CC BY
20
© 2012 г.
Л.И. Филиппова
актуальные вопросы исчисления НАЛОГА НА ИМУЩЕСТВО ОРГАНИЗАЦИЙ
Филиппова Людмила Ивановна - старший преподаватель кафедры «Налогообложение» Юридического института Санкт-Петербургского государственного университета Сервиса и Экономики, Советник государственной гражданской службы РФ 2 класса
(E-mail: [email protected])
Аннотация. В статье рассматриваются актуальные вопросы исчисления налога на имущество организаций в свете изменений, внесенных в законодательство на федеральном и региональном уровне.
Ключевые слова: налог на имущество организаций, Воздушный Кодекс РФ.
В Российской Федерации налог на имущество организаций установлен Налоговым кодексом Российской Федерации. Глава 30 «Налог на имущество организаций» введена в Налоговый кодекс Российской Федерации (далее - НК РФ) Федеральным законом от 11.11.2003 № 139-Ф3 с 1 января 2004 года [4]. Одной из особенностей этой главы НК РФ можно считать сравнительно небольшое число федеральных законов, которые внесли в нее изменения (дополнения) с момента вступления в силу Федерального закона от 11.11.2003 № 139-Ф3 и до сегодняшнего дня.
К одному из основных изменений можно отнести новую редакцию пункта 1 статьи 373 НК РФ, согласно которой с 01.01.2010 года налогоплательщиками налога на имущество организаций «признаются организации, имеющие имущество, признаваемое объектом налогообложения в соответствии со статьей 374 НК РФ (в ред. Федерального закона от 30.10.2009 года № 242-ФЗ)»[1,7]. При этом в соответствии со статьей 11 НК РФ организации - это юридические лица, образованные в соответствии с законодательством Российской Федерации, а также иностранные юридические лица, компании и другие корпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью, созданные в соответствии с законодательством иностранных государств, международные организации, филиалы и представительства указанных иностранных лиц и международных организаций, созданные на территории Российской Федерации (в ред. Федерального закона от 27.07.2006 № 137-ФЗ) [1,5]. До 1 января 2010 года налогоплательщиками налога на имущество организаций признавались: российские организации; иностранные организации, осуществляющие деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства и(или) имеющие в собственности недвижимое имущество на территории Российской Федерации, на континентальном шельфе Российской Федерации и исключительной экономической зоне Российской Федерации.
Таким образом, начиная с 1 января 2010 года организации, не имеющие имущества, признаваемого объектом налогообложения, не обязаны представлять в налоговые органы по истечении отчетного (налогового) периода налоговые расчеты по авансовым платежам и налоговую декларацию по налогу. Данная позиция подтверждена в письме Минфина России от 12.10.11 № 03-05-05-01/81 «О представлении налоговой декларации по налогу на имущество организаций». Согласно данному письму, организации не должны сдавать нулевые декларации по налогу на имущество, если у них нет имущества, признаваемого объектом налогообложения. Такие изменения, внесенные в налоговое законодательство, исключают из числа налоговых расчетов и налоговых деклараций «пустые» и приводят к
уменьшению числа таких документов [19]. Это является положительным моментом как для организаций, так и для налоговых органов, поскольку уменьшается время, затрачиваемое на составление и прием налоговой отчетности по налогу на имущество организаций.
Еще одним важным изменением, внесенным в статью 373 НК РФ, является введение Федеральным законом от 30.07.2010 № 242-ФЗ пункта 1.1, согласно которому до 1 января 2017 года не признаются налогоплательщиками организации, являющиеся организаторами Олимпийских зимних игр и Паралимпийских зимних игр 2014 года в городе Сочи [7]. В соответствии со статьей 3 Федерального закона от 01.12. 2007 № 310-ФЗ «Об организации и о проведении XXII Олимпийских зимних игр и XI Паралимпийских зимних игр 2014 года в городе Сочи, развитии города Сочи как горноклиматического курорта и внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации», действие данного закона распространяется на лиц, являющихся маркетинговыми партнерами Международного Олимпийского комитета в соответствии со статьей 3.1 Федерального закона от 01.12. 2007 № 310-ФЗ, в отношении имущества, используемого ими исключительно в связи с организацией и(или) проведением Олимпийских зимних игр и Паралимпийских зимних игр 2014 года в городе Сочи и развитием города Сочи как горноклиматического курорта [6]. С введением этого изменения в главу 30 НК РФ можно говорить о сокращении числа налогоплательщиков налога на имущество организаций по отдельным видам имущества на период до 1 января 2017 года, что приведет к снижению налоговой нагрузки для таких организаций.
Снижение налоговой нагрузки предусмотрено и для организаций, получивших статус участников проекта по осуществлению, разработке и коммерциализации их результатов в соответствии с Федеральным законом «Об инновационном центре «Сколково». Так, статья 381 НК РФ дополнена пунктом 19, согласно которому освобождаются от налогообложения организации, признаваемые управляющими компаниями в соответствии с Федеральным законом «Об инновационном центре «Сколково» и пунктом 20, согласно которому освобождаются от налога на имущество организации, получившие статус участников проекта по осуществлению исследований, разработок и коммерциализации их результатов в соответствии с Федеральным законом «Об инновационном центре «Сколково». Указанные организации утрачивают право на освобождение от налогообложения в случаях, предусмотренных пунктом 2 статьи 145.1 НК РФ. Такие организации освобождены от налогообложения по налогу на имущество Федеральным законом от 28.09.2010 № 243-ФЗ «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с принятием Федерального закона «Об инновационном центре «Сколково» [9]. Для подтверждения права на освобождение от налогообложения эти организации обязаны представить в налоговый орган по месту учета документы, подтверждающие у них статус участников проекта и предусмотренные Федеральным законом «Об инновационном центре «Сколково», а также данные учета доходов (расходов).
Следует отметить, что приказом Минфина России от 08.02.2011 № 14н (зарегистрирован в Минюсте РФ 03.03.2011 года) утверждены особенности учета в налоговых органах организаций, получивших статус участников проекта «Об инновационном центре «Сколково» [12]. Во исполнение этого приказа налоговые органы поставят на учет участников проекта за 5 дней.
Интересным представляется вопрос о расчете налоговой базы по налогу на имущество организаций по лизинговому имуществу, которое может учитываться как на балансе лизингодателя, так и лизингополучателя. В соответствии со статьей 375 НК РФ, сумма налога на имущество зависит от первоначальной стоимости объекта, сформированной в бухучете [1]. В постановлении от 05.07.11 № 2346/11 Президиум ВАС РФ посчитал, что в бухгалтерском учете лизингополучателя, который учитывает лизинговое имущество на своем балансе, установление срока полезного использования исходя из срока действия договора лизинга неправомерно. Срок полезного использования не может быть установлен произвольно и определяется в соответствии с классификацией основных средств, утвержденной постановлением Правительства РФ. После принятия постановления президиума ВАС РФ от 05.07.11 № 2346/11 лизингополучателям необходимо при расчете налога на имущество учитывать выводы этого постановления ВАС РФ о том, что срок полезного использования оборудования - это период времени, в течение которого объект основных средств служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика, а не период действия договора лизинга.
Федеральным законом от 07.06.2011 № 132-ФЗ «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с принятием Федерального закона «Об инновационном центре «Сколково» статья «Налоговые льготы» дополнена пунктом 21, согласно которому от налога на
имущество организаций с 1 января 2012 года освобождаются организации - в отношении вновь вводимых объектов, имеющих высокую энергетическую эффективность, в соответствии с перечнем таких объектов, установленным Правительством РФ, или в отношении вновь вводимых объектов, имеющих высокий класс энергетической эффективности, если в отношении таких объектов в соответствии с законодательством РФ предусмотрено определение классов их энергетической эффективности [11]. Льгота предоставляется в течение трех лет со дня постановки на учет такого имущества.
Согласно статье 56 НК РФ льготами по налогам и сборам признаются предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков преимущества по сравнению с другими, включая возможность не уплачивать налог или сбор или уплачивать их в меньшем размере. Статьей 381 НК РФ установлены федеральные льготы по налогу на имущество [1]. Министерством финансов России в 2011 году предложено отменить ряд льгот по налогу на имущество организаций с 2013 года.
Федеральным законом от 27.11.2010 года № 308-ФЗ «О внесении изменений в главы 30 и 31 части второй Налогового кодекса Российской Федерации» дополнена статья 376 НК РФ пунктом 6, в соответствии с которым изменен порядок определения налоговой базы по налогу на имущество, предусматривающий уменьшение налоговой базы на сумму законченных капитальных вложений на строительство, реконструкцию и(или) модернизацию вводимых, реконструируемых и(или) модернизируемых судоходных гидротехнических сооружений, расположенных на внутренних водных путях Российской Федерации, портовых гидротехнических сооружений, сооружений инфраструктуры воздушного транспорта (за исключением системы централизованной заправки самолетов, космодрома), учтенных в балансовой стоимости данных объектов [10].
Положения пункта 6 статьи 376 НК РФ применяются в отношении законченных капитальных вложений, учтенных в балансовой стоимости также объектов после 1 января 2010 года. Согласно статье 1 Федерального закона от 25.02.99 № 39-ФЗ, капитальные вложения - это инвестиции в основной капитал (основные средства), в том числе затраты на новое строительство, расширение, реконструкцию и техническое перевооружение действующих предприятий, приобретение основных средств и другие затраты [3]. Фактически, данное изменение главы 30 НК РФ предоставляет дополнительные льготы организациям, имеющим на балансе объекты транспортной инфраструктуры. Однако действие данной льготы при уплате налога на имущество распространяется лишь только на период до 1 января 2025 года.
В целях применения пункта 6 статьи 376 НК РФ необходимо определить, что следует понимать под авиационной инфраструктурой. Согласно статье 1 Федерального закона от 08.01.98 №10-ФЗ «О государственном регулировании развития авиации», авиационная инфраструктура включает объекты единой системы организации воздушного движения, аэродромы и аэропорты, центры и пункты управления полетами летательных аппаратов, пункты приема, хранения и обработки информации в области авиационной деятельности, объекты хранения авиационной техники, центры и оборудование для подготовки летного состава, другие используемые при осуществлении авиационной деятельности сооружения и технику [2].
Пунктом 2 статьи 40 Воздушного кодекса Российской Федерации установлено, что аэропортом является комплекс сооружений, включающий в себя аэродром, аэровокзал и другие сооружения. Аэропорт предназначен для приема и отправки воздушных судов, обслуживания воздушных перевозок. Для этих целей аэропорт должен иметь необходимое оборудование.
При решении вопроса об отнесении имущества к сооружениям инфраструктуры воздушного транспорта следует учитывать нормы Федерального закона от 30.12.2009 № 384-ФЗ «Технический регламент безопасности зданий и сооружений».
То, что нормы пункта 6 статьи 376 НК РФ распространяются на имущество аэровокзала, подтверждается письмом Минфина России от 06.07.2011 года № 03-05-05-01/52 [16].
Федеральным законом от 27.11.2010 № 308-ФЗ были внесены изменения в статью 378 НК РФ, согласно которым был урегулирован вопрос об уплате налога на имущество в отношении имущества, переданного в паевой инвестиционный фонд (далее - ПИФ) [10]. С 1 января 2011 года имущество, переданное в ПИФ, облагается налогом на имущество у управляющей компании и уплачивать налог нужно за счет имущества, составляющего фонд. Следует отметить, что ПИФ не является юридическим лицом. Это обособленный имущественный комплекс, состоящий из имущества, переданного учредителями в доверительное управление управляющей компании, и из имущества, полученного в процессе такого управления, доля в праве собственности на которое удостоверяется ценной бумагой.
В соответствии со статьями 10 и 15 Федерального закона от 29.11.2001 № 156-ФЗ «Об инвестиционных фондах» доверительный управляющий отражает у себя данное имущество на отдельном балансе и ведет по нему самостоятельный учет. Указания по отражению в бухучете операций, связанных с осуществлением договора доверительного управления имуществом, утверждены приказом Минфина России от 28.11.2001 № 97н. Разъяснения по исчислению налога на имущество управляющей компании приведены Минфином России в письме от 29.08.2011 №03-05-05-01/69 [17].
Таким образом, на законодательном уровне определены особенности налогообложения имущества, составляющего паевой инвестиционный фонд, что, в конечном счете, позволяет улучшить взаимоотношения между налогоплательщиками и налоговыми органами, а также совершенствовать налоговое администрирование.
Еще в 2010 году Федеральным законом от 27.07.2010 № 229-ФЗ в два раза (с 20 000 до 40 000 руб.) была увеличена первоначальная стоимость объекта для признания его в налоговом учете основным средством или амортизируемым имуществом [8]. Для целей бухгалтерского учета, являющегося основанием для определения налоговой базы по налогу на имущество, аналогичные изменения в нормативно-правовые акты по бухгалтерскому учету были внесены приказом Минфина России от
24.12.2010 № 186-н [13]. Теперь и в бухгалтерском учете основными средствами признается имущество с первоначальной стоимостью от 40 000 руб.
Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 24.12.2010 № 186н внесены и другие поправки в нормативно-правовые акты по бухгалтерскому учету. Так, начиная с бухгалтерской отчетности 2011 года из пункта 41 Положения по ведению бухгалтерского учета (ПБУ 6/01) исключено упоминание о том, что при отсутствии документов, подтверждающих государственную регистрацию объекта недвижимости, он учитывается в составе незавершенных капитальных вложений [13]. С 2011 года единственный способ принятия к учету объекта недвижимости, право собственности на который не зарегистрировано, вести бухгалтерский учет по нему на отдельном субсчете счета 01 «Основные средства» сразу же после того, как завершены капитальные вложения и он готов к эксплуатации. И при этом не имеет значения, переданы или нет документы по объекту недвижимости на государственную регистрацию. Разъяснения по этому поводу даны в письме Министерства финансов Российской Федерации от 17.06.2011 № 03-05-05-01/44 [18].
При этом, если объект не соответствует критериям основных средств, его нельзя учитывать на счете 01 и не следует включать в расчет налога на имущество. Даже если в бухгалтерском учете были ошибочно включены объекты в состав основных средств, организация не обязана исчислять по эти объектам налог на имущество (постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от
13.10.2011 № А 53-24208 / 2010).
Анализ изменений, внесенных в федеральное законодательство России по налогу на имущество организаций, не дает полного представления об актуальных вопросах исчисления налога. В связи с тем, что в соответствии со статьей 14 НК РФ налог на имущество организаций относится к региональным налогам, обязательным к уплате на территории которого он введен законом соответствующего субъекта Российской Федерации, представляется интересным рассмотреть изменения в региональном законодательстве по налогу на имущество, в том числе внесенные в законы Санкт-Петербурга дополнительные налоговые льготы и основания для их использования, что предусмотрено статьей 372 НК РФ.
Так, Законом Санкт-Петербурга от 16.11. 2010 № 580-138 «О внесении изменений в Закон Санкт-Петербурга «О налоговых льготах» предоставлено право на освобождение от уплаты налога на имущество российским лицам, которые заключили внешнеторговые бартерные сделки или от имени которых заключены такие сделки и поименованные в пункте 2 статьи 11-8 данного закона, являющимся плательщиками налога и осуществляющим в течение не более трех календарных лет подряд начиная с 1 января 2010 года для ведения ими на территории Санкт-Петербурга экономической деятельности, относящейся к видам, указанным в п.2 ст.11-8 данного Закона, вложения на общую сумму от 800 млн. руб. и более в отношении объектов основных средств, включенных в расчет общей суммы вложений, в соответствии с п.3 ст. 11-8 указанного Закона Санкт-Петербурга, предоставлена льгота по налогу [15].
Право на освобождение от уплаты налога на имущество организаций предоставляется организации на срок, составляющий пять налоговых периодов (пять календарных лет) подряд, начиная с даты возникновения такого права.
Кроме того, в 2010 году был принят Закон Санкт-Петербурга от 28.04.2010 № 207-59 «О внесении изменений в Закон Санкт-Петербурга «О налоге на имущество организаций» и Закон Санкт-Петербурга «О налоговых льготах», в соответствии с которым организации в отношении имущества, находящегося в собственности Санкт-Петербурга и предназначенного для водоснабжения и водоотведения зданий, предприятий коммунального хозяйства специализированных, сооружений коммунального хозяйства специализированных, машин и оборудования для коммунального хозяйства, автомобилей специальных для коммунального хозяйства [14], за период с 1 января 2011 года уплачивают налог на имущество в следующем порядке:
с 1 января 2011 года по 31 декабря 2011 года в размере 25% от суммы исчисленного в соответствии с НК РФ налога, подлежащей уплате в бюджет Санкт-Петербурга;
с 1 января 2012 года по 31 декабря 2012 года в размере 50% от суммы исчисленного в соответствии с НК РФ налога, подлежащей уплате в бюджет Санкт-Петербурга;
с 1 января 2013 года и далее в размере 75% от суммы исчисленного в соответствии с НК РФ налога на имущество организаций, подлежащей уплате в бюджет Санкт-Петербурга в отношении данного имущества.
Рассмотренные в статье изменения (дополнения), внесенные за последнее время в федеральное и региональное законодательство, несомненно, важны как для исчисления, так и для администрирования налога на имущество организаций.
Литература:
1. Налоговый кодекс РФ. Части первая и вторая (текст, вступающий в силу с 01 января 2012 г.). М.: Издательство «Омега-Л», 2011. 704 с.
2. О государственном регулировании развития авиации: Федеральный закон от 08.01.1998 № 10-ФЗ // Российская газета. 1998. 14 января.
3. Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений: Федеральный закон от 25.02.1999 № 39-ФЗ // Российская газета. 1999. 4 марта.
4. О внесении дополнения в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и внесении изменения и дополнения в статью 20 Закона Российской Федерации «Об основах налоговой системы в Российской Федерации», а также о признании утратившими силу актов законодательства Российской Федерации в части налогов и сборов: Федеральный закон от 11.11.2003 № 139-ФЗ // Финансовая газета. 2003. № 482.
5. О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования: Федеральный закон Российской Федерации от 27.07.2006 № 137-ФЗ // Российская газета. 2006. 29 июля. № 4131.
6. Об организации и о проведении XXII Олимпийских зимних игр и XI Паралимпийских зимних игр 2014 года в городе Сочи, развитии города Сочи как горноклиматического курорта и внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации: Федеральный закон Российской Федерации от 01.12.2007 № 310-ФЗ // Российская газета. 2007. 5 декабря. № 4535.
7. О внесении изменения в статью 373 части второй Налогового кодекса Российской Федерации: Федеральный закон Российской Федерации от 30.10.2009 № 242-ФЗ // Российская газета. 2009. 03 ноября.
8. О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса РФ и некоторые другие законодательные акты РФ, а также о признании утратившими силу отдельных законодательных актов (положений законодательных актов) РФ в связи с урегулированием задолженности по уплате налогов, сборов, пеней и штрафов и некоторых иных вопросов налогового администрирования: Федеральный закон от 27.07.2010 № 229-ФЗ // Российская газета. 2010. 02 августа. № 5248.
9. О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с принятием Федерального закона «Об инновационном центре «Сколково»: Федеральный закон от 28.09.2010 № 243-ФЗ // Российская газета. 30 сентября. № 220.
10. О внесении изменений в главы 30 и 31 части второй Налогового кодекса Российской Федерации: Федеральный закон Российской Федерации от 27.11.2010 № 308-ФЗ // Российская газета. 2010. 29 ноября.
11. О внесении изменений в статью 95 части первой, часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации в части формирования благоприятных налоговых условий для инновационной деятельности и статью 5 Федерального закона «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса РФ и отдельные законодательные акты РФ»: Федеральный закон от 07.06.2011 № 132-ФЗ // Российская газета. 2011. 08 июня. № 5498.
12. Об утверждении Особенностей учета в налоговых органах организаций, получивших статус участников проекта по осуществлению исследований, разработок и коммерциализации их результатов в соответствии с Федеральным законом «Об инновационном центре «Сколково»: Приказ Минфина РФ от 08.02.2011 № 14н // Российская газета. 2011. 16 марта.
13. О внесении изменений в нормативные правовые акты по бухгалтерскому учету: Приказ Минфина РФ от 24.12.2010 № 186н [Электронный ресурс]. ЫкЬ. http://www.glavbukh.ru/doc/4592 (дата обращения: 04.01.2012).
14. О внесении изменений в Закон Санкт-Петербурга «О налоге на имущество организаций» и Закон Санкт-Петербурга «О налоговых льготах»(принят ЗС СПб 14.04.2010): Закон Санкт-Петербурга от 28.04.2010 № 207-59 // Санкт-Петербургские ведомости. 2010. 12 мая. № 83.
15. О внесении изменений в Закон Санкт-Петербурга «О налоговых льготах: Закон Санкт-Петербурга от 16.11.2010 № 580-138 // Информационный бюллетень Администрации Санкт-Петербурга». 2010. 29 ноября. № 46.
16. Об учете при налогообложении имущества организации законченных капитальных вложений в инфраструктуру воздушного транспорта: Письмо Минфина России от 06.07.11 № 03-05-05-01/52. URL. http://www.garant.ru/products/ipo/prime/doc/12087764/ (дата обращения: 15.01.2012).
17. Об определении в целях налогообложения прибыли первоначальной и остаточной стоимости имущества, составляющего закрытый паевой инвестиционный фонд: Письмо Минфина России от 29.08.2011 № 03-05-05-01/69. URL.http://www.garant.ru/products/ipo/prime/doc/12089209/ (дата обращения: 15.01.2012).
18. Об определении налоговой базы для уплаты налога на имущества организаций: Письмо Минфина России от 17.06.2011 № 03-05-05-01/44. URL http.://www.garant.ru/products/ipo/prime/ doc/12088708/ (дата обращения: 15.01.2012).
19. О представлении налоговой декларации по налогу на имущество организаций: Письмо Минфина России от 12.10.2011 № 03-05-05-01/81. URL.1http://www.akdi.ru/scripts/normdoc/smotri. php?z=2682 (дата обращения: 15.01.2012).
