CC BY
32
УДК 336.226.32(477) Дмитро Миколайович Серебрянський,
канд. екон. наук, с.н.с.,
Марина В1ктор1вна Стадник
Науково-дослщний шститут фюкально' пол1тики Уншерситету ДФС Украши, 1рпшь
МОЖЛИВ1СТЬ ПАРАЛЕЛЬНОГО ФУНКЦЮНУВАННЯ ПОДАТКУ З ОБОРОТУ ТА ПДВ: УРОКИ ДЛЯ УКРА1НИ
Забезпечення сталого розвитку дер-жави, здшснення структурних реформ та, як наслщок, п1двищення стандарта життя нерозривно пов'язат з проблемою рацюнального перерозподщу ВВП 1 наповнення бюджету. Ё успшне вирь шення залежить, зокрема, в1д ефек-тивного функцюнування складово'' не-прямих податюв - ушверсальних акциз1в, що формують значну частину надход-жень як до бюджету Украши, так 1 бага-тьох кран свпу.
Уншерсальний акциз - це непрямий податок, що встановлюеться як надвишок до загального обороту реалваци товар1в за единою чи клькома ставками [11.
У податковш практищ юнують три основт форми уншерсальних акциз1в:
податок з продажу (купшель) у сфер1 оптово'' або роздр1бно'1 торгшлц податок з обороту; податок на додану вартють (ПДВ). Кожний вид уншерсального акцизу з'являвся лише тод^ коли для цього ви-никали необхщт економ1чт та полггичш передумови, першим уншерсальним акцизом був податок з обороту, пот1м за-проваджено податок з продажу 1, насам-юнець, - ПДВ, який на сьогодт набув найширшого застосування [2, с. 6]. Проте юнують кра'ши з використанням 1 подат-ку з продажу, 1 меншою м1рою податку з обороту. Кожна форма мае сво! переваги 1 недолки, ям необидно враховувати при прийнятп ршення щодо оподаткування споживання в тш чи шшш кран
За остант роки в бтьшосп кран свпу система непрямого оподаткування
зазнавала змш. Так, дослщження, здшс-нене мгжнародною консалтинговою ком-патею Егш1&Уоип§, свщчить, що бтьш нгж 50% з дослщжуваних 96 краги вно-сять змши в нацюнальне податкове зако-нодавство в частит ушверсального акцизу, принаймш, раз на рк, а бтьш нгж 20 краш - щонайменше дв1ч1 на рк [3, с. 10].
Одтею з основних причин, що спричиняе змши в законодавсга, е потреба у:
запобкант ухиленням вщ сплати податку;
збтьшент податкових надходжень;
зменшенш частки тшьово'' економь
ки.
З урахуванням юнуючих мгжнарод-них тенденцш в Украш1 довгий час три-вае дискусш щодо можливих напрям1в реформування ПДВ, що викликано над-м1рною корумповатстю даного податку. До основних сценарйв можна вщнести:
удосконалення чинно'' форми ПДВ;
кардинальне реформування 1з замь ною одте'' форми ушверсального акцизу на шшу;
одночасне поеднання дек1лькох форм уншерсального акцизу.
Отже, вивчення м1жнародного дос-в1ду в контекст змши чинно'' системи оподаткування споживання лише актуа-лвуеться.
В економ1чнш наущ е чимало праць, присвячених дослщженню особ-ливостей адмЫстрування р1зних форм уншерсальних акцизш, а саме напрацю-вання таких учених: В.Л. Андрущенко,
© Д.М. Серебрянський, М.В. Стадник, 2016
О.Д. Василик, В.П. Вишневський, О.Д. Даншов, Ю.1. 1ванов, Т.М. Паянок, А.В. Скрипник [4-9] та iH. Проте в пере-важнш бшьшосп дослщжень цих науко-вщв зроблено акцент на аналга чинного в Укрш'ш ПДВ та вдосконаленн його адмшютрування, i лише незначне коло вче-них розглядае можливють замши ПДВ шшим видом податку або паралельного введення податку з обороту чи податку з продажу. Зокрема, такий напрям можли-вого реформування досл1джують Т.1. Сфименко, 1.О. Лунша, А.М. Соко-ловська, Л.Г. Шморгун [10-13].
Бщьш детально альтернативн ва-р1анти ПДВ та можлив1 наслщки в1д змш порядку його адмшютрування розкрито заруб1жними науковцями, серед яких сл1д в1дзначити таких як: Ркардо Джу-чгта Роберт Крхнер (аналв доцтьносп впровадження в Украш1 шшого непрямого податку, зокрема податку з продажу чи податку з обороту, замють юнуючого ПДВ) [14]; Х. 3i Хауелл (досл1дження альтернативних вар1ант1в ПДВ та можли-вих наслщюв в1д змш порядку адмь нютрування ПДВ, зниження/пщвищення ставок та розширення/скорочення кола платнимв податмв) [15]; Джон Л. Мке-зелл (альтернатива використання ПДВ на противагу податку з продажу та податку з обороту) [16]; Е.В. Мпрус1, Джеймс М. Потерба, Дешел Р. Фшберг (систематизация основних витрат домогосподарств, у тому чист на споживання; пропозицш замшити прибутков1 податки на податок з продажу, що, на 'к думку, розпод1лить р1вном1рно р1вень податкового тягаря м1ж платниками з р1зним ршнем доходу) [17] та ш.
Детальний анал1з напрацювань украшських та зарубгжних учених свщ-чить про юнування невизначеносп у на-прям1 реформування ПДВ, а також про незначну кщькють вгтчизняних науково-практичних досл1джень щодо можливос-
тей паралельного запровадження ПДВ та податку з обороту.
Метою статп е оцшка юнуючих свгшвих практик функцюнування податку з обороту в контекст можливого паралельного використання з ПДВ у систе-м1 ушверсальних акциз1в.
У податковш систем1 Украши ПДВ виконуе головним чином фюкальну функцию та виступае основним джерелом на-дходжень до бюджету, оскльки е зруч-ним податковим важелем, який дозволяе держав1 забезпечувати значну частину доход1в державного бюджету за рахунок широко!' та стабтьно! бази оподаткуван-ня.
Разом з тим ПДВ вважаеться одним в проблемних та складних в адмшют-руванн податмв. Так, на сьогодн в Укршт невиршеною залишаеться проблема вщшкодування ПДВ. Реали сього-дення св1дчать про те, що бюджетоутво-рюючий ПДВ може перетворитися на бюджетовитратний [18]. Саме тому одним в напрямш в1тчизняно'1 податково!' реформи е посилення боротьби з1 схемами ухилення вщ сплати податмв як юри-дичними, так i ф1зичними особами, зокрема вдосконалення адмшютрування ПДВ [19, с. 93].
З урахуванням мгжнародних тенде-нцш в Украш1 тривае дискусш щодо доцтьносп впровадження ушверсального акцизу, вщмшного вщ ПДВ (податку з обороту), у рамках створення гибридно! системи уншерсальних акцизш. Причини ще! дискусй полягають у наявност знач-них проблем, пов'язаних з адмшют-руванням та вщшкодуванням ПДВ, що призводить до зростання масштабов ухилення вщ сплати цього податку.
Виходячи з цього актуальним для вивчення стае адмшютрування податку з обороту. У свгтовш практищ податок з обороту використовуеться як форма:
1) прибуткового оподаткування - у вигляд1 спрощено!' системи оподаткуван-
ня для суб'ектш малого та середнього пщприемництва (наприклад, Пвденно-Африканська Республка, Вiрменiя, Бто-русь, Хорватiя, Укра'ша та iн.);
2) унiверсального акцизу - у вигля-
дi:
використання податку з обороту як такого (наприклад, Гат, Нiдерландськi Антильськi острови, Пхвшчна Корея);
одночасного використання податку з обороту та ПДВ (наприклад, Аргентина, Киргизстан, розглядаеться можливiсть запровадження тако! системи в Казахстан).
У межах даного досл1дження ште-рес становить податок з обороту, який позицiонуеться iз системою уншерсаль-них акцизiв.
Так, використання податку з обороту в чистому виглядi притаманне незнач-нiй ктькосп кран, однак доц1льно навести к характеристику з метою наочносп порiвняльного анал1зу.
Яскравим прикладом держави, де запроваджено податок з обороту, е Кюрасао. Вона здобула незалежнють вщ Нидерланды та мае власне законодавство, у тому чист з оподаткування. Податок з обороту в цш крата мае сво! особливостi адмiнiстрування. Об'ектом оподаткування е постачання будь-яких товарiв та по-слуг, а також iмпорт товарiв. Експорт при цьому зв1льнений в1д оподаткування.
Ставки податку становлять: 6% (основна), 7 та 9% додатковг Стандартна ставка 6% застосовуеться до вск поставок, до яких не застосовуеться знижена ставка. За ставкою 7% оподатковуються, наприклад, страхування та розмщення в готелях. А до товарiв i послуг, якi оподатковуються за ставкою 9%, можна вщне-сти: алкогольш напо!; безалкогольнi напо! за виключенням фруктових союв; по-слуги автосервiсу; продаж автомобшв; рекреацiйнi екскурси тощо [20]. У цтому не дозволяеться вщносити витрати до по-
даткового кредиту, за виключенням ви-падюв импорту окремих товарш чи сиро-вини. Вщповщно, вщшкодування податку допускаеться, як правило, лише у ви-падках помилкових платеж1в чи скасова-них операцш.
Таким чином, даний податок у Кюрасао е прикладом класичного податку з обороту, хоча з певними особливостями. Простежуеться i спрямованiсть економь чного регулювання даного податку на менше податкове навантаження деяких важливих нацiональних секторш еконо-мки, таких як, наприклад, готельний бiз-нес.
Податок з обороту функцiонуе також i в Га'т [21, с. 7]. Ставка податку становить 10% для компанш з оборотом, меншим за 31 250 дол. США на рк, а для малих платниюв з оборотом до 2 500 дол. США - 2% [22]. Цей податок у Гат мае деяю сптьш риси з ПДВ, зокрема в частит вщнесення видного податку до кредиту. Податок з обороту в Гат посщае друге мюце за надходженнями серед уск податюв.
Як вщзначають експерти Мгжна-родного валютного фонду, на сьогодшш-нш день суб'екти малого та середнього бвнесу в Гаiтi несуть значний тягар спла-ти податку з обороту. Так, наприклад, даний податок на вхщт виробничi ресу-рси, зокрема сировину та натвфабрика-ти, значно дестимулюе розвиток малих i середн1х п1дприемств та наразi становить значне обмеження для к дшльносп [23].
Ще однiею державою, де функщ-онуе податок з обороту, е Пштчна Корея. Об'ектом оподаткування вказаного податку е продаж комерцшних та проми-слових товарiв, а також надання послуг у банювськш i туристичнш сферах. Ставка податку становить [24, с. 73]:
вщ 1,5 до 20% у комерцшному сек-торi (12-60% для заборонених товарш);
2% у промисловому секгорi;
2-4% у сектор1 послуг.
Отже, податок з обороту у вищена-ведених крашах характеризуемся р1зно-матттям ставок 1 демонструе окреме ста-влення держав до р1зних секторш еконо-мки та вид1в дшльносп у власному еко-ном1чному регулюванш.
Проте, екстраполюючи викорис-тання податку з обороту у чистому ви-гляд1 на функцюнування уншерсального акцизу в Укра'ни, можна сказати, що така кардинальна замша ПДВ не матиме об'ективного економ1чного ефекту, хоча для точного висновку, звюно, потр1бно виконати грунтовний економ1чний анал1з з використанням економко-математич-ного моделювання. Разом з тим основною тезою на захист ПДВ е те, що вш дозволяе створити систему, сумюну з ев-ропейськими крашами, у якш використо-вуеться принцип краши призначення, що е необидною умовою вступу до €С.
З урахуванням цього у межах дано-го дослщження значний штерес станов-
лять краши з пбридною системою ут-версальних акцизш, ям характеризуються одночасним поеднанням ПДВ 1 податку з обороту.
Так, у свош економ1чнш полпгсщ уряд Аргентини широко використовуе методи державного регулювання, зокре-ма за рахунок використання податмв на споживання. Найб1льше поповнення державно'' скарбнищ Аргентини зд1йсню-еться за рахунок збору податку на прибу-ток, ПДВ, а також податку з обороту -податку на внутршню торг1влю. У табл. 1 наведено динамку надходжень двох форм ушверсального акцизу, яю адм1н1с-труються в Аргентин1.
Як свщчать дан1 табл. 1, частка ПДВ у ВВП краши поступово збтьшу-еться. Також основна сума податкових надходжень, що сплачуються до бюджету кра'iии, формуеться саме за рахунок ПДВ та податку з обороту - у 2014 р. це 35,4% вщ загальних податкових над-ходжень.
Рк ПДВ Податок з обороту
надход-ження, млн аргентинсь-ких песо* частка у ВВП, % частка у по-даткових надходженнях, % надход-ження, млн аргентинсь-ких песо* частка у ВВП, % частка у по-даткових надходженнях, %
2010 113 330 6,3 23,5 51 148 2,8 10,6
2011 149 547 6,5 23,4 70 527 3,1 11,0
2012 188 509 6,9 23,3 91 789 3,3 11,3
2013 243 612 7,3 23,4 132 124 4,0 12,7
2014 319 988 7,3 22,5 183 887 4,2 12,9
Таблиця 1
Динамта надходжень кнуючих форм ушверсального акцизу до бюджету Аргентини у 2010-2014 рр. та X частка у ВВП i податкових надходженнях 1
1 Складено за джерелом [25, с. 110].
* Станом на 31.10.2016 р. 1 дол. США = 15,12 аргентинських песо.
Охарактеризуемо особливосп ви-щенаведених форм уншерсального акцизу в Аргентиш. Суб'ект, об'ект та база оподаткування в бшьшосп краш свпу (у тому чист в досл1джуваних кра'iиах та
Укршт) е ¿дентичними, тому не акценту-ватимемо на цьому уваги. Бтьш детально проанал1зуемо ставки ПДВ та податку з обороту, а також зупинимося на анал1з1 особливостей к адмЫстрування.
Основна ставка ПДВ в Аргентит становить 21%, при цьому у сферi надан-ня таких послуг, як постачання води, газу, електроенерги та прав на телекомунь кацй, ПДВ становить 27%, а для специ-фiчних видiв дiяльностi, таких як, напри-клад, продаж деяких сировинних товарiв, надання медичних i санiтарних послуг, перевезення пасажирш за маршрутами, довжина яких перевищуе 100 км, - 10,5% [26, с. 15].
До внутршнк податюв в Аргентинi належить податок з обороту. Як правило, ним оподатковуеться валовий дохщ, отриманий вщ дшльносп, що здшсню-еться в кожнш юрисдикцй кра!ни. Ставки податку коливаються в1д 1 до 8% залеж-но вщ виду господарсько! дiяльностi (14% - промисловють; 3,5-5 - торпвля та послуги; 4,9-8% - посередництво). Плат-никами податку е особи, яю займаються збутовою дiяльнiстю на територй Арген-тини. Iноземнi оргатзацй, що не мають постшного представництва у провшцшх кра!ни (крiм м. Буенос-Айрес), пщ реест-рацiю як платники податку з обороту не пщпадають. Проте аргентинський уряд розглядае можливють включення нерези-дентiв до платниюв даного податку у всiх провшцшх, використовуючи приклад м. Буенос-Айрес [27, с. 9].
Так, вщповщно до постанови № 593/2014 у м. Буенос-Айрес податком з обороту оподатковуеться дохщ, отриманий вщ розповсюдження фщьмш, кор, музики, вщео та шших цифрових товарiв через 1нтернет за умови, що оплата за та-кi послуги перераховуеться на банювсь-кий рахунок нерезидента. При цьому фь нансовi установи, у яких нерезидент вщ-кривае рахунок, виступають податковими агентами, що дае !м право утримувати даний податок та сплачувати його до бюджету провшцй. Ставка податку з обороту при цьому становить 3%. Дана система оподаткування введена в дш з 01.11.2014 р. як пшотний проект з метою
встановлення и переваг та недолiкiв [28, с. 1].
В Аргентиш одночасне викорис-тання ПДВ та податку з обороту е ефек-тивним фюкальним шструментом, однак основним його недолком полягае в тому, що ПДВ адмЫструеться на федеральному р1вн1, а податок з обороту - на мюце-вому. Це потребуе чггкого розпод1лу по-вноважень мiж федеральною i репональ-ною владою у фiнансовiй сферг Але сьо-годнi фiскальний федерал1зм у крш'ш мае низку проблем, що призводять до ухи-лення вщ сплати податкiв. Це лише пщ-тверджуе те, що введення пбридних форм унiверсального акцизу на рвних рiвнях влади потребуе одночасно узго-дженостi нацiонального законодавства в частит надання повноважень щодо встановлення ставок та об'еклв оподатку-вання.
На противагу досвщу Аргентини, яка мае дану систему оподаткування уш-версальними акцизами починаючи з 1973 р., Киргизстан увiв у дiю паралельно з ПДВ податок з обороту (продажу) на початку 2009 р. При цьому два податки е загальнодержавними, хоча i податок з обороту розподтяеться поршну (50/50%) мiж республканським та мiсцевими бюджетами. Така законодавча швдатива мала одночасш змiни в системi оподаткування, а саме:
знижено ставку ПДВ з 20 до 12%;
скасовано податок з роздрiбноi тор-riвлi (retail sales tax), дорожнш податок (road tax) та збори до фондiв з надзви-чайних ситуацiй (наприклад, хвороби, безробггтя) (emergency funds).
У Податковому кодека Киргизста-ну даний податок iменуеться податком з продажу, хоча мае характер податку з обороту [29].
Так, ставка киргизького податку з обороту встановлюеться залежно в1д того, чи е суб'ект господарювання платни-ком ПДВ (табл. 2).
Гpaдaцiя cmaвoк noдamку з oбopomу (npoдaжу) у Кupгuзcmaнi для гomiвкoвux poзpaxункiв 1
Тaблuця2
Вид дшльноеп Стaвкa подaткy
плaтник ПДВ нeплaтник ПДВ
Комepцiйнa (тоpговeльнa) дiяльнicть 1 % 2 %
1нш види дiяльноcтi 2 % 3 %
Дiяльнicть бaнкiв 2%
Дшльнють y cфepi cтiльникового зв'язку 5 %
1 Сктдено 3a джэделом [30].
Слщ зayвaжити, що нeзнaчнe змен-шення ставок подaткy з обоpотy, a caмe нa 0,5%, вiдбyлоcя з 01.07.2016 p. Рaзом з тим для плaтникiв ПДВ, яю оплaчyють товapи/pоботи/поcлyги в безгопвковш фоpмi, cтaвкa подaткy з обоpотy нa №о-годш cтaновить 0%. Тaкож 6уло cкacовa-но оподaткyвaння подaтком з обоpотy (пpодaжy) eкcпоpтy товapiв, pобiт, поалуг i ïx peaлiзaцiя позa тepитоpieю Киpгизc-тaнy. Ршення щодо зменшення ставок подaткy з обоpотy (пpодaжy) було зaпpо-поновaно в контекст! peкомeндaцiй Мгж-нapодного вaлютного фонду щодо œacy-
вaння подaткy з обоpотy (пpодaжy) тa пщвищення ставки ПДВ нa 3% (до 15%). Одмк, звaжaючи нa знaчнi нaдxоджeння в1д дaного подaткy, що вимipюютьcя y млpд киpгизькиx cом (табл. 3), ypяд ^aï-ни виpiшив поcтyпово вiдмовлятиcя вщ подaткy з обоpотy, поeтaпно знижуючи його ставки. Дaнe piшeння мотивyвaлоcя тим, що y ^arni нeмae peaльниx компен-caтоpiв, яю б змогли повною мipою по-кpити втpaти вщ повного cкacyвaння по-дaткy. Are вapто зayвaжити, що поки що пщвищення cтaвки ПДВ не плaнyeтьcя.
Рк ПДВ Подaток з обоpотy (пpодaжy)
нaдxод-ження, млн киpгизькиx шм* чacткa y ВВП, % чacткa y по-дaтковиx мд-xоджeнняx, % нaдxод-ження, млн киpгизькиx cом* чacткa y ВВП, % чacткa y по-дaтковиx нaд-xоджeнняx, %
2011 20 353 7,1 38,4 4 128 1,4 7,8
2012 25 769 8,3 40,3 4 988 1,6 7,8
2013 30 083 8,6 41,3 6 494 1,9 8,9
2014 32 663 8,4 39,5 7 263 1,9 8,7
2015 33 220 7,5 39,2 7 508 1,6 8,9
Тaблuця 3
Дuнaмiкa нaдxoджeнь кнуючш фopм унiвepcaльнoгo aкцuзу дo бюджemу Кupгuзcmaну у 2011-2015 pp. ma ïx чacmкaу ВВП i noдamкoвux нaдxoджeнняx 1
1 Сктдено зa джэделом [31].
* Стaном та 31.10.2016 p. 1 дол. QXA = 68,65 киpгизькиx том.
Зг1дно з дaними тaбл. 3 нaдxоджeн-ня з ПДВ мaють знaчнy чacткy y фоpмy-вaннi доxодiв бюджету, пpи цьому ïx 4ac-ткa y подaтковиx нaдxоджeнняx зa остан-ш двa pоки поcтyпово змeншyвaлacя, тод1
як cyмa подaткy з обоpотy пepeбyвaлa мaйжe нa одному piвнi. Це cвiдчить пpо те, що зaпpовaджeння додaткового подa-тку з обоpотy дaло cвоï peзyльтaти в ко-pоткоcтpоковiй пepcпeктивi, однaк y дов-
ше^о^в® почaло викликaти зpоcтaння cпpичинило пepeгляд cтaвок подaткy. подaткового нaвaнтaжeння тa нeзaдово- Bищeнaвeдeнi фaкти yзaгaльнeно в лення cyб'eктiв гоcподapювaння, що i тaбл. 4.
Тaблuця 4
Пopiвняльнa maблuця ПДВ i noдamку з oбopomу в Аpгeнmuнi ma Кupгuзcmaнi
Потник Apгeнтинa Киpгизcтaн
ПДВ подaток з обоpо-ту ПДВ подaток з обоpотy (з пpодaжy)
Pk зaпpовaджeння cиcтeми 1973 2009
Gтaвки, % 10,5; 21; 27 108 12 1,5-3,5
Вплив cтaтycy «плaтник ПДВ» нa pозмip cтaвки подaткy з обоpотy - № мae впливу - Mae вплив
Р1вень збоpy подaткiв фeдepaльний мicцeвий pecпyблiкaнcький
Розпод1л подaткiв м1ж piзними aдмiнi-cтpaтивними piвня-ми влaди, % фeдepaльний (pecпyблiкaнcький) 100 - 100 50
мюцевий - 100 - 50
Отже, зaпpовaджeнa cиcтeмa одно-чacного викоpиcтaння ПДВ i подaткy з обоpотy б1льш випpaвдaною e y Киpгиз-cra^ оcкiльки в Apre^^rn пpи оcновнiй cтaвцi ПДВ y 21% викоpиcтaння ви^ко! cтaвки подaткy з обоpотy y 8% змчно збiльшye подaтковий тиcк нa cyб'eктiв гоcподapювaння. Тод1 як y ^pi^cram 1з зaпpовaджeнням подaткy з обоpотy (пpо-дaжy) в pозмipi до 3,5% cтaвкy ПДВ було зменшено м 8 в.п. - до 12%. Ha пщ-твepджeння цього тaкож cлiд зayвaжити, що y 2009 p. (y pk ^племем^и гiбpид-но'1 cиcтeми yнiвepcaльниx aкцизiв) cyмa киpгизького ПДВ в зaгaльномy обcязi подaтковиx нaдxоджeнь змeншилacя в peзyльтaтi не лише зниження його cтaв-ки, aлe i зниження iмпоpтy товapiв. Ta^ нaдxоджeння вщ ПДВ нa ввезену пpодy-кц1ю cкоpотилиcя нa 31,4%. Haдxоджeн-ня вщ ПДВ нa виpоблeнi вcepeдинi ^aí-ни товapи i потуги збiльшилиcя нa 27,5%, aлe ïx чacткa в зaгaльномy обcязi подaтковиx доxодiв зaлишaeтьcя низькою (12,7%). У цщому нaдxоджeння вщ ПДВ знизил^я нa 18,6%. A оcь нaдxоджeння вщ подaткy з пpодaжy зaбeзпeчили мй-
б1льший внecок y зaгaльний пpиpicт по-дaтковиx доxодiв (м 6,7%) [32, c. 12].
Тaкож нa пiдтвepджeння ефектив-ноcтi викоpиcтaння подaткy з обоpотy в Киpгизcтaнi e зменшення подaткового нaвaнтaжeння з 24,1% y 2008 p. до 23,4% y 2010 p. ^оте почимючи з 2011 p. i по ^огодш подaтковe нaвaнтaжeння почaло зpоcтaти i cтaновить близько 30%.
Bиxодячи з цього можнa cтвepджy-вaти, що зaпpовaджeння одночacно з ПДВ подaткy з обоpотy може бути ви-пpaвдaним лише в коpоткоcтpоковiй ^p-cпeктивi тa з низькими cтaвкaми подaткy з обоpоry.
Уpaxовyючи доcвiд Киpгизcтaнy, його економ1чний пapтнep Кaзaxcтaн тa-кож почaв pозглядaти можливicть yпpо-вaджeння подaткy з обоpотy (пpодaжy). Ha пpотивaгy Киpгизcтaнy, влaдa Кaзax-cтaнy пpопонye з 1 шчня 2017 p. повню-тю зaмiнити ПДВ (1%) тa подaток нa пpибyток пiдпpиeмcтв (20%) подaтком з обоpотy тa pоздpiбним подaтком. Пpи цьому pоздpiбний подaток мaтимe гpaдa-щю, пpив'язaнy до фоpми тоpгiвлi (готш-ковa, бeзготiвковa тa iнтepнeт-тоpгiвля),
що дозволить знизити податкове наван-таження на пщприемства галузi з нишш-нiх 15 до 12% при робот з готiвкою i до 5% - при торriвлi через онлайн-магазини. У разi схвалення даних змш для роздр16-но! торriвлi не буде юлькох податкових режимш, буде тщьки один роздрiбний режим i три види ставок: 12% - для го-тiвкових розрахунюв, 7% - при оплатi карткою i 5% - коли оплата здшснюеться через онлайн-магазин. Що стосуеться по-датку з обороту, то вш використовувати-меться в шших секторах економiки за ставкою 5% [33]. Однак сьогодш дана шщатива поки розглядаеться експертами рiзного ршня з метою прорахунку всiх можливих «за» та «проти».
У контекст iснування свпово! практики паралельного використання ПДВ та податку з обороту в Укра!ш дане питання порушувалося щонайменше двь чi. У 2005 р. Кабшет Мiнiстрiв Укра'ши розглядав три рвш ставки податку з обороту для виробництв в рiзним ршнем пе-реробки продукци: 3% - для «чорних» заготшок, 5% - для продукци з одним передтом i 7% - для юнцево! стади. Звь сно, що за останш роки структура еконо-мки зазнала кардинальних змш, тому в такому виглядi застосовувати ставки у впчизняних реал1ях без економiчного обгрунтування недоцтьно. У 2013 р. у розробленому Мiнiстерством доходш i зборш Укра!ни законопроекгi пропонува-лося знизити ставку ПДВ з 1 сiчня 2014 р. з 17 до 9% й одночасно скасувати пть-ги з цього податку, а також ввести як компенсатор податок з обороту зi ставками 1 та 2%. Передбачалося, що вщ упровадження цих норм вщбудеться збь льшення надходжень до бюджету приб-лизно на 22 млрд грн. Однак дана шица-тива не знайшла свого практичного за-провадження, осюльки й реалiзацiя була вщкладена, а нове керiвництво кра!ни почало переслщувати зовсiм iншi цiлi
щодо реформування податково! системи кра!ни.
На пiдставi вищезазначеного можна констатувати, що пбридна система унi-версальних акцизш мае право на iснуван-ня. Пщтвердженням цього е свiтова практика, а також впчизняш шщативи. Однак сл1д ураховувати можливий розмiр податку з обороту, адже на прикладi будь-якого товару можна сказати, що швидше за все вш пройде великооптово-го дистриб'ютора, дрiбнооптового посе-редника i роздрiб. Якщо нараховувати податок за ставкою, наприклад, 5% на кожному з трьох етапш проходження товару, то при 50% нацшки в роздрiбнiй цiнi вже буде 10% податку з обороту. Рiз-ниця м1ж законодавчо встановленою ставкою (5%) i тiею, яка фактично склалася (10%), i буде являти собою «каскадний ефект» або «податок на податок». Ефект посилюватиметься в мiру зниження роз-мiру нац1ики або при подовженш лан-цюжка переробки i поставки. Наприклад, якщо до трьох ланок додати ще постача-льника сировини i переробника, то при тш самiй нацiнцi отримаемо вже 12% податку в роздрiбнiй цЫ.
Таким чином, розмiр ставки податку з обороту мае велике значення не тль-ки з позицй! фiскально!, але й економiч-но!. Чим менше ставка податку, тим ме-нше негативш ефекти його функцiону-вання. Тут потрiбно врахувати укра!нсь-кий досв!д функцiонування единого податку, шновацшного збору та дорожньо-го збору1. Усм цим фiскальним шстру-ментам був притаманний характер подат-ку з обороту, але при мшмальнш ставцi (в!д 0,5 до 4% вщ обороту) кумулятивного ефекту не спостер1галося.
1 Причиною лжвщаци 1нновац1йного збору та збору на ремонт доргг (дорожнгй зб1р) була не !х кумулятивна неефектившсть, а нец1льове та непрозоре використання з1браних кошт^в на 1нно-вацшну дiяльнiсть 1 ремонт автодоргг.
Складшше порахувати ефект на ре-нтабельнють п1дприемств. Прибутковiсть к бiзнесу прямо залежатиме вщ того, чи зможуть вони включити всю суму подат-ку, яка накопичилася, в цшу реал1зац!1. Зробити це не завжди можливо. Спожи-вачi можуть просто вщмовитися купува-ти товар або послугу за п1двищеною щ-ною, i п1дприемець буде покривати збь льшений податок уже зi свого прибутку. При цьому споживач не просто вщмовля-еться в1д звичного товару, вш вибирае iнший товар, який його влаштуе за цшою та споживчими якостями.
Тому в р^ необхiдностi прийняття полiтичного ршення щодо запроваджен-ня податку з обороту його оптимальна ставка становитиме вщ 1 до 3% за умови зменшення ставки ПДВ до економiчно виправданого розмiру. Саме визначення ефективно! ставки ПДВ за умови парале-льного використання податку з обороту може бути наступним етапом у досль дженш з дано'1 проблематики.
Висновки. Податкова система е основною складовою загально'1 системи економiчних в1дносин i потужним регулятором економiчних процесiв. Саме тому вщбуваються постiйнi змiни в адмшь струваннi податкiв та зборiв. Одним в таких напрямiв е введення податку з широкою базою оподаткування, який би сплачувався незалежно вщ результатiв фшансово-господарсько'1' дiяльностi. До таких податюв належить податок з обороту, який е простим в адмшютруванш
Теорiя та практика показали, що одночасне застосування ПДВ та податку з обороту можливе та е виправданим при: високому ршш тшьово'1' економiки; низькiй якост й ефективностi дер-жавних шститутш;
дефiцитi бюджету; значному втручаннi держави в еко-номiку крани;
боротьбi з незаконним вщшкоду-ванням ПДВ;
закритп внутршнього ринку; незначних обсягах зовшшньоеко-H0Mi4H0i дiяльностi;
невисоких темпах зростання основ-них макроекономiчних показниюв.
Саме податок з обороту може пев-ною мiрою позитивно вплинути на пере-6ir вищевказаних економiчних процесiв.
У даному контекст, а також у разi необхiдностi прийняття полггичного рь шення щодо паралельного впровадження податку з обороту разом з ПДВ у вггчиз-няних реалiях визначено можливi кроки реалваци дано'1' iнiцiативи:
зниження ставки ПДВ до економiч-но виправданого ршня з урахуванням мiжнародних тенденцiй;
запровадження податку з обороту на ршш 1-3% iз диференщащею на основi таких чинникiв, як рiвень рентабельносп кожно'1' rалузi або виду господарсько1' дь яльностi суб'екта господарювання, зов-нiшньоекономiчноi дiяльностi та торго-вельного балансу, надання окремих п1льг для соцiально-економiчного розвитку тощо;
використання пбридно'1' системи унiверсальних акцизiв у короткостроко-вому перiодi (до 3-4 роюв) у складi анти-кризових заходш;
запровадження обох податкiв на державному ршш.
Отже, нагальна потреба у спрощен-нi адмiнiстрування ПДВ та збтьшенш податкових надходжень до бюджету обумовлюе необхiднiсть подальшого до-сл1дження можливостей застосування в Укрш'ш окремих елементiв системи уш-версальних акцизш, вiдмiнних вщ ПДВ, з урахуванням специфки впчизняно'!' по-датково'1' системи.
Л1тература
1. Економiчна енциклопедш [Елек-тронний ресурс]. - Режим доступу: http://slovopedia.org.ua/38/53411/385070. html.
2. Науменко М.А. Уншерсальш ак-цизи на сучасному етапi економiчного розвитку: автореф. дис. ... канд. екон. наук: 08.04.01 / М.А. Науменко / Нац. акад. держ. податк. служби УкраИни. - 1ртнь, 2006. - 19 с.
3. Indirect tax in 2014. A review of global indirect tax developments and issues / Ernst & Young. http://www.ey.com/ Publi-cation/vwLUAssets/EY-PDF-Indirect-tax-2014/$FILE/EY-Indirect_Tax_2014.pdf.
4. Андрущенко В.Л. Теоретична концептуалвацш i наукова проблематика державних фшансш: монографiя / В.Л. Андрущенко. - Львiв: Каменяр, 2000. - 303 с.
5. Василик О.Д. Удосконалення податковоИ системи УкраИни / О.Д. Василик, К.В. Павлюк // Фшанси УкраИни. -1997. - № 10. - С. 37-42.
6. Налогообложение: теории, проблемы, решения / В.П. Вишневский, А.С. Веткин, Е.Н. Вишневская и др.; под общ. ред. В.П. Вишневского. - Донецк: ДонНТУ, ИЭП НАН Украины, 2006. -504 с.
7. Даншов О.Д. ПДВ: проблема оп-тимiзацii адмЫстрування / О.Д. Даншов // Вюник податковои служби УкраИни. -2009. - №12. -C. 45-48.
8. Уклонение от уплаты налогов. Проблемы и решения: монография / под ред. И.А. Майбурова, А.П. Киреенко, Ю.Б. Иванова. - М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2013. - 383 с.
9. Скрипник А.В. Фюкальна ефек-тивнють та можливi шляхи реформу-вання ПДВ в УкраИш / А.В. Скрипник, Т.М. Паянок // Економка УкраИни. -2008. - № 4. - С. 29-42.
10. Сфименко Т.1. ПДВ як «гидке каченя» податковоИ системи / Т.1. Сфименко // Урядовий кур'ер. - 2004. - № 81. - С. 7.
11. Лунша 1.О. Ефективнiсть опо-даткування споживання в Укра'Ит / 1.О.
Лунiна, Н.Б. Фролова // Фшанси Укра'1-ни. - 2007. - № 1. - С. 17-27.
12. Соколовська А.М. До стратеги реформування податково'1 системи Укра-ши / А.М. Соколовська // Дзеркало тиж-ня. - 2006. - № 13. - С. 1-4.
13. Шморгун Л.Г. Податки з обороту i на додану вартють: поршняльт характеристики в контекст практичного застосування / Л.Г. Шморгун // Проблеми шновацшно-швестицшного розвитку. -2011. - № 2. - С. 233-244.
14. Джуччi Р. ПДВ в Украшг чи спрацюе шший непрямий податок лiпше? / Р. Джучч^ Р. Кiрхнер, О. Бетлш ; 1нсти-тут економiчних дослщжень та полггич-них консультацш. - К., 2013. - 16 с.
15. Howell H. Zee (2002), Tax Policy Handboo / International Monetary Fund. -183 р.
16. Mikesell John L. Misconceptions about Value-Added and Retail Sales Taxes: Are They Barriers to Sensible Tax Policy? / John L. Mikesell // Public Budgeting & Finance. - 2014. - Vol. 34. - Р. 1-23.
17. Feenberg Daniel R. Distributional effects of adopting a national retail sales tax / Daniel R. Feenberg, Andrew W. Mitrusi and James M. Poterba // Tax Policy and the Economy. - 1997. - Vol. 11. - Р. 49-89.
18. Агафонова Н. Корисний мiжна-родний досвщ для Украши у сферi адмь тстрування податюв [Електронний ресурс] / Н. Агафонова. - Режим доступу: http//klichko.org/news/publications/?id=21 967.
19. Стадник М.В. Можливють застосування реверсивного механвму спла-ти ПДВ в Украта / М.В. Стадник // Економка промисловостг - 2015. - № 4 (72). - С. 93-104.
20. Curaçao - Amendment of VAT rates planned (2013) News IBFD [Елект-ронний ресурс]. - Режим доступу: http://www. ibfd.org.
21. Doing Business. Paying Taxes in Haiti / The World Bank [Електронний ре-
сурс]. - Режим доступу: http://www.doing-
business.org/data/exploreeconomies/haiti/
paying-taxes/.
22. Overview of the Tax Systems of Selected Countries in Latin America and the Caribbean / USAID [Електронний ресурс]. - Режим доступу: http://pdf.usaid.gov/ pdf_docs/PA00K21G.pdf
23. IMF Country Report № 13/91/ International Monetary Fund [Електронний ресурс]. - Режим доступу: http://www.imf org/external/pubs/ ft/scr/2013/cr1391.pdf.
24. Business in Korea North for Everyone: Practical Information and Contacts for Success. - 287 р.
25. Revenue Statistics in Latin America and the Caribbean 2016 / OECD [Електронний ресурс]. - Режим доступу: http://www.keepeek.com/Digital-Asset-Management/oecd/taxation/revenue-statis-tics- in- latin- america- and-the- caribbean-2016 _rev_lat_car-2016-en-fr#page110.
26. Taxation and Investment in Argentina 2015 / Deloitte [Електронний ресурс]. - Режим доступу: https://www2. deloitte .com/content/dam/Deloitte/global/ Documents/Tax/dttl-tax-argentinaguide-2015.pdf
27. Свггова практика використання пбридних форм уншерсального акцизу: наук.-аналгт. доп. / Д.М. Серебрянський, О.В. Соколовська, М.В. Стадник. - 1р-тнь: НД1 фшансового права, 2015. - 56 с.
28. The City of Buenos Aires imposes two turnover tax withholding systems on nonresidents / Ernst & Young [Електронний ресурс]. - Режим доступу: http://www.ey.com/GL/en/Services/Tax/Inte rnational- Tax/ Alert- - The- C ity- of-Buenos-Aires-imposes-two-turnover-tax-withholding-systems-on-nonresidents.
29. Податковий кодекс Киргизста-ну: вщ 17.10.2008 р. № 230 [Електронний ресурс]. - Режим доступу: http://sti.gov. kg/ stsdocume nts/NK 30.10.12.pdf
30. Офщшний сайт Державно!' по-датково! служби Киргизько!' Республки [Електронний ресурс]. - Режим доступу : http://www.sti. gov.kg/.
31. Центральне казначейство Mi-нiстерства фшансш Киргизько!' Респуб-лiки / Виконання бюджету [Електронний ресурс]. - Режим доступу: http://www.kazna.gov.kg/index.php/ispolne nie-byudzheta/otchety-ob-ispolnenii-byud-zheta.
32. Отчет Национального банка Киргизской Республики за 2009 год [Электронный ресурс]. - Режим доступа: http://www.nbkr.kg/DOC/30042010/000000 000005200.pdf
33. Воротной И. Розничный налог оптом? [Электронный ресурс] / И. Воротной. - Режим доступа: http://atame-ken.info/article s/Roznichnyy- nalog- optom% 23node.
Надшшла до редакцП21.10.2016р.
