CC BY
105
НА ПУТИ К МЕЖДУНАРОДНЫМ СТАНДАРТАМ
УДК 657.1
УПРАВЛЕНЧЕСКИЙ УЧЕТ В СТРОИТЕЛЬНЫХ ХОЛДИНГАХ В СООТВЕТСТВИИ С ПРИНЦИПАМИ МСФО
Н. С. НЕЧЕУХИНА,
доктор экономических наук, профессор, заведующая кафедрой бухгалтерского учета и аудита E-mail: nnecheuhina@yandex. ru Н. А. ПОЛОЗОВА, доцент кафедры бухгалтерского учета и аудита Е-mail: nat_lya@mail. ru Уральский государственный экономический университет
В статье рассматривается способ совершенствования процессов управления в строительных холдингах посредством внедрения системы управленческого учета. Показаны преимущества построения системы управленческого учета в сфере строительства по принципам Международных стандартов финансовой отчетности (МСФО).
Ключевые слова: управленческий учет, МСФО, управленческие решения.
Йш обеспечения конкурентоспособности рос-;ийских строительных компаний необходима информация о результатах деятельности экономических субъектов для создания действенной системы управления доходами, расходами и долговыми обязательствами. В этой связи становится объективной необходимостью создание эффективной учетной системы, способной решать вопросы формирования финансово-экономических показателей деятельности предприятий, а также обеспечивать разработку и принятие оперативных и стратегических управленческих решений.
Среди особенностей строительной сферы, оказывающих влияние на формирование управленческого учета, можно выделить следующие:
— продолжительность производственного цикла;
— уникальность строительных проектов;
— необходимость составления проектно-сметной документации для каждого строительного проекта и т. д.
Большинство крупных российских строительных холдингов представляют собой вертикально и горизонтально интегрированные структуры, состоящие из:
— инвестиционной компании;
— организации генерального подрядчика;
— проектного бюро;
— вспомогательных производств, например бетонного узла, производства оконных и дверных конструкций.
Практика показывает, что на предприятиях строительного холдинга, как правило, нет соот-
ветствия между собой по объектам учета; применяются индивидуально сформированные структуры затрат; используются различные методы оценки активов. В связи с отсутствием учета затрат по центрам финансовой ответственности каждый из первичных элементов затрат может быть отнесен на любое из строительных подразделений. Другим недостатком в организации учета затрат является их документирование с существенным временным лагом, в результате чего подготовленная информация утрачивает свою полезность.
В такой ситуации без формирования систематизированной учетной системы на предприятиях строительного холдинга говорить об эффективном управлении всего холдинга невозможно. Такой учетной системой может быть признана система управленческого учета, построенная в соответствии с требованиями и принципами международных стандартов.
По мнению авторов, управленческий учет — это информационная система, представляющая собой интегрированную систему сбора, идентификации, измерения, накопления, подготовки, интерпретации и представления информации различного характера для планирования, анализа, контроля и регулирования деятельности хозяйствующего субъекта в процессе достижения им текущих и стратегических целей.
Оценка сложившейся ситуации в сфере управленческого учета, проведенная в одном из строительных холдингов уральского региона, показывает наличие следующих недостатков (см. рисунок).
К преимуществам построения системы управленческого учета в сфере строительства по принципам МСФО относятся:
— трансляция стратегических целей в ежедневные управленческие решения;
— повышение качества данных в связи с возможностью сквозной детализации до объектов первичного учета, а также адекватным отражением свершившихся фактов хозяйственной деятельности;
— при условии необходимости составления отчетности по МСФО затраты и время на ее подготовку в случае организации управленческого учета по тем же принципам сократятся.
Недостатки построения системы управленческого учета в сфере строительства по принципам МСФО следующие:
— разные пользователи отчетности предполагают разные целеполагания;
— МСФО ограничивают состав информации, включаемой в отчетность. В отчетности по МСФО не воспроизводятся потенциальные выгоды (или потери);
— большая длительность и трудозатратность подготовки управленческой отчетности.
Международные стандарты финансовой отчетности изначально ориентируются на различных пользователей и исходят из критерия полезности экономической информации для принятия управленческих решений, определяют общие правила подготовки и представления отчетности, но не содержат конкретных методик сбора и обработки экономической информации. Понимание стандартов учетными работниками позволяет повысить информационную емкость управленческого учета и отчетности, оцениваемую максимально возможным формируемым объемом полезной экономической информации.
Использование МСФО обеспечивает однозначность трактовки каждой цифры в управленческой отчетности, на основании чего можно легко проводить сравнение финансовых показате-
1. Нет единого центра управленческих отчетов
2. Используются данные бухгалтерского учета
3. Отсутствует управленческий фокус
Подразделения формируют часть отчетов самостоятельно. Нет единой методологии. Противоречивость отчетов
Данные заведомо имеют допущения, связанные с требованиями законодательства. Сроки подготовки отчетов определены также требованиями внешних контролирующих органов
Нет связи финансовых показателей с деятельностью подразделений, что затрудняет процессы управления на среднем и высшем уровнях
Оценка ситуации в строительных компаниях в сфере управленческого учета
лей в разрезе любой аналитики. Результаты сравнения, а также анализа плановых и фактических данных позволяют своевременно корректировать действия в целях достижения заранее намеченных и утвержденных целей. Единые стандарты отчетности внутри группы строительных компаний позволяют производить быструю и корректную консолидацию активов, делают их более прозрачными и обеспечивают собственников и управляющий персонал достаточной аналитической информацией для принятия стратегических и оперативных решений.
Надежность выводов пользователей на основе управленческой информации должна обеспечиваться качеством данных, формируемых в рамках учетной системы. Информация управленческого учета в интегрированных структурах должна отвечать требованиям:
- оперативности — одно из важнейших условий анализа и контроля, необходимое для своевременного принятия управленческого решения. Не все приведенные в МСФО характеристики полностью совместимы с требованием оперативности. Управленческая отчетность может содержать большее количество ошибок или неточных оценок, чем финансовая. Для принятия ряда управленческих решений достаточно анализа тенденций или отдельных фактов отклонений. Кроме того, управленческая отчетность не обязательно должна быть осмотрительной, так как для внутренних пользователей при принятии решений допустим больший риск. В то же время ограничения уместности и надежности информации, такие как своевременность, баланс между выгодами и затратами, а также баланс между качественными характеристиками, могут быть приняты для управленческого учета полностью;
— адресности — информация должна предназначаться конкретному пользователю, учитывая уровень служебной иерархии должностных лиц в аппарате управления холдингом;
— целенаправленности — используемая информация должна быть направлена на решение конкретных задач управления. Ненужная информация засоряет информационные потоки для принятия решений;
— достоверности — каждый пользователь должен быть уверен, что предоставленная ин-
формация не содержит ошибок или пробелов и свободна от любых подтасовок;
— вариативности — информация должна быть приспособленной к возможностям изменений во внешней среде компаний, поскольку рыночную экономику отличает динамизм развития, неопределенность многих хозяйственных ситуаций, их многовариантность;
— защищенности от несанкционированного доступа и конфиденциальности — данное требование призвано обеспечить безопасность функционирования и развития бизнеса. Особую актуальность это требование приобретает в современных условиях развития рыночных отношений и конкурентной среды. Обеспечение конфиденциальности учетной информации и информационной безопасности бизнес-процессов хозяйствующих субъектов строительной сферы в условиях действия коммерческой тайны требует определенных затрат, в том числе затрат на дополнительные режимные мероприятия, покрытие потерь от ограничений в пользовании этой информации. Суммирование затрат и возможных потерь, а также их сопоставление с ценностью информации для ее владельца дают возможность оценить как оптимальный уровень требований по защите информации, так и время, в течение которого засекречивание информации является целесообразным.
Применение международных стандартов при формировании управленческой информации позволяет повысить ее качество и расширяет информационные границы управленческого учета. Последние принятые международные стандарты (например, МСФО (IFRS) 9 «Финансовые инструменты» и МСФО 8 (IFRS) «Отчетность по сегментам») предусматривают управленческий подход и дают возможность устранения ненужных и неоправданных различий между внутренней и внешней отчетностью компании. Обоснованность использования того или иного стандарта для целей управленческого учета определяется прежде всего спецификой деятельности компании и составом хозяйственных операций, для строительной компании актуален МСФО (IAS) 11 «Договоры на строительство».
Однако некоторые особенности МСФО накладывают определенные ограничения на
использование стандартов для целей управленческого учета в строительной отрасли. Например, отчетность по международным стандартам предназначена для удовлетворения информационных потребностей внешних пользователей, не имеющих возможности получать информацию по индивидуальным запросам и вынужденных принимать решения в условиях неопределенности. Потребителями управленческой отчетности являются в основном менеджеры компании, целью которых является поиск путей оптимизации деятельности. Поскольку обобщенная информация для этого не подходит, необходима сегментация отчетности до конкретного участка бизнеса (продукта, направления, группы операций, бизнес-процесса). Помимо этого, отдельные положения международных стандартов в силу трудоемкости их исполнения в существующей системе управленческого учета соблюдать не всегда целесообразно. Причем, чем выше уровень иерархии, тем требуется меньшее количество перерасчетов показателей МСФО. На уровне руководства предприятием показатели, полученные согласно МСФО, адаптированы для принятия управленческих решений. На уровне оперативного управления — напротив, объем необходимой адаптации информации для целей управления очень велик, поэтому становится бессмысленным интегрированный учет. Требования МСФО не могут быть методическим базисом управленческого учета. Изначально система управленческого учета должна строиться с четким осознанием того, какие различия существуют между финансовой и управленческой отчетностью.
По мнению авторов, существующие ограничения использования МСФО в управленческом учете целесообразно минимизировать путем автоматизации учетно-аналитического процесса, выстраивания эффективной учетной политики, внедрения внутренней стандартизации процедур управленческого учета и установления форматов внутренней отчетности.
Решение вопроса получения полной и своевременной информации по всем необходимым показателям возможно двумя способами:
— создания интегрированной системы управленческого учета, объединяющей используемые программные продукты;
— установки новой комплексной системы управленческого учета.
Как показывает практика, налаживание обмена данных между установленными в компаниях строительного холдинга информационными системами позволяет снизить затраты на внедрение управленческого учета и устранит часть барьеров, связанных с сопротивлением сотрудников происходящим изменениям.
Следует отметить, что невозможно сформировать единое информационное пространство для бухгалтерского финансового учета и управленческого учета, построенного в соответствии с требованиями и принципами международных стандартов, поскольку используются разные подходы.
В ходе исследования национальных и международных стандартов учета затрат в целях выявления различий авторами установлено следующее:
1) в отличие от российской системы бухгалтерского учета в системе международных стандартов отсутствует отдельный стандарт, определяющий правила признания и учета затрат в виде расходов. Основные требования к раскрытию информации о них изложены в главе «Принципы подготовки и представления финансовой отчетности». Вопросы учета отдельных видов затрат поднимаются большинством стандартов, регламентирующих учет отдельных видов активов, обязательств, видов и направлений деятельности (МСФО (IAS) 2 «Запасы», МСФО (IAS) 11 «Договоры на строительство», МСФО (IAS) 19 «Вознаграждения работникам», МСФО (IAS) 23 «Затраты по займам» и др.);
2) российские стандарты, определяющие учет затрат в виде активов и расходов, представляют собой свод жестких правил и норм, обязательных к применению. МСФО же основаны на принципах, где одним из важнейших элементов является профессиональное суждение;
3) согласно МСФО затраты, расходы признаются и отражаются в отчетности в том периоде, в котором они произошли, независимо от уплаты денежных средств. При этом их документального подтверждения не требуется. В российских стандартах наличие надлежаще оформленных документов — обязательное условие признания объектов учета;
4) международные стандарты в отличие от российских положений по бухгалтерскому учету не устанавливают обязательной классификации затрат в виде расходов. Принцип группировки расходов организации выбирают самостоятельно, закрепив свой выбор в учетной политике.
Кроме того, МСФО не регламентируют и не предписывают определенную структуру для Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций. Следовательно, при формировании управленческого учета в соответствии с МСФО предприятия строительной сферы могут использовать синтетические счета, отличные от Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, с целью повышения достоверности отчетности и сокращения объема корректирующих записей при расчете показателей финансовой отчетности в соответствии с МСФО.
В настоящее время учет затрат и калькулирование себестоимости продукции (работ, услуг) занимают доминирующее место в общей системе управленческого учета. Этот учет имеет целью обеспечить довольно узкий круг внутренних пользователей информацией, необходимой для контроля за производственной деятельностью и принятия решений по результатам этой деятельности.
В России методы учета затрат фиксируются в учетной политике предприятия, однако оте-
чественные положения по бухгалтерскому учету никаких указаний на этот счет не содержат. В то же время в МСФО (IAS) 2 включены нормы, касающиеся порядка учета затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции. В целях совершенствования системы учета «стан-дарт-кост» авторы предлагают ее применение в сочетании с абсорбционной и маржинальной системами учета, широко используемыми в западных странах (см. таблицу).
При выборе между абсорбционным и маржинальным методами учета затрат авторами рекомендуется исходить из типа принимаемых решений, доли постоянных затрат и возможности анализа причинности для их распределения.
Используя различные классификации затрат и методы их учета, можно получить информацию, необходимую для тех или иных целей управления предприятием сферы строительства, и строить различные варианты управления затратами.
В целях повышения аналитичности и качества информации, представляемой заинтересованным пользователям управленческого учета, на всех предприятиях строительного холдинга необходимо разработать формы внутренней отчетности, обеспечивающей контроль за качественными характеристиками объекта строительства по следующим этапам:
— организация строительства;
— процесс строительства;
Проблема Название метода
абсорбционный (АВС) маржинальный нормативный
Анализ Анализируется все: — по продуктам; — по центрам финансовой ответственности; — факторам накладных затрат; — бизнес-процессам и т. п. Анализируется в первую очередь сбытовая деятельность Упрощение процедуры учета и анализа (себестоимость не «скачет»)
Решения Долгосрочные: — цена; — ассортимент; — оптимизация структуры; — организация процесса деятельности (как делать) Кратко срочные: — цена; — объемы; — ассортимент; — оптимизация структуры (что и сколько делать) Использование «будущих» затрат. Возможность формирования сводного бюджета деятельности на основе предсказанных затрат
Контроль Накладных затрат и соответствующих центров ответственности. Тех, кто отвечает за накладные затраты, и тех, кто вызывает потребность их несения Продавцов, которые должны генерировать максимальную контрибуцию на покрытие постоянных затрат Анализ отклонений (что произошло по сравнению с тем, что должно было произойти)
Методы учета затрат для решения управленческих задач в сфере строительства
— введение в эксплуатацию объекта;
— эксплуатация объекта.
Подведя итог, хотелось бы отметить, что интегрированная система управленческого учета, построенная в соответствии с требованиями и принципами международных стандартов, в компаниях строительного холдинга позволяет структурировать информацию, хранящуюся по всем подразделениям, в единой, совместно используемой базе данных, а также устраняет «традиционные» для отечественной системы учета недостатки:
— чрезмерный уровень детализации информации;
— недостаточный объем информации качественного характера;
— противоречивость информации, получаемой от различных подразделений;
— учет данных, характеризующих уже свершившиеся события.
Исходя из практической работы с крупными строительными холдингами, можно с уверенностью сказать, что в последнее время стремительно растет потребность строительных компаний в
подготовке отчетности в соответствии с МСФО. Это связано с тем, что отчетность, составленная в соответствии с МСФО, обеспечивает всех заинтересованных пользователей наиболее достоверной информацией. В этой связи использование МСФО в качестве стандартов управленческого учета — наиболее оправданное решение для большинства строительных холдингов.
Список литературы
1. Акимов В. В., Макарова Т. Н., Мерзляков В. Ф., Огай К. А. Экономика отрасли (строительство): учебник. М.: ИНФРА-М, 2008.
2. Друри К. Введение в управленческий и производственный учет: учеб. пособие для вузов / пер. с англ.; под ред. Н. Д. Эриашвили. М.: Аудит, ЮНИТИ, 1998.
3. Международные стандарты финансовой отчетности / М. А. Бахрушина и др. М.: Омега-Л, 2008.
4. Международные стандарты финансовой отчетности: учеб. пособие / под ред. И. А. Смирновой. М.: Финансы и статистика, 2005.
18 мая 2012 г. в Астрахани состоится международная научно-практическая конференция
«Эпоха МСФО в России. Деловой Каспий»
Организаторы: Институт профессиональных бухгалтеров и аудиторов России, НП «Палата профессиональных бухгалтеров и аудиторов по Астраханской области», журнал «Международный бухгалтерский учет», ФГБОУ ВПО «Астраханский государственный технический университет», МЦФК «Лука», общероссийская общественная организация «Деловая Россия», ЗАО АКБ «Экспресс-Волга».
Информационная поддержка - Издательский дом «ФИНАНСЫ и КРЕДИТ»
Основные направления конференции:
• повышение инвестиционной привлекательности территорий;
• внешнеторговые отношения Прикаспийских государств;
• система бухгалтерского учета и отчетности; состояние и пути развития;
• практические вопросы применения МСФО;
• развитие аудиторской деятельности, ориентированной на требования международной практики.
За дополнительной информацией, а также по вопросам участия обращаться по телефонам: 8 (8512) 210-546, 8 (961) 813-79-64, 8 (903) 378-01-70 либо E-mail: asta@ya.ru.
