CC BY
243
УДК 657.6
ФОРМИРОВАНИЕ СИСТЕМЫ ВНУТРЕННЕГО КОНТРОЛЯ (СВК) В РОССИЙСКИХ УСЛОВИЯХ
© 2017
Турищева Татьяна Борисовна, кандидат экономических наук, доцент, доцент департамента «Учет, анализ и аудит» Финансовый университет при Правительстве РФ (125993, Россия, Москва, Ленинградский проспект, д.49, e-mail: [email protected])
Аннотация. Проблема постановки системы внутреннего контроля (СВК) и формирования службы внутреннего контроля с учетом зарубежного опыта и опыта российских предприятий и организаций (учреждений) имеет актуальную значимость и остроту на современном этапе. В настоящей статье с помощью необходимого методического инструментария исследованы зарубежные стандарты внутреннего контроля и механизм формирования системы внутреннего контроля в российских организациях с учетом как зарубежного, так и российского опыта. Замечено, что зарубежные стандарты СВК являются основной базисной концепцией формирования и постановки внутреннего контроля на предприятиях и в организациях, при этом основным зарубежным стандартом является метод COSO, согласно которому внутренний контроль - это система (система внутреннего контроля), которая выступает в качестве инструмента управления. В статье проведен сравнительный анализ Положений о Службе внутреннего контроля различных организаций, позволили разработать оптимальный вариант содержания, которое может служить основой для Типового положения о СВК.Сделан вывод о том, что формирование системы внутреннего контроля должно проходить в два этапа, где важнейшим является первый этап, на котором осуществляется разработка Положения о службе внутреннего контроля.
Ключевые слова: система внутреннего контроля (СВК), служба внутреннего контроля, этапы контроля, аналитические процедуры, стандарты СВК
THE FORMATION OF THE INTERNAL CONTROL SYSTEM IN THE RUSSIAN CONDITIONS
© 2017
Turischeva Tatyana Borisovna, candidate of economic sciences, associate professor, associate professor department of accounting, «Analysis and Audit» Financial University under the Government of the Russian Federation (12599, Russia, Moscow, Leningradsky prospect, 49, e-mail: [email protected])
Abstract. The problem of establishing an internal control system (CWC) and the formation of an internal control service, taking into account the foreign experience and experience of Russian enterprises and organizations (institutions), is of current importance and urgency at the present stage. In this article, with the help of the necessary methodological tools, foreign standards of internal control and the mechanism for forming an internal control system in Russian organizations are examined, taking into account both foreign and Russian experience. It is noted that the foreign standards of the JMC are the main basic concept for the formation and setting of internal controls at enterprises and organizations, with the COSO method as the main foreign standard, according to which internal control is a system (internal control system) that acts as a management tool. The article compares the Regulations on the Internal Control Service of various organizations, allowed to develop the optimal content variant, which can serve as the basis for the Model Provisions on UCWU. The conclusion is made that the formation of an internal control system should be carried out in two stages, where the first stage is the most important, where the development of the Internal Control Service Regulation is carried out.
Keywords: Internal control system (CAS), internal control service, control stages, analytical procedures, CRS standards.
Основной базисной концепцией формирования и постановки внутреннего контроля на предприятиях и в организациях являются, прежде всего, зарубежные стандарты СВК, т.к. российские соответствующие стандарты и методология пока еще не разработаны[14]. Данные стандарты включают:
- доклад «Внутренний контроль: интегрированный подход» (the Commitettee of Sponsoring Organizations of the Threadway Commission's Internal control - Integrated Framework), принятый в 1992г. и, известный как модель COSO, и доклад «Управление рисками организации. Интегрированный подход» (the Commitettee of Sponsoring Organizations of the Threadway Commission's Enterprise Risk Management - Integrated Framework), принятый в 2004 г., известный как COSO ERM.
- Стандарт «Цели контроля при использовании информационных технологий» (СОВГГ), разработанный Ассоциацией аудита и контроля информационных систем ISACA (the Information Systems Audit and Control Foundation's Control Objectives for Information and related Technology), принятый в 1996 г.;
- Доклад «Контроль и аудит систем» (SAC), подготовленный исследовательским фондом Института внутренних аудиторов (the Institute of Internal Auditors Research Foundation's Systems Auditability and Control), принятый в 1991 г.;
- Указание о рассмотрении структуры внутреннего контроля при аудите финансовой отчетности (SAS 55 от 1988г. и SAS 78 от 1995г - с изменениями), утвержденное Американским институтом дипломированных бухгалтеров (the American Institute of Certified Public Accountant's Consideration of the Internal Control Structure
in a Financial Statement Audit) [5;6;7;8].
Основным стандартом является COSO, согласно которому внутренний контроль - это система (система внутреннего контроля), которая выступает в качестве инструмента управления, но не заменяет саму систему управления, и включает пять компонентов, такие как контрольная среда, оценка рисков, действия по осуществлению контроля, мониторинг, информация и коммуни-кация[9].
Стандарт COBIT представляет собой интеграцию целей контроля, бизнес-процессов, зон и информации для владельцев бизнес - процессов, предоставляющей возможность для полного и эффективного исполнения ими обязанностей по контролю за безопасностью информационных систем.
Стандарт SAC (1991 г., с изменениями, внесенными в 1994 г.), определяет внутренний контроль как совокупность (систему) процессов, функций, действий, подсистем и персонала, объединенного вместе или разделенного по структурным подразделениям, направленную на обеспечение эффективной реализации целей и задач.
Что касается стандартов SAS 55 и SAS 78, то они адаптируют 5 (пять) компонентов внутреннего контроля стандарта COSO, описывают влияние внутреннего контроля организации на планирование и проведение аудита финансовой отчетности, обращаются к взаимосвязи между средствами внутреннего контроля и риском контроля.
Помимо общераспространенных стандартов СВК, которые применимы во всех организациях и на предприятиях, имеют место и узконаправленные стандарты, такие как Закон Сарбейнза - Оксли/Sarbanes - Oxley Act
35Т
Азимут научных исследований: экономика и управление. 2017. Т. 6. № 3(20)
economic sceinces
(США) [9] действующие для компаний, ценные бумаги которых зарегистрированы Комиссией по ценным бумагам и биржам и для которых создается новый режим контроля и регулирования финансовой деятельности.
Таким образом, зарубежные стандарты направлены, прежде всего, на интегрирование контроля во все бизнес-процессы экономического субъекта и на минимизацию рисков, что и осуществляется в зарубежных компаниях.
Российские предприятия и организации в своей деятельности при постановке внутреннего контроля ориентируются как на зарубежные стандарты, прежде всего, стандарты COSO, так и на положения российского закона № 402-ФЗ от 06.12.2011 «О бухгалтерском учете», что любой из экономических субъектов обязан организовывать и осуществлять внутренний контроль; «Правила (Стандарт) № 8. Понимание деятельности аудируемого лица, среды, в которой она осуществляется, и оценка рисков существенного искажения аудируемой финансовой (бухгалтерской) отчетности», где в приложении 2 приводятся элементы системы внутреннего контроля -контрольная среда, оценка рисков, информационная система, контрольные действия, мониторинг[4]; документ Минфина РФ «Информация № ПЗ-11/2013» «Организация и осуществление экономическим субъектом внутреннего контроля совершаемых фактов хозяйственной жизни, ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской (финансовой) отчетности», где раскрывается содержание элементов ВК - контрольной среды, оценка рисков, процедуры внутреннего контроля, информация и коммуникация, оценка внутреннего контроля и содержатся рекомендации по организации и осуществлению экономическим субъектом внутреннего контроля, совершаемых фактов хозяйственной жизни, ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской (финансовой) отчетности [3].
Следует заметить, что, с одной стороны, организация системы внутреннего контроля в любой организации (учреждении), несет с собой гарантии устойчивого и успешного развития за счет нивелирования негативных явлений в деятельности организации (учреждения), в то время как, с другой стороны, - создание и организация системы внутреннего контроля несет с собой множество трудностей и проблем на достаточном отрезке времени [12;13].
Далеко не каждое руководство российских организаций (предприятий, учреждений) может признать успешными попытки создания системы внутреннего контроля, что вызывается, прежде всего, формальным отношением к созданию службы, и только документальным оформлением требуемых инструкций и положений. Для того, чтобы создать эффективную и действительно рабочую службу внутреннего контроля следует знать и готовиться заранее, процесс создания службы - длительный и трудоемкий, и предполагает тщательное ознакомление с нормативными документами, проведение подробного и эффективного анализа деятельности организации (учреждения) и ее (его) структурных подразделений, разработку регламентирующей документации по организации СВК, выработку и постановку целей СВК и оценку возможности их достижения, проработку схемы взаимосвязи структурных подразделений (отделов, служб и т.п.) организации (учреждения) в процессе реализации СВК, проведение обучения и подготовки персонала к организации СВК, и в завершение планирование мероприятий по созданию службы внутреннего контроля.
Как отмечает в своей статье Т.В. Каковкина, организация внутреннего контроля предусматривает ряд этапов, позволяющих добиться результатов от проведения контрольных мероприятий (рисунок 1).
Несмотря на то, что этапы контроля чередуются в процессе управления, контроль обеспечивает необходимый процесс управления на каждом из этапов. В данной связи, этап контроля необходимо рассматривать как не-
кое звено управленческого процесса.
Рисунок 1 - Этапы внутреннего контроля в управлении организацией (учреждением) [11]
Как представляется, для успешной реализации цели и задач предприятия (организации) и для создания системы внутреннего контроля с учетом зарубежных и российских стандартов, формирование внутреннего контроля следует осуществлять в два этапа, из которых важнейшим является, именно, первый, где
- первый этап - это планирование создания СВК в виде разработки Положения о службе внутреннего контроля в организации (учреждении);
- второй этап - реализация аналитических процедур СВК на базе учетной информации и бухгалтерской отчетности. Аналитические процедуры проводятся по всем структурным подразделениям, т.е. изучается как консолидированная финансовая отчетность, так и финансовая (бухгалтерская) отчетность бизнес-подразделений (сегментарная отчетность). При этом процедуры, способы применения процедур выбираются службой внутреннего контроля самостоятельно.
Определяя важнейшим этапом первый этап, подчеркивается, что создание эффективной системы внутреннего контроля зависит, в первую очередь, от успешной разработки положения о службе внутреннего контроля, где определены цель, задачи, функции внутреннего контроля, взаимоотношения службы с другими подразделениями, методы работы и т.д.
Учитывая значимость Положения о СВК, был изучен отечественный опыт именно в части разработки положений о службе внутреннего контроля на предприятиях, в организациях и учреждениях с тем, чтобы предложить наиболее оптимальный вариант. Заслуживает внимания и опыт ПАО/ОАО «Российские железные дороги» по созданию служб внутреннего аудита и контроля [20].
Разработанная и внедренная в ПАО/ОАО «Российские железные дороги» система внутрикорпоративных стандартов аудиторской деятельности включает стандарты планирования деятельности службы, планирования проверок, планирования взаимоотношений службы, планирования подготовки отчета. Разрабатываются также положения об организации внутреннего аудита, о подразделении, порядок взаимоотношений службы и т.д.[10]. Считаем, что все стандарты могут входить составной частью в Положение о службе внутреннего контроля и именно оно будет главным документом СВК.
Сравнительный анализ положений о службе внутреннего контроля был проведен на основе использования положения о Службе внутреннего контроля негосударственного образовательного учреждения «Московская международная высшая школа бизнеса» (МИРБИС) [15], Положения о Службе внутреннего аудита ООО «КонфиН»[16], Типового Положения о Службе внутреннего контроля для банковской системы [17], Положения о Службе внутреннего контроля в Башпромбанке[18], Положения о Службе внутреннего контроля в АКБ
«Новация»[19].
Результаты сравнительного анализа содержания Положений приведены в нижеследующей таблице (табл.1).
Таблица 1 - Сравнительный анализ содержания Положений о СВК
АУ ООО Типовое Башпро Банк
Мнрбис Конфин Положение для банков моанк «Новация
Общие положения + + + +
Функции службы СВК + + +
Задачи службы СВК + + +
Организация {принципы организации) + + +
службы СВК
Деятельность (сфера деятельности), + + +
принципы деятельности СВК
Планирование деятельности и +
отчетность СВК
Взаимоотношения. Связи + + +
.коммуникации СВК с другими
подраздел енит хи
Методы.Порядок проведения + +
проверок СВК
Права (полномочия) СВК + +
Порядок действий при выявлении + +
нар\'шениии результаты проверок
Обязанно ста (ответственно сть) + +
сотрудников С ВК
Полномочия (права) сотрудников + +
СВК. Требования к сотрудникам
Функции, права, ответственность, + + +
полномочия начальника СВК
Заключительные положения + +
+ означает, что это присутствует в указанных положениях
Результаты сравнительного анализа Положений о Службе внутреннего контроля позволили разработать оптимальный вариант содержания, которое может служить основой для Типового положения о СВК и которое приводится ниже:
Содержание Типового положения о СВК
1. Общие положения, касающиеся деятельности СВК
2. Задачи, функции и принципы организации и функционирования СВК
3. Взаимоотношения СВК с другими подразделениями
4. Порядок и методы организации проверок и отражения результатов проверок
5. Права и обязанности сотрудников и руководителя СВК
6. Заключительные положения
Приложение. 1 Квалификационные требования к руководителю СВК (разрабатываются конкретным экономическим субъектом)
Приложение 2 Схема (модель) взаимоотношений СВК и других подразделений (разрабатываются конкретным экономическим субъектом).
Для эффективной реализации внутреннего контроля разделы Положения о службе внутреннего контроля должны содержать следующие компоненты.
Общие положения включают в себя пункты, отражающие основные принципы формирования и деятельности службы внутреннего контроля.
Второй раздел должен содержать функции деятельности, к числу основных, среди которых, относится проверка достоверности, полноты, надежности учетной информации и финансовой отчетности; принципы, к числу которых относятся: постоянство деятельности; независимость СВК; беспристрастность СВК; профессиональная компетентность; беспрепятственность и эффективность деятельности и задачи службы внутреннего контроля, вытекающие из основных задач развития учреждения .
В третьем разделе должны быть отражены основные принципы взаимоотношений СВК с другими подразделениями, а в Приложении приведена модель, где указаны все структурные подразделения и характеристика предоставляемой и получаемой ими информации для СВК.
В четвертом разделе должен быть представлен механизм проведения проверок, порядок их планирования, сроки проведения проверок и дана схема формирования акта по результатам проверки, содержание акта._
Здесь также должны быть указаны методы проведения проверок в части: соответствия законодательству, качества управления и операционные проверки. В этом же разделе должно быть отмечено, что раз в год СВК составляет отчет о выполнении плана проверок.
Пятый раздел должен быть посвящен правам и обязанностям сотрудников и руководителя СВК.
В заключительном разделе приводится дополнительная информация о возможных изменениях и схеме утверждения Положения.
К положению о СВК могут быть разработаны приложения.
Именно такая форма Положения о СВК позволит сформировать полноценную службу внутреннего контроля и организовать качественный контроль деятельности учреждения.
Резюмируя, следует отметить, что с учетом зарубежного и российского
опыта:
- основной базисной концепцией формирования и постановки внутреннего контроля на предприятиях и в организациях являются, прежде всего, зарубежные стандарты СВК;
- основным зарубежным стандартом является метод COSO;
- к российским правоустанавливающим документам в области СВК относятся Федеральный Закон № 402-ФЗ от 06.12.2011 «О бухгалтерском учете», «Правила (Стандарт) № 8. Понимание деятельности аудируемого лица, среды, в которой она осуществляется, и оценка рисков существенного искажения аудируемой финансовой (бухгалтерской) отчетности», документ Минфина РФ «Информация № ПЗ-11/2013» «Организация и осуществление экономическим субъектом внутреннего контроля совершаемых фактов хозяйственной жизни, ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской (финансовой) отчетности»;
- формирование системы и службы внутреннего контроля следует проводить в два этапа;
- важнейшим следует считать первый этап - планирование создания СВК в виде разработки Положения о службе внутреннего контроля, включающего стандарты внутреннего контроля;
- на втором этапе проводить аналитические процедуры СВК на базе учетной информации и бухгалтерской отчетности.
СПИСОК ЛИТЕРАТРУРЫ:
1. Федеральный закон РФ от 03.11.2006 № 174-ФЗ «Об автономных учреждениях» (в ред. от 03.07.2016 № 286-ФЗ)
2. Федеральный закон № 402-ФЗ от 06.12.2011 «О бухгалтерском учете» (в ред. от 18.07.2017 № 160-ФЗ)
3. Минфин РФ «Информация № ПЗ-11/2013». Организация и осуществление экономическим субъектом внутреннего контроля совершаемых фактов хозяйственной жизни, ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской (финансовой) отчетности
4. Постановление Правительства РФ от 23.09.2002 N 696 (ред. от 22.12.2011) «Об утверждении федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности» Правило (Стандарт) № 8. Понимание деятельности аудируемого лица, среды, в которой она осуществляется, и оценка рисков существенного искажения аудируемой финансовой (бухгалтерской) отчетности»,
5. The Institute of Internal Auditors. International Professional Practices Framework (IPPF). 2013 Edition.
6. Committee of Sponsoring Organizations. Enterprise Risk Management - Integrated Framework. COSO, 2004.
7. Committee of Sponsoring Organizations. Improving Organizational Performance and Governance. COSO, 2014.
8. Taylor H. The Joy of SOX: Why Sarbanes - Oxley and Services Oriented Architecture May Be the Best Thing That Ever Happened to You. Willey, 2006.
9. Бокатая С.В. Принципы построения системы вну-
Азимут научных исследований: экономика и управление. 2017. Т. 6. № 3(20)
353
economic sceinces
треннего финансового контроля с учетом требований зарубежных нормативных актов. "Финансовый вестник: финансы, налоги, страхование, бухгалтерский учет".-2015.- № 9
10. Демидов А.Ю., Иванов О.Б.. Мовчан С.Н. Система стандартов внутреннего аудита - основа его эффективного функционирования." Аудиторские ведомости".- 2015. -№ 1
11. Каковкина Т.В. Система внутреннего контроля как средство выявление рисков организации // Международный бухгалтерский учет. - 2014. - № 36.
12. Турищева Т.Б. Внутренний контроль и аудит: теория и практика применения в финансово-хозяйственной деятельности организаций. Монография. М., ИД «Экономическая газета», 2012.
13. Турищева Т.Б. Об особенностях организации бухгалтерского учета и контроля в автономных образовательных учреждениях в условиях реформирования.// Аудитор. - 2016. - т.2 - №6 .
14. Фазульянова З.З. Эффективность внутреннего контроля в условиях кризиса. «Аудитор»,- 2016.-№ 7
15. Электронный ресурс // URL: http://www. Mirbis.ru
16. Электронный ресурс // URL: http://www/allinfo24.
ru
17. Электронный ресурс // URL: http://www http:// prom-nadzor.ru/content/polozhenie-o-sluzhbe-vnutrennego-kontrolya
18. .Электронный ресурс // URL: http://www.fest-dip. bankuralsib.ru
19. Электронный ресурс // URL: http://www.novabank. ru/reports/pol_vnc2.pdf
20. Электронный ресурс// URL:http://www.rzd.ru
Статья поступила в редакцию 30.06.2017.
Статья принята к публикации 25.09.2017.
