CC BY
57
Аудит эффективности, ошибки и рекомендации Performance audit, errors and recommendations
Салпагаров М.И.
Студент 3 курса Факультет экономики Финансовый университет при правительстве РФ (КФ)
Россия, г. Курск e-mail: ravemin@icloud.com
Salpagarov M. I.
Student 3 term Faculty of Economics Financial University Russia, Kursk e-mail: ravemin@icloud.com
Аннотация.
Эффективное функционирование бюджетных учреждений и организаций имеет большое социально -экономическое значение. В обязанности различных контрольных органов входит аудит эффективности использования бюджетных средств, для принятия корректирующих мер по оптимизации затрат и деятельности бюджетных учреждений и организаций. Целью данной работы является разработка методики проведения данного вида аудита и сбора аудиторских доказательств. В работе рассматривается нормативно правовая база регулирующая сферу аудита эффективности, анализируется претензии и представленные аудиторские доказательства в части неэффективного расходования бюджетных средств, а также решения судов по данному вопросу. В результате работы была сформирована авторская методика проведения аудита эффективности, которая может быть использована аудиторами, органами государственного финансового контроля, а также руководством бюджетных учреждений.
Annotation.
The effective functioning of public institutions and organizations is of great socio-economic importance. The responsibilities of various control bodies include auditing the effectiveness of the use of budgetary funds to take corrective measures to optimize the costs and activities of public institutions and organizations. The purpose of this work is to develop a methodology for conducting this audit and gathering audit evidence. The paper deals with the regulatory framework governing the performance audit, analyzes the claims and audit evidence in the field of inefficient budget spending, as well as court decisions on this issue. As a result of the work, an author's methodology was developed for conducting an performance audit, which can be used by auditors, state financial control bodies, and the management of public institutions.
Ключевые слова: аудит эффективности, аудиторские доказательства, бюджетное учреждение, международные стандарты, финансовый контроль.
Key words: performance audit, audit evidence, public institutions, international standards, financial control.
Согласно статье 1 ФЗ N 307-ФЗ «об аудиторской деятельности», аудит представляет собой проверку отчетности о финансовой и хозяйственно-экономической деятельности учреждения, предприятия, которая проводится независимыми специалистами с целью выражения мнения о достоверности такой отчетности [4]. Дополнительно в международном стандарте аудита (МСА 200) цель аудита определяется как повышение степени уверенности предполагаемых пользователей в финансовой отчетности [1]. Вместе с тем во время планирования аудита бюджетной организации, аудитор может также обращаться и к международным стандартам для высших органов финансового контроля (ISSAI). Так в соответствии с ISSAI 1, цель аудита - выявление отклонений от принятых стандартов и нарушений принципов законности, эффективности, результативности и экономичности, чтобы принять корректирующие меры [2, с. 6]. По нашему мнению, при работе с бюджетными организациями, именно аудит эффективности является наиболее важной составляющей финансового контроля, аналогичной точки зрения придерживаются и многие другие авторы, рассматривавшие данную тему, таблица 1.
Таблица 1. Цели контроля и аудита бюджетных организаций
Мессель Е.О., Сафрыгин Ю.В.
Целью контроля должно является повышение эффективности и продуктивности операций, надежность финансовой отчетности, соблюдение законов и правил [14, с. 45].
Романовская В.В.
Целью контроля является проверка отношений, возникающие по поводу обеспечение законности и эффективности производства, распределения и использования средств бюджетных и внебюджетных фондов и государственной собственности [15].
Колесник А.Л., Бексултанов А.А. Целью контроля должно является не просто выявление нарушений, а анализ процессов использования средств, выявление отрицательных факторов в данных процессах и внесение изменений [12; 10].
Абрамова Е.В., Богатырева О.В. Целью контроля должно является проверка финансово-хозяйственной деятельности, разработка мероприятий по предотвращению неэффективного использования средств и недопущения отклонений от требований законодательства [9, с. 114].
Основной же документ, посвящённый данному вопросу, является ISSAI 300 «Основополагающие принципы аудита эффективности», согласно данному стандарту аудит эффективности преследует цель установить: соответствуют ли действия, программы и институты принципам экономии, эффективности и результативности и есть ли дополнительные возможности для их совершенствования [3].
Критериями же аудита, согласно ISSAI 300, являются обоснованные, специфичные для аудита стандарты деятельности, по которым можно оценить экономичность, эффективность и результативность операций [3, с. 17]. По нашему мнению, с выбором соответствующих критериев, связаны наибольшие трудности. Данный факт обусловлен большими требованиями к аудитору, его навыкам и знаниям, аналогичного мнения придерживаются такие авторы как: Ломинадзе А.А. [13], Зимакова Л.А., Трунова Е.А. [11], и др. Вместе с тем, при выборе критериев, аудитор может руководствоваться 34 статьей Бюджетного кодекса, в которой дается следующее определение эффективности: «Принцип эффективности использования бюджетных средств означает, что при составлении и исполнении бюджетов участники бюджетного процесса в рамках установленных им бюджетных полномочий должны исходить из необходимости достижения заданных результатов с использованием наименьшего объема средств (экономности) и (или) достижения наилучшего результата с использованием определенного бюджетом объема средств (результативности)» [5].
С учетом положений ISSAI 300 и Бюджетного Кодекса, можно сказать, что для обеспечения контроля в области эффективности расходования средств, задача участников бюджетного процесса заключается в обеспечении документального подтверждения факта использования наименьшего объема денежных средств, при выполнении своих функций, а также документального подтверждения результатов деятельности. Соответственно задачей аудитора является проверка данных документов, а также подтверждение самого факта эффективности (неэффективности) расходования бюджетных средств.
При этом в п. 23 Постановления Пленума ВАС РФ от 22.06.2006 N 23 указано: «расходная операция может быть признана неэффективным расходованием бюджетных средств только в случае, если уполномоченный орган докажет, что поставленные перед участником бюджетного процесса задачи могли быть выполнены с использованием меньшего объема средств или что, используя определенный бюджетом объем средств, участник бюджетного процесса мог бы достигнуть лучшего результата» [6]. Помимо данного
постановления, имеется Определение Верховного суда N 306-КГ16-6832 от 30.06.2016, в котором принято решение о сохранении в силе решения судов нижних инстанций по делу № А55-2538/2015 [7]. В рассматриваемом деле оценивались доказательства, представленные Счетной платой Самарской области относительно неэффективности расходования бюджетных средств государственным казенным учреждением Самарской области «Агентство по обеспечению деятельности мировых судей Самарской области» и Службой мировых судей Самарской области, а также некоторыми другими организациями [8].
В результате анализа судебного решения таблица 2, а также решений судов нижестоящих инстанций, были выявлены ключевые аспекты, требующие, по мнению автора, повышенного внимания при сборе аудиторских доказательств во время проведения аудита эффективности.
Таблица 2. Аудиторские доказательства и судебные решения.
№ Претензия и обоснование Обоснования отрицательных решений судов
1 Директором не утвержден план финансово-хозяйственной деятельности учреждения, в нарушение п.3.9 Устава учреждения а) Контрольно-счетным органом не указано в чем конкретно состоит нарушение бюджетного законодательства; б) Уставом определенно право, а не обязанность директора на утверждение плана.
2 Дублирование функций некоторых сотрудников Службы и Агентства мировых судей Самарской области а) Отсутствие доказательств, перечня дублированных функций, обязанностей, сотрудников.
3 Неэффективное расходование средств на сумму 4 369,4 тыс. руб. по капитальным работам, в связи с приобретением контрагентом материалов по завышенной цене. а) Осуществление закупок в соответствии с Законом №94-ФЗ (утратил силу); б) Во время исполнения контракта отсутствовали существенные изменения условий по его исполнению. в) Доказана неэффективность только по расходной операции, а не по оплате работ в соответствии с заключенным контрактом.
4 Незаконная оплата подрядным организациям фактически невыполненных работ на сумму 6 229,5 тыс. рублей, на основании недостоверных документов. а) Оплата произведена на основании актов сдачи-приемки, в которых отсутствовали замечания со стороны заказчика.
5 Расходование средств в размере 5 044,0 тыс. руб. на ремонт помещения, при наличии гарантии и без отнесения расходов на виновное лицо а) Отсутствуют правовые основания для гарантийного ремонта.
6 Завышение начальных цен по контракту на сумму 3 207,1 тыс. руб. а) Составление контрактов в соответствии с Законом №94-ФЗ (утратил силу).
7 Изменение существенных условий контракта при его исполнении на сумму 149,4 тыс. рублей а) Изменение условий осуществлено, в связи с изменением погодных условий, а также в целях энергосбережения.
8 Нарушение 30 главы БК РФ, а именно заключение с одной организацией 38 контрактов, по итогам аукционов. а) Заключения данных контрактов по итогам аукциона, не является нарушением, предусмотренным 30 главы БК.
9 При анализе контрагентов, согласно данным СПАРК (система профессионального анализа рынков и компаний), были выявлены признаки недобросовестности. а) Заказчик был не вправе оценивать данные риски в соответствии со ст. 11 и ст. 12 Закона №94-ФЗ (утратил силу); б) Оператор площадки обязан допускать участника к торгам, если соблюдены положения Закона №94-ФЗ (утратил силу).
10 Оснащение зданий оборудованием на сумму 13 460,8 тыс. руб., без учета факторов подтверждающих эффективность их приобретения. а) Оснащение зданий производилось в соответствии с концепциями федеральной и областной программ.
11 Неэффективное использование автотранспортных средств, в размере 16 штук. В подтверждение представлены путевые листы. а) На основании п. 1 ст. 296 ГК РФ, имущество закреплено на праве оперативного управления.
12 Наличие сотрудников получающих заработную плату, но фактически не выполняющих свои обязанности. а) Отсутствие доказательств
13 Обнаружение неисправности некоторых технических средств. а) Неиспользования имущества, принадлежащего на праве оперативного управления, не рассматриваются как нарушения бюджетного законодательства.
Исходя из анализа судебного решения, следует, что при проведении аудита эффективности, процесс сбора аудиторских доказательств требует дополнительных усилий со стороны аудитора. По мнению автора,
аудитор может использовать следующую методику таблица 3.
Таблица 3. Рекомендации по проведению аудита эффективности
№ Действия аудитора
1 Осуществить подготовку и планирование аудита.
2 Осуществить проверку системы внутреннего аудита эффективности организации, а также поиск дополнительных возможностей для её совершенствования (если таковая система имеется).
3 Осуществить проверку целевого расходования средств.
4 Осуществить проверку достоверности сведений из документов организации, которые призваны подтвердить эффективность и результативность деятельности (если таковые документы имеются).
5 Осуществить проверку несоблюдения принципов эффективности и результативности вследствие нарушения проверяемой организацией положений, стандартов, рекомендаций, а также иных нормативно-правовых актов, обязательных для исполнения.
6 При обнаружении несоблюдения принципов эффективности и результативности вследствие нарушения проверяемой организацией положений, стандартов, рекомендаций, а также иных нормативно-правовых актов, необязательных для исполнения, дополнительно сосредоточить внимание на сборе аудиторских доказательств демонстрирующих возможность исполнения организацией аналогичных действий или достижения аналогичного результата (или лучше), при тех же (или меньших) расходах.
7 В случае если получены доказательства действий организации, вследствие которых произошло нарушение принципов эффективности и результативности, дополнительно убедиться в отсутствии постановлений, стандартов, а также положений федеральных и иных программ, которые предписывают соответствующие действия
8 В случае если организация получает товары, работы или услуги ненадлежащего качества (или не полученных по факту) и формально оплачивает их в соответствии с законодательством в сфере закупок, необходимо: • предварительно убедиться в отсутствии обоснованных, существенных изменений контракта во время его исполнения; • доказать сам факт ненадлежащего качества полученных товаров, работ, услуг (или их неполучения) или необоснованности изменений контракта (если таковые изменения имелись); • доказать факт нарушения бюджетного законодательства или законодательства в сфере закупок.
9 Провести иные необходимые процедуры призванные установить (обеспечить уверенность) наличие или отсутствие факта эффективной и результативной деятельности организации.
По мнению автора, использование данных рекомендаций будет способствовать успешному осуществлению аудита эффективности и финансового контроля в бюджетной организации. Вместе с тем, следует отметить, что данная тема подлежит дальнейшему изучению и раскрытию, необходимо дополнительно
рассмотреть такие вопросы как: выбор инструментов, которые следует использовать при аудите эффективности, способы организации системы внутреннего контроля эффективности, нормативно-правовое регулирование и др.
Список используемой литературы:
1. Международный стандарт аудита 200 "Основные цели независимого аудитора и проведение аудита в соответствии с международными стандартами аудита" (введен в действие на территории Российской Федерации Приказом Минфина России от 09.01.2019 N 2н) // СПС КонсультантПлюс
2. ISSAI 1 Лимская декларация // Режим доступа: https://www.eurosai.org
3. ISSAI 300 Основополагающие принципы аудита эффективности // Режим доступа: https ://www. eurosai. org
4. Федеральный закон от 30.12.2008 N 307-Ф3 "Об аудиторской деятельности" // СПС КонсультантПлюс
5. "Бюджетный кодекс Российской Федерации" от 31.07.1998 N 145-ФЗ (ред. от 15.04.2019) // СПС КонсультантПлюс
6. Постановления Пленума ВАС РФ от 22.06.2006 № 23 «О некоторых вопросах применения арбитражными судами норм Бюджетного кодекса Российской Федерации» // СПС КонсультантПлюс
7. Определение Верховного Суда РФ от 11 мая 2016 г. N 306-КГ16-5259 Об отказе в передаче жалобы в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации // СПС КонсультантПлюс
8. Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 26.02.2016 N Ф06-5769/2016 по делу N А55-2538/2015 // СПС КонсультантПлюс
9. Абрамова Е.В. Внутренний финансовый контроль как инструмент построения эффективной системы управления в бюджетной сфере экономики / Е.В. Абрамова, О.В. Богатырева // Фундаментальные исследования. - 2017. - № 9-1. - С. 112-116
10. Бексултанов А.А. Внутренний финансовый контроль целевого использования бюджетных средств / А.А. Бексултанов // Известия вузов Кыргызстана. - 2016. - № 4. - С. 93-95.
11. Зимакова Л.А. Основные аспекты аудита эффективности расходования бюджетных средств на этапе закупки / Л.А. Зимакова, Е.А. Трунова // Новая наука: Современное состояние и пути развития. -2016. - № 1221. - С. 158-161.
12. Колесник А.Л. Методика внутреннего аудита казенного учреждения / А.Л. Колесник // Учет. Анализ. Аудит. - 2017. - № 1. - С. 47-54.
13. Ломинадзе А.А. Становление и развитие аудита эффективности и его правовое регулирование в зарубежных странах/ А.А. Ломинадзе // Финансовое право. - 2015. - № 12. - С. 40-45.
14. Мессель Е.О. Использование успешных зарубежных практик при организации и проведении аудита бюджетных учреждений / Е.О. Мессель, Ю.В. Сафрыгин // Актуальные проблемы и перспективы развития экономики: российский и зарубежный опыт. - 2016. - № 6. - С. 42-46.
15. Романовская В.В. Государственный финансовый контроль и особенности его осуществления в государственных корпорациях / В.В. Романовская // Учет. Анализ. Аудит. - 2017. - № 5. - С. 88-95.
