CC BY
226
УДК 657.633.5
ВНУТРЕННИЙ КОНТРОЛЬ: АНАЛИЗ СУЩЕСТВУЮЩИХ ПОДХОДОВ К КЛАССИФИКАЦИИ ЕГО ВИДОВ И ФОРМ, ИХ РАЗВИТИЕ
Е.А. Касюк
Омский филиал Финансового университета при Правительстве РФ (Омск, Россия)
Информация о статье
Дата поступления 27 ноября 2016 г.
Дата принятия в печать 25 декабря 2016 г.
Ключевые слова
Контроль, внутренний контроль, функция управления, тип контроля, вид контроля, форма контроля, ревизия, внутренний аудит, структурно-функциональный контроль
Аннотация. Представлено исследование точек зрения специалистов в области теории и практики по вопросам классификации видов внутреннего контроля (В.В. Бурцева, Е.А. Кочерина, И.А. Белобжецкого, Г.А. Соловьева, Л.М. Краморовского, В.И. Шлей-никова и др.), позволяющее утверждать, что в качестве основных критериев выделения видов контроля могут служить те задачи, которые контроль должен решать, а также субъекты и объекты контроля. Дается детальная характеристика видов внутреннего контроля по ряду классификационных признаков (время осуществления контроля, источник получения информации, сфера деятельности и др.), при этом критически анализируются существующие концепции специалистов по данной проблеме. Авторская точка зрения на классификацию видов внутреннего контроля состоит в том, что современные условия хозяйствования, расширяя область функционирования внутреннего контроля, ориентируют менеджмент компании на четкую формулировку целей для внутреннего контроля, что в свою очередь определяет и виды контроля. Отмечено наличие в теории внутреннего контроля многообразия подходов к определению сущности понятия «форма контроля», а также отсутствие единства во мнениях специалистов о формах контроля. С точки зрения автора к формам внутреннего контроля целесообразно отнести ревизию, внутренний аудит и структурно-функциональный контроль. В заключение делается вывод о необходимости развития научно обоснованной классификации контроля, которая даст возможность в большей степени понять сущность и значение внутреннего контроля для эффективного управления.
INTERNAL CONTROL: ANALYSIS OF EXISTING APPROACHES TO THE CLASSIFICATION OF ITS TYPES AND FORMS, THEIR DEVELOPMENT
E.A. Kasyuk
Omsk branch of Financial University under the Government of the Russian Federation (Omsk, Russia)
Article info
Received
November 27, 2016 Accepted
December 25, 2016
Keywords
Control, internal control, function of control, type of control, kind of control, form of control, audit, internal audit, structural and functional control
Abstract. The analysis of viewpoints of experts in the field of theory and practice on the classification of internal control (V.V. Burtsev, E.A. Kocherin, I.A. Belobzhetskii, G.A. Solov'ev, L.M. Kramarovskii, V.I. Shleinikov and other) allows saying that as the main criteria for selection of controls can serve the tasks that the control needs to be addressed, and also the subjects and objects of control. In the article in more detail, the characteristic of internal control in a number of classification features (time control, source information, scope, etc.), the author critically analyzes the existing concept of experts on this issue. The author's point of view on classification of internal control is that modern conditions, expanding the area of operation of the internal control guide the management of the company on a clear statement of objectives for internal control, which in turn determine the types of control. The article noted the presence in the theory of internal monitoring of the diversity of approaches to definition of essence of concept "form of control", as well as the lack of unity in opinions of experts on the forms of control. From the point of view of the author to the forms of internal control shall include audit, internal audit and the structural and functional control. In conclusion, the article summarized the results of the study about the need to develop science-based classification of control, which will enable more to understand the nature and importance of internal control for effective management.
© Е.А. Касюк, 2017
Введение. В современных экономических условиях контроль необходим как элемент механизма хозяйствования для любого экономического субъекта. Рыночная система хозяйствования ставит перед экономическими субъектами задачи, направленные на обеспечение эффективности всех видов деятельности. В связи с этим контроль на микроуровне, т. е. на уровне конкретного хозяйствующего субъекта, должен быть ориентирован на достижение основных показателей, характеризующих эффективность функционирования субъекта, к которым, в частности, можно отнести динамику занимаемой доли рынка, финансовую устойчивость экономического субъекта на рынке, быструю адаптацию системы управления к изменяющимся условиям функционирования субъекта и др.
В условиях высокой неопределенности и нестабильности внешней среды, быстрого развития техники и технологий, увеличения диверсификации деятельности, усложнения процесса управления деятельностью экономических субъектов существенно вырастает значение контроля как одной из функций управления. Это определяет актуальность исследования научных основ контроля, в том числе существующих подходов к классификации его видов и форм, а также цель настоящей статьи - на основе выполненного анализа существующих точек зрения специалистов в области теории и практики внутреннего контроля по вопросу типизации его видов и форм предложить признаки для их систематизации и тем самым развить научные основы по данной проблеме.
Гипотезы и методы исследования. В качестве гипотезы данного исследования можно принять предположение, что развитие научных аспектов внутреннего контроля, в том числе классификационных признаков для выделения его типов, видов и форм, даст возможность обеспечить эффективность процесса управления и всех видов деятельности экономического субъекта, а также и самого внутреннего контроля, который выступает одной из функций управления.
В ходе проведения исследования были применены методы анализа понятийно-терминологической системы, абстрактно-логический, обобщения полученных данных.
Результаты исследования. Как самостоятельная функция управления контроль является также и самостоятельной научной дисциплиной, интерес к которой проявляют теорети-
ки и практики как в области самого контроля, так и в области, например, менеджмента, теории организации и др. Сложность и многогранность функций, выполняемых контролем на различных уровнях управления экономическим субъектом, определяет и многообразие видов контроля.
Исследование различных точек зрения, представленных в экономической и юридической литературе, по вопросу форм и видов внутреннего контроля, позволяет сделать вывод, что мнения авторов достаточно различны вследствие сложности характера внутреннего контроля. Однако следует отметить признание большинством авторов того, что для обеспечения эффективности организации и осуществления внутреннего контроля необходимо разработать научно обоснованную классификацию его типов, форм и видов.
Итак, определим сущность понятия «тип контроля». В основе любой типологии лежит какой-либо признак. Например, В.В. Бурцев считает, что основой типологии внутреннего контроля может служить уровень автоматизации контроля, так как именно он оказывает влияние на производительность внутреннего контроля: «Может ли уровень автоматизации определять форму внутреннего контроля организации (известно, например, что одна из форм бухгалтерского учета - автоматизированная)? Форма контроля организации - это способ выражения процедур контроля всех объектов (в том числе их систем) коммерческой организации, тогда как автоматизация контрольных процедур возможна лишь на уровне отдельных объектов или их систем. Невозможно, например, полностью автоматизировать все стороны контроля качественной и количественной сохранности материальных ценностей предприятия; автоматизация контроля взаимоотношений в рабочих коллективах в настоящее время не представляется возможной. Исходя из этого, уровень автоматизации следует рассматривать определителем не форм, а именно типов внутреннего контроля. Известны следующие типы внутреннего контроля: неавтоматизированный; неполностью автоматизированный; полностью автоматизированный» [1, с. 17].
Подвергнем критике данную точку зрения. С развитием техники и технологии производства на современном этапе экономического развития происходит практически полная автоматизация различных процессов в
деятельности хозяйствующих субъектов, в том числе и процесса контроля. В этом случае уровень автоматизации как признак типизации внутреннего контроля теряет всяческий смысл. Считаем, что уровень автоматизации контроля позволяет только оценить уровень организации и осуществления внутреннего контроля в части его автоматизации.
Не согласен с точкой зрения В.В. Бурцева и Е.А. Кочерин, указывающий на то, что «для определения понятия "тип контроля" необходимо использовать понятие "задача контроля". При этом целесообразно учитывать две черты, характеризующие задачу: во-первых, кто поставил задачу контроля и, во-вторых, какова эта задача - общая или частная. Субъект контроля, поставивший задачу контроля, может быть внешним или внутренним по отношению к данному объекту контроля... Если поставлена задача проконтролировать состояние и поведение предприятия или организации в целом, то это общая задача; если необходимо проконтролировать исполнение решений в данной организации, то это частная задача» [2, с. 21].
Таким образом, автор определяет следующие типы контроля: линейный, функциональный и операционный, - которые имеют место быть на всех уровнях управления - от государственного до уровня управления конкретным хозяйствующим субъектом. В дальнейшем, анализируя виды контроля, Е.А. Кочерин использует те же признаки, что и при определении типа контроля. Это позволяет сделать вывод, что выделение признаков для разграничения типов и видов контроля является достаточно сложной задачей.
Многие авторы считают, что в основе типологии контроля должны быть положены только самые существенные признаки, например статус контроля в управленческой системе. Так, по мнению И.А. Белобжецкого, данный признак выражается в степени контрольной активности субъекта контроля, а также в объеме его властных полномочий [3]. В соответствии с данным критерием выделяются следующие типы контроля: государственный, кооперативный и общественный.
Перечисленные выше признаки можно использовать и при классификации видов контроля. Отдельные авторы (Г.А. Соловьев, Л.М. Кра-моровский и др.), и с ними можно согласиться, утверждают, что типизацию контроля осуществить практически невозможно, поэтому по-
нятия «тип контроля» и «вид контроля» являются равнозначными. Так, В.В. Бурцев при рассмотрении вопросов классификации государственного финансового контроля считал, что классификация - «распределение объектов, явлений, категорий по классам (разрядам, группам и другим подразделениям) в зависимости от их общих признаков, характеризующих связи между классифицируемыми объектами в единой системе соответствующей области знаний или практической деятельности» [1, с. 20].
Можно согласиться с точкой зрения Е.В. Шориной, которая утверждает, что в основе классификации видов контроля в зависимости от поставленных задач могут быть использованы различные критерии: «.природа субъектов контроля, их задачи, содержание контрольной деятельности, характер контрольных полномочий, характер взаимоотношений субъекта контроля с подконтрольным объектом, стадии управления, на которых проводится контроль, юридические последствия контроля» [4, с. 17]. Подобные подходы в классификации контроля отражаются в большом количестве работ различных авторов. Сегодня уже можно говорить, что в экономической науке сложилась определенная точка зрения о критериях для выделения видов внутреннего контроля, к которым относят субъекты контроля, формы и методы контроля, периодичность и направленность контроля, время его проведения.
Обобщая вышесказанное, можно заключить, что основными критериями для выделения видов контроля являются задачи, которые призван реализовать контроль, а также его субъекты и объекты.
Характер взаимоотношений, возникающий между субъектом и объектом контроля, позволяет выделить внешний и внутренний контроль. Внутренний контроль, который достаточно часто называют управленческим, имеет место быть тогда, когда субъект и объект контроля являются элементами одной экономической системы, при внешнем контроле - субъект контроля не является элементом системы, в которую входит объект контроля.
Нельзя согласиться с точкой зрения некоторых специалистов (например, Т.М. Садыко-вой [5]), что цели данных видов контроля идентичны и состоят в обеспечении достоверности информации, отраженной в бухгалтерской отчетности экономического субъекта, а также установлении законности и целесообразности
совершенных хозяйственных операций. С точки зрения автора, в общем случае цель организации и осуществления внутреннего контроля можно определить как обеспечение, а возможно, и увеличение эффективности деятельности хозяйствующего субъекта. Цель же внешнего контроля может быть различной в зависимости от того субъекта, который данный контроль осуществляет. Но в общем случае можно сказать, что цель внешнего контроля состоит в обеспечении соблюдения всеми субъектами хозяйствования требований российского законодательства.
Далее остановимся более детально на классификации видов внутреннего контроля, так как в этом состоит цель данного исследования.
Одним из критериев для выделения видов внутреннего контроля является время осуществления контроля. В соответствии с данным признаком определяют предварительный, оперативный, текущий и последующий контроль.
Предварительный контроль осуществляется до совершения какого-либо действия или процесса. Такой точки зрения придерживаются И.А. Белобжецкий, В.И. Видяпин, Л.М. Крамо-ровский и др.
Есть и иная точка зрения. Так, согласно А.К. Солодову, «если иметь в виду момент возникновения информации (при этом финансово-хозяйственная операция может быть не осуществлена, но есть информация о ее проекте), контроль по отношению к ней всегда последующий. Другими словами, если не существует информации, то невозможно и контролировать ее» [6, с. 14]. Здесь речь идет о теоретическом и практическом различии в осуществлении предварительного контроля и контроля, осуществляемого по факту совершения действия. Предварительный контроль целесообразно осуществлять дедуктивным методом, т. е. от общего к частному, контроль по факту - используя индуктивный метод, т. е. от частного к общему (например, установив наличие конкретного нарушения, можно определить его влияние на отчетные данные).
Предшествующий совершаемым фактам хозяйственной жизни контроль чаще называют предварительным, тот контроль, который осуществляется непосредственно в процессе совершения действий, - текущим, после их совершения - последующим.
Существует и другая точка зрения о выделении видов контроля по времени его осу-
ществления. Так, Р.И. Криницкий определяет, что можно говорить только о предварительном и последующем контроле, при этом в качестве критерия выделения таких видов контроля он называет «факт совершения хозяйственной операции и ее юридическое оформление первичным документом» [7, с. 14].
Выделение видов контроля по времени его осуществления основывается на выделении видов управления и поставленных целях и задачах управления. Осуществление контроля на этапе принятия управленческого решения должно быть направлено на обеспечение невозможности совершения любых операций, которые не являются законными и экономически целесообразными для деятельности хозяйствующего субъекта.
Многие авторы отмечают, что предварительный контроль обладает одной характерной чертой - он превентивен, т. е. осуществляется на этапе прогнозирования и планирования. При сложной организационной структуре хозяйствующего субъекта и хорошо организованной системе внутреннего контроля круг субъектов и объектов предварительного контроля может быть достаточно широким.
В процессе совершения хозяйственных операций осуществляется оперативный и текущий контроль, которые позволяют осуществлять контроль самого процесса совершения любого действия, а также своевременно вносить коррективы в случае обнаружения каких-либо отклонений, прежде всего нежелательных.
Последующий контроль, являясь распространенным видом внутреннего контроля, осуществляется после совершения хозяйственных операций, позволяет оценить качество принятых управленческих решений, а в системе бухгалтерского учета - установить достоверность информации, представленной в различных формах отчетности, в том числе бухгалтерской. Таким образом, можно сказать, что данный вид контроля не предотвращает совершение незаконных и нецелесообразных с точки зрения экономической эффективности хозяйственных операций, а констатирует факт их совершения или несовершения.
Следующим признаком для выделения вида контроля является источник получения информации, о чем в своих работах указало достаточно большое количество авторов, например П.П. Новиченко, И.М. Рендухов [8], Г.А. Соловьев [9] и др. По данному признаку
специалисты выделяют контроль документальный и фактический. Деление контроля на данные виды необходимо «для более предметного учета взаимообусловленности и взаимосвязи... целенаправленной работы над совершенствованием методики предварительного контроля, повышения качества его за счет четкого определения функциональных обязанностей, рационализации приемов и методов» [8, с. 130]. Однако, можно согласиться и с точкой зрения, что подобное деление условно вследствие использования большого количества одинаковых источников информации и документальным и фактическим контролем, а также достаточно сложного разделения приемов и способов на применяемые только в процессе осуществления документального контроля или только в процессе осуществления фактического контроля [10].
Называется большое количество и других признаков для классификации внутреннего контроля, такие как сфера деятельности (административно-правовой, финансовый, производственно-хозяйственный и др.), объект управления (ресурсный, операционный, результативный), временная направленность (перспективный, тактический, оперативный) и др. Во многом на определение видов контроля оказывает влияние точка зрения конкретного автора о сущности внутреннего контроля и его значении для деятельности экономического субъекта. В современных экономических условиях область функционирования внутреннего контроля расширяется. Сегодня внутренний контроль направлен на оценку не только финансово-хозяйственной деятельности экономического субъекта, но и оценку его системы управления; минимизацию рисков хозяйственной деятельности, а также рисков внешней среды; разработку рекомендаций по улучшению деятельности хозяйствующего субъекта. Все это также влияет на определение классификационных признаков для выделения видов внутреннего контроля. Однако необходимо отметить, что в основе любой классификации, в том числе и внутреннего контроля, лежит поставленная цель, что оказывает влияние на оптимальность организации контроля на уровне конкретного хозяйствующего субъекта.
Далее считаем необходимым остановиться на еще одной достаточно важной категории, которая характеризует контроль - форма контроля. Выполненный анализ точек зрения раз-
личных авторов по данному вопросу позволяет сказать о многообразии подходов в определении сущности понятия «форма контроля», так как нет единства во мнениях, какие же формы контроль может принимать.
Например, И.А. Белобжецкий считает, что «под формами финансово-хозяйственного контроля следует понимать способы конкретного выражения и организации контрольных действий, направленных на выполнение функций контроля» [3, с. 52], и в качестве форм внутреннего контроля называет предварительный, текущий и последующий контроль. Данная точка зрения о выделении форм внутреннего контроля поддерживается и другими авторами. И.И. Кучеров утверждает, что формой контроля является «способ организации и выражения определенным образом упорядоченной совокупности контрольных процедур» [11, с. 36]. Э.А. Вознесенский говорит о том, что «под формами контроля мы понимаем отдельные стороны проявления содержания контроля в зависимости от времени совершения контрольных действий» [12, с. 65]. Это же утверждают В.И. Шлейников и В.М. Родионова [13].
Но существуют и другие точки зрения о том, что лежит в основе формы контроля. Например, Е.А. Кочерин говорит о том, что форма контроля не является экономической категорией. Он использует понятие «общие методы контроля». По его мнению, общие методы контроля должны включать «метод предварительного контроля, метод направляющего контроля, метод фильтрующего контроля, метод последующего контроля» [2, с. 86]. Н.Е. Приходь-ко [14, с. 50] отмечает, что элементами «предварительного, текущего и последующего изучения предмета контроля с точки зрения соблюдения законности, общенародной целесообразности и качества управления» являются следующие формы внутреннего контроля: ревизия, экспертиза, анализ финансово-хозяйственной деятельности, хозяйственный спор, расследование, тематическая проверка и др. Анализ определений Н.Е. Приходько сущности понятий «форма контроля» и «способ контроля» дает основание утверждать, что автор не разделяет четко эти понятия. Выражая свою точку зрения относительно отнесения к формам контроля, например, хозяйственного спора и следствия, отметим, что это является достаточно спорным, так как при осуществлении расследования и рассмотрении хозяйственных
споров контроль все-таки не осуществляется. Для целей управления здесь важны только полученные результаты.
Классифицируя формы контроля по методам его осуществления, Л.М. Краморовский, К.С. Мацкевичюс, В.И. Лакис [15] и ряд других авторов называют следующие формы контроля: ревизия, наблюдение, обследование, осмотр, анализ. Считаем, что отнесение экономического анализа к формам внутреннего контроля также является спорным, так как экономический анализ является самостоятельным общенаучным методом, позволяющим проводить исследование. Поэтому к формам контроля, скорее всего, можно отнести отдельные специальные приемы экономического анализа, которые применяют в контрольной деятельности, например сравнение, группировка, балансовая увязка, сетевые графики, цепные подстановки. Такой точки зрении придерживается и А.Д. Шеремет, который утверждает, что экономический анализ охватывает другие сферы управленческой деятельности и, соответственно, не может являться формой контроля [16].
Таким образом, обобщая вышеизложенное, можно отметить, что нет единства мнения специалистов о формах контроля - и внешнего, и внутреннего, - и при выделении форм контроля необходимо учитывать цель и задачи контроля, а также его объект. С точки зрения автора к формам внутреннего контроля следует относить ревизию, аудит и структурно-функциональную форму контроля.
Рассмотрим данные формы контроля подробнее.
Ревизия до недавнего времени являлась самой распространенной формой контроля. А.И. Вайнштейн в своих работах отмечал, что «контроль следует понимать как организацию, как институт, а ревизию - как способ осуществления задач, поставленных перед институтом» [17, с. 18]. Ревизию как форму контроля, как правило, воспринимают как функцию фискального характера, которая состоит в том, чтобы выявить нарушения в финансово-хозяйственной деятельности, передать эту информацию руководству и собственникам хозяйствующего субъекта, а в некоторых случаях - следственным органам. Ревизия дает возможность получить достоверную информацию о фактическом состоянии дел экономического субъекта в различных областях (доходов и расходов, использования ресурсов и др.). Ревизия - «проверка
производственной и финансово-хозяйственной деятельности за определенный период, проводимая в установленном порядке» [18, с. 6], или «проверка движения хозяйственных средств и хозяйственных процессов» [19, с. 113].
При осуществлении ревизии используют приемы и документальной, и фактической проверки. Поэтому, например, В.Н. Обухов отмечает, что можно выделить два вида ревизии -документальную и фактическую. Следует отметить взаимосвязь этих двух видов ревизии: «...фактическую ревизию нельзя осуществлять без применения в то же время в какой-либо степени проверки записей бухгалтерских книг или последующей документальной ревизии» [20, с. 25].
Некоторые авторы (В.Г. Ковалевский, Д.И. Аленчиков и др.) ограничивают поле для деятельности ревизии только документальной проверкой, при этом можно ожидать снижения ее качества, так как при таком подходе к понимаю ревизии речь идет только о проверке правильности оформления различных документов, составленных или полученных экономическим субъектом, и, соответственно, можно согласиться с авторами, утверждающими, что такая ревизия носит формальный характер.
С точки зрения других авторов (В.И. Ла-кис, К.С. Мацкевичюс), давая определение сущности ревизии, необходимо учитывать цели, которые перед ней ставятся, и какие средства она будет использовать для достижения поставленных целей. Ревизия - «комплекс взаимосвязанных проверок производственной и финансово-хозяйственной деятельности предприятий, осуществляемых с помощью документального и фактического контроля и направленных на установление обоснованности, целесообразности и экономической эффективности совершения хозяйственных операций, состояния сохранности имущества, достоверности данных учета и отчетности» [15, с. 16].
Обобщая вышесказанное, согласимся с точкой зрения Г.А. Соловьева, который утверждает, что ревизия - «определенная система организационных принципов, технологии осуществления, форм реализации своих результатов», когда «реализуется такая функция экономического контроля, как оценка уровня руководства экономикой одновременно и в части его экономического содержания, и административно-правовой формы управления» [9, с. 25]. Следовательно, ревизия, являясь организацион-
ной формой контроля, определяет его содержание как функции управления на различных его уровнях, поэтому ревизия как форма контроля имеет свою цель, задачи и сферу деятельности.
Перейдем к краткой характеристике аудита как формы контроля.
Анализ точек зрения специалистов в области теории и практики аудита позволяет отметить, что они разнообразны. Так, А. Аренс и Дж. Лоббек определяют аудит как «процесс, посредством которого компетентный независимый работник накапливает и оценивает свидетельства об информации, поддающейся количественной оценке и относящейся к специфической хозяйственной системе, чтобы определить и выразить в своем заключении степень соответствия этой информации установленным критериям» [21, с. 14].
В Положении об основных концепциях аудита Комитета по основным концепциям аудита Американской ассоциации бухгалтеров указано, что «аудит - это систематический процесс объективного сбора и оценки свидетельств об экономических действиях и событиях с целью определения степени соответствия этих учреждений установленным критериям и предоставление результатов проверки заинтересованным пользователям» [22, с. 10].
Аналогичной точки зрения придерживается и А.К. Солодов: «...аудит - систематический процесс, проводимый независимым от внешних факторов лицом или группой лиц, основанный на результатах контроля информации, характеризующей деятельность ревизионной единицы, с последующим сообщением результатов контроля и своего мнения, основанного на установленных критериях и стандартах, по поводу информации, которую ревизионная единица представляет сторонним пользователям о своей деятельности и ее перспективах. Проще - это проверка и мнение о деятельности» [6, с. 13].
Многие авторы рассматривают аудит как «независимую экспертизу финансовой отчетности на основе проверки соблюдения порядка ведения бухгалтерского учета, соответствия хозяйственных и финансовых операций законодательству РФ, полноты и точности отражения в финансовой отчетности деятельности предприятия» [23, с. 8], таким образом ассоциируя аудит с деятельностью в различных сферах экономики, в том числе бухгалтерской и финансовой.
В российском законодательстве сущность аудита была определена Федеральным законом от 7 августа 2001 г. № 119-ФЗ «Об аудиторской деятельности»: аудиторская деятельность (аудит) представляет собой «предпринимательскую деятельность по независимой проверке бухгалтерского учета и финансовой (бухгалтерской) отчетности организаций и предпринимателей». По мнению ряда специалистов (В.П. Суйц, А.А. Терехов и др.), данному подходу к определению сущности аудита свойственны некоторые недостатки. Одним из них, достаточно существенным, является отождествление понятий аудита и аудиторской деятельности. Считаем верным мнение теоретиков и практиков о том, что «было бы более целесообразным определить аудит в узком смысле как проверку... а под аудиторской деятельностью подразумевать предпринимательскую, включающую в себя как собственно аудит... так и оказание сопутствующих аудиту услуг» [24, с. 57]. Данный недостаток был устранен Федеральным законом от 30 декабря 2008 г. № 307-ФЗ «Об аудиторской деятельности», в котором понятия «аудит» и «аудиторская деятельность» четко разделены, при этом сущность понятия «аудит» практически совпадает с существующими точками зрения специалистов в области аудита и аудиторской деятельности.
Обобщение разных точек зрения по вопросу сущности аудита дает возможность автору выразить свое мнение: аудит - форма осуществления контроля, как внешнего, так и внутреннего, которая позволяет оценить состояние системы внутреннего контроля хозяйствующего субъекта в целом или ее отдельного элемента, имеющая определенные цель и задачи, объекты и предмет, методы исследования. Аудит направлен не только на подтверждение достоверности бухгалтерской отчетности, но и на оценку эффективности системы управления хозяйствующего субъекта, так как именно эффективность системы управления в конечном итоге оказывает влияние на эффективность деятельности данного субъекта. Аудит способен влиять на выработку стратегий и тактик в различных сферах деятельности конкретных экономических субъектов.
С точки зрения В.В. Бурцева [1] еще одной формой контроля является структурно-функциональный контроль, который будет иметь место в тех экономических субъектах, в которых отсутствует служба внутреннего аудита,
не организована ревизионная комиссия, в основном это субъекты малого и среднего бизнеса. Но и в субъектах крупного бизнеса также можно встретить такую форму контроля, если высший менеджмент воспринимает внутренний контроль как выполнение контрольных функций различными элементами организационной структуры экономического субъекта в пределах своих полномочий (контрольные функции выполняются всеми работниками организации в соответствии с их должностными инструкциями). Несмотря на то, что данная форма контроля является по своему содержанию наименее прогрессивной, она вместе с более совершенными формами контроля является достаточно распространенной еще и потому, что соответствует требованиям Федерального закона «О бухгалтерском учёте» и
должна применяться всеми хозяйствующими субъектами.
Таким образом, обобщая результаты выполненного исследования, можно отметить, что в научной литературе представлено достаточно большое количество различных точек зрения по классификации видов и форм контроля, которые в современных экономических условиях ждут своего развития, так как вызовы внешней среды требуют от системы управления организации такого контроля, который бы давал возможность реализации целей управления - как тактических, так и стратегических. Развитие научно обоснованной классификации контроля даст возможность менеджменту компаний в большей степени понять сущность и значение контроля для эффективного управления.
Литература
1. Бурцев В. В. Организация системы внутреннего контроля коммерческой организации. - М. : Экзамен, 2000. - 320 с.
2. Кочерин Е. А. Контроль в системе управления социалистическим производством. Вопросы теории и практики. - М. : Экономика, 1982. - 216 с.
3. Белобжецкий И. А. Финансовый контроль и новый хозяйственный механизм. - М. : Финансы, 1989. - 256 с.
4. Шорина Е. В. Контроль за деятельностью органов государственного управления в СССР. -М. : Наука,1981. - 234 с.
5. Садыкова Т. М. Методология внутреннего контроля и его организация в системе управленческого учета : дис. ... д-ра экон. наук. - Саратов, 2005. - 371 с.
6. Солодов А. К. Рынок: контроль и аудит. Вопросы теории и техники : в 2 ч. - Воронеж, 1993.
- Ч. 1. - 160 с.
7. Криницкий Р. И. Контроль и ревизия в условиях автоматизации бухгалтерского учета. -М. : Финансы и статистика, 1990. - 120 с.
8. Новиченко П. П., Тимошенко С. С., Рендухов И. М. Контроль и ревизия хозяйственной деятельности промышленных предприятий (объединений). - М. : Финансы и статистика, 1987. - 157 с.
9. Соловьев Г. А. Экономический контроль в системе управления. - М. : Финансы и статистика, 1986. - 191 с.
10. Контроль в системе внутрихозяйственного хозрасчета / Б. И. Валуев и др. - М. : Финансы и статистика, 1987. - 239 с.
11. Кучеров И. И. Налоговое право России : курс лекций. - М. : ЮрИнфоР, 2001. - 254 с.
12. Вознесенский Э. А. Финансовый контроль в СССР. - М. : Юридическая литература, 1973.
- 312 с.
13. Родионова В. М., Шлейников В. И. Финансовый контроль : учебник. - М. : ФБК-Пресс, 2002. - 320 с.
14. Приходько Н. Е. Контроль сохранности социалистической собственности на предприятии. - М. : Финансы и статистика, 1987. - 97 с.
15. Мацкевичюс К. С., Лакис В. И. Ревизия в системе экономического контроля. - М. : Финансы и статистика, 1988. - 244 с.
16. Шеремет А. Д., Сайфулын Р. С., Негашев Е. В. Методика финансового анализа предприятия. - М. : ЮНИГЛАБ, 1992. - 80 с.
17. Финансовый контроль : курс лекций / под ред. А. И. Вайнштейна. - М. : Госфиниздат, 1929. - 86 с.
18. Протасов М. И., Шапиро О. Н., Безвидная М. М. Внутрихозяйственный и ведомственный контроль в производственных объединениях пищевой промышленности. - М. : Легкая и пищевая промышленность, 1984. - 254 с.
19. Журко В. Ф. Комплексная система ведомственного контроля. - М. : Финансы и статистика, 1985. - 255 с.
20. Обухов В. Н. Организация и проведение внутриведомственных ревизий на промышленных предприятиях. - М. : Финансы, 1978. - 36 с.
21. Аренс А., Лоббек Дж. Аудит : пер. с англ. - М. : Финансы и статистика, 1995. - 560 с.
22. Робертсон Д. Аудит : пер. с англ. - М. : Контакт, 1993. - 496 с.
23. Алборов Р. А. Аудит в организациях промышленности, торговли и АПК. - М. : Дело и Сервис, 1998. - 464 с.
24. Гутцайт Е. М., Островский О. М., Ремизов H. A. Отечественные правила (стандарты) аудита и их использование. - М. : ФБК-ПРЕСС, 1998. - 384 с.
References
1. Burtsev V.V. Organizatsiya sistemy vnutrennego kontrolya kommercheskoi organizatsii [The organization of the internal control system of the commercial organization], Moscow, Ekzamen publ., 2000, 320 p.
2. Kocherin E.A. Kontrol' v sisteme upravleniya sotsialisticheskim proizvodstvom. Voprosy teorii i praktiki [Control in the system of management of socialist production. The theory and practice], Moscow, Ekonomika publ., 1982, 216 p.
3. Belobzhetskii I.A. Finansovyi kontrol' i novyi khozyaistvennyi mekhanizm [Financial control and a new economic mechanism], Moscow, Finansy publ., 1989, 256 p.
4. Shorina E.V. Kontrol' za deyatel'nost'yu organov gosudarstvennogo upravleniya v SSSR [Control over the activities of state bodies in the USSR], Moscow, Nauka publ., 1981, 234 p.
5. Sadykova T.M. Metodologiya vnutrennego kontrolya i ego organizatsiya v sisteme upravlen-cheskogo ucheta [Methodology of internal control and its organization in the system of management accounting], Dissertation, Saratov, 2005, 371 p.
6. Solodov A.K. Rynok: kontrol' i audit. Voprosy teorii i tekhniki [Market: control and audit. Theory and technique], in 2 parts, Voronezh, 1993, pt. 1, 160 p.
7. Krinitskii R.I. Kontrol' i reviziya v usloviyakh avtomatizatsii bukhgalterskogo ucheta [Control and audit in the conditions of automation of accounting], Moscow, Finansy i statistika publ., 1990, 120 p.
8. Novichenko P.P., Timoshenko S.S., Rendukhov I.M. Kontrol' i reviziya khozyaistvennoi deya-tel'nosti promyshlennykh predpriyatii (obyedinenii) [The control and audit of economic activities of industrial enterprises (associations)], Moscow, Finansy i statistika publ., 1987, 157 p.
9. Solov'ev G.A. Ekonomicheskii kontrol' v sisteme upravleniya [Economic control in the control system], Moscow, Finansy i statistika publ., 1986, 191 p.
10. Valuev B.I. et al. Kontrol' v sisteme vnutrikhozyaistvennogo khozrascheta [Control in the system of farm cost accounting], Moscow, Finansy i statistika publ., 1987, 239 p.
11. Kucherov I.I. Nalogovoe pravo Rossii [Tax law in Russia], Moscow, YurlnfoR publ., 2001, 254 p.
12. Voznesenskii E.A. Finansovyi kontrol' v SSSR [Financial control in the USSR], Moscow, Yuri-dicheskaya literatura publ., 1973, 312 p.
13. Rodionova V.M., Shleinikov V.I. Finansovyi kontrol' [Financial control], Moscow, FBK-Press publ., 2002, 320 p.
14. Prikhod'ko N.V. Kontrol' sokhrannosti sotsialisticheskoi sobstvennosti na predpriyatii [Control of the safety of socialist property in the enterprise], Moscow, Finansy i statistika publ., 1987, 97 p.
15. Matskevichyus K.S., Lakis V.I. Reviziya v sisteme ekonomicheskogo kontrolya [Revision in the system of economic control], Moscow, Finansy i statistika publ., 1988, 244 p.
16. Sheremet A.D., Saifulyn R.S., Negashev E.V. Metodika finansovogo analizapredpriyatiya [The method of financial analysis of enterprise], Moscow, YuNIGLAB publ., 1992, 80 p.
17. Vainshtein A.I. (Ed.) Finansovyi kontrol' [Financial control], Moscow, Gosfinizdat publ., 1929,
86 p.
18. Protasov M.I., Shapiro O.N., Bezvidnaya M.M. Vnutrikhozyaistvennyi i vedomstvennyi kontrol' v proizvodstvennykh obyedineniyakh pishchevoi promyshlennosti [On-farm and institutional control industrial associations of the food industry], Moscow, Legkaya i pishchevaya promyshlennost' publ., 1984, 254 p.
19. Zhurko V.F. Kompleksnaya sistema vedomstvennogo kontrolya [A comprehensive system of institutional control], Moscow, Finansy i statistika publ., 1985, 255 p.
20. Obukhov V.N. Organizatsiya i provedenie vnutrivedomstvennykh revizii na promyshlennykh predpriyatiyakh [Organizing and conducting internal audits at industrial enterprises], Moscow, Finansy publ., 1978, 36 p.
21. Arens A.A., Loebbecke J.K. Auditing an Integrated Approach, Moscow, Finansy i statistika publ., 1995, 560 p. (in Russian).
22. Robertson J.C. Auditing, Moscow, Kontakt publ., 1993, 496 p. (in Russian).
23. Alborov R.A. Audit v organizatsiyakh promyshlennosti, torgovli i APK [Audit in the organizations of industry, commerce and agribusiness], Moscow, Delo i Servis publ., 1998, 464 p.
24. Guttsait E.M., Ostrovskii O.M., Remizov N.A. Otechestvennye pravila (standarty) audita i ikh ispol'zovanie [Domestic rules (standards) of auditing and their use], Moscow, FBK-Press publ., 1998, 384 p.
Сведения об авторах
Касюк Елена Анатольевна - доцент кафедры «Бухгалтерский учет, анализ и статистика» Адрес для корреспонденции: 644001, Россия, Омск, ул. Масленникова, 43 E-mail: [email protected]
About the authors
Kasyuk Elena Anatolievna - Associate Professor of the Department "Accounting, Analysis and Statistics" Postal address: 43, Maslennikova ul., Omsk, 644001, Russia
E-mail: [email protected]
Для цитирования
Касюк Е. А. Внутренний контроль: анализ существующих подходов к классификации его видов и форм, их развитие // Вестн. Ом. ун-та. Сер. «Экономика». 2017. № 1 (57). С. 82-91.
For citations
Kasyuk E.A. Internal control: analysis of existing approaches to the classification of its types and forms, their development. Herald of Omsk University. Series "Economics", 2017, no. 1 (57), pp. 82-91. (in Russian).
