CC BY
29
УДК 336.02 ГРНТИ 06.91
БОРЬБА С УКЛОНЕНИЕМ ОТ УПЛАТЫ НАЛОГОВ НА УКРАИНЕ
Гзогян Маргарита Мкртичевна
Магистрантка ФГОБУ ВО «Финансовый университет при Правительстве Российской Федерации»,
факультета налогов, аудита и бизнес-анализа,
г. Москва
Научный руководитель: Журавлева Ирина Александровна
д.ф.н., к.э.н.,
доц. департамента налогов и налогового администрирования Финансового университета при Правительстве РФ, член IFA, РАЕН,
г. Москва
АННОТАЦИЯ
Целью данной статьи являлось рассмотрение мер по борьбе с уклонением от уплаты налогов на Украине, предложение путей совершенствования по предотвращению уклонения от уплаты налогов. Актуальным для Украины является то, что страна перенимает зарубежный опыт - вводит в действие плана БЕПС. Также наблюдается тенденция к налоговой гармонизации стран Европейского Союза и Украины, действие в украинском законодательстве правила GAAR и SAAR. Для того, чтобы усовершенствовать механизм борьбы с уклонением от уплаты налогов, необходимо продолжить внедрение актуализированного плана БЕСП в украинское законодательство, ввести понятие эффективного управления как критерий налогового резидента для целей исчисления налога на прибыль предприятий, а также перенять опыт Британии в части применения таргетированных антиуклонительных мер (TAAR).
ABSTRACT
The purpose of this article was to consider measures to combat tax evasion in Ukraine, to propose ways so to improve the prevention of tax evasion. It is relevant for Ukraine that the country is adopting foreign experience -implementing the BEPS plan. There is also a trend towards tax harmonization in the European Union and Ukraine, and the application of GAAR and SAAR rules in Ukrainian legislation. In order to improve the mechanism for combating tax evasion, it is necessary to continue the implementation of the updated tax plan in Ukrainian legislation, to introduce the concept of effective management as a tax resident criterion for the purposes of calculating corporate income tax, as well as to adopt the experience of Britain in the application of targeted anti-avoidance measures (TAAR).
Ключевые слова: налог, план БЕПС, GAAR, SAAR, налоговая гармонизация.
Keywords: tax, international taxation, GAAR, SAAR, tax harmonization.
Теневая экономика является одним из важнейших проблем на Украине. Обычно теневую экономику оценивают отрицательно с точки зрения недопоступлений налогов в бюджет. Согласно данным исследователей и экспертов, неформальная экономика в 2018 году на Украине оценивается в 38,2% ВВП, что на 0,3% ниже, чем в прошлом году [1]. Глава Государственной налоговой службы (ГНС) Украины Алексей Любченко отметил, что в 2019 году 30% населения или 13,4 миллиона экономически активных граждан не декларируют свои доходы. Также глава ГНС Украины отмечает, что компании за три года вывели из Украины почти 22,4 миллиарда долларов в США, Австрию, Швейцарию, Кипр, Британию, Нидерланды, Германию.
В стратегии реформирования системы управления государственными финансами Украины на 2017-2020 годы отмечаются направления налоговой политики по борьбе с уклонением от налогообложения:
- усиление налогового контроля за трансфертным ценообразованием, а именно введение подробной отчетности для компаний;
- разработка мероприятий по предотвращению размывания налогооблагаемой базы (план BEPS) согласно рекомендациям ОЭСР;
- пересмотр соглашений об избежании двойного налогообложения (СИДН);
- введение особого порядка налогообложение налогоплательщиков, участников контролируемых сделок;
- ограничение злоупотребления упрощенной системой налогообложения (УСН) путем пересмотра условий ее применения в отношении видов деятельности, категорий лиц, налоговых ставок и размера доходов;
- внедрение косвенных методов контроля за доходами граждан и расширению базы налога на имущество [2].
Украина в январе 2017 г. взяла на себя обязанность ввести Минимальный стандарт Плана BEPS (4 этапа из 15), однако в 2018 г. Минфин Украины обнародовал проект Закона о введении Плана BEPS, согласно которому Украина имплементирует 8 этапов Плана BEPS: - правила отчетности в разрезе стран для международных групп организаций;
- модернизация контроля за трансфертным ценообразованием;
- предотвращение искусственного избежания признания статуса двойного представительства;
- предотвращение злоупотреблений, которые связаны с применением СИДН;
- ограничение расходов на финансовые операции со взаимосвязанными лицами;
- раскрытие физическими лицами-резидентами Украины своего участия в подконтрольных им зарубежных организациях.
В 2018 году Украина также подписала Многостороннюю конвенцию об осуществлении соглашений о налогообложении в целях противодействия отмывания налоговой базы и изъятию прибыли из-под налогообложения (МЫ). Внедрение Плана ББР8 для страны будет способствовать созданию более прозрачной налоговой среды и гармонизации международного налогообложения с более чем 70 странами мира.
Проект БЕПС был согласован странами, которые входят в в20 и странами Организации экономического сотрудничества и развития (ОЭСР) [3]. Главная ее цель - предотвращение размыванию налоговой базы и смещению прибыли в страны с низкой налоговой нагрузкой, минимизация
агрессивного налогового планирования. Кроме тех этапов, которые ввела Украина, в план БЕПС входят следующие действия:
- предотвращение гибридных несоответствий;
- налоговые проблемы, которые связаны с цифровизацией;
- вредоносная налоговая практика;
- анализ данных БЕПС;
- взаимосогласительная процедура;
- обязательные правила раскрытия информации.
В 2014 году Европейский Союз (ЕС) и Украина подписали Соглашение об ассоциации между Украиной, с одной стороны, и Европейским Союзом, Европейским сообществом по атомной энергии и их государствами-членами, с другой стороны. Данное соглашение позволило сблизить налоговые системы стран ЕС и Украины. На рисунке 1 можно увидеть период, когда количество налоговых платежей начинает сближаться с перечнем налогов, установленных в странах ЕС. В период с 2005 по 2009 гг. в Украина лидировала по количеству налоговых платежей (147). Однако с 2014 когда количество налоговых платежей в Украине уменьшилось и достигло 5.
IV ^ ^ ^ ^ V Л>' V V ^ ^ "¡>>
Рисунок 1. Количество налогов на Украине и странах ЕС за 2005-2019 гг. [4]
Все чаще практики и ученые в качестве сравнительных характеристик налоговых систем государств применяют не только общепринятые показатели, но и такие, как время, расходуемое на расчет и уплату налогов. На рисунке 2 показано количество времени, которое расходуется налогоплательщиками стран ЕС и Украины на
расчет и уплату налогов за период с 2005-2019 гг. С 2005 по 2007 год больше всего времени на расчет и уплату налога уходит у украинских налогоплательщиков - 2085 часов. Однако постепенно это время уменьшается и за 2017-2019 гг. составляет 327,5 часов.
^о ^ Г0О ^о лм „ч р^ ^ п^ ^ г^о г,ч
Рисунок 2. Время на расчет и уплату налогов в Украине и странах ЕС за 2005-2019 гг.
На Украине существует судебная доктрина деловой цели, которая применяется как GAAR налоговыми органами и судами [5]. Доктрина возникла на основе так называемой концепции "ничтожной сделки", применяемой налоговыми органами. Согласно этой концепции, сделка, не имеющая реальной экономической цели, является фиктивной, несмотря на наличие официальных документов, подтверждающих такую сделку. Доктрина деловой цели включает в себя несколько доктрин, которые образуют сложный и развивающийся инструмент борьбы с уклонением от уплаты налогов. Статистика страны показывает, что 80-90% всех налоговых споров основаны на доводах налоговых органов об отсутствии деловой цели в действиях налогоплательщиков. Судебная практика Верховного Суда Украины демонстрирует тенденцию к ужесточению подхода к ничтожным сделкам.
Доктрина деловой цели включает в себя несколько доктрин, которые могут пересекаться и
даже, в некоторой степени, противоречить друг другу. Они заключаются в следующем:
- реальность хозяйственной операции;
- подход «субстанция над формой»;
- фиктивный договор или соглашение, противоречащие общественному порядку или интересам государства и общества;
- действительность первичных документов;
- обычная коммерческая деятельность.
Данная доктрина деловой цели прописана в
статье 14.1.231 Налогового Кодекса Украины [6]. Деловая цель представляет собой причину, которая может быть доступна при условии, что налогоплательщик намерен получить
экономический эффект в результате хозяйственной деятельности. В контексте трансграничных операций GAAR широко не применяется.
Кроме GAAR на Украине существуют специальные антиуклонительные правила (specific anti-avoidance rules или SAAR), отраженные на рисунке 3.
SAAR на Украине
Правила контролируемых
иностранных компаний (КИК)
Правила трансфертного ценообразовани я (ТЦО)
Ограничения по вычетам роялти
Концепция фактического
получателя дохода (ФПД)
Рисунок 3. Специальные антиуклонительные правила на Украине
Президент Владимир Зеленский 22 мая 2020 года подписал закон ■№466-К, который вводит правило КИК [7]. Правило контролируемых иностранных компаний вступает в силу с 1 января 2021 года, оно нацелено на противодействие перемещению прибыли в страны с низкой налоговой нагрузкой. Суть правила КИК
заключается в следующем: государство имеет право облагать прибыль зарубежных компаний, которые контролируются украинскими
налоговыми резидентами.
На Украине не существует формального правила тонкой капитализации. Однако есть специальное ограничение на вычет. Суть ее состоит
в том, что проценты по займам от любых аффилированных лиц акционеров, полученным украинской компанией, в которой владеет нерезидент 50% плюс одной акцией, вычитается только в размере, не превышающем процентный доход этой компании, увеличенный на половину ее налогооблагаемой прибыли.
Правило трансфертного ценообразования закреплено в ст. 39 Налогового кодекса Украины. ТЦО применяется к трансграничным сделкам, к сделкам встречной торговли, сделкам со связанными сторонами, сделкам с компаниями-резидентами, которые освобождены от налогообложения. Данное правило также применяются для определения процентной ставки по финансовым операциям. Трансферное
ценообразование представляет собой установление цен между взаимозависимыми лицами согласно правилу «вытянутой руки», то есть устанавливается такая цена, которая была бы между невзаимозависимыми лицами. Согласно правилу «вытянутой руки» существует несколько методов определения цены: распределение прибыли, чистой прибыли, «издержки плюс», цены перепродажи, сравнительной неконтролируемой цены. Как отмечает глава налоговой службы Украины, правило трансфертного ценообразования позволит сохранить $30-40 млрд. прибыли в стране.
Существуют определенные ограничения по вычету роялти как одной из мер по предотвращению уклонения от уплаты налогов, которые указаны на рисунке 4.
Роялти не подлежат вычету, если получатель не является фактическим получателем роялти
Рисунок 4. Ограничения по вычету роялти на Украине
Украина также разрабатывает меры по борьбе с офшорными зонами:
- Некоторые виды расходов не подлежат вычету (например, роялти), если они выплачиваются организациям, которые зарегистрированы в налоговых гаванях.
- Дивиденды, которые получены от дочерних организаций в налоговых гаванях, не освобождаются от уплаты налогов, даже если их доля в акционерном капитале значительна.
- Проценты по займам лицензированного финансового учреждения, которое зарегистрировано в налоговой гавани, вычитаются в размере 85% от начисленных процентов.
- Долговое финансирование, которое получено от организации, зарегистрированной в налоговой гавани, не учитывается как кредит. В итоге проценты по такому займу на Украине нельзя отнести на расходы. Кроме того, украинские
налоговые органы отмечают, что займы, которые получены от организаций в налоговых гаванях, должны включаться в доход украинского заемщика и не подлежат вычету при их погашении.
Украина внедрила в свое налоговое законодательство концепцию фактического получателя дохода в 2011 году. Согласно Налоговому кодексу Украины, фактическим получателем дохода является лицо, которое имеет право на получение таких платежей. Однако лицо, которое имеет право на получение платежа, но выступает в качестве посредника, номинального держателя или агента, в отношении этого дохода, не является фактическим получателем дохода.
Таким образом, можно сделать вывод о том, что уклонение от уплаты налогов является проблемой не только Украины, но мирового масштаба. Из-за перемещения прибыли в низконалоговые юрисдикции страны теряют свои
бюджетные, государственные доходы. Что касается опыта Украины, то она следует зарубежной практике по борьбе с уклонением от уплаты налогов. Кроме того, наблюдается положительная тенденция в рамках мер по предотвращению перемещения прибыли в низконалоговые юрисдикции. Политика Украины направлена на сближение ее налоговой системы с налоговой системой Европейского Союза, что приведет к недопущению злоупотреблений в налоговой сфере.
Украине необходимо и далее следовать зарубежной практике по борьбе с уклонением от уплаты налогов, в частности:
- Продолжать внедрение всех действий проекта БЕПС, которая позволит создать более прозрачную налоговую среду;
- Критерием налогового резидентства на Украине для целей исчисления налога на прибыль предприятий служит единственный критерий инкорпорации. Поэтому необходимо также ввести в украинское законодательство критерий эффективного управления;
- Украина может последовать британской практике и внедрить в свое законодательство таргетированные антиуклонительные правила (TAAR), которые являются частью SAAR.
- В части применения российского опыта по борьбе с уклонением от уплаты налогов можно внедрить новую форму налогового контроля -налоговый мониторинг. Данная форма налогового контроля позволит заблаговременно предотвратить попытки использования схем по уклонению от уплаты налогов.
Автор выражает благодарность научному руководителю д.ф.н., к.э.н. Журавлевой И.А., доц. департамента налогов и налогового администрирования Финансового университета при Правительстве РФ, член IFA, РАЕН.
Список использованной литературы
1. Официальный сайт Интерфакс Украина. URL: https://interfax.com.ua/
2. Официальный сайт Верховной Рады Украины. URL: https://www.rada.gov.ua/
3. Официальный сайт ОЭСР. URL: http://www.oecd.org/
УДК 336.49
ГРНТИ 06.73.02
4. Черненко Н.А., Глущенко Я.И., Корогодова Е.А. Гармонизация налоговых систем Украины и стран ЕС // Восточно-Европейский Научный Журнал. Экономические науки. 2020 г.
5. Электронно-библиотечная система IBFD. URL: https://www.ibfd.org/
6. Налоговый кодекс Украины от 2 декабря 2010 года № 2755-VI (с изменениями и дополнениями по состоянию на 17.09.2020 г.) [Электронный ресурс]. URL: https://online.zakon.kz/document/?doc_id=30910385
7. Официальный сайт консалтинговой компании KPMG. URL: https://home.kpmg/ru/ru/home.html
8. Закон №2692-VIII «О ратификации Многосторонней конвенции о выполнении мероприятий, касающихся соглашений о налогообложении, с целью противодействия размыванию базы и выведению прибыли из-под налогообложения
9. Уклонение от уплаты налогов. Проблемы и решения: монография для магистрантов, обучающихся по программам направления «Финансы и кредит»/[И.А. Майбуров и др.]; под ред. И.А. Майбурова, А.П. Киреенко, Ю.Б. Иванова. - М.:ЮНИТИ-ДАНА, 2017. - 383 с.
10. Современные тенденции реализации таможенной политики Евразийского Экономического Союза. Коллективная монография под редакцией / кол. Авторов. Москва:-РУС АЙН , 2020.-230с.
11. Журавлева И.А. Проблемы международного налогообложения на современном этапе развития экономик // Аудит и финансовый анализ, - М.: 2015. - №4. С. 13-21.
12. Talis J. Putnins, Amis Sauka The Shadow Economy in Russia: New Estimates and Comparisons with Nearby Countries // University Technology Sydney and Stockholm School of Economics in Riga, Stockholm School of Economics in Riga, March 2020. [Электронный ресурс] URL: freepolicybriefs20200316-2.pdf
13. Официальный сайт Государственной налоговой службы Украины. URL: https://mof.gov.ua/uk/tax-policy
14. Официальный сайт Правительства Украины. URL: https://www.kmu.gov.ua/
К ВОПРОСУ О МЕХАНИЗМЕ ПРИВЛЕЧЕНИЯ ЧАСТНЫХ ИНВЕСТОРОВ _НА РОССИЙСКИЙ ФОНДОВЫЙ РЫНОК_
Козлов Павел Сергеевич, Воейкова Ольга Борисовна
АННОТАЦИЯ
В статье представлен проект механизма привлечения частных инвесторов на российский фондовый рынок. Предлагаемый механизм включает три составляющих: правовую, организационную и экономическую. Правовая составляющая предполагает внесение изменений и дополнение в законодательство, регулирующее защиту прав и интересов частных инвесторов. Организационная составляющая раскрывает вопросы повышения финансовой грамотности населения и процедуру аттестации на присвоение статуса квалифицированного инвестора. Экономическая составляющая
