CC BY
4УДК 657.01 Б01 10.52928/2070-1632-2021-58-13-16-23
УЧЕТ ПРИРОДНОГО КАПИТАЛА КАК ИМПЕРАТИВ СОЦИАЛЬНО-ЭКОНОМИЧЕСКОЙ ПАРАДИГМЫ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ: ТЕКУЩЕЕ СОСТОЯНИЕ И ПЕРСПЕКТИВЫ РЕСПУБЛИКИ МОЛДОВА
д-р экономики, конференциар И.Н. ГОЛОЧАЛОВА (Государственный университет Молдовы, Кишинев) ORCID https://orcid.org/0000-0002-7552-6555
В контексте имплементации концепции устойчивого развития деятельность бизнес-единицы трактуется как трехкомпонентная система, включающая экономический, социальный, экологический сегменты экономики. Данная тенденция обусловила переход на социально-экономическую парадигму финансовой отчетности, что предопределяет ее глубокие преобразования, одним из которых является нахождение путей признания природного капитала и раскрытия информации о его влиянии на стоимость бизнеса в целом. В ходе исследования автором выдвинуты гипотезы: Н1 - признание и учет природного капитала носит императивный характер в контексте имплементации социально-экономической модели развития; Н2 - на текущий момент в Республике Молдова (РМ) отсутствует действенная методология бухгалтерского учета природного капитала как фактора развития экологической подсистемы бизнес-единицы и приведено их обоснование по схеме: аргументируется императивность институциональной платформы механизма взаимодействия бизнеса и природного капитала при переходе на социально-экономическую модель развития; анализируется состояние действующей в РМ обозначенной институциональной платформы; предлагается модель признания природного капитала на базе МСФО; приводится общая оценка системы финансовой отчетности РМ в контексте ее соответствия концепции устойчивого развития.
Ключевые слова: природный капитал, концепция устойчивого развития, парадигма финансовой отчетности, методология МСФО, признание, оценка, модель учета.
Введение. Достижения последовательно сменяемых друг друга технологических укладов середины XX и начале XXI столетий в таких отраслях, как автомобилестроение и освоение космического пространства, цветная металлургия и нефтепереработка, информационные технологии и генная инженерия, наряду с созданием экономических благ и ценностей для всего общества приводят к деградации окружающей среды - к обесценению природного капитала. Данное явление обусловлено тем фактом, что деятельность бизнес-структуры эгоистически нацелена на приращение прибыли и, как следствие, увеличение размера собственного капитала и дохода его вкладчиков - акционеров и инвесторов. И хотя экономическая выгода созданных бизнесом благ (продукции, услуг) призвана отражать не только эффективность капитала, использованного в этом процессе, но и потребность в этих благах ближайших партнеров бизнеса - государства и общества в целом. Однако, когда бизнес-среда придерживается ориентации исключительно на капиталистические ценности, обусловленной игнорированием реальных потребностей общества, его экономическая политика носит дегуманизированный характер.
Ответом науки и прогрессивной общественности на обострившиеся социальные и экологические проблемы стала концепция устойчивого развития (УР), направленная на сбалансированное развитие общества по трем основным направлениям: экономическому, экологическому и социальному, один из базовых принципов которой - сбалансированность экономики и экологии - предусматривает исключение ущерба окружающей среде со стороны экономической деятельности [5, с. 22]. Так, Международная комиссия по окружающей среде и развитию (1995 г.) закрепила императивность концепции УР, идентифицируя показатели-индексы для социальной, экономической и экологической подсистем1. Органичное взаимодействие этих трех подсистем в рамках имплементации бизнес-единиц концепции УР предопределило переход на социально-экономическую парадигму финансовой отчетности, призванную представлять достоверную информацию об изменении стоимости капитала в разрезе всех его форм (финансового, человеческого, социального, природного), поскольку: 1) каждой из обозначенных подсистем присущ свой фактор производства - капитал, выступающий источником накопления [12]; 2) отсутствие данных о размере в денежном эквиваленте природного капитала противоречит концепции капитала, неотделимой от концепции экономического расчета, и не отвечает принципу социальности [7, с. 671]. В этом контексте получила развитие идея импакт-инвестирования - инвестирования с целью измерения, наряду с финансовым результатом, социального и экологического воздействий, которые являются не некоторым побочным эффектом, а одной из целей деятельности, так же как и финансовый результат [5, с. 23]. Эта идея нашла свое воплощение в Декларации о природном капитале2 (саммит 2012 г. «Рио+20»), в которой признана взаимосвязь природного и финансового капиталов и необходимость реформирования системы бухгалтерского учета и финансовой отчетности с целью раскрытия информации о стоимости природного капитала и вклада бизнеса в его поддержание.
1 Концепция устойчивого развития [Электронные ресурс]. URL: https://csrjoumal.com.
2 От переходного периода к трансформации: устойчивое и всеобъемлющее развитие в Европе и Центральной Азии. [Электронный ресурс]. Доклад ООН. URL: https://unece.org/DAM/oes.
В рамках нейтрализации этой проблемы Ассамблея ООН по окружающей среде3 (2016 г.) закрепила значение природного капитала, признав целесообразность разработки комплексных сбалансированных подходов в отношении определения стоимости, учета и исчисления вклада природного капитала в устойчивое развитие общества. В международном стандарте «Интегрированная отчетность»4 четко обозначена необходимость представления бизнес-единицей информации обо всех формах капитала, которыми она владеет или контролирует, и стоимость которых изменяется под воздействием реализации ее бизнес-модели. Подготовленная согласно стандартам GRI (Global Reporting Initiative - Глобальная инициатива по отчетности)5 отчетность бизнес-структур по УР призвана раскрывать информацию по ряду показателей, в том числе экологическим:
- воздействия на окружающую среду - качественным и дополняющих их количественным показателям, необходимых для формирования полной картины об экологической результативности бизнес -структуры;
- величины экологических затрат, включающих выплату налогов за нормативные эмиссии, на природоохранные мероприятия, страхование, компенсационные мероприятия в области охраны окружающей среды;
- размер экологических инвестиций, например, на переработку исторических отходов, восстановление природного ландшафта и загрязненных земель.
Тем не менее и сегодня нефинансовая отчетность, регламентированная отдельными юрисдикциями, предоставляет статистическую информацию, назначение которой - подтвердить исполнение бизнес-средой законодательства в области окружающей среды.
Виды, величина, качество, степень освоения и направления использования природного капитала оказывают непосредственное влияние на стоимость бизнес-единицы в целом, поэтому оценка социально-экономических выгод, порождаемых этой формой капитала, впрочем, как и других, требует нового взгляда и на структуру собственного капитала бизнес-единицы. В этом контексте императивный характер признания и оценка природного капитала предопределены социально-экономической парадигмой финансовой отчетности. Автором исследования выдвинуты гипотезы: Н1 - признание и учет природного капитала носит императивный характер для социально-экономической модели развития; Н2 - на текущий момент в Республике Молдова отсутствует действенная методология бухгалтерского учета природного капитала как фактора развития экологической подсистемы бизнес-единиц, отвечающая принципам концепции УР.
Основная часть. Бизнес-единица в состоянии сыграть позитивную роль в решении проблемы ее взаимодействия с природным капиталом в контексте:
- освоения новых возможностей и рынков;
- снижения неблагоприятного воздействия производства на окружающую среду;
- улучшения стандартов затрат на производство;
- в целях получения преимуществ за счет улучшения репутации отрасли в целом;
- разработки и применения новых технологий и создания эффективных партнерств.
Однако для участия в таком процессе бизнес-единице требуется не только научно обоснованная информация о взаимодействии бизнеса и природного капитала, вкладе в поддержание его размера, но и подготовленная на базе эффективной институциональной платформы реализации концепции УР.
Институциональная платформа поддержки и восстановления природного капитала Республики Молдова. Итак, вначале приведем определение понятия «природный капитал» согласно концепции экологической экономики, основоположниками которой признаны Р. Костанза, Х. Дейли (R. Costanza, H. Ed. Daly): это запас, который является источником устойчивого потока природных (экологических) услуг и реальных природных ресурсов [10].
Сегодня Республика Молдова (РМ) сталкивается с рядом проблем и долгосрочных тенденций, одна из которых - обеспечение права на здоровую и безопасную окружающую среду, имеющая значительные последствия в ближайшей перспективе. Реализация данной тенденции возлагается на государство. Нельзя не согласиться с мнением Т. Пикетти в том, что государство всегда принимало участие в экономической и социальной жизни, которое выражалось не только во взимании налогов, необходимых для финансирования его расходов, но и в установлении правил функционирования действующих рынков и отдельных направлений бизнеса [8, с. 474]. В условиях перехода на социально-экономическую модель развития - модель УР, роль государства усиливается его трактовкой как макроэкономического субъекта, призванного предоставлять качественные общественные услуги для удовлетворения потребностей в них общества в целом. Одним из таких видов услуг является разработка действенной институциональной платформы механизма взаимодействия бизнеса и природного капитала.
Известно, что стержнем институциональной платформы являются стратегии национального развития и законодательство, поэтому кратко охарактеризуем каждый из этих элементов. Следуя требованию евроинте-грации, выражаемой во внедрении Соглашения об Ассоциации (2014 г.) между Республикой Молдова (РМ) и Европейским Союзом (ЕС), Правительством РМ разработана Стратегия «Молдова - 2030»6, в основу которой положена концепция УР, используемая странами ЕС. В Стратегии «Молдова - 2030» приведена оценка текущего
3 Устойчивое регулирование природного капитала в целях устойчивого развития и искоренения нищеты. Ассамблея ООН по окружающей среде Программы ООН по окружающей среде [Электронные ресурс]. URL: https://wedocs.unep.org
4 URL: http ://www. integratedreporting .org/13.
5 Руководство по отчетности в области устойчивого развития G4 [Электронный ресурс]. URL: https://media.rspp.ru/docum...
6 URL: http://www.mei.gov.md.
состояния природного капитала, согласно которой в Молдове наблюдаются явления, свидетельствующие о деградации природного капитала, а именно: ограниченный доступ к источникам качественной воды; загрязнение атмосферного воздуха и почвы; шумовые загрязнения; использование устаревших энергетических подходов, утрата производственного потенциала водных и земельных ресурсов под воздействием сельскохозяйственных реформ и перехода на новые формы собственности. При сохранении нынешних тенденций в Молдове:
- затраты, связанные с использованием природного капитала, возрастут, и их будут нести наряду с предприятиями добывающих отраслей, и те, которые относятся к обрабатывающей промышленности, транспорту и сфере услуг;
- обесценение природного капитала влияет на условия функционирования бизнеса: предпочтения потребителей, ожидания собственников, режимы налогового регулирования, политику правительств, благосостояние работников и наличие средств финансирования и страхования [12].
Экономические реалии Молдовы, функционирующей в условиях пандемии СОУ[Э-19, которая является демонстрацией обесценения природного капитала, подтверждают выше обозначенное: падение ВВП в 2020 г. по сравнению с 2019 г. составило 7,2%, выпуск промышленной продукции сократился на 6,9%, сельскохозяйственной - на 2,8%; финансовые потери авиатранспортного сектора составили за 9 месяцев 2020 г. 10,1 млн евро, госпредприятие «Железная дорога», долги которой достигли 21,67 млн евро, признано банкротом, туристический сектор как отрасль экономики находится на грани исчезновения.
В Стратегии «Молдова - 2030» подчеркнуто, что для нейтрализации неопределенностей и непредсказуемости воздействия окружающей среды на общество необходимо применять новые парадигмы развития с учетом национального потенциала природных ресурсов, и на текущий момент - это модель социально-экономического развития общества.
Национальная правовая база, действующая в Молдове в отношении природных ресурсов, представлена специальными законодательными актами, в которые, во исполнение обязательств в рамках Соглашения об ассоциации ЕС - РМ, внесен ряд изменений и дополнений: Закон РМ от 06.02.1997 г. № 1102-ХШ РМ «О природных ресурсах»7; Закон № 86 от 29.05.2014 г. РМ «Об оценке воздействия на окружающую среду»8, являющийся частичным переложением Директивы 2011/92/ЕС Европейского Парламента и Совета от 13 декабря 2011 г., Закон № 1515-Х11 от 16.06.1993 г. «Об охране окружающей среды»9, Закон № 287 от 15.12.2017 г. «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности»10.
Следует отметить, что в РМ действует ряд и других законов (Закон об охране атмосферного воздуха №1422-Х111 от 17.12.1997 г., с изменениями на 17.06.2016 г.; Закон о плате за загрязнение окружающей среды №1540-Х111 от 25.02.1998 г., с изменениями на 22.12.2017 г. и др.), однако в рамках данного исследования внимание сфокусировано на базовых законодательных актах.
Контент-анализ законодательной базы РМ позволил автору сделать вывод о продолжающейся в рамках государственного управления природными ресурсами тенденции поддержки экономического роста бизнес-среды в ущерб экономическому развитию общества и национальной экономики, что в первую очередь проявляется в установлении принципов и определенного механизма оплаты за использование природных ресурсов. Более того, установлено, что реализация концепции УР затруднена противоречиями, существующими в законодательной базе РМ, например, между:
- принципами (достоверности и полноты, прозрачности и доступности) оценки воздействия на окружающую среду и требованиями к раскрытию информации о воздействии бизнеса на окружающую среду в финансовой отчетности, формат которой носит статистический характер;
- требованием установления адекватного бухгалтерского учета затрат на использование природных ресурсов и охрану окружающей среды и принципом юридического подхода подготовки финансовой отчетности, который по сути исключает представление достоверной информации о взаимодействии бизнеса и его вкладе в поддержание природного капитала.
Подчеркнем, что проблема противоречивости нормативной базы РМ в области бухгалтерского учета и ее адекватности требованиям социально-экономической парадигмы финансовой отчетности обстоятельно раскрыта в работе автора [11].
Нельзя не согласиться с мнением И. Валлерстайна, в том, что государство, осознавая необходимость поддержания бизнеса - налогоплательщика и создателя рабочих мест, проводит политику регулирования деятельности бизнес-единицы обычно двумя путями:
- заключением договоров либо по субсидированию, но которые сегодня рассматриваются как политический инструмент, либо договоров государственно-частного партнерства;
7 О природных ресурсах [Электронный ресурс] : Закон Респ. Молдова, 6 февр. 1997 г., № 1102-XIII : с изм. от 27.10.2017 г. URL: https://www.legis.md/cautare/getResults?doc id=109389&lang=ru.
8 Об оценке воздействия на окружающую среду [Электронный ресурс] : Закон Респ. Молдова, 29 мая 2014 г., № 86 : с изм. на
21.09.2017 г. URL: http://extwprlegs1.fao.org/docs/pdf/mol137960.pdf.
9 Об охране окружающей среды [Электронный ресурс] : Закон Респ. Молдова, 16 июня 1993 г., № 1515-XII : с изм. от
08.11.2018 г. URL: https://www.legis.md/cautare/getResults?doc id=111735&lang=ru.
10 О бухгалтерском учете и финансовой отчетности [Электронный ресурс] : Закон Респ. Молдова, 15 дек. 2017 г., № 287 : с изм. от 16.12.2020 г. URL: http://lex.justice.md/viewdoc.php?action=view&view=doc&id=363701&lang=2.
- покрытием части расходов бизнес-единицы через исключение производственных затрат из себестоимости продукции и в первую очередь затрат экосистемных услуг [2, с. 109].
Очевидно, что второй путь - сокрытие затрат на экологию - наиболее простой и действенный для приращения капитала бизнес-единицы, однако он ведет к дегуманизации достижений общества и исключает его устойчивое развитие, поскольку затраты на поддержание природного капитала перекладываются на другие бизнес -единицы, которые вынуждены будут тратить дополнительные средства для восстановления природного капитала. Однако в этом случае возникает следующий вопрос: как согласуется обозначенная выше государственная политика РМ с трактовкой государства как макроэкономического субъекта, обязанностью которого является предоставление качественных общественных услуг, направленных на реализацию концепции УР? Обращает на себя внимание точка зрения Л. Мизеса в том, что ориентированные на прибыль компании, стремясь минимизировать свои затраты, уклоняются от участия в рисковых проектах [7, с. 620], к которым относятся проекты, связанные с разработкой энерго- и материалоемких технологий, конструировании продуктов и услуг с заранее заданными свойствами, - проектов, имеющих гуманитарное преимущество как повышение качества жизни человека, а, следовательно, и поддержание размера природного капитала. Участие же государства в этом процессе заключается в разработке и внедрении институциональной платформы механизма привлечения бизнеса в подобные проекты и их имплементации. Представляется интересным и мнение Е. Красниковой и А. Хаматхановой о роли государства в рамках теории ассоциированной собственности: удел государства - производство общественно значимых благ, потребности в которых неизменно растут по мере развития общества и роста требований к качеству человеческого капитала [6, с. 39]. К числу этих благ относится и охрана окружающей среды, а, следовательно, и выработка новых подходов по поддержанию размера природного капитала.
Подчеркнем, что в Стратегии «Молдова - 2030» для обеспечения доступа к качественному природному капиталу предусмотрена разработка стратегического подхода интеграции мер и принципов зеленой экономики в производственные процессы отраслей национальной экономики, направленных на использование чистых технологий и минимизацию рисков по взаимодействию с природным капиталом в экономическом секторе.
В заключении первой части работы отметим следующее: действующая в РМ институциональная платформа механизма взаимодействия бизнеса и природного капитала неэффективна для достижения целей УР, необходима разработка новой, что, как приоритетное направление национальной политики, обозначено в Стратегии «Молдова - 2030». Более того, действенность институциональной платформы данного механизма при переходе на социально-экономическую модель развития должна носить императивный характер.
Во исполнение цели финансовой отчетности о подготовке полезной информации для принятия управленческих решений организации-составители должны представлять не только информацию об экономических ресурсах, но и о факторах, обусловивших их изменения, одним из которых является капитал. Однако достичь сбалансированности информации о стоимости и изменениях каждого вида и формы капитала и на этой основе подготовить отчетность, -задача достаточно сложная, требующая как концептуального обоснования, так и методических рекомендаций.
Концептуальное обоснование и методические аспекты учета природного капитала. Классическая трактовка капитала XXI века не претерпела существенных изменений и состоит в его понимании как совокупности благ и имущества собственника, которые позволяют получить дополнительный доход (доходы с капитала и трудовые доходы), распределяемый между собственниками: капиталистом - в форме прибыли, дивидендов, процентов и др., и наемными работниками - в форме вознаграждений, гонораров, заработной платы и пр. Вместе с тем, как подчеркивает Л. Мизес, теория капитала, ориентируясь на потребности бизнес-среды, была адаптирована к концепции финансового капитала в пользу сконструированного реального капитала [7, с. 619] и пренебрегла землей и природными ресурсами, признаваемыми еще теорией физиократов источником приращения богатства. Нельзя не согласиться и с тем его мнением, что и сегодня информация об изменении денежного эквивалента земли в финансовой отчетности отсутствует, несмотря на представление в ней общей стоимости земли. Это означает, что финансовая отчетность не исполняет своей функции демонстрации воздействия деятельности бизнес-единицы на способность земли участвовать в процессе производства: сохранилась ли эта способность, или деятельность привела к уменьшению объективной потребительской ценности земли, и как следствие, к снижению стоимости капитала в целом.
В концепции капитала Т. Пикетти природные ресурсы, являясь частью совокупных экономических ресурсов, образуются под воздействием отдельного фактора производства - природного капитала, однако для его признания необходимо, в первую очередь, решить проблему оценки: четко разделить общую стоимость земельного участка на стоимость земли, предоставленной в дар человечеству, и стоимость сельскохозяйственных улучшений, из общей стоимости природных ресурсов выделить эффект влияния инвестиций, благодаря которым и стало возможным обнаружение месторождения и его эксплуатация [8, с. 474].
Трактовки природного капитала как совокупности природных ресурсов и экосистемных услуг придерживается и Т. Гилфасон, раскрывая в своем исследовании процесс его влияния на развитие отдельной экономической системы. Однако он, в отличии от Л. Мизеса и основоположников концепции экологической экономики, критически относится к точке зрения о доминировании природного капитала в процессе приращения богатства, признавая ведущую роль человеческого капитала [3]. Подчеркнем, что трансформация одной формы капитала в другую в результате постоянного круговорота концептуализирована и воплощена в стандарте «Интегрированная отчетность», что было обозначено выше.
Природный капитал обладает и таким свойством капитала, как обесценение при его использовании, что влечет за собой возникновение дополнительных материальных и финансовых рисков бизнес-структуры. Нивелирование эффекта обесценения природного капитала должно иметь под собой теоретическую основу, и также, как и для других форм капитала, по мнению автора, ею является концепция Дж. Хикса - поддержание размера капитала, на применении которой базируется современная методология бухгалтерского учета - методология МСФО и ее концепция подготовки финансовой отчетности [1, с. 108].
Очевидно, что природный капитал обладает рядом других экономических характеристик, свойственных формам капитала: конвертируется в финансовый капитал, приносит дивиденды в будущем, меняет свою стоимость во времени, требует инвестиционной поддержки, влияет на общую стоимость бизнес-единицы [12].
Для понимания роли бухгалтерского учета в процессе представления информации о капитале в целом приведем мнение по этому вопросу ученого-экономиста Л. Мизеса: бухгалтерский учет - это интеллектуальное средство вычисления и расчетов, удовлетворяющее требованиям индивидов (группе индивидов), действующих в рыночной экономике, единственная задача которого - показать им, как и в какой степени изменился капитал, вложенный в коммерческое приобретение [7, с. 486].
Известно, что с точки зрения методологии бухгалтерского учета сущность капитала следует рассматривать через призму его трактовки: в качестве элемента финансовой отчетности и как совокупность учетных объектов, имеющих определенное экономическое содержание. Согласно современной методологии учета для признания того или иного объекта наблюдения в качестве элемента финансовой отчетности необходима идентификация события (явления, факта), как экономически полезного, исполнение которого приводит к возникновению учетных объектов. В этом контексте нельзя не согласиться с точкой зрения М. Пуховой в том, что по своей сути природный капитал, прежде всего, природное явление и для его признания как «экономического явления» (экономический объект) необходимо детальное исследование характера этой трансформации как результата использования финансового и человеческого капиталов [9].
Трактовка капитала как элемента финансовой отчетности общеизвестна - это остаточная стоимость активов экономического субъекта после вычета из их стоимости всех его обязательств. С юридической точки зрения капитал предусматривает распространение прав собственников на его определенную долю в имуществе юридического лица. В данной части автор поддерживает исследователей Д. Дарбалаеву & В. Романову, что для отражения природного капитала в качестве элемента финансовой отчетности необходимо соблюдение следующих критериев признания:
- в отношении экономических активов институциональной единицы должно исполняться право собственности;
- собственники экономических активов получают экономическую выгоду от использования, владения, распоряжения [4].
В контексте изложенного требование обособленного представления информации в отчетности о природном капитале, вклад по которому принадлежит государству, а по сути - обществу в целом, от капитала, формируемого за счет вкладов собственников (инвесторов и акционеров), очевидно.
Выше изложенным обосновывается гипотеза Н1: признание и учет природного капитала носит императивный характер в контексте имплементации социально-экономической модели развития.
Итак, с позиции современной методологии бухгалтерского учета, ориентированной на социально-экономическую парадигму финансовой отчетности, природный капитал должен находить свое отображение в финансовой отчетности: с одной стороны, в разделе «Активы», с другой - в разделе «Пассивы», но в качестве какого ее элемента, капитала или обязательства?
Как известно, право на природные ресурсы в большинстве стран, в том числе и в РМ, принадлежат государству. Признание природных ресурсов в качестве государственной собственности предопределено развитием экономических отношений и становлением системы форм собственности: от индивидуальной частной до ассоциированной частной - акционерной и нечастной - государственной. Детально эволюция концепции ассоциированной собственности обстоятельно раскрыта в монографии Е. Красниковой и А. Хаматхановой: [6].
Зачастую бизнес-единицы осуществляют свою деятельность благодаря поддержке государства в виде субсидий неденежной формы, когда его имущество используется на смешанной основе: одна часть - по праву собственности, а другая, которая является результатом субсидирования, - на основе принципа контролируемости. Как отмечает Т. Пикетти, в этом случае речь идет о довольно оригинальной форме собственности, которая является промежуточным звеном между двумя крайними формами собственности: исключительно частной собственностью и государственной собственностью, - фондах, имеющих специфическое назначение и которые принадлежат юридическим лицам [8, с. 482]. Уместно подчеркнуть, что методология МСФО позволяет на базе профессионального суждения адекватно решить проблему признания и отражения в отчетности природного капитала: положения IAS 20 «Учет государственных субсидий и раскрытие информации о государственной помощи»11, предусматривающие альтернативный метод «капитала» для отображения субсидий, применимый для признания природных ресурсов. В этом контексте, по мнению авторов, вполне уместно использование отдельного счета в разделе «Капитал» - «Фонды природного капитала». Авторская позиция в отношении бухгалтерского учета представлена в таблице 1.
11 Международные стандарты финансовой отчетности 2017 [Электронный ресурс]. URL: https://mf.gov.md.
Таблица 1. - Предлагаемая модель признания природного капитала
n/n Содержание операции Корреспондирующие счета Оценка по справедливой стоимости
Дт Кт
Природных ресурсов Первоначальное признание природных ресурсов Природные запасы Доходы будущих периодов Стандартизированная стоимость запасов
Природные запасы Целевое финансирование Размер вклада окружающей среды в стоимость бизнеса
Признание природного капитала Целевое финансирование Фонды природного капитала Размер вклада окружающей среды в стоимость бизнеса
Признание экологических затрат Расходы будущих периодов Оценочные обязательства Дисконтированная стоимость обязательств на восстановление окружающей среды
Экосистемных услуг Признание природного капитала Нераспределенная прибыль Фонды на поддержание экосистемы Оценка рисков и неопределенностей качества экосистемы
Целесообразно отметить, что признание расходов будущих периодов, обусловленных необходимостью восстановления окружающей среды, регулируемое положениями IAS 37 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы» и IFRIC «Изменения в существующих обязательствах по демонтажу и выводу из эксплуатации основных средств, восстановлению окружающей среды и аналогичные обязательства»12 не приводит к формированию природного капитала, поскольку они не отвечают критериям их признания в качестве элемента финансовой отчетности - капитала.
Следующий проблемный аспект признания природного капитала и его отражения в финансовой отчетности - это отсутствие действенной методики оценки рисков, связанных с обесценением экосистемы, обусловленным предоставлением ею бизнес-среде экологических услуг. Однако изучение обозначенного вопроса является вопросом будущего и следующим этапом исследования данной темы.
В заключении второй части работы отметим, что система бухгалтерского учета РМ ориентирована на континентальную (европейскую) модель, в соответствии с которой финансовая отчетность подготавливается на базе юридического подхода, дающего точное представление о финансовой ситуации отчитывающейся организации, и, как следствие, применение концепции оценки по справедливой стоимости - тенденции англосаксонской модели бухгалтерского учета и отчетности, в национальной системе бухгалтерского учета РМ пока не предусмотрено, а это свидетельствует об отсутствии концептуального пространства представления информации о природном капитале как результате участия бизнес-среды в обеспечении устойчивого развития общества. По мнению автора исследования, разработка и продвижение концепции природного капитала в Молдове является объективной необходимостью, а по сути - императивом для имплементации в национальной экономике концепции УР, методология его учета должна базироваться на положениях МСФО, а в контексте выполнения обязательств по соглашению об ассоциации РМ - ЕС - на стандартах ЕС в этой области.
Выше изложенным обосновывается выдвинутая гипотеза Н2: на текущий момент в РМ отсутствует действенная методология бухгалтерского учета природного капитала как фактора развития экологической подсистемы бизнес-единицы, отвечающая принципам концепции устойчивого развития.
Заключение. На основании результатов исследования автором формируются следующие выводы:
институциональная платформа механизма взаимодействия бизнеса и природного капитала в контексте имплементации концепции устойчивого развития носит императивный характер;
действующая в Республике Молдова институциональная платформа этого механизма не эффективна, для достижения целей устойчивого развития необходима разработка новой;
природный капитал обладает рядом экономических характеристик, что позволяет признать его в качестве элемента финансовой отчетности при соблюдении соответствующих для этого критериев;
в контексте перехода на социально-экономическую парадигму финансовой отчетности на базе системы МСФО типы природного капитала следует идентифицировать и отдельно признавать в разделе «Капитал»;
в системе бухгалтерского учета Республики Молдова отсутствует действенная методология бухгалтерского учета, отвечающая требованию социально-экономической парадигмы финансовой отчетности.
Автором предложена модель признания природного капитала в зависимости от его типов, отвечающая социально-экономической парадигме финансовой отчетности. Для реализации требования представления достоверной информации в финансовой отчетности о природном капитале необходимо унифицировать методику его оценки, проблема которой в настоящее время носит дискуссионный характер и подлежит глубокому изучению.
12 Международные стандарты финансовой отчетности 2017 [Электронный ресурс]-URL: https://csriournal.com
ЛИТЕРАТУРА
1. Александер, Д. Международные стандарты финансовой отчетности: от теории к практике [пер. с англ.] / Д. Александер,
A. Бриттон, Э. Йориссен. - М. : «Вершина», 2005 - 888 с.
2. Валлерстайн, И. Конец знакомого мира: Социология XXI [пер. с англ.] / И. Валлерстайн. - М. : Логос, 2004 - 368 с.
3. Гилфасон, Т. Мировая экономика природных ресурсов и экономический рост [Электронный ресурс] / Т. Гилфасон // Экономический журнал ВШЭ. - 2008. - № 2. - C. 201-215. URL: https://gos.hse.ru/HSE economic joumal/articels.
4. Дарбалаева, Д. Природный капитал в устойчивом развитии эколого-экономической системы / Д. Дарбалаева, Т. Романова,
B. Яковлева. - СПб. : Изд-во СПбГУЭФ, 2012. - 134 с.
5. Бизнес-модели компаний и устойчивое развитие / Е. Каз [и др.]. - Томск : Изд-во Томск. гос. ун-та, 2020. - 214 с.
6. Красникова, Е. Акционерная собственность как фактор долголетия капитализма / Е. Красникова, А. Хаматхановой. - М. : Экономический факультет МГУ им. М.В. Ломоносова, 2018. - 184 с.
7. Мизес, Л. Человеческая деятельность. Трактат по экономической теории [пер. с англ.] / Л. Мизес. - Челябинск : Социум, 2012. - 878 с.
8. Пикетти, Т. Капитал в XXI веке / Т. Пикетии. - М. : Ад Маргинем Пресс., 2016 - 592 с.
9. Пухова, М. Природный капитал как часть составляющего природных ресурсов [Электронный ресурс] / М. Пухова // Современные проблемы науки и образования. - 2008. - № 2. - C. 130-132. - URL: http://www.science-education.ru/ru/artide/view?id=2669.
10. Costanza, R. Natural Capital and Sustainable Development / R. Costanza, H. Daly // Conservation Biology. - 1992. - No. 6. - P. 37-46.
11. Golochalova, I. Analysis of the Statement of Stockholders' Equity in the Context of an Institutional Platform for Small Business Sector of the Republic of Moldova [Электронный ресурс] / I. Golochalova // Journal of Finance and Accounting. - 2019. - Vol. 7, No. 5. - P. 136-145. URL: http://www.sciencepublishinggroup.com/j/jfa/issue/view/10084.
doi: https://10.11648/j.jfa.20190705.12
12. Golochalova I. Natural capital accounting in context of the socio-economic paradigm of financial reporting: conceptual and methodological aspects [Электронный ресурс] / I. Golochalova, O. Vakun // Public Policy and Accounting. URL: http://ppa.ztu.edu.ua. doi: https://doi.org/10.26642/ppa-2020-2(2)-24-33.
REFERENCES
1. Alexander, D., Britton, A., Jorissen, E. (2005). Mejdunarodnye standartyfinansovoi otchiotnosti: ot teorii к praktike [International Financial Reporting Standards: From Theory to Practice] Moscow: «Vershina». (In Russ.).
2. Varlerstine, I. (2004). Konets znakomogo mira [End of a friend of the world: Sociology XXI]. Moscow: Logos. (In Russ.).
3. Gilfason, T. (2008). Mirovaia economica prirodnyh resursov i economiceskyi rost. [World Economy of Natural Resources and Economic Growth]. Economic magazine HSE, (2), 201-215. (In Russ.).
URL: https://gos.hse.ru/HSE economic journal/articels
4. Darbalaeva, D., Romanova, T., Yakovleva, V. (2012). Prirodnyi capital v ustoichivom razvitii ecologo-economicheskoi sistemy [Natural capital in the sustainable development of the ecological and economic system]. Saint-Petersburg: Publishing House SPSUEF (In Russ.).
5. Kaz, E., Krakowetskaya, I., Unniste, E., Rychchikova, N. (2020). Biznes-modeli kompanii I ustoichivoe razvitie [Business models of companies and sustainable development]. Tomsk: Publishing House of Tomsk State University. (In Russ.).
6. E. Krasnikova & A. Khamatkhanova (2018). Aktsionernaia sobstvennosti kakfactor dolgoletia kapitalizma [Joint-Stock Ownership as a Factor in the Longevity of Capitalism]. Moscow: Faculty of Economics, Lomonosov Moscow State University. (In Russ.).
7. Mises, L. (2012). Chelovecheskaiy deiatel'nost'. Tractatpo economicheskoi teorii. [Human activity. Treatise on economic theory]. Chelyabinsk: Socium. (In Russ.).
8. Picketti, T. (2016). Kapital v XXIveke [Capital in theXXIcentury]. Moscow: Hell Margine Press. (In Russ.).
9. Pukhov, M. (2008). Prirodnyi capital kak chast' sostavliaiustcego prirodnyh resursov [Natural capital as part of the component of natural resources]. Modern problems of science and education, (2), 130-132. (In Russ.).
URL: http://www.science-education.ru/ru/article/view?id=2669
10. Costanza, R. & Daly, H. (1992). Natural Capital and Sustainable Development. Conservation Biology, (6), 37-46 (In Engl.)
11. Golochalova, I. (2019). Analysis of the Statement of Stockholders' Equity in the Context of an Institutional Platform for Small Business Sector of the Republic of Moldova. Journal of Finance and Accounting. (5), 136-145. doi: https://10.11648/j.jfa.20190705.12 (In Engl.)
URL: http://www.sciencepublishinggroup.com/j/jfa/issue/view/10084
12. Golochalova Irina, VAKUN Oksana. Natural capital accounting in context of the socio-economic paradigm of financial reporting: conceptual and methodological aspects. Public Policy and Accounting, ISSN 2708-5236 (online), ISSN 2707-9325 (Print), doi: https://doi.org/10.26642/ppa-2020-2(2)-24-33 (In Engl.)
URL: http://ppa.ztu.edu.ua
Поступила 20.08.2021
ACCOUNTING FOR NATURAL CAPITAL AS AN IMPERATIVE OF THE SOCIO-ECONOMIC PARADIGM OF FINANCIAL STATEMENTS: THE CURENT STATE AND PROSPECTS OF THE REPUBLIC OF MOLDOVA
I. GOLOCHALOVA
In the context of the implementation of the concept of sustainable development, the business unit activities are interpreted as a three-component system, including the economic, social, environmental segments of the economy. This trend led to the transition to the socio-economic paradigm of financial statements, which predetermines its deep transformations, one of which is to find ways to recognize natural capital and disclosure of information on its influence on the value of the business as a whole.
During the study, the author nominated hypotheses: H1 - recognition and accounting of natural capital is imperative in the context of the implementation of the socio-economic development model; N2 - current in the Republic of Moldova (PM) there is no effective methodology for the financial accounting of natural capital, as a factor in the development of the environmental subsystem of the business unit, and their rationale is given according to the scheme: the imperativeness of the institutional platform of the mechanism of business interaction and natural capital is argued when moving to social -Economic development model; The state of the designated institutional platform in the PM is analyzed; A model of recognition of natural capital on the basis of IFRS is proposed; The overall assessment of the RMfinancial statement system in the context of its compliance of the concept of sustainable development is given.
Keywords: natural capital, sustainable development concept, financial reporting paradigm, IFRS methodology, recognition, assessment, accounting model.
