CC BY
55
5. Портер М. Конкуренция: Пер. с англ.: Учеб. пособие. М.: Изд. дом "Вильямс", 2000.
6. Рентабельность в сфере ЖКХ// Реформа ЖКХ. 2005. № 12.
УДК 340.6(075.08)
ЗНАЧЕНИЕ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО АНАЛИЗА В ОБЕСПЕЧЕНИИ ФИНАНСОВОЙ УСТОЙЧИВОСТИ ПРЕДПРИЯТИЯ
СЕРВИСА Г.И. Илюхина, старший преподаватель,
ФГОУВПО «Российский государственный университет туризма и сервиса»,
г. Москва
В статье определяется роль и место управленческого анализа в системе бухгалтерского учета, рассматриваются основные аспекты значения в обеспечении финансовой устойчивости предприятия сервиса; обосновываются методы управленческого анализа, базирующиеся на делении затрат на постоянные и переменные, оценке маржинального дохода, как фактора финансовой устойчивости предприятия сервиса, включая методики международных стандартов, способствующих реформированию бухгалтерского управленческого учета в современных экономических условиях хозяйствования.
Ключевые слова: бухгалтерский учет, управленческий анализ, финансовая
устойчивость, предприятие сервиса.
В экономической эффективности предприятия сервиса управленческий анализ является одним из важнейших инструментов управления, отражающим наиболее обобщенную информацию о финансовом состоянии предприятия сервиса. Достоверность и своевременность внутренней и внешней информации, позволяющей проанализировать тенденции его развития, выявить резервы способствует планомерному развитию предприятия сервиса, достижению высоких финансовых результатов, увеличению объема производства товаров и услуг, росту прибыли. Для обеспечения выживаемости в современных условиях становления рыночной экономики в Российской Федерации
управленческим структурам предприятия сервиса необходимо, прежде всего, уметь реально оценивать финансовое состояние предприятия и его конкурентов.
Управленческий анализ занимает определенное место в системе бухгалтерского учета, в основе которого, в свою очередь, лежат производственный учет и калькулирование. Тем не менее, наряду с учетной, плановой и контрольной функциями, бухгалтерскому управленческому учету присуща также и аналитическая функция (табл.
1), благодаря которой возможно достоверно оценивать финансовое состояние предприятия сервиса, его конкурентоспособность на рынке товаров и услуг, а также своевременно принимать экстренные меры по финансовому оздоровлению в случае необходимости.
Таблица 1
Место управленческого анализа в системе бухгалтерского учета
Производственный учет и калькулирование
Внутренняя (сегментарная) отчетность Бюджетирование У правленческий Контроль Управленческий анализ
Таким образом, управленческий анализ является одной из составляющих бухгалтерского управленческого учета и включает в себя следующие функции:
• аналитическая обработка сведений о деятельности предприятия сервиса;
• выявление наиболее существенных отклонений от плановых показателей, оценка и на ее основе прогнозирование их влияния на ожидаемые результаты затрат и прибыли;
• анализ рисков предпринимательской деятельности;
• обоснование и принятие управленческих решений повышения эффективности, в том числе инвестиционных проектов, привлечения в форме лизинга основных средств;
• функционально-профессиональная мотивация всех участников производственной, хозяйственной, финансово-экономической и иной деятельности, направленная на обеспечение финансовой устойчивости и конкурентоспособности как предприятия сервиса в целом, так и продукции, работ или услуг, являющихся основным видом его деятельности;
• управленческий контроль.
По определению Г.В. Савицкой, целью управленческого анализа является обоснованный выбор управленческого решения на основе «анализа функциональной
77
зависимости между затратами, объемом производства и прибылью» [5, с. 188], определение критической точки безубыточного объема продаж, способствующие обеспечению рентабельности и повышению финансовой устойчивости предприятия сервиса. Названные показатели характеризуют не только эффективность предприятия сервиса и доходность от различных направлений (производственной, предпринимательской, маркетинговой, инвестиционной или иной, приносящей доход) деятельности, а также окупаемость затрат в структуре издержек. Применение показателей позволяет более полно проанализировать и оценить результаты хозяйствования, т.к. как их величина наглядно отражает соотношение эффекта с наличными или используемыми ресурсами. Показатели эффективности предприятия сервиса в данном случае можно объединить в следующие группы показателей, характеризующих:
• окупаемость издержек;
• спрос и прибыль продаж;
• доходность капитала;
• использование трудовых ресурсов;
• использование фонда заработной платы;
• эффективность инвестиционных проектов, лизинговых операций и др.
При этом основными источниками резерва роста прибыли (или доходности), уровня рентабельности предприятия сервиса являются:
• увеличение объема реализации продукции, работ, услуг;
• снижение затрат и обоснование цен;
• повышение качества продукции, работ, услуг;
• обеспечение конкурентоспособности продукции, работ, услуг;
• сокращение сроков реализации продукции, работ, услуг;
• поиск наиболее выгодных рынков сбыта;
• оценка рисков предпринимательской деятельности.
Однако управленческий анализ, являющийся одной из функциональных составляющих бухгалтерского управленческого учета, в современных условиях хозяйствования уже не может быть направлен лишь на оценку результатов прошлого периода. Эффективность его состоит в том, что он также должен носить и перспективный характер. Известный ученый И. Шер еще в 1930-е годы указывал, что «... калькуляционная бухгалтерия должна обращать внимание не только на вопросы, касающиеся настоящего положения предприятия, но также и на числовые данные для решения вопроса о тех или иных хозяйственных изменениях и реформах» [7, с. 327].
Следовательно, объектом управленческого анализа выступают не только прошлые, но и будущие результаты его финансово-хозяйственной деятельности. Управленческий анализ направлен на оценку как прошлых, так и будущих результатов и интегрирует следующие виды анализа (рис. 2):
1) ретроспективный;
2) оперативный;
3) перспективный [1, с.31].
Таблица 2
Виды управленческого анализа
Управленческий анализ
Ретроспективный анализ Оперативный анализ Перспективный анализ
Краткосрочный Стратегический
Необходимость проведения хозяйствующими субъектами данных видов анализа связана с переходом российской экономики к рыночным отношениям, что определяет переход внутреннего анализа в новое качество, доводя его до уровня управленческого анализа. Он позволяет не только оценить финансовое состояние предприятия сервиса, но и соизмерить его финансовую устойчивость, а также спрогнозировать будущее положение на рынке товаров и услуг или в сегменте бизнеса в условиях жесткой конкуренции. Таким образом, прерогативой управленческого анализа является поиск ответов на вопросы «Как это было?» и «Что будет, если?» [1, с. 31].
В условиях развития современных экономических отношений в сегменте бизнеса наряду с производственно-промышленными предприятиями функционируют и предприятия сервиса. По данным Госкомстата России за 2007 год, доля занятых в сфере услуг составляет 54,8% в общей численности занятых в экономике по видам экономической деятельности [4, с. 96]. Доля услуг в структуре ВВП составляет 51,9% [4, с. 30, 319], объем платных услуг населению увеличился на 1,1% к предыдущему году и в 2006 году составил 2 798 445 млн руб. [4, с.318]. Предприятия сервиса интенсивно встраиваются в структуру рыночных отношений, обеспечивая потребности граждан в услугах.
В результате взаимодействия крупных, средних и малых предприятий сферы сервиса рынок товаров и услуг приобретает рациональную форму и может гибко реагировать и модифицироваться с учетом потребительского спроса, диктуемого потребностями граждан. В данном случае сферу сервиса в структуре сегмента бизнеса можно рассматривать как вид деятельности, характеризующейся плановой, отчетной, а
также и прогнозной информацией. Следовательно, от того, каким образом будет решен вопрос об отнесении предприятия сервиса к конкретному сегменту бизнеса, зависит функционирование системы бухгалтерского учета, его учетной политики, а также эффективность управленческого анализа.
Большинство предприятий сервиса относятся к малому и среднему предпринимательству, что позволяет им в условиях рыночной экономики и жесткой конкуренции быстро реагировать на изменяющийся спрос потребителей. При этом необходимо учитывать установленные критерии отнесения хозяйствующих субъектов к субъектам малого предпринимательства. В соответствии со ст. 3 Федерального закона от 14 июня 1995 г. № 88-ФЗ «О государственной поддержке малого предпринимательства в Российской Федерации» к субъектам малого предпринимательства относятся коммерческие организации, в уставном капитале которых доля участия Российской Федерации, ее субъектов, общественных и религиозных организаций (объединений), благотворительных и иных фондов не превышает 25%; доля, принадлежащая одному или нескольким лицам, не являющимся субъектами малого предпринимательства (под субъектами малого предпринимательства понимаются также физические лица, занимающиеся предпринимательской деятельностью без образования юридического лица) не превышает 25%, а средняя численность работников за отчетный период не превышает предельных нормативных уровней:
• в промышленности — 100 человек;
• в строительстве — 100 человек;
• на транспорте — 100 человек;
• в сельском хозяйстве — 60 человек;
• в научно-технической сфере — 60 человек;
• в оптовой торговле — 50 человек;
• в розничной торговле и бытовом обслуживании населения — 30 человек;
• в остальных отраслях и при осуществлении других видов экономической
деятельности — 50 человек.
Предприятие, осуществляющее несколько видов деятельности (многопрофильные), относятся к таковым по критериям того вида экономической деятельности, доля которого является наибольшей в годовом объеме оборота или годовом объеме прибыли. Предприятие сервиса, если оно относится к категории малого предпринимательства, должно осуществлять ведение бухгалтерского учета в соответствии с нормативноправовыми документами, регулирующими малое предпринимательство в Российской
Федерации: уже упоминавшимся Федеральный закон РФ от 14 июня 1995 г. № 88-ФЗ «О государственной поддержке малого предпринимательства в Российской Федерации» и другими федеральными законами; Указом Президента РФ от 4 апреля 1996 г. № 491 «О первоначальных мерах по государственной поддержке малого предпринимательства в РФ»; постановлениями Правительства РФ от 4 декабря 1995 г. № 1184 «О федеральном фонде поддержки малого предпринимательства», от 23 апреля 1996 г. № 523 «Об участии субъектов малого предпринимательства в производстве и поставке продукции и товаров (услуг) для федеральных государственных нужд»; от 21 августа 2001 г. № 615 «Об утверждении соглашения о поддержке и развитии малого предпринимательства в государствах — участниках СНГ»; приказом Минфина России от 21 декабря 1998 г. № 64н «О типовых рекомендациях по организации бухгалтерского учета для субъектов малого предпринимательства».
Предприятие сервиса, относящееся к категории малого предпринимательства, должно осуществлять финансово-хозяйственную деятельность в соответствии с едиными методологическими основами и правилами, установленными Налоговым кодексом РФ, Федеральным законом РФ «О бухгалтерском учете», Положением о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации, планом счетов бухгалтерского учета финансовохозяйственной деятельности предприятий, положениями (стандартами) по бухгалтерскому учету, а также Типовыми рекомендациями по организации бухгалтерского учета для субъектов малого предпринимательства и другими документами, утвержденными Минфином России [3, с. 5—8].
С учетом нормативно-правовых актов система нормативного регулирования бухгалтерского учета и, соответственно, управленческого анализа может быть представлена как совокупность регламентирующих документов, которые подразделяются на внешние (рис. 3) и внутренние (рис. 4) регламенты [1, с. 23—25].
Рис. 3. Регламент внешних документов бухгалтерского учета и управленческого анализа
Рис. 4. Регламент внутренних документов бухгалтерского учета и управленческого анализа
На практике рассмотренные аспекты могут применяться в любых сочетаниях. Однако важно, чтобы выбранная предприятием сервиса методика бухгалтерского учета максимально удовлетворяла информационным запросам как внешних, так и внутренних пользователей. Исходя из рассмотренных выше систем нормативного регулирования бухгалтерского управленческого учета в сфере сервиса, управленческий анализ можно рассматривать как один из этапов управления хозяйствующего субъекта, где объектами анализа является прошлая и будущая деятельность предприятия сервиса; информационной базой — данные, аккумулированнные в системе бухгалтерского управленческого учета, а также данные других информационных блоков. Модель функций бухгалтерского управленческого учета можно представить как взаимосвязь элементов (табл. 1) [1. с.34].
Таблица 1
Модель функций бухгалтерского управленческого учета
Функции бухгалтерского управленческого учета
Учетная, плановоаналитическая Контрольно-мотивационная Отчетная
Классифицируется с учетом вида экономической деятельности Блок затрат Внутренняя Внешняя
Блок доходов
Блок прибыли и рентабельности
Блок потребительского спроса и конкурентоспособности продукции (услуг)
Блок рисков в сегменте бизнеса
Блок эффективности и финансовой устойчивости
Анализируя имеющуюся информацию, можно оценивать степень использования материальных, трудовых, финансовых ресурсов, строить прогнозы динамики затрат, цены реализации, объема производства и других факторов, способствующих росту прибыли и доходу в целом. Использование методов управленческого анализа позволяет более достоверно оценить деловую активность предприятия сервиса, его финансовую устойчивость, степень риска предпринимательской деятельности, эффективность инвестиционных проектов, это позволяет не только управлять бизнес-процессами, но также прогнозировать с учетом результатов анализа продвижение на рынках товаров и услуг, их доходность.
Методики управленческого анализа разнообразны и базируются на методах экономического анализа. В основе методики — деление производственных и сбытовых затрат на переменные и постоянные, использование маржинального дохода, что имеет большую роль в достоверной оценке деятельности предприятия сервиса и, соответственно, обосновании управленческих решений повышения его эффективности. Методики управленческого анализа базируются на изучении соотношений между тремя группами важнейших экономических показателей. Это издержки, объем производства (реализации) продукции (услуг), прибыль и включают [5, с. 188—197]:
• анализ функциональной связи между затратами, объемом продаж и прибылью;
• анализ безубыточного объема продаж и зоны безопасности;
• анализ критического уровня цены реализации и обоснование варианта цен в условиях конкуренции;
• обоснование решения производить или покупать;
• выбор управленческого решения с учетом ограничений на ресурсы;
• анализ рисков предпринимательской деятельности;
• анализ использования трудовых ресурсов и резервов повышения производительности труда;
• анализ эффективности использования фонда заработной платы;
• анализ рынков сбыта с учетом жизненного цикла продукции (услуг);
• анализ и прогнозирование эффективности инвестиций;
• анализ эффективности лизинговых операций и др. с учетом специфики деятельности.
Применение названных методик позволяет ответить на многие вопросы о размере дохода и эффективности предприятия сервиса, позволяющие обосновать и прогнозировать финансовые результаты в условиях перспективной неопределенности и риска. При этом не исключается возможность использования экономико-математических, статистических, графических и других методов, применяемых в отечественной практике. Первые методы управленческих расчетов в отечественной экономической литературе были освещены Н.Г. Чумаченко [6], а позднее — А.П. Зудилиным [2].
В последнее время находят применение методы анализа прибыли и рентабельности по международным стандартам, которые базируются на делении производственных и сбытовых затрат на переменные и постоянные в структуре маржинального дохода (или маржи покрытия). Они позволяют более эффективно управлять процессами формирования финансовых результатов, прогнозировать степень рисков предпринимательской деятельности в том или ином сегменте бизнеса. Однако это возможно лишь при условиях четкой организации планирования издержек предприятия по системе директ-костинг, т.е. на основе деления их на постоянные и переменные [5, с. 537—547].
По мнению профессора М.А. Вахрушевой, занимающейся исследованиями в данной области, приемы и методы управленческого анализа, основанные на разделении издержек на переменные и постоянные, имеют значимость при краткосрочном прогнозировании и теряют свою силу в продолжительной перспективе. Это связано с тем, что временной период вносит коррективы в динамику затрат и со временем постоянные издержки трансформируются в переменные и наоборот. Исходя из этого, стратегический
управленческий анализ основан на иных принципах, в основе которых лежит учет 1) состояния рынков товаров и услуг; 2) процентных ставок и котировок валют, уровня инфляции; 3) потребительского спроса на товары и услуги, их конкурентоспособности и ДР-
Кроме этого, значительное место отводится учету и анализу дополнительных расходов на повышение качества продукции и услуг, рекламу как источник дополнительного преимущества в конкурентной среде. В странах с рыночной экономикой, отличающейся более стабильной, чем в России, экономической средой, все большее значение приобретают такие приемы стратегического учета и анализа, как функциональный учет затрат (АВС), система «таргет-костинг» (ТС), стратегическое управление затратами (БСМ), а также анализ, основанный на концепции стратегических бизнес-единиц (СБЕ). Важнейшие этапы названного вида стратегического анализа заключаются в делении функций на стратегические бизнес-единицы и соотнесении их перспективных возможностей с потребностями рынка. Исходя из рассмотренных аспектов, концепции СБЕ позволяют не только обосновать верное управленческое решение, но и ответить на вопрос: «как развивается сегмент бизнеса сегодня и каким он будет завтра?» [1. с. 39—40].
Таким образом, все многообразие методов и методик управленческого анализа в системе реформирования бухгалтерского управленческого учета способствует эффективному решению задач как ретроспективного, текущего, так и прогнозного характера, гарантирующему предприятию сервиса устойчивую конкурентоспособность в условиях рыночной экономики. Однако не каждому субъекту хозяйствования удается сохранить финансовую устойчивость. Это в большей мере объясняется тем, что предприятия ориентируются главным образом на соблюдение требований бухгалтерского учета, финансовой и налоговой отчетности, тенденции развития и динамика показателей анализируется не всегда. Если анализ деятельности и проводится, то выполняется в основном без учета современных методов. Успех эффективной деятельности определяется правильно обоснованным управленческим решением, при котором большое значение отводится управленческому анализу с применением современных методов экономического анализа, адекватных рыночной экономике.
Литература
1. Вахрушева М.А. Управленческий анализ: Учебное пособие. 4-е изд., перераб. М.: Омега-Л, 2007.
2. Зудилин А.П. Анализ хозяйственной деятельности развитых капиталистических стран. 2-е изд. Екатеринбург, 1992.
3. Новодворский В.Д., Сабанин Р.Л. Бухгалтерский учет на малых предприятиях: Учебник. М.: ТК Велби, Проспект, 2006.
4. Россия в цифрах. 2007: Крат. стат. сб. / Росстат. М., 2007.
5. Савицкая Г.В. Анализ хозяйственной деятельности предприятия. М.: ИНФРА-М,
2004.
6. Чумаченко Н.Г. Учет и анализ в промышленном производстве США. М.: Финансы, 1971.
7. Шер И. Бухгалтерский баланс. 2-е изд. М., 1925.
УДК 340.6(075.80)
НОРМИРОВАНИЕ, ПЛАНИРОВАНИЕ И КОНТРОЛЬ ИЗДЕРЖЕК НА ПРЕДПРИЯТИЯХ СФЕРЫ СЕРВИСА О.В. Каурова, кандидат экономических наук, доцент,
Ю.Г. Крюкова, аспирант,
ФГОУВПО «Российский государственный университет туризма и сервиса»,
г. Москва
Статья посвящена организации системы контроля на предприятиях сферы сервиса. Более подробно рассмотрена система внутреннего управленческого контроля, а именно методы и способы, которые помогают управлению, планированию и контролю за хозяйственной деятельностью предприятия, подразделений и внутри них. Особое внимание уделено учету издержек в сфере сервиса.
Ключевые слова: внутренний управленческий контроль, система сметного контроля, нормативные издержки, нормы затрат, предприятия сферы сервиса.
Под общей системой контроля на предприятии, включая предприятия сферы сервиса, понимают коммуникационную сеть управленческого учета, с помощью которой обеспечивается соответствие решений, принятых на предприятии, с реализацией их на практике, и основа правильных действий в будущем.
Внутренний управленческий контроль в сфере сервиса объединяет методы и способы, которые помогают управлению, планированию и контролю хозяйственной деятельности предприятия и подразделений внутри него. Примером может служить
