CC BY
114
Дробышева О. В., Гальчева Д. Д.
ЗАТРАТЫ КАК ОБЪЕКТ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА: СРАВНИТЕЛЬНЫМ АНАЛИЗ РОССИЙСКИХ И МЕЖДУНАРОДНЫХ НОРМ
17.6. ЗАТРАТЫ КАК ОБЪЕКТ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА: СРАВНИТЕЛЬНЫЙ АНАЛИЗ РОССИЙСКИХ И МЕЖДУНАРОДНЫХ НОРМ
Дробышева Оксана Валентиновна, доцент, канд. экон. наук
Место работы: Северо-Кавказский федеральный университет (филиал в г.Пятигорске)
Гальчева Диаманта Дмитриевна, доцент, канд. экон. наук
Место работы: Северо-Кавказский федеральный университет (филиал в г. Пятигорске)
Аннотация: Проблемой российских ПБУ является смешение терминов «затраты» и «расходы». Фактически они употребляются как синонимы. Соотношение этих объектов определяет финансовое положение компании и результаты ее финансовой деятельности
Ключевые слова: активы, обязательства, доходы, расходы и капитал, «профессиональное суждение».
COSTS AS AN OBJECT OF ACCOUNTING :A COMPARATIVE ANALYSIS OF RUSSIAN AND INTERNATIONAL STANDARDS
Drobysheva Oksana V. Assoc., PhD. ehkon. Sciences Work place: North-Caucasian Federal University (branch office in Pyatigorsk)
Galcheva Diamanta D. Assoc., Cannes. ehkon. Sciences
Work place: North-Caucasian Federal University (branch office in Pyatigorsk)
Annotation: Our challenge Is to mix SAS terms "costs" and "expenses". In fact, they are used as synonyms. the ratio of these objects determines the financial position of the company and its financial performance
Keywords: assets, liabilities, revenues, expenses and capital, "professional judgment."
Все больше российских компаний используют в практической сфере международные стандарты учета и отчетности и уж точно все без исключения сталкиваются с необходимостью отражать их в учете. В российской учетной практике идет совмещение понятий «затраты» и «расходы». Международные стандарты учета и финансовой отчетности могут определять затратами, как с позиции активов так и расходов. В данной статье мы попытаемся рассмотреть и сравнить российские и международные требования, предъявляемые к затратам, основываясь на понятии «профессиональное суждение». Данное требование не является сугубо привязанным к бухгалтерам в связи с внедрением МСФО. Профессиональные суждения выражают основу работы экспертов в самых различных отраслях, в том числе и в профессиональной среде аудиторов, оценщиков, врачей. Оно применяется для решения профессиональных проблем, напрямую не отраженных в ведомственных и отраслевых норматив-
ных актах и инструкциях. А при помощи профессионального суждения эксперт способен аргументировать и обосновывать свою позицию.
Выражение своего мнения профессиональным бухгалтером является наиболее сложной и проблемной стороной профессионального суждения. Отечественные бухгалтеры даже в непредвидимых случаях пытаются искать решение ситуации в нормативных документах [Никонов, 2012, с.188].
В бухгалтерском учете профессиональное суждение впервые было применено в англо-американской учетной школе, а затем распространилось и в других школах. В России термин «профессиональное суждение», его роль и значение в законодательных актах не закреплено, единственное упоминание нашло отражено в приказе Минфина России от 01.07.2004 №180 «Концепция развития бухгалтерского учета и отчетности в РФ на среднесрочную перспективу». В соответствии с п.25 Концепции, профессиональные суждения востребованы при квалификации, стоимостном измерении, классификации и оценке значимости (существенности) фактов хозяйственной жизни. Однако такая трактовка только указывает на момент его применения, а не на практический механизм осуществления.
Официальное определение профессионального суждения появилось в МСФО, по которым понимается профессиональное мнение ответственного лица организации, формирующееся на базе объективной интерпретации имеющейся информации о конкретных операциях и сделках организации в соответствии с МСФО. Данная формулировка может применяться и российской практике учета, так как российские стандарты бухгалтерского учета неуклонно приближаются к международным стандартам.
Связь бухгалтерского учета с налоговым учетом, привела к востребованности профессионального суждения в этой области, однако это другая отрасль законодательства, которая основывается на правилах налогообложения.
В 2013 году был принят новый нормативно- правовой акт - Концептуальные основы финансовой отчетности. Концептуальные основы были разработаны таким образом, чтобы обеспечить возможность их применения в отношении целого ряда моделей бухгалтерского учета, а также концепций капитала и поддержания величины капитала. Они устанавливают принципы, лежащие в основе подготовки и представления финансовой отчетности для внешних пользователей. Официальный документ на русском языке может применяться на территории РФ.
Из взаимосвязи норм можно прийти к выводу, что факт хозяйственной жизни не является самостоятельным объектом бухгалтерского учета. Он содержит один или несколько других объектов, возникающих или изменяющихся в результате сделок, событий, операций.
«Базовыми» объектами являются активы, обязательства, доходы, расходы и капитал. Все факты хозяйственной деятельности фиксируются в первичных учетных документах, на основании которых формируются записи по счетам и в регистрах бухгалтерского учета. Это записи о базовых объектах, притом и в российской и международной практике они фиксируются в денежном измерении. Так как, деньги являются универсальным хозяйственным средством. Поэтому
249
Бизнес в законе
5’2014
предметом нашего внимания выступают денежные потоки - их притоки и оттоки, прошлые или будущие.
В международных стандартах финансовой отчетности активы, обязательства, доходы, расходы и капитал элементами бухгалтерской отчетности. Аналогичная трактовка есть и в Концепции. Следовательно, можно сделать вывод, о том, что соотношение этих объектов определяет финансовое положение компании и результаты ее финансовой деятельности в целом.
Основной проблемой российских положений по бухгалтерскому учету является смешение терминов «затраты» и «расходы». В практической деятельности они трактуются и употребляются как синонимы. В ПБУ 10/99 расходами признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества). Одновременно в этом положение приводится порядок формирования расходов от обычных видов деятельности в виде группировки по элементам затрат. Тем не менее, формулировка расходов в российском ПБУ практически полностью совпадает с трактовкой этого понятия в МСФО «Принцип подготовки и составления финансовой отчетности».
Между тем термин «расходы» обозначает объект бухгалтерского учета, названный статье 5 федерального закона «О бухгалтерском учете». А затраты -операционное понятие, характеризующее вложения хозяйственных средств. То есть затраты и расходы -понятия, далеко не равноценные по статусу.
В п.п. 7.2 Концепции активы это затраты, влекущие определенные экономические последствия, а в пункте 8.6.3 раскрывается уже понятие затрат. Этот пункт гласит: «Затраты признаются как расход отчетного периода, когда очевидно, что они не принесут будущих экономических выгод организации или когда будущие экономические выгоды не отвечают критерию признания актива в бухгалтерском балансе».
Различать два этих термина необходимо в связи с тем, что правильное исчисление прибыли, возможно только при корректном и правильном отражении в учете расходов и доходов. Расходы - это элемент отчета о финансовых результатах. Еще одним элементом данной формы отчетности являются доходы. Причем расходы увязаны с доходами принципом соответствия (п. 19 ПБУ 10/99). А вот затраты всегда свидетельствуют о вложении хозяйственных средств. Затраты - это еще не расходы, в момент их признания они не оказывают влияние на прибыль. Важно учесть одно обстоятельство, что в момент осуществления затрат уменьшение капитала не происходит. Например: Мы оплатили кредиторскую задолженность (Дебет 60 Кредит 51), то есть произошел отток активов (денежных средств на счете стало меньше). Но мы видим, что уменьшения капитала не произошло, потому, что и активы и обязательства, уменьшаются на равную величину.
Если компания понесла затраты, то их результатом могут стать не только расходы, но и активы [Емелин, 2012, с.164]. Расходы могут возникать и в результате уменьшения активов, но необязательно, сравнить данный факт можно на основании ряда простых примеров.
Соотношение затрат и расходов выглядит следующим образом: затраты подразумевают вложения хозяйственных средств (Дебет 26 Кредит 76 - признаны
затраты на аренду офиса), а расходы это элемент отчета о финансовых результатах (Дебет 90, 91 Кредит 26 -признаны управленческие расходы).
Правила признания расходов установлены в пункте 16 ПБУ 10/99. Но в равной степени это критерии признания затрат. Затраты могут напрямую порождать как активы, признаваемые в балансе, так и расходы, признаваемые в отчете о финансовых результатах.
Затраты могут осуществляться в течение определенного периода, накапливаться, а по окончании периода накопления затраты приводят к образованию и последующем признанию в бухгалтерском учете либо активов, либо расходов. Этот факт также можно представить в виде следующего примера. Например отражение затрат на создание внеоборотного актива, приводит к накоплению капитализированных затрат (Дебет 08 Кредит 10,70,60,02 и др.). В момент признания и принятия созданного внеоборотного актива происходит списание накопленных по истечении периода капитализированных затрат (Дебет 01 Кредит 08). А если происходит уменьшение или выбытие внеоборотного актива, тогда происходит признание расходов (Дебет 91 Кредит 01).
Еще одним аспектом различия «расходов» и «затрат» является момент их признания [Новоселова Н.Н., Боровяк С.Н., 2013]. Расходы признаются в том периоде, когда списан (утрачен по различным причинам или передан новому собственнику) объект оборотных или внеоборотных активов, либо когда признано, что затраты не приведут к созданию актива, окончен период выполнения работ, оказания услуг. При этом расходы признаются при условии соблюдения принципа соответствия доходов и расходов [Боровяк С.Н., Новоселова Н.Н., 2013]. Это означает, что доходы признаются только одновременно с соответствующими им расходами (расходами, понесенными в целях извлечения этих доходов) и наоборот, о чем говорилось выше.
Затраты признаются в том периоде, когда были израсходованы ресурсы того или иного вида, и эта стоимость была оценена с достаточной степенью надежности и документально подтверждена.
Действительно, экономическая наука и, в частности, бухгалтерский учет оперирует целым рядом категорий, одновариантных определений которым не дано до сегодняшнего дня (во всяком случае, вне нормативных актов, весьма часто заменяемых новыми). Вместе с тем, на трактовке таких категорий основывается методология создания информации о финансовом положении компаний, служащей во всем цивилизованном мире основой для принятия весомой части управленческих решений, определяющих денежные потоки любой экономической системы. Яркими примерами таких категорий являются доходы, расходы и прибыль.
Весьма необычные и смелые на первый взгляд утверждения о том, что:
- актив это расходы будущих периодов;
- кредиторская задолженность это доходы фирмы;
- дебиторская задолженность - это убытки компании, часть которых носит постоянный характер и не может быть покрыта в условиях нормальной работы предприятия и т.п. представляют собой именно попытки раскрыть содержание картины финансового положения фирмы через категории «доходы» и «расходы».
По существу любая завершенная теория (или концепция) в бухгалтерии предлагает собственную трактовку этих понятий. МСФО представляют собой, прежде всего, не набор предписаний рекомендательного характе-
250
Дробышева О. В., Гальчева Д. Д.
ЗАТРАТЫ КАК ОБЪЕКТ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА: СРАВНИТЕЛЬНЫМ АНАЛИЗ РОССИЙСКИХ И МЕЖДУНАРОДНЫХ НОРМ
ра, а руководство по воплощению на практике экономической теории учета, имеющей в основе положения англо-американской школы бухгалтерии. Здесь также имеет место своя трактовка того, что такое доходы и расходы компании, без понимания которой становится невозможным понимание информации о финансовом положении фирмы, содержащейся в отчетности, составленной по МСФО [Ивашкевич, 2012, с.56].
Данный вопрос особенно актуален для сегодняшней учетной практики в России, так как действующие отечественные нормативные документы в области бухгалтерского учета заимствовали именно из МСФо трактовку доходов и расходов, сделав ее обязательным нормативным предписанием для российского бухгалтера.
Список литературы:
1. Приказ Минфина РФ от 06.05.1999 N 33н (ред. от 27.04.2012) Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99 (Зарегистрировано в Минюсте РФ 31.05.1999 N 1790) // Правовая система «Консультант Плюс».
2. Емелин В.Н. Роль службы внутреннего аудита в управлении затратами (отечественная и зарубежная практика) [Текст] / В.Н. Емелин, А.М. Шведкова // Молодой ученый. -2013. - №7. - С.164-167.
3. Ивашкевич В.Б. Организация управленческого учета по центрам ответственности и местам формирования затрат // Бухгалтерский учет. - 2012. № 5. - С.56-59.
4. Никонова И.Ю. Значение профессионального суждения бухгалтера при формировании учетной политики // Вопросы современной науки и практики. Университет им. В.И.Вернадского.- 2012. - №2(40). - С.188-193.
5. Боровяк С.Н., Новоселова Н.Н. Собственный капитал организации и особенности его аудита//Бизнес в законе: международный экономико-юридический журнал. - 2013. - №4.
6. Новоселова Н.Н., Боровяк С.Н. Организация аудиторской проверки деятельности экономического субъекта//Бизнес в законе: международный экономико-юридический журнал. -2013. - №4.
ОТЗЫВ
на статью Дробышевой О. В. и Гальчевой Д. Д. «Затраты как объект бухгалтерского учета: сравнительный анализ российских и международных норм»
Представленная статья посвящена актуальному направлению определению затрат в бухгалтерском учете. В статье обозначены наглядные примеры того, какую роль играет разграничение понятий «затраты» и «расходы». Собраны наглядные примеры того, насколько инновационные фирмы конкурентоспособны.
В статье представлены различные точки зрения на то, что именно понимается под затратами с позиции российского законодательства по бухгалтерскому учету, и как этот термин трактуется в международной практике, а также разъясняется обоснованность применения затрат в качестве объекта бухгалтерского учета.
Похожие точки зрения сгруппированы на основе системного подхода.
Плюсом статьи является наличие оригинального подхода к разграничению затрат и расходов с позиции их влияние на финансовый результат в целях бухгалтерского учета.
Статья структурирована и отличается логичностью и связностью изложения.
В качестве замечания можно отметить следующее: статья носит в большей мере теоретический характер и требует развития идей в прикладной сфере.
В целом высказанное замечание не снижает научной и практической ценности представленной работы.
Научная статья Дробышевой О.В. и Гальчевой Д.Д. «Затраты как объект бухгалтерского учета: сравнительный анализ российских и международных норм» соответствует всем требованиям, предъявляемым к работам такого рода и ранее не публиковалась. Рекомендую данную статью к публикации в открытой печати.
Зав. кафедрой Экономики и управлени
На предприятии филиала ФГАОУ ВПО
«Северо-Кавказский федеральный университет»
в г. Пятигорске, д-р экон.наук
Н.Н. Новосёлова
Reference list:
1. Order of the Ministry of Finance of the Russian Federation from 06.05.1999 N 33n (eds. From 27.04.2012) On approval of the Provision on accounting "Expenses" PBU 10/99 (Registered in the Ministry of Justice on 31.05.1999 N 1790) // legal system "Consultant plus "
2. Emelin VN The role of the internal audit function in the management of costs (domestic and foreign practice) [Text] / VN Emelin, AM Shvedkova // young scientist. - 2013. - №7. -S.164-167.
3.Ivashkevich VB Organization of management accounting responsibility centers and places of formation expenses // Accounting. 2012. № 5.
4. Nikonov IY Value judgment in the formation of an accountant accounting policies // Questions modern science and practice. University. V.I.Vernadskogo.- 2012. - №2 (40).
5. Borovac S.N., Novoselova N. Own capital of the organization and especially its audit/Business law: international economic law journal. - 2013. No. 4.
6. Novoselova N., Borovac S.N. The organization audits activities economic entity//Business in law: international economic law journal. - 2013. No. 4.
251
