CC BY
90
УДК 657.007
проблемы бухгалтерского учета использования информационно-коммуникационных
технологий
А. А. СКОРНЯКОВА,
ассистент кафедры бухгалтерского учета и аудита
E-mail: anyuta191185@rambler. ru Институт экономики, управления и права (г. Казань)
Бурное развитие средств коммуникации представляет все новые и новые возможности организациям для эффективного ведения предпринимательской деятельности. Помимо достоинств, использование информационно-коммуникационных технологий несет в себе и определенные сложности с отражением объектов информационных коммуникаций в бухгалтерском учете. Данный вопрос имеет большое значение, так как информационно-коммуникационные технологии включают в себя множество объектов. В то же время отсутствуют рекомендации и указания в нормативных документах, которые помогли бы организовать бухгалтерский учет данных объектов. В статье приводится классификация информационно-коммуникационных технологий, а также рассмотрены проблемы их учета.
Ключевые слова: информационно-коммуникационные технологии, вычислительная техника, средства коммуникации, программное обеспечение, веб-сайт.
Информационные технологии занимают уникальное положение в современном обществе. В отличие от других научно-технических достижений средства вычислительной техники и информатики применяются практически во всех сферах интеллектуальной деятельности человека, способствуя прогрессу в технике и технологии. Поскольку в настоящее время производственная и хозяйственная деятельность любой организации неразрывно
связана с использованием информационно-коммуникационных технологий, существует множество спорных вопросов в организации учета данных объектов. В широком значении понятие «информационно-коммуникационные технологии» — это совокупность технологических процессов, методов и способов сбора, накопления, хранения, поиска, передачи, обработки и распространения информации и предоставления продуктов и услуг для удовлетворения информационных потребностей информации на основе применения средств вычислительной и телекоммуникационной техники.
В настоящее время в российском действующем законодательстве по бухгалтерскому учету нет положений и рекомендаций по учету отдельных объектов информационно-коммуникационных технологий. Кроме того, одной из актуальных задач является проблема классификации информационно-коммуникационных технологий, которая может быть положена в основу организации бухгалтерского учета объектов информационно-коммуникационных технологий. В разных источниках рассматриваются различные варианты структуры и классификации информационно-коммуникационных технологий. В одних источниках они представлены так:
— средства вычислительной техники;
— средства коммуникационной техники;
— средства организационной техники;
— системные программы;
— прикладные программы.
Но такая классификация охватывает не все объекты информационно-коммуникационных технологий. Существует еще и другая классификация, которая представляет их структуру следующим образом:
— информационно-коммуникационное оборудование;
— программное обеспечение;
— информационно-коммуникационные услуги;
— информационно-коммуникационные продукты.
Автором уточнена структура информационно-коммуникационных технологий с позиции бухгалтерского учета, состав и структура которых могут быть представлены в следующем виде (рис. 1).
Каждый компонент приведенной классификации требует четкого разъяснения, так как существует ряд вопросов, связанных с учетом конкретных объектов информационных коммуникаций.
Информационно-
коммуникационное оборудование
Ы 3
5§
к о Средства
я коммуникационнои
я техники
1 я
Ь я § ° Программное
обеспечение
о х Я Ы
К н О Информационно-коммуникационные
1 продукты
Рм О е
Информационно-
коммуникационные
услуги
Рис. 1. Учетная классификация информационно-коммуникационных технологий
В настоящее время в условиях стремительного развития информационных технологий все большее распространение получает использование Интернета — всемирной сети, объединяющей компьютерные информационные ресурсы и их пользователей. Организации пользуются Интернетом, как правило, в целях получения той или иной информации, для общения с клиентами, а также для рекламы собственной продукции. Поместить информацию в Интернете о деятельности организации, о выпускаемой продукции, а также рекламу производимых товаров (работ, услуг) можно двумя способами: создав веб-страницу или веб-сайт.
Кроме имеющихся преимуществ, пользование Интернетом и веб-сайтом — это определенная задача для бухгалтера, связанная с отражением информационно-коммуникационных продуктов в учете. Веб-страница — это одна страница (в одном окне). Веб-сайт предполагает наличие большого количества страниц с определенной структурой, разными разделами, гиперссылками, другими особенностями (форум, гостевая страница, рассылки, галереи). Страница может быть частью сайта, а сайт в свою очередь может состоять из одной страницы. На веб-странице в основном размещается информация о деятельности организации, выпускаемой продукции, а также реклама производимых товаров (работ, услуг). Создать веб-страницу — значит разместить заранее написанный в определенном формате файл или группу файлов на сервере провайдера. Разработка любого сайта включает в себя нескольких этапов. На этапе планирования определяются цели и задачи, которых организация предполагает достичь от размещения в сети Интернет своего сайта.
Следует обратить внимание на то, что вебсайт представляет собой объект авторского права, причем это как минимум совокупность двух объектов авторского права:
— программы для ЭВМ, обеспечивающей его функционирование;
— графического решения (дизайна).
От этапа создания, а также от вида сайта зависит отражение связанных с ними расходов в бухгалтерском учете. В развитие МБС (IAS) 38 «Нематериальные активы» Постоянный комитет по интерпретациям (Standing Interpretations Committee, SIC) выпустил интерпретации, касающиеся отражения затрат по созданию веб-сайтов. В соответствии с этими интерпретациями к веб-сай-
Таблица 1
Правила учета расходов на стадии планирования сайта
Виды расходов Правила учета Способы учета
Исследование рынка. Создание проектного и бизнес-планов. Создание технического задания. Выбор способа создания веб-сайта МСФО Относятся на расходы текущего периода (§ 54 МБС (IAS) 38)
ГААП США Относятся на затраты текущего периода в момент возникновения
РСБУ Включаются в первоначальную стоимость нематериального актива (п. 6 Положения по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» (ПБУ 14/2007), утвержденного приказом Минфина России от 27.12.2007 № 153н), если выполняются условия п. 3 ПБУ 14/2007. В противном случае относятся на расходы либо текущего, либо будущих периодов
там можно применять положения МБС (IAS) 38, а расходы по созданию веб-сайтов могут капитализироваться или списываться на затраты текущего периода в зависимости от стадии разработки сайта.
Стадия планирования по своей сути совпадает со стадией исследования, регулируемой МБС (IAS) 38. Расходы, возникающие на данной стадии, должны признаваться затратами в том отчетном периоде, когда они возникли (табл. 1).
Создание инфраструктуры сайта, графического дизайна, контента, а также покупка программного обеспечения происходят на стадии разработки. Расходы, возникающие на стадии разработки, могут быть капитализированы, а вебсайты учтены в качестве нематериальных активов, если выполняются условия МБС (IAS) 38:
— существует техническая возможность доведения нематериального актива до состояния, пригодного для использования на самом предприятии или для продажи;
— у компании существуют намерения завершить работы по созданию веб-сайта и его эксплуатировать;
— компания сможет использовать веб-сайт в своей деятельности или продать его;
— веб-сайт сможет принести в будущем экономические выгоды, для него существует рыночная ниша;
— у компании достаточно технических и финансовых средств для завершения разработки и использования актива;
— компания может надежно оценить затраты, относящиеся к нематериальному активу, в ходе его разработки (табл. 2, 3).
В первоначальную стоимость нематериального актива, самостоятельно создаваемого компанией, включаются затраты, возникшие с даты, когда нематериальный актив начинает удовлетворять всем критериям признания. Затраты, возникшие до того момента, когда сайт начал соответствовать всем условиям признания, сразу списываются на расходы текущего периода.
Особое внимание при признании сайта в качестве объекта нематериальных активов следует уделить доказательству его способности генерировать вероятные будущие экономические выгоды в соответствии с МБС (IAS) 38. Сложным вопросом при капитализации затрат в качестве нематериальных активов является выбор объекта учета. Правила МСФО требуют, чтобы веб-сайты, по
Таблица 2
Правила учета расходов на стадии создания инфраструктуры сайта
Правила учета Виды расходов
Покупка или сборка компьютерной техники Получение доменного имени, создание системы управления контентом
МСФО Учитываются по МБС (IAS) 16 «Основные средства» Относятся на расходы текущего периода, до тех пор пока не станут выполняться условия признания в соответствии с МБС (IAS) 38
ГААП США Учитываются в качестве основных средств Капитализируются, исключение составляют расходы на разработку программных продуктов
РСБУ Учитываются согласно Положению по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ 6/01), утвержденному приказом Минфина России от 30.03.2001 № 26н Включаются в первоначальную стоимость нематериального актива, если у организации существует исключительное право на программные продукты управления сайтом. В противном случае относятся на счет 97 «Расходы будущих периодов»
Таблица 3
Правила учета расходов на стадии создания графического дизайна сайта
Правила учета Виды расходов
Создание дизайн-макета и графического макета каждой страницы веб-сайта Создание, покупка и загрузка на сайт текстов и фотографий до момента, когда сайт становится доступным для всех пользователей сети Интернет
МСФО Признаются расходами текущего периода в момент возникновения, если только не могут быть напрямую связаны с подготовкой сайта к эксплуатации Если сайт разрабатывается в целях рекламы и продвижения товаров компании, то расходы по созданию контента относятся к расходам текущего периода. Расходы на контент сайтов, созданных с иными целями, относятся на расходы текущего периода
ГААП США Расходы на исходные графические материалы (графический макет каждой страницы), кодировка расположения материалов на каждой странице капитализируется Расходы на создание первоначального контента не классифицированы Комиссией FASB. Расходы на конвертацию информации из базы данных, для размещения в сети Интернет относятся на расходы текущего периода. Расходы на саму программу, капитализируются
РСБУ Включаются в первоначальную стоимость нематериального актива, если у организации существует исключительное право на произведения литературы, фотографии. В противном случае относятся на счет 97 «Расходы будущих периодов» Включаются в первоначальную стоимость нематериального актива, если у организации существует исключительное право на произведения литературы, фотографии. В противном случае относятся на счет 97 «Расходы будущих периодов»
возможности, были обособлены в учете от других нематериальных активов (например от авторских прав, лицензий). Для этого компания должна определить цели создания нематериального актива и экономический эффект от его использования.
В российских правилах по бухгалтерскому учету операции по созданию сайтов не описаны. Веб-сайт может быть признан в бухгалтерском учете в качестве нематериального актива только при выполнении всех требований ПБУ 14/2007. При этом он должен удовлетворять пяти требованиям из существующих семи критериев:
— у сайта отсутствует материально-вещественная (физическая) структура, так как информация нематериальна;
— сайт организации можно отделить от другого имущества, в том числе от носителей информации (компьютерных систем), программных средств, которые способствовали созданию сайта, системного программного обеспечения;
— сайт, как правило, используется при оказании услуг (электронная коммерция, финансовые услуги, например предоставление банками своим клиентам информации по банковскому счету, прием платежей через Интернет, продвижение товаров и услуг и пр.) или для управленческих нужд организации;
— использование сайта при оказании услуг или для управленческих нужд способствует по-
лучению дохода, а, следовательно, выполняется и требование приносить организации экономические выгоды (доходы) в будущем;
— организация, если ее основным видом деятельности не является веб-дизайн, не ставит перед собой цели перепродать сайт в ближайшем будущем.
Трудности возникают лишь с двумя критериями:
— наличием у компании исключительных прав;
— использованием в течение длительного времени, т. е. срока полезного использования продолжительностью свыше 12 мес. или обычного операционного цикла, если он превышает 12 мес.
В зависимости от целей, поставленных на этапе планирования, сайт может использоваться как более, так и менее 12 мес. Как правило, электронные магазины, сайты электронной коммерции, имиджевой рекламы организации используются более 12 мес., а сайты, предназначенные для вывода определенных продуктов на рынок, — менее 12 мес.
Основные вопросы по определению сроков использования сайтов возникают у компаний, поддерживающих информационные веб-сайты, обновляющиеся на регулярной основе. И в этом случае опять нельзя однозначно сказать, используется сайт более одного года или нет. Все зависит
от установленных организацией единиц бухгалтерского учета и поставленных целей. Если речь идет об электронном средстве массовой информации, представляющем читателям оперативные данные о событиях в мире, экономике, политике, то информация, представленная на сайте, быстро устаревает и не может приносить дохода в течение длительного периода времени. Очевидно, что авторские права на информационные материалы не будут признаваться в учете объектами нематериальных активов. Хотя сам программный код сайта, позволяющий разместить информацию в сети Интернет, служит более года и признается в учете объектом нематериальных активов. С другой стороны, сайт, дающий доступ к базам данных (словарям, адресам, телефонам и прочей подобной информации), используется и приносит доход в течение периода, превышающего один год, следовательно, он может быть учтен в качестве объекта нематериального актива.
В настоящее время ни одна фирма не обходится без компьютерных программ. Они являются незаменимыми помощниками в работе не только работников бухгалтерии, но и других работников — кладовщиков, кадровиков, логистов. При этом на рынке постоянно появляются новые, более совершенные, программы, поэтому вопрос их правильного учета, как бухгалтерского, так и налогового, особенно актуален для бухгалтеров.
Кроме того, организациям, приобретающим компьютерные программы, а также продающим их, необходимо помнить, что они относятся к объектам авторского права, нарушение которого влечет ответственность. Порядок принятия к бухгалтерскому учету программного обеспечения может быть представлен следующим образом (рис. 2).
В целом можно сказать, что, так как информационно-коммуникационные технологии используются в деятельности
практически каждой организацией, целесообразно для правильной организации бухгалтерского учета рассмотренных объектов разработать единую методику учета на нормативном уровне.
Информационно-коммуникационное оборудование состоит из вычислительной техники и организационной техники. Объектом классификации вычислительной техники считается каждая ЭВМ, укомплектованная всеми приспособлениями и принадлежностями, необходимыми для выполнения возложенных на нее функций, и не являющаяся составной частью какой-либо другой машины.
Приобрести компьютер организация может в виде единого устройства или в виде отдельных узлов. Персональные компьютеры относятся к технически сложным товарам, поэтому это не просто работающие независимо друг от друга процессор,
материнская плата, оперативная память, жесткии диск и другие компоненты, а их взаимосвязанная система. Использование каждого из них по отдельности в большинстве случаев невозможно.
Основной проблемой для бухгалтерского учета является то, как следует учитывать компьютер: как единый инвентарный объект основных средств или каждую часть компьютера следует принимать к учету обособленно. Если отдельные компоненты компьютера приобретены вместе с системным блоком, они должны быть учтены как единый объект основных средств. Ситуация не меняется, если организация приобретает различные компоненты по отдельности и самостоятельно собирает компьютер. Собранный таким образом компьютер вводится в эксплуатацию в виде единого объекта основных средств. Министерство финансов России, письма которого активно используют в работе налоговые органы, неоднократно указывало, что компьютер должен учитываться в качестве единого инвентарного объекта, так как каждая из его частей не может выполнять своих функций по отдельности. Однако некоторые организации учитывают составные части компьютера в виде отдельных инвентарных объектов.
Известно, что актив принимается к бухгалтерскому учету в качестве объекта основных средств при одновременном соответствии этого актива требованиям ПБУ 6/01. Приобретаемая организацией вычислительная техника полностью удовлетворяет этим требованиям. Следовательно, с полной уверенностью ее следует принимать на учет в качестве основного средства.
Во многих случаях организация приобретает не готовый к работе компьютер, а отдельно жесткий диск, материнскую плату, видеокарту, монитор, клавиатуру и другие компоненты. При этом стоимость каждой из приобретенных составных частей компьютера в документах, выдаваемых продавцом, выделяется отдельной строкой.
Единицей бухгалтерского учета основных средств является инвентарный объект. Инвентарным объектом основных средств признается объект со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельный конструктивно обособленный пред-
мет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или же обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое и предназначенный для выполнения определенной работы. Комплекс конструктивно сочлененных предметов — это один или несколько предметов одного или разного назначения, имеющих общие приспособления и принадлежности, общее управление, смонтированные на одном фундаменте, в результате чего каждый входящий в комплекс предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно.
Кроме того, при наличии у объекта нескольких частей, сроки полезного использования которых существенно различаются, каждая часть учитывается в виде самостоятельного инвентарного объекта. Компьютер является таким комплексом конструктивно сочлененных предметов. Это позволяет с позиций бухгалтерского учета принимать компьютер и как один инвентарный объект, и как несколько инвентарных объектов.
Таким образом, после того как организация приобрела компьютер, бухгалтеру необходимо определить, в качестве какого объекта он будет принят к учету (рис. 3).
Наличие у организации более чем одной ЭВМ приводит к возникновению неудобств при обмене информацией между ними. К средствам коммуникационной техники организации относят локальные, корпоративные, компьютерные, телекоммуникационные, 1Р-сети.
Информация, находящаяся на одном компьютере, может отсутствовать на другом, и на-
Рис. 3. Процесс принятия к учету приобретенного компьютера
Средства коммуникационной техники
Локальные сети, корпоративные сети, компьютерные сети, телекоммуникационные сета, 1Р-сети
Отдельный объект основных средств
Дооборудование объектов основных средств -компьютеров
Рис. 4. Принятие к учету средств коммуникационной техники
оборот. Обмен информацией между машинами на дискетах, дисках достаточно просто реализуем, но очень неудобен. Выбор такого варианта приведет к постоянному дублированию информации с одного компьютера на другой и значительной потере рабочего времени, затраченного на копирование и хождение из отдела в отдел. Наиболее оптимальным способом решения данной проблемы является объединение компьютеров в сеть, позволяющую организовать эффективную работу в организации и предоставляющую оперативный и удобный доступ к необходимой информации.
В пределах небольшой территории такие сети носят название локальных сетей. Локальная сеть обычно организуется и работает в пределах одной организации и объединяет компьютеры на рабочих местах для более быстрого и качественного обмена информацией. Использование локальной сети позволяет значительно сократить затраты организации на приобретение оргтехники, например локальная сеть позволяет нескольким сотрудникам использовать один принтер.
Таким образом, отразить в бухгалтерском учете создание и установку компьютерных локальных сетей можно двумя способами (рис. 4):
— учитывать в виде отдельного объекта основных средств;
— отражать затраты на монтаж сети в качестве дооборудования или модернизации компьютеров, входящих в сеть.
Для целей бухгалтерского учета компьютерная локальная сеть представляет основное средство, так как локальная сеть удовлетворяет условиям ПБУ 6/01. Кроме того, целью использования указанного актива в деятельности организации является выполнение им определенных самостоятельных функций (формирование единой информационной базы, обмен информацией между пользователями сети и др.). Первоначальной
стоимостью такой сети будут являться фактические затраты на ее создание: стоимость сетевого оборудования, материалов и стоимость монтажных и пусконаладочных работ, за исключением возмещаемого НДС.
Для создания локальной компьютерной сети организация должна приобрести специальное сетевое оборудование: сервер, блок бесперебойного питания, кабели и т. д. Если у организации в штате имеются специалисты, которые могут самостоятельно установить сетевое оборудование, то прокладка кабелей, генерация сервера и настройка программного обеспечения осуществляются собственными силами. Но, как правило, организации привлекают к таким работам сторонних лиц, заключая с ними договор на выполнение монтажных работ по установке сети и пусконаладочных работ. По окончании работ по прокладке сети организации выдается акт выполненных работ, который служит первичным бухгалтерским документом для принятия сети к бухгалтерскому учету.
Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ 6/01) допускает изменять первоначальную стоимость основных средств в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации и переоценки объектов основных средств. В данном случае создание локальной сети можно расценить как факт дооборудования или модернизации объекта.
Список литературы
1. Вайтман Е. В. Учитываем расходы на создание Интернет-сайта // Российский налоговый курьер. 2008. № 9.
2. Васильев Д. М. Учет расходов по созданию сайта организации: российские, международные и американские стандарты учета // Финансовые и бухгалтерские консультации. 2006. № 12.
3. Компьютеры, компьютерные сети и программные продукты: практическое руководство / под ред. В. В. Семенихина. М.: Эксмо, 2006. 32с.
4. Об информации, информационных технологиях и защите информации: Федеральный закон РФ от 27.07.2006 № 149-ФЗ.
5. Федорова Г. В. Информационные технологии бухгалтерского учета, анализа и аудита: учеб. пособие. М.: Омега-Л, 2006. 304с.
