CC BY
265
14.2. СОВРЕМЕННЫЕ ОСОБЕННОСТИ СОВЕРШЕНИЯ ПРЕСТУПЛЕНИЙ ЭКОНОМИЧЕСКОЙ НАПРАВЛЕННОСТИ И ИННОВАЦИОННЫЕ МЕТОДЫ ИХ ВЫЯВЛЕНИЯ
Анищенко Евгений Владимирович, к.э.н., доцент кафедры финансов, денежного обращения и кредита, Институт экономической безопасности и финансовых расследований
Рубцов Игорь Вячеславович, к.э.н., доцент, кафедра бухгалтерского учета и статистики, Академия экономической безопасности МВД России
Аннотация. Сложившаяся в настоящее время структура преступлений экономической направленности, представляет серьезную угрозу прежде всего для бюджетной системы государства, что обуславливает необходимость переориентации органов внутренних дел именно на раскрытие преступлений экономической направленности в сфере собственности, кредитно-финансовой сфере, во внешнеэкономической деятельности, в топливно-энергетическом комплексе, а также на потребительском рынке. Что требует разработки новых более эффективных методов выявления и ра^ледования указанных видов преступлений.
Ключевые слова: преступления экономической направленности, аналитические методы, выявление, расследование
MODERN FEATURES OF FULFILLMENT OF AN ECONOMIC CRIMES AND INNOVATIVE METHODS OF THEIR REVEALING
Anischenko Evgeniy, Cand.Econ.Sci., the senior lecturer of chair of the finance, monetary circulation and the credit, Institute of economic safety and financial investigations Rubcov Igor, Cand.Econ.Sci., the senior lecturer, chair of accounting and statistics Academy of economic safety under the Ministry of Internal Affairs of the Russian Federation Annotation: The structure which has developed now of crimes of an economic orientation, poses serious threat first of all for budgetary system of the state that causes necessity of reorientation of law-enforcement bodies on disclosing of crimes of an economic orientation in sphere of the property, credit and financial sphere, in foreign trade activities, in a fuel and energy complex, and also in the consumer market. That demands working out of new more effective methods of revealing and investigation of the specified kinds of crimes.
Keywords: crimes of an economic orientation, analytical methods, revealing, investigation
Переход России к рыночной экономике определил новые требования к финансово-экономической составляющей государственного устройства. Необходимость реформирования, а точнее, создания новой системы экономических отношений в постсоветском периоде затронула, в первую очередь, налоговую систему - один из
основных источников финансового обеспечения деятельности органов государственной власти и всего государства в целом.
В уголовно-правовой, криминалистической и экономической и иной литературе пока не сложилось единое общепризнанное определение налоговой преступности. С учетом этого определение налогового преступления можно рассматривать как преступное деяние, направленное на умышленное нарушение норм обязательных элементов налогообложения. Таким образом, налоговое преступление - это уголовнонаказуемое деяние за умышленную неуплату установленных налогов и (или) сборов (ст.198 и 199 УК РФ) и неисполнение налоговых обязанностей (ст.199.1 и 199.2 УК РФ) в сфере налогообложения. К таким правонарушениям в Московской области можно отнести некоторые типовые их формы:
- сокрытие объекта налогообложения;
- фальсификация учета;
- маскировка действительных ситуаций другими фиктивными юридическими ситуациями;
- неумышленные правонарушения и ошибки.
Сокрытие объекта налогообложения - наиболее грубая форма правонарушения. К этому виду правонарушений относятся:
- занятие предпринимательской деятельностью без соответствующей государственной регистрации субъектом предпринимательской деятельности;
- осуществление деятельности, подлежащей лицензированию, без соответствующей лицензии;
- нелегальное производство товаров и нелегальное предоставление услуг в рамках легальной деятельности;
- имитация остановки деятельности предприятия;
- непредоставление налоговой декларации и расчетов или предоставление их с искажением;
- сокрытие импортных товаров с тем, чтобы избежать пошлины;
- сокрытие выручки;
- занижение сумм фактически выплаченной заработной платы;
- использование труда работников без заключения трудового договора.
Фальсификация учета - наиболее сложная форма правонарушения, но которая стала уже классической, выявление ее является делом сложным и трудоемким. К этому виду правонарушений относятся:
- ведение баланса, предназначенного для предоставления налоговым органам и определения суммы налога, и который отличается от "коммерческого баланса", поскольку он не отражает действительных операций субъекта предпринимательской деятельности;
- отражение коммерсантом своих личных расходов как общих расходов предприятия;
- "безфактурная продажа" - неотражение в бухгалтерском учете некоторых соглашений в целях уменьшения налога;
- "бесприбыльные" операции - форма правонарушения, позволяющая уменьшить размер налога на прибыль;
- занижение суммы прибыли - форма правонарушения, аналогичная предыдущей;
- "фактура без продажи" - форма правонарушения, позволяющая уменьшить сумму НДС.
Маскировка фактических ситуаций другими фиктивными ситуациями, например, содержит в себе действия:
- действительный собственник предприятия скрывается под подставным или
фиктивным;
- участие в прибылях представляется как оплата труда;
- продажа оформляется как дар;
- регистрация предприятия с иностранными инвестициями, где инвестиция является фиктивной.
Анализ преступлений экономической направленности, выявленных подразделениями органов внутренних дел Московской области, позволяет отметить прирост в 2007 г. их количества на 27,1%. При этом, на 10,7% увеличилось количество преступлений экономической направленности, совершенных организованными группами, на 12,2% совершаемых в крупном и особо крупном размерах.
Таблица 1
Преступления экономической направленности, выявленные
подразделениями по борьбе с экономическими преступлениями и ОРБ ЭП в Московской области в 2008 г. (в % к выявленным ОВД области)1
Анализ показал, что увеличилось количество преступлений против собственности на 15,7%, в финансовокредитной сфере на 24%, во внешнеэкономической деятельности на 42,9%, на потребительском рынке на 27,4%. Существенно возросло количество преступлений экономической направленности, совершаемых организованными группами, против собственности (на 21,3%), в финансово-кредитной сфере (на 21,9%), во внешнеэкономической деятельности (на 20%), в топливно-энергетическом комплексе (на 21%), на потребительском рынке (на 20,1%).
Сложившаяся в Московской области структура преступлений экономической направленности позволяет отметить необходимость переориентации органов внутренних дел именно на раскрытие налоговых преступлений в сфере собственности, кредитно-финансовой сфере, во внешнеэкономической деятельности, в топливно-энергетическом комплексе, а также на потребительском рынке.
1 Расчеты проведены на основе данных Информационного центра ГУВД Московской области.
Уклонение от уплаты налогов совершается в первую очередь в сферах предпринимательской деятельности, правовая регламентация которых с точки зрения налогового законодательства недостаточна. Это происходит, в частности, из-за ее отставания от многообразия способов извлечения прибыли, несовершенства юридической техники правовых актов и т. п. Данные обстоятельства влекут "размытость" границ между понятиями "уголовно наказуемое уклонение от уплаты налогов" и "оптимизация налогов", возможность для незаконопослушных субъектов предпринимательской деятельности манипулировать этими понятиями и подменять их, чтобы избежать ответственности, что характерно практически для всех отраслей народного хозяйства в Московском регионе. При этом наибольшая доля совершаемых налоговых преступлений приходится на следующие сферы:
- реализация нефтепродуктов;
- производство и оборот драгоценных металлов и драгоценных камней;
- криминальные банкротство и недружественные поглощения сельскохозяйственных предприятий;
- нелегальный оборот и реализация алкогольной продукции.
При этом сведения о лицах и фактах нарушения налогового законодательства, как правило, являются достоянием ограниченного круга лиц, которые заинтересованы в их сокрытии и в этих целях применяют разнообразные, зачастую сложные и ухищренные способы и средства маскировки. Поэтому, как свидетельствуют результаты практики, «интенсивность поступления первичной информации зависит от правильности осуществления ряда организационно-тактических мер, касающихся определения направления информационного поиска, обеспеченности этого участка работы необходимыми силами и средствами выявления, организации четкого взаимодействия различных служб, в частности налоговых органов и органов внутренних дел при выполнении данной задачи и т.п.
При этом необходимо отметить, что изначально поисковая деятельность может осуществляться по неустановленным и заранее индивидуально не определенным признакам. Это имеет место тогда, когда нет достаточно четкой первичной или иной какой-либо строго определенной информации об искомом объекте, в частности, когда, поиск объекта осуществляется по признакам, которые заданы не материалами конкретного уголовного дела или результатами налоговой проверки, а на основе некоторых отрывочных сведений с использованием в основном знаний о некоторых закономерностях или особенностях совершения преступления или правонарушения. При этом обнаружение и распознавание объекта, подозреваемого в совершении противоправных деяний, достигается путем сравнения признаков, присущих тому или иному объекту, по которому заведомо установлены связи с признаками отдельных видов преступлений. В результате такого сравнения получается ориентирующая информация и делается предположительный вывод, о том что выявленные объекты могут быть связаны с каким-либо экономическим преступлением, т.е. устанавливается формальное тождество полученных сведений об объекте с абстрактной моделью противоправного деяния.
Процесс обнаружения преступлений экономической направленности и лиц, их подготавливающих либо совершивших, основан на познании события преступления путем вычленения из окружающей среды изменений, которые возникли в связи с его подготовкой или совер-
Выяв- лено, всего Темпы прироста в % к 2007 г. Совер- шено организ. группой, % В крупном и особо крупном размерах, %
Преступлений экономической направленности, всего из них: против собственности 40,8 84,5 28,6 49,1 20,0 20,3 20,8 28,0
в финансовокредитной системе 87,7 25,8 23,2 18,7
во внешнеэкономической деятельности 91,5 43,6 20,0 42,4
в ТЭК 93,9 7,9 22,1 33,2
на потребительском рынке 81,1 30,9 22,1 22,9
шением. Такие изменения могут быть обнаружены по оставленным следам на элементах среды. Ими являются документы, вещи, предметы, носители информации, а так же люди, в чьем сознании сохраняются сведения о событии налогового преступления.
При этом главной особенностью и характеристикой процесса выявления признаков налоговых преступлений и правонарушений, является то, что данный вид деяний, как правило, не имеет прямого физического отображения, как например, следы преступника на земле. Признаки налоговых и экономических преступлений и правонарушений, как правило, содержатся в записях о движении денежных средств по расчетным счетам организаций или записях о фактах совершения хозяйственных мероприятий в бухгалтерской и налоговой отчетности. То есть при выявлении налоговых преступлений (правонарушений), на первое место выходит не поиск улик в их физическом выражении, а логикомыслительная деятельность оперативного сотрудника, направленная на выявление противоречий между различными документами финансовой, налоговой и бухгалтерской отчетности налогоплательщиков. При этом процесс выявления преступлений и правонарушений экономической направленности отличается от всех прочих видов преступлений необходимостью обработки значительных объемов информационных массивов, отражающих потоки событий, имеющих массовый характер во множестве экономических процессов и связанных с противоправными деяниями. Поэтому существующие методы и методики оперативно-розыскной деятельности, разработанные на основе методов выявления и расследования общеуголовных преступлений, являются недостаточно эффективными в случае их применения для выявления признаков преступлений экономической направленности. Однако это не означает, что их использование нецелесообразно: существующие методы оперативно-розыскной деятельности обеспечивают высокую эффективность при сборе доказательной базы, но при этом, они не всегда позволяют осуществлять эффективный анализ и отбор предприятий, включаемых в оперативную разработку по подозрению в совершении экономических преступлений.
Экономическая деятельность всегда находит свое документальное отражение в определенном «информационном поле», поэтому необходимо, наряду с традиционными методами, развивать методику поисковой деятельности на основе внедрения информационноаналитических методов поиска значимых сведений. Внедрение таких методов позволит повысить эффективность оперативно-поисковых мероприятий за счет оптимизации процесса обработки поступающей информации об экономической деятельности хозяйствующих субъектов. При этом поисковая работа может одновременно осуществляться по двум основным направлениям: сбор доказательственной базы по предприятиям, на которых выявлены признаки совершения преступлений экономической направленности и отбор подозрительных предприятий и организаций для проведения предварительной оперативной проверки с целью выявления признаков преступлений экономической направленности. Методика отбора предприятий и организаций для проведения дополнительных проверок, основанная на анализе финансово-хозяйственной деятельности экономических субъектов, может стать эффективным инструментом и действенным механизмом развития технологий в сфере анализа финансово-хозяйственной деятельности предприятий при осуществлении поис-
ковой информационно-аналитической работы в подразделениях органов внутренних дел по борьбе с экономическими преступлениями и по налоговым преступлениям.
В общем случае анализ финансово-хозяйственной деятельности можно рассматривать как совокупность специальных приемов, применяемых для обработки экономической информации о работе предприятий, их объединений2. В рамках такого анализа могут применяться общие (совокупность приемов, используемых для обработки экономической информации о работе предприятий, объединений) и частные (конкретизированные применительно к определенной отрасли, типу производства) методики.
Целесообразность внедрения приемов анализа финансово-хозяйственной деятельности предприятий в процессе выявления экономических и налоговых преступлений обусловлена тем, что замаскированные налоговые нарушения, хищения и приписки обязательно сказываются на результатах деятельности предприятия, вызывая несогласованность отдельных взаимосвязанных внешних и внутренних экономических показателей и другие отклонения. Более того, предварительный целенаправленный анализ документов отчетности и записей в учетных регистрах позволяет отобрать круг первичных документов, которые должны подвергнуться в приоритетном порядке детальному исследованию в процессе плановой или иной проверки, на которых должно концентрироваться внимание с целью выявления вероятных нарушений налогового законодательства. Все это дает возможность сократить число исследуемых документов, сроки проведения поисковых мероприятий и, как следствие, более глубоко и детально, с большей результативностью рассмотреть значимые документы с целью формирования объективной доказательной базы по выявленным преступлениям.
Таким образом, современные особенности ведения экономической деятельности хозяйствующими субъектами и документального отражения ее результатов обуславливают постоянное увеличение объемов экономической информации, которая может представлять оперативный интерес. Это, в свою очередь, обуславливает необходимость развития и внедрения новейших информационных технологий и совершенствования информационно-аналитической работы в органах внутренних дел по борьбе с экономическими преступлениями и по налоговым преступлениям. Наличие особенностей, присущих документальному отображению процессов деятельности хозяйствующих субъектов, функционирования предприятий и организаций и оставляемых в результате этого «информационных следов» в окружающем мире, обуславливают необходимость применения новейших методов и подходов выявления признаков экономических и налоговых преступлений.
В качестве одного из таких методов организации информационно-поисковой деятельности можно предложить метод анализа, в основе которого лежит дисконтирование денежных потоков, широко применяемое в сфере финансового анализа3.
2 Басовский Л.Е, Басовская Е.Н. Комплексный экономический анализ хозяйственной деятельности. М.: ИНФРА-М, 2005
3 Фишмен Джей, Пратт Шэннон, Гриффит Клиффорд, Уилсон Кейт. “Руководство по оценке стоимости бизнеса”. Перевод с английского Л.И. Лопатникова, М.: ЗАО “КВИНТО-КоНсАЛТИНГ”, 2000.
Существо данного метода заключается в расчете денежного потока компании, который возникнет в ее будущей производственно-хозяйственной деятельности. Как правило, деятельность компании прогнозируется на 10-12 лет вперед. Расчеты проводят для каждого прогнозируемого года, на период от 10 лет и более. Это позволяет определить свободные денежные потоки или другими словами - прибыль организации. На практике такой метод широко применяется для расчета справедливой цены компании или определения курсовой стоимости ее акций. Однако его можно применять и для определения расчетных объемов прибыли полученной организацией в прошлых периодах, что позволяет осуществлять сравнение между величиной прибыли заявленной организацией в налоговой декларации и ее расчетным значением. В случае значительных расхождений между указанными двумя оценками прибыли организации можно делать вывод о наличии признаков возможной преступленной деятельности экономической направленности. Предприятие, на котором выявлены признаки возможной преступленной деятельности, может представлять оперативный интерес и по нему целесообразно осуществлять предварительную оперативную проверку финансово-хозяйственной деятельности с целью выявления и уточнения признаков налоговых и экономических преступлений.
Поскольку прибыль является интегральным показателем, отражающим влияние всех факторов финансово-хозяйственной деятельности организации, то и необоснованные изменения ее величины и, как следствие, размеров уплаченного налога на прибыль, косвенно свидетельствует о возможном наличии и других нарушений налогового законодательства по другим налогам. Такая взаимосвязь и взаимозависимость обусловлены самой структурой системы налогов и сборов Российской Федерации и изменение (или незаконное изменение) налогооблагаемой базы по одному из налогов, входящего в систему, ведет к изменению показателей и по, так называемым «смежным» налогам. В частности, «смежными» налогами являются: единый социальный налог и налог на доходы физических лиц, то есть изменение суммы к уплате одного налога из указанной пары обязательно приводит к пропорциональному изменению данной величины другого.
Таким образом, изменение величины, уплачиваемого организацией налога на прибыль, должно приводить к пропорциональному изменению аналогичного показателя еще, по крайней мере, по одному налогу. Если этого не происходит или расхождения между расчетными параметрами и пропорциями слишком велики (более 20%), можно также говорить о наличии совершенного налогового правонарушения (преступления). В таком случае, целью проведения оперативно розыскных мероприятий может являться получению информации о причинах выявленных расхождений и их последующая юридическая квалификация.
На рисунке приведена общая модифицированная схема-алгоритм применения метода дисконтирования денежных потоков для расчетного определения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль за исследуемые периоды.
Таким образом, на основе изложенного общего алгоритма построения модели дисконтирования денежных потоков, можно формировать соответствующие модели финансово-экономической деятельности любых компаний в любой экономической отрасли (машино-
строение, металлургия, телекоммуникации, энергетическая отрасль и др.) и создавать банк типовых моделей, отражающих требуемые параметры функционирования коммерческих предприятий и организаций.
Прогнозы инфляции, курсов валют, ставки рефинансирования
1. Блок макропоказателей Инфляция Курс доллар/рубль
2. Продукция
Объемы производства Объемы переработки Объемы экспорта продукции Объемы продаж на внутреннем рынке
Отчетность компании за предыдущие периоды, прогнозы спроса на производимую продукцию, экспертные оценки, расчет средних значений
3. Цены
Цены на каждый вид производимой продукции
4. Выручка
Выручка от основной деятельности (ВОД)= объемы производства * цена продукции Выручка от неосновной деятельности (ВНД) Выручка ИТОГО = ВОД+ВНД
Прогнозы правительства, проводимая государством налоговая политика в отрасли, экспертные оценки и прогнозы
5. Затраты
Затраты на основную деятельность Экспортные пошлины;
Акцизы Затраты на неосновную деятельность Затраты ИТОГО = Затраты * Инфляция
6. Доход до налогообложения и выплат процентов по заемным средствам
ДДдНОиП = Выручка ИТОГО - Затраты ИТОГО
Прогнозы потребности компании в собственном оборотном капитале.
7. Прибыль до налогообложения Амортизация % к уплате ПдНО = ДдНОиП -(Амортизация + % к уплате)
8. Чистая прибыль
Ставка налога Чистая прибыль = ЕВТ * Ставка налога
9. Свободный денежный поток
Капитальные затраты Амортизация Изменение собственного оборотного капитала (ИСОК) Изменение долгосрочной задолженности (ИДЗ)
Прибыль от неосновной деятельности (ПНД)
Прибыль от продажи основных фондов имущества (ППИ)
СДП = Чистая прибыль - (Капит. Затраты +\- амортизация +\- ИСОК +\- ИДЗ) +ПНД + ППИ
Оценка среднеисторических значений выручки на основе анализа бухгалтерской отчетности компании.
Корректировка затрат на величину инфляции
Определение величины чистой годовой прибыли компании
Опреде-ле-ние величины денежного потока за исследуемый период период
Рис. 1 Общий алгоритм построения модели дисконтирования денежных потоков
При этом каждая модель может быть оптимизирована под индивидуальные особенности любого субъекта
(региона) Российской Федерации, в котором функционирует исследуемое предприятие. На основе таких моделей может формироваться «банк индивидуализированных моделей». Все вместе: программно-
методическое обеспечение и комплекс средств автоматизации могут образовывать единый информационно-аналитический комплекс, позволяющий осуществлять автоматизированное выявление и отбор субъектов экономической деятельности для формирования списка объектов, которые могут представлять оперативный интерес.
РЕЦЕНЗИЯ
Представленная на рецензию научная статья посвящена актуальной проблематике: выявлению и расследованию совершаемых на территории Московской области налоговых преступлений и правонарушений. Авторы справедливо отмечают, что в настоящее время преступность в налоговой сфере приобретает все более изощренные и организованные формы, проникает во все сферы хозяйствования, совершенствуются старые и появляются новые способы совершения налоговых преступлений в связке с коррупцией в органах государственной власти и иными должностными преступлениями. В свете вышесказанного, все более актуальной становится необходимость совершенствования организации и тактики оперативно-розыскной деятельности органов внутренних дел и, в первую очередь, такой ее формы, носящий разведывательнопоисковый характер, как аналитическая разведка по выявлению лиц и самое главное фактов, представляющих оперативный интерес.
В представленной на рецензию статье проведен анализ схем и методов совершения налоговых преступлений и механизма аналитического выявления признаков преступлений экономической направленности на основе применения методики анализа финансовохозяйственной деятельности предприятий. Кроме того в статье приведены основные направления развития информационно-аналитической работы в органах внутренних дел на основе внедрения инновационных методов исследования экономических процессов.
Таким образом, статья Анищенко Е.В. и Рубцова И.В. представляет научный интерес для специалистов в области выявления признаков налоговых правонарушений и расследования преступлений экономической направленности и может быть рекомендована к публикации.
Академия экономичесой безопасности МВД России, Профессор кафедры налогового контроля и проверок финансово-хозяйственной деятельности
Доцент, к.э.н. Н.А. Попонова
