирования и контроля лежит анализ прошлой финансовой и нефинансовой информации.
Предварительный контроль за исполнением бюджета проводится до начала выполнения действий по достижению намеченных целей организации. Его задача - установить, могут ли возникнуть какие-либо трудности, препятствующие выполнению этих планов. Этот вид контроля осуществляется в процессе формирования бюджетов. Если предполагаемые результаты могут быть далеки от требуемых, тогда рассматриваются различные варианты действий, до тех пор пока составленный бюджет не будет соответствовать установленным критериям. В ходе предварительного контроля даются оценки предполагаемых объемов продаж и выпуска продукции, рассматриваются необходимые для этого ресурсы.
Рис. 2. Роль бюджетного контроля в процессе бюджетирования
Рис. 3. Процесс осуществления бюджетного контроля на предприятии через наблюдение
Задачи последующего бюджетного контроля
Рис. 4. Основные задачи последующего бюджетного контроля
Текущий бюджетный контроль осуществляется непосредственно в ходе исполнения бюджета. Его задача заключается в сопоставлении фактических и бюджетных показателей, выявлении отклонений и осуществлении корректирующих действий.
Текущий бюджетный контроль может осуществляться путем наблюдений и на основе документальной первичной информации. Контроль через наблюдение (рис. 3) позволяет выявить многие отклонения, не поддающиеся учету, более глубоко изучить их причину и виновников. Он более оперативен, следовательно, более действенен и предпочтителен для текущего контроля.
Документально - информационный контроль позволяет точнее определить разрыв между бюджетными и фактическими показателями, обеспечить оценку, согласованную с данными финансового учета, устранить субъективный фактор при анализе причин и виновников отклонений [4].
По мнению автора, указанные способы контроля должны осуществляться во взаимодействии, так как основная задача и роль текущего бюджетного контроля заключается в том, чтобы осуществить корректирующие действия на показатели исполнения бюджета, до того когда они сформируются окончательно.
Последующий бюджетный контроль, в отличие от текущего, не обладает оперативным корректирующим действием (рис. 4).
Таким образом, бюджетирование подразумевает не только планирование, но и одновременно создает условия для проведения контроля за исполнением запланированных показателей и их анализ и включает анализ, планирование, контроль и учет.
Объясняется это тем, что по мере реализации заложенных в сводном бюджете показателей осуществляются учет и регистрация фактических результатов деятельности перерабатывающих предприятий. Сравнивая полученные фактические результаты с бюджетными и проводя их оценку, руководством осуществляется бюджетный контроль, и пополняется информация обо всех направлениях и аспектах деятельности компании, которая используется при принятии управленческих решений.
Таким образом, составление бюджетов для предприятий АПК позволит контролировать основные статьи затрат, своевременно выявлять отклонения фактических величин от плановых или нормативных, устанавливать причины их возникновения, а также на основе разработанных бюджетов принимать правильные управленческие решения.
Список литературы
1. Бекетов Н. В., Денисова А. С. Бюджетное планирование и бюджетирование на предприятиях // Экономический анализ: теория и практика. 2008. № 5.
2. Горбачева А. С. Бюджетирование в системе производственного менеджмента в сельскохозяйственной организации // Экономика сельскохозяйственных и перерабатывающих предприятий. 2009. № 1.
3. Жарылгасова Б. Т. Особенности технологии бюджетирования финансовых результатов деятельности экономических субъектов // Управленческий учет. 2008. № 1. С. 34-39.
4. Залевский В. А. Бюджетирование как средство контроля систем управленческой и учетно-анали-тической системы затрат // Управленческий учет. 2009. № 3. С. 98-105.
5. Исаев Д. В. Бюджетирование с помощью информационных систем // Управленческий учет. 2008. № 7.
6. Хлевная Е. А. Бюджетирование как инструмент реализации и стратегии и управления развитием предприятия // Управленческий учет. 2009. № 2.
