CC BY
112Таким образом, совершенствование досудебного урегулирования споров позволит повысить уровень доверия со стороны налогоплательщиков к налоговой службе и продолжит тенденцию по сокращению количества жалоб и судебных споров.
Список литературы:
[1] Налоговый кодекс РФ, часть 1.
[2] Интервью начальника Управления досудебного урегулирования налоговых споров ФНС России Е.В. Суворовой «О последних изменениях в сфере досудебного урегулирования налоговых споров». [Электронный ресурс]. - Режим доступа: http://www.garant.ru/action/interview/ 494538/:
[3] Интервью с главой Федеральной налоговой службы России Михаилом Мишустином «О том, как собирать налоги в условиях падающей экономики» [Электронный ресурс]. - Режим доступа: http://www.rg.ru/2013/11/21/nalogi.html
[4] Концепция развития досудебного урегулирования налоговых споров в системе налоговых органов (приказ ФНС Россииот 13.02.2013 №ММВ-7-9/78) [Электронный ресурс]. - Режим доступа: http://base.consultant.ru/cons/cgi/online.cgi?req=doc;base=LAW;n=142219
THE DEVELOPMENT OF PRE-TRIAL SETTLEMENT OF TAX DISPUTES IN THE SYSTEM OF TAX AUTHORITIES OF THE RUSSIAN FEDERATION IN 2013-2018
V. V. Kraynova, E.O. Dubova
Key words: pre-trial settlement, tax authorities, the complaint (appeal), tax controversy.
In the article the basic directions of development of the pre-trial settlement of tax disputes according to the Concept adopted by the FTS of Russia in 2013-2018 years. Analyzed change prejudicial procedure, which entered into force in 2014.
УДК 657
В.В. Крайнова, к. э. н., доцент ФГБОУВО «ВГАВТ» 603950, Нижний Новгород, ул. Нестерова, 5а
АНАЛИЗ ЗАРУБЕЖНОГО ЗАКОНОДАТЕЛЬСТВА ПО ОРГАНИЗАЦИИ ВНУТРЕННЕГО КОНТРОЛЯ
Ключевые слова: внутренний контроль, концепции контроля, система внутреннего контроля, контрольная среда.
В данной статье проведен анализ зарубежного законодательства по организации внутреннего контроля. Представлено сравнение концепций контроля (COBIT, SAC, COSO, SAS) по основным параметрам: цели, элементы системы внутреннего контроля, объект контроля, периодичность проведения оценки результативности работы системы, ответственные за систему внутреннего контроля. Выявлены сходства и различия концепций контроля.
Для эффективного функционирования системы управления в экономических субъектах, выполнения ими всех предусмотренных функций, необходима действенная система внутреннего контроля.
Актуальность вопросов организации внутреннего контроля возрастает так же в
связи с тем, что с 1 января 2013 года в соответствии со статьей 19 Федерального закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» каждый экономический субъект обязан организовать и осуществлять внутренний контроль совершаемых фактов хозяйственной жизни. Экономический субъект, бухгалтерская (финансовая) отчетность которого подлежит обязательному аудиту, обязан организовать и осуществлять внутренний контроль ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской (финансовой) отчетности (за исключением случаев, когда его руководитель принял обязанность ведения бухгалтерского учета на себя) [1].
В большинстве организаций внутренний контроль заключается лишь в годовой проверке финансово-хозяйственной деятельности, которая дает оценку результатов проведенных операций в прошлом, так называемый последующий контроль. Это значительно снижает эффективность контроля в процессе подготовки и совершения хозяйственных операций. Современные условия хозяйствования требует пересмотра традиционных подходов к организации внутреннего контроля. В условиях быстроменяющейся рыночной среды появляются новые объекты контроля, меняются структура, объем, назначение учетно-контрольной информации, меняются пользователи, растут и варьируются их требования.
Между тем, система нормативного регулирования вопросов внутреннего контроля в России находится в стадии становления. В настоящее время федеральное законодательство подробно регламентирует организацию внутреннего контроля только в некоторых областях хозяйственной жизни (в частности в банковской сфере). Организация внутреннего контроля в других сферах деятельности сталкивается с проблемами несовершенства нормативного регулирования. В частности, понятие и содержание внутреннего контроля не закреплено на уровне федеральных законов. Отсутствуют федеральные и отраслевые стандарты, регулирующие организацию и процессы внутреннего контроля [3].
Необходимо отметить, что в ноябре 2013 года Минфин РФ опубликовал рекомендации «Организация и осуществление экономическим субъектом внутреннего контроля совершаемых фактов хозяйственной деятельности, ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской отчетности» (Информация № ПЗ-11/2013). В основе этих рекомендаций лежит концепция внутреннего контроля, подготовленная Комитетом спонсорских организаций Комиссии Тридуэя (CO SO).
В связи с несовершенством законодательного регулирования внутреннего контроля в России и ориентации появившихся в последнее время рекомендаций на международное законодательство, считаем целесообразным как с теоретической, так и с практической точки зрения, рассмотреть возможность организации и внедрения системы внутреннего контроля с использованием зарубежного опыта.
За рубежом среди наиболее значимых и глобально признанных документов по вопросам внутреннего контроля необходимо выделить:
- стандарт «Цели контроля при использовании информационных технологий» (COBIT), разработанный Ассоциацией аудита и контроля информационных систем ISACA (The Information Systems Audit and Control Foundation's Control Objectives for Information and related Technology);
- доклад «Контроль и аудит систем» (SAC), подготовленный Исследовательским фондом Института внутренних аудиторов (The Institute of Internal Auditors Research Foundation's Systems Auditability and Control);
- доклад «Внутренний контроль: интегрированный подход» (COSO), подготовленный Комитетом спонсорских организаций Комиссии Тридуэя (The Committee of Sponsoring Organizations of the Treadway Commission's Internal control - Integrated Framework);
- указание о рассмотрении структуры внутреннего контроля при аудите финансовой отчетности (SAS 55), утвержденное Американским институтом дипломированных бухгалтеров (The American Institute of Certified Public Accountants' Consideration of the
Internal Control Structure in a Financial Statement Audit), с внесенными позднее изменениями (SAS 78) [4].
Рассмотрим содержание каждого документа подробнее.
Документ COBIT (1996 г.) - это система взглядов, обеспечивающая руководителя бизнес-процесса инструментом для разумного и эффективного исполнения его обязанностей по контролю информационных систем. Структура COBIT позволяет менеджменту сравнивать собственную практику с лучшими образцами, пользователям -быть уверенными в существовании адекватного уровня надежности и контроля, а аудиторам - обосновывать суждения о внутреннем контроле и консультировать на предмет надежности и контроля.
Главным мотивом для создания такой структуры было стремление выработать четкую политику и распространить положительную практику внутреннего контроля по всему миру. Полный комплект документов COBIT в настоящее время включает: краткое содержание; структуру; список целей контроля; свод аудиторских принципов.
Следующие этапы проекта разработки COBIT предусматривают разработку пособия для самооценки менеджментом и определение новых или обновленных целей контроля посредством объединения с другими установленными стандартами глобального контроля. Кроме того, будут дополнены пособия по организации контроля и определены ключевые индикаторы производительности.
Документ COBIT обновил определение контроля из документа COSO: контроль выступает как набор норма и процедур, разработанных в компании для достижения установленного уровня уверенности в достоверности представляемой отчетности, обеспечения достижения целей компании, предотвращения, обнаружения и устранения фактов мошенничества и злоупотреблений [4].
Документ SAC (1991 г., с изменениями 1994 г.) предлагает поддержку внутренним аудиторам в вопросах контроля и аудита информационных систем и технологии. Это детальное руководство о влиянии различных аспектов информационной технологии на систему средств внутреннего контроля. Дает определение системы внутреннего контроля, описывает ее компоненты, предоставляет несколько классификаций средств контроля, описывает цели контроля и риски, а так же определяет роль внутреннего аудитора.
SAC определяет систему внутреннего контроля как совокупность бизнес-процессов, функций, подсистем и пользователей, направленную на обеспечение достижения целей и задач компании. SAC представляет пять классификационных схем для средств внутреннего контроля: предварительные, текущие и последующие; систематические и выполняемые по усмотрению; самостоятельно инициированные и предписанные; ручные и автоматические; прикладные и общие средства контроля.
Понятие «риски» включает в себя возможные ошибки, факты мошенничества и злоупотреблений, случаи приостановки деятельности компании, а так же неэффективное использование ресурсов компании. Цели контроля направлены на обобщение указанных выше рисков, обеспечение единства и надежности предоставляемой информации, обеспечение соответствия установленным требованиям.
Обязанности внутренних аудиторов включают обеспечение адекватности системы внутреннего контроля, надежности данных. Эффективного использования ресурсов организации. Внутренние аудиторы могут предотвращать и обнаруживать мошенничество и координировать взаимодействие с внешними аудиторами [4].
Документ COSO (1992 г.) дает рекомендации менеджменту по вопросам оценки, описания и совершенствования систем контроля, представляет общее определение внутреннего контроля и делает акцент на том, что средства внутреннего контроля помогают организациям достичь эффективных и целесообразных операций, надежной финансовой отчетности и соответствия применимым законам и правилам. Документ обеспечивает руководством по оценке систем контроля, по предоставлению внешней отчетности о внутреннем контроле, по проведению оценок систем контроля.
COSO определяет внутренний контроль как процесс, проводимый советом директоров, менеджментом компании и другим персоналом. В документе подчеркивается, что система внутреннего контроля - это инструмент, а не заменитель управления, и что средства контроля должны быть встроены в операционную деятельность, а не построены на ее базе.
Система внутреннего контроля состоит из пяти взаимосвязанных элементов: контрольной среды, оценки рисков, действия по осуществлению контроля, информации и коммуникации, мониторинга. Контрольная среда является основным компонентом, на основе которого работают остальные компоненты. Контрольная среда включает в себя: стиль руководства, внутренние политики и процедуры, установленные в компании правила, организационную структуру, личностные и профессиональные качества сотрудников, миссию компании. Доклад COSO представляет подробную инструкцию для оценки каждого из этих факторов. Например, стиль руководства и методы управления можно оценить с помощью изучения способов управления и контроля за бизнес-рисками, как часто руководство общается с подчиненными, проводит собрания, как относится к финансовой отчетности.
Оценка бизнес-рисков проходит в несколько этапов: сначала сами риски идентифицируются, а затем анализируются. Для того чтобы идентифицировать риск необходимо изучить внешние факторы (экономический рост, уровень конкуренции, спады и взлеты в целом в экономике страны и др.) и внутренние (квалификация сотрудников, сфера деятельности компании, автоматизированность используемых систем и др.). После этого необходимо определить возможное влияние рисков, вероятность их возникновения, способы устранения.
Система включает в себя нормы и процедуры, которые обеспечивают выполнение сотрудниками компании задач руководства. Руководство периодически проверяет работу системы внутреннего контроля с помощью специальных оценок и тестирования системы. Стандартные действия по контролю, которые подлежат тестированию, содержат сравнение физических активов с данными бухгалтерского учета, обучающие семинары и проверки внутренних и внешних аудиторов. Оценки результативности системы контроля могут охватывать разный объем данных и проводиться с разной периодичностью. О выявленных недостатках сразу сообщается руководителю контрольной службы, после чего принимаются меры по их устранению [4].
Документы SAS 55 (1986 г.) и SAS 78 (1995 г.) дают указание внешним аудиторам относительно влияния внутреннего контроля на планирование и проведение аудита финансовой отчетности организации. Ориентированы на руководителей компании и внутренних аудиторов. В документах содержится определение внутреннего контроля, описываются его компоненты и предлагаются рекомендации по оценке влияния средств контроля на стадиях планирования и проведения аудита финансовой отчетности.
Документ SAS 78 заменяет определение внутреннего контроля из документа SAS 55 определением из доклада COSO, но делает акцент на основной цели внутреннего контроля - обеспечение надежности финансовой отчетности: внутренний контроль - это процесс, направленный на обеспечение установленного уровня уверенности и достижения следующих целей:
- надежности финансовой отчетности;
- результативности операций, нацеленности на результат;
- соблюдения корпоративных стандартов, законов страны.
Ответственные за контроль: совет директоров, менеджеры, внутренние контролеры.
Из определения следует, что основной акцент в документах SAS 55 и SAS 78 делается на средства контроля, которые служат для проверки надежности финансовой отчетности компании [4].
Документ SAS 78 заменяет три составляющих внутреннего контроля из докумен-
та SAS 55 (контрольная среда, система учета, процедуры контроля) пятью элементами, аналогичными COSO (контрольная среда, оценка риска, действия по осуществлению контроля, информация и коммуникация, мониторинг).
Согласно SAS 55 и SAS 78 , в обязанности внешнего аудитора входит понимание внутренних политик проверяемой компании и процедур, а значит, и каждого из пяти элементов системы. Внешние аудиторы проверяют отчетность за какой-либо период, поэтому в поле их зрения попадают все контроли, проведенные в этот период. Внешние аудиторы предоставляют отчет руководителям и контрольный службе о любых обнаруженных недостатках системы внутреннего контроля, которые могут повлиять на достоверность финансовой отчетности.
Проведем сравнение описанных выше четырех концепций внутреннего контроля в таблице 1.
Таблица 1
Сравнение концепций контроля по основным параметрам [2]
COBIT SAC COSO SAS 55/78
Пользователи Менеджмент, пользователи, аудиторы информационных систем Внутренние аудиторы Менеджмент (руководители) Внешние аудиторы
Сущность внутреннего контроля Совокупность процессов, установленных норм и правил, приемов и квалификации работающего персонала Совокупность процессов, подсистем и сотрудников Процесс Процесс
Основные цели Эффективность и результативность операций; - конфиденциальность; - целостность и доступность информации; - надежная финансовая отчетность; - соблюдение законов и правил Эффективность и результативность операций; - надежная финансовая отчетность; - соблюдение законов и правил Эффективность и результативность операций; - надежная финансовая отчетность; - соблюдение законов и правил Эффективность и результативность операций; - надежная финансовая отчетность; - соблюдение законов и правил
Элементы системы внутреннего контроля Планирование и организация; - приобретение и внедрение; - доставка и поддержка; - мониторинг Среда контроля; - ручные и автоматические системы; - процедуры контроля Среда контроля; - риск-менеджмент; - процедуры контроля; - информация и коммуникация; - мониторинг Среда контроля; - риск-менеджмент; - процедуры контроля; - информация и коммуникация; - мониторинг
Объект контроля Информационные системы и данные Все процессы компании Финансовая отчетность
Периодичность проведения оценки результативности работы системы За конкретный период времени На определенную дату За конкретный период времени
Ответственные за систему внутренне- Руководство компании
го контроля
Сравнение четырех документов показывает, что каждый из них основан частично на предыдущих документах. COBIT объединяет материалы первоисточников COSO и SAC. Определение контроля берется из COSO, а определение целей контроля - из SAC. SAC включает концепции внутреннего контроля, разработанные в SAS 55, COSO использует концепции внутреннего контроля обоих документов SAS 55 и SAC, а SAS 78 вносит изменения в SAS 55, отражая вклад COSO в концепцию внутреннего контроля.
Таким образом, документы COBIT, SAC, COSO, SAS 55/78 содержат много общих концепций внутреннего контроля. При этом документы отличаются адресностью, преследуемой целью, уровнем детализации предоставленного руководства [2].
Так, COBIT обращен к трем целевым группам: руководство, пользователи и аудиторы информационных систем, SAC в основном рассчитан на внутренних аудиторов, COSO - на менеджеров и совет директоров, а SAS 55/78 - на внешних аудиторов.
Документ COBIT сфокусирован исключительно на средствах контроля информационной технологии в поддержку бизнес-целей. SAC делает акцент на информационной технологии, COSO представляет широкий взгляд с уровня организации, а SAS 55/78 фокусируются на аудите финансовой отчетности.
SAC и COSO - самодостаточные документы. SAS 55/78 являются частью свода стандартов. Эти четыре документа дополняют и поддерживают друг друга. SAC, COSO и SAS 55/78 полезны для основных целевых групп других документов, для юристов, акционеров и других лиц, заинтересованных в понимании и совершенствовании внутреннего контроля [2].
Все рассмотренные концепции рассматривают внутренний контроль как управленческую функцию, которая сопровождает каждое действие любого работника организации в связи с исполнением функциональных обязанностей. Только некоторые, например, SAC, COBIT, сконцентрированы на подразделениях, занимающихся информационным обеспечением, а COSO и SAS 55/78 на внутреннем контроле всей деятельности и всего персонала.
Считаем, что выбор концепции контроля является индивидуальным управленческим решением, зависит от особенностей конкретной организации, ожиданий руководства, затратности процесса внедрения и других факторов. При необходимости можно сочетать отдельные элементы разных подходов, добиваясь тем самым наибольшей эффективности системы внутреннего контроля.
Список литературы:
[1] Федеральный закон «О бухгалтерском учете» №402-ФЗ от 06.12.2011, [Электронный ресурс]. - Режим доступа: www.minfm.ru
[2] Акулов А., Малыхин Д., Малюта Н., Рыжих Н. К вопросу о стандартизации процессов управления рисками и внутреннего контроля [Электронный ресурс]. - Режим доступа: http://www.iia-ru.ru/inner_auditor/publication/member_artides/rm_standard/
[3] Крайнова В.В. Об особенностях развития внутреннего контроля как инструментария и функции управленческого учета в организациях речного транспорта / Крайнова В.В. // Речной транспорт (XXI век). 2014. - N 5 (709). - с. 45-53.
[4] Серчугина О.М. Организация системы внутреннего контроля на основе закона Сарбейнса-Оксли /диссертация на соискание ученой степени кандидата экономических наук, Санкт-Петербург, 2014 [Электронный ресурс]. - Режим доступа: http://unecon.ru/sites/default/files/ dissserchuginaom.pdf
ANALYSIS OF INTERNATIONAL LEGISLATION ON THE ORGANIZATION OF INTERNAL CONTROL
V. V. Kraynova
Key words: internal control, the concept of control, the system of internal control control environment
In this article the analysis of international legislation on the organization of internal control. Presents a comparison of concepts of control (COBIT, SAC, COSO, SAS) main parameters: objectives, elements of the system of internal control, object control, the periodicity of the performance evaluation system, responsible for the internal control system. Identified similarities and differences of concepts of control.
УДК 657
В.В. Крайнова, к. э. н., доцент ФГБОУВО «ВГАВТ» 603950, г. Нижний Новгород, ул. Нестерова, 5а
ПОСТРОЕНИЕ СИСТЕМЫ ВНУТРЕННЕГО КОНТРОЛЯ ПРИ ПОДГОТОВКЕ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ В ОРГАНИЗАЦИЯХ ВНУТРЕННЕГО ВОДНОГО ТРАНСПОРТА
Ключевые слова: внутренний контроль, достоверность финансовой отчетности, закона Сарбейнса-Оксли, риск-ориентированный подход, контрольные процедуры.
Обоснована необходимость и определены цели создания системы внутреннего контроля при подготовке финансовой отчетности в организациях внутреннего водного транспорта. Разработаны этапы и предложена методика внутреннего контроля достоверности финансовой отчетности для организаций отрасли.
С 1 января 2013 года в соответствии со статьей 19 Федерального закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» каждый экономический субъект обязан организовать и осуществлять внутренний контроль совершаемых фактов хозяйственной жизни. Экономический субъект, бухгалтерская (финансовая) отчетность которого подлежит обязательному аудиту, обязан организовать и осуществлять внутренний контроль ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской (финансовой) отчетности. Этот факт обосновывает актуальность выбранной темы исследования для организаций внутреннего водного транспорта (ОВВТ), созданных в форме ОАО, чья бухгалтерская отчетность подлежит обязательному аудиту [4].
Внутренний контроль над процессом подготовки финансовой отчетности - важнейшая составляющая системы внутреннего контроля (СВК), которую можно определить как систему организационных мер, политик, инструкций, а также контрольных процедур, норм корпоративной культуры и действий, предпринимаемых Советом директоров, руководством и работниками для достижения целей в области подготовки достоверной финансовой отчетности.
Целями функционирования системы внутреннего контроля над процессом подготовки финансовой отчетности, на наш взгляд, являются:
- содействие в защите интересов акционеров, инвесторов и клиентов, предотвращение и устранение конфликтов интересов, поддержка эффективного управления организацией и достижения стратегических целей наиболее эффективным способом;
- создание условий для защиты организации от внутренних и внешних рисков, возникающих в процессе его деятельности, а также рисков подготовки финансовой отчетности;
- содействие в обеспечении соблюдения организацией требований законодательства и нормативных документов;
