CC BY
441
учет поставки товаров:
основы организации договорных
и расчетных отношений
с поставщиками и перевозчиками
И. Н. КОСТЮКОВА, кандидат экономических наук, доцент кафедры бухгалтерского учета и аудита Д. В. ЛУГОВСКОЙ, кандидат экономических наук, доцент кафедры бухгалтерского учета и аудита Кубанский государственный университет
На протяжении последнего десятилетия в России ведется усиленная работа по адаптации отечественной системы бухгалтерского учета и отчетности к требованиям Международных стандартов финансовой отчетности (МСФО). Она включает в себя совершенствование системы нормативного регулирования бухгалтерского учета, становление бухгалтерской профессии, повышение квалификации специалистов бухгалтерского учета и др. В части нормативного обеспечения предстоит внести ряд изменений и дополнений в законодательную базу, разработать новые национальные стандарты и обновить ранее утвержденные, усовершенствовать регистры бухгалтерского учета [3, с. 3].
В то же время с переходом на МСФО наблюдаются ослабевание связей между действующим гражданским и финансовым законодательством и вопросами учетной регламентации, отказ от государственного регулирования правовой основы бухгалтерского учета — первичной документации. В этих условиях организациям приходится самостоятельно на локальном уровне формировать систему документационного обеспечения, интегрируя ее в систему управленческого учета. В связи с чем предъявляются соответствующие требования к составу и взаимосвязи показателей и реквизитов договорных, расчетных, товарно-сопроводительных и иных документов.
Как известно, приобретение и продажа товаров в торговых организациях осуществляются на основе договора купли-продажи, разновидностью которого считаются договор розничной купли-продажи, используемый в розничной торговле, и договор поставки как основная форма гражданско-правовых отношений предприятий оптовой торговли.
Согласно ст. 454 Гражданского кодекса РФ (ГК РФ) по договору купли-продажи одна сторона (продавец) обязуется передать вещь (товар) в собственность другой стороне (покупателю), а покупатель обязуется принять этот товар и уплатить за него определенную денежную сумму (цену) [1].
Согласно договору розничной купли-продажи продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, обязуется передать покупателю товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью. Договор розничной купли-продажи считается публичным договором. Если иное не предусмотрено законом или договором розничной купли-продажи, в том числе условиями формуляров или иных стандартных форм, к которым присоединяется покупатель, договор розничной купли-продажи считается заключенным в надлежащей форме с момента выдачи продавцом покупателю кассового или товарного чека или иного документа, под-
тверждающего оплату товара. Однако отсутствие у покупателя указанных документов не лишает его возможности ссылаться на свидетельские показания в подтверждение заключения договора и его условий (ст. 492 и 493 ГК РФ) [1].
В соответствии с договором поставки поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием (ст. 506 ГК РФ).
Отметим, что гражданское законодательство трактует понятие «товары» шире, нежели бухгалтерское, поскольку относит к ним не только приобретаемые с целью последующей перепродажи, но и производимые предприятием ценности, которые в бухгалтерском учете более точно идентифицируются как «готовая продукция».
Договор поставки служит важнейшим документом, определяющим права и обязанности сторон по сделке купли-продажи товарно-материальных ценностей, используемых в предпринимательской деятельности.
Если законодательством или соглашением сторон не предусмотрено иное, договор поставки и розничной купли-продажи может быть заключен устно, в том числе посредством принятия поставщиком к исполнению заказа покупателя.
Приобретение товаров по договорам поставки оформляется составлением расчетных, платежных и сопроводительных документов: счетов, счетов-фактур, платежных поручений, товарных, транспортных и товарно-транспортных накладных, спецификаций, сертификатов, качественных удостоверений и др., предусмотренных условиями поставки товаров и правилами перевозки грузов.
При поступлении товаров без сопроводительных документов или с их частичным отсутствием они принимаются комиссией, которой оформляется приемный акт. Торговая организация с учетом своей организационно-функциональной структуры и условий поставки устанавливает порядок и процедуру приемки, регистрации, проверки и акцепта расчетных документов на поступающие товарно-материальные ценности. При этом выполняются следующие действия:
— регистрация поступивших ценностей в журнале учета поступающих грузов;
— установление соответствия данных сопроводительных документов, фактического наличия и состояния ценностей условиям договоров по ассортименту, количеству, цене и срокам поставки;
— проверка правильности сумм и подсчетов в сопроводительных и расчетных документах;
— акцепт и оплата расчетных документов полностью или частично либо мотивированный отказ от акцепта (оплаты);
— определение ответственности и расчет санкций при нарушении условий договора;
— передача документов в подразделения организации (бухгалтерию, финансовый отдел и пр.) в сроки, установленные правилами документооборота.
Порядок приемки товаров и ее документальное оформление зависят от места и характера приемки (по количеству, качеству, комплектности), а также от степени соответствия договора поставки сопроводительным документам [4].
Если товары принимаются в ненарушенной таре, приемка может производиться по количеству мест и массе брутто или по количеству товарных единиц и маркировке на таре. В случае если проверка фактического наличия товаров в таре не проводилась, делается соответствующая отметка в накладной: «Товары приняты по массе нетто (количеству мест) без фактической проверки», после чего представитель организации-покупателя (экспедитор) организует доставку товаров на склад и их передачу кладовщику [2].
Экспедитор должен быть ознакомлен с правилами приемки и выдачи грузов, поскольку несет ответственность за их сохранность. Бухгалтеру торговой организации надлежит проверить правильность составления полученной от экспедитора накладной и указать в ней корреспонденцию счетов.
Поставщики — плательщики налога на добавленную стоимость в обязательном порядке выставляют организациям-покупателям счета-фактуры не позднее пяти календарных дней с момента оплаты (частичной оплаты в счет предстоящих поставок) или отгрузки товаров (п. 3 ст. 168 Налогового кодекса РФ (НК РФ)) [5].
Счет-фактура выписывается поставщиком в двух экземплярах: первый вручается покупателю, второй — поставщику. В нем предусмотрены следующие реквизиты:
— порядковый номер и дата выписки;
— наименование продавца, его адрес, ИНН, КПП;
— наименование грузоотправителя и грузополучателя;
— номер и дата составления платежно-расчетного документа;
— наименование покупателя, его адрес, ИНН, КПП;
— сведения о товарах (работах, услугах) [6].
Счет-фактура подписывается руководителем
и главным бухгалтером поставщика (лицами, уполномоченными руководителем) или индивидуальным предпринимателем — плательщиком НДС. В последнем случае указываются реквизиты свидетельства о государственной регистрации предпринимателя.
Полученные и выставленные счета-фактуры регистрируются в хронологическом порядке в журнале полученных и выставленных счетов-фактур, применяемых при расчете налога на добавленную стоимость, который состоит из двух частей:
1) выставленные счета фактуры;
2) полученные счета-фактуры.
В случае, когда организация выступает в роли продавца, она заполняет первую часть журнала, а в роли покупателя — вторую [6].
На основании полученных и выставленных счетов-фактур организация-продавец ведет книгу продаж, а организация-покупатель — книгу покупок.
В книге покупок, заполняемой по мере возникновения у покупателя права на налоговый вычет, содержатся следующие показатели:
— наименование покупателя, его ИНН и КПП;
— налоговый период;
— номер записи сведений о счете-фактуре, в том числе корректировочном;
— номер и дата счета-фактуры продавца;
— дата оплаты счета-фактуры;
— дата принятия к учету товаров (работ, услуг);
— наименование продавца, его ИНН и КПП;
— страна происхождения товара, номер грузовой таможенной декларации;
— сумма покупок, включая НДС, или сумма оплаты, включая НДС, в том числе раздельно сумма покупок, облагаемых налогом по ставкам 18, 10 и 0 % с выделением стоимости без налога и суммы НДС;
— сумма покупок, освобождаемых от налога.
Книга продаж заполняется организацией-продавцом на основе выставленных счетов-фактур (контрольных лент кассовой техники, бланков строгой отчетности при продаже товаров населе-
нию). Регистрация счетов-фактур осуществляется в хронологическом порядке в момент возникновения налогового обязательства.
Книга продаж содержит следующие показатели:
— наименование продавца, его ИНН и КПП;
— налоговый период;
— дату и номер счета-фактуры продавца;
— наименование покупателя, его ИНН и КПП;
— дату оплаты счета-фактуры продавца;
— сумму покупок, включая НДС, или суммы оплаты, включая НДС, в том числе раздельно суммы покупок, облагаемых налогом по ставкам 18, 10 и 0 % с выделением стоимости без налога и суммы НДС;
— сумму покупок, освобождаемых от налога.
Журнал учета полученных и выданных счетов-
фактур, а также книга покупок и книга продаж, распечатанные на бумажном носителе, подписываются руководителем организации до 20-го числа следующего месяца, их страницы пронумеровываются, прошнуровываются и скрепляются печатью. Регистры, составленные в электронном виде, подписываются усиленной квалифицированной электронной подписью руководителя организации [6].
Контроль за правильностью ведения книги покупок и книги продаж осуществляет руководитель организации или уполномоченное им лицо. Журналы регистрации полученных и выданных счетов-фактур, книги покупок и книги продаж хранятся в организации не менее четырех лет с даты последней записи.
Перевозки, осуществляемые железнодорожным транспортом, оформляются транспортной железнодорожной накладной либо комплектом перевозочных документов, состоящим из накладной, дорожной ведомости, корешка дорожной ведомости и квитанции о приеме груза [7].
При доставке товаров железнодорожным транспортом торговая организация в доверенности на получение товаров указывает номер транспортной железнодорожной накладной. Экспедитору вручается вместе с доверенностью квитанция транспортной железнодорожной накладной, поступившей со счетом поставщика.
Предъявив доверенность, паспорт и квитанцию транспортной железнодорожной накладной, экспедитор получает от станции железной дороги следующие товарно-сопроводительные документы:
— транспортную железнодорожную накладную;
— счет-фактуру;
— спецификацию и др.
Транспортная железнодорожная накладная содержит следующие основные реквизиты, заполняемые грузоотправителем:
— тип, номер и грузоподъемность вагона;
— наименование перевозчика, грузоотправителя и грузополучателя;
— наименование и масса груза;
— особые заявления и отметки отправителя и др.
Заполненная грузоотправителем накладная и выданная на ее основании квитанция о приеме груза подтверждают заключение договора перевозки. Накладная вместе с дорожной ведомостью следует вместе с грузом до станции назначения, где выдается грузополучателю под расписку в ведомости. Квитанция о приеме груза выдается грузоотправителю под роспись в корешке дорожной ведомости, который остается на станции отправления.
Перевозчик вправе проверять достоверность массы груза и иных сведений, указанных грузоотправителем в транспортной железнодорожной накладной (ст. 27 Устава железнодорожного транспорта) [9].
При приемке товаров от транспортной организации после получения товарно-сопроводительных документов экспедитор проверяет сохранность товаров при перевозке, в частности:
— наличие на транспортных средствах или на контейнере пломб отправителя или пункта отправления;
— сохранность пломб, оттиски на них;
— состояние вагона или контейнера;
— наличие маркировки груза и исправность тары;
— соответствие наименования груза и транспортной маркировки данным транспортного документа.
Кроме того, экспедитор проводит осмотр груза. При обнаружении следов нарушения целостности вагона (контейнера), повреждения упаковочной тары, а также нарушения пломб, неясности оттиска на них или наличия пломбы промежуточной станции, приемка товарно-материальных ценностей производится с обязательным составлением коммерческого акта после тщательной проверки поступившего груза по количеству мест, по наименованиям и количеству единиц ценностей и его соответствия сопроводительным документам в присутствии представителей станции.
При установлении недостачи при перевозке в пределах норм естественной убыли уполномоченные представители железнодорожной станции назначения делают отметку об этом в транспортной железнодорожной накладной. При обнаружении недостачи сверх норм естественной убыли составляют коммерческий акт.
Если товары следуют навалом (россыпью), приемка на станции производится путем перевески вагона-брутто на вагонных весах, исключения веса вагона, который на нем указан, и тем самым определения веса-нетто. Кроме того, в накладной делается отметка об исправности вагона (контейнера, тары).
При приемке товаров от железной дороги представитель организации-получателя расписывается в дорожной ведомости, а представитель транспортной организации — в транспортной железнодорожной накладной за сданные товары.
При принятии груза без проверки количества мест, веса и состояния экспедитор обязан потребовать от транспортной организации соответствующей отметки в накладной или составления коммерческого акта.
Вывоз поступивших на станцию товаров должен производиться своевременно во избежание дополнительных затрат на хранение или штрафных санкций. После вскрытия вагона и оформления документов экспедитор отправляет полученные товары на склад торговой организации (автотранспортом).
При доставке товаров автотранспортом поставщиком (грузоотправителем), в случае если он осуществляет доставку собственными силами либо передает товары специализированной транспортной организации, составляется товарно-транспортная накладная.
Доставка товаров может быть организована поставщиком с привлечением стороннего перевозчика либо собственными силами, равно как и покупатель может обеспечить доставку товара, как собственными силами, так и с привлечением стороннего перевозчика. И, наконец, товар может быть доставлен транзитом от поставщика клиенту, минуя оптовую торговую организацию.
Независимо от того, какая из сторон договора прибегает к помощи специализированного перевозчика, им должна заполняться транспортная накладная, утвержденная постановлением Правительства РФ от 15.04.2011 № 272 «Об утверждении правил перевозок грузов автомобильным транспортом» [5].
Если доставка осуществляется собственными силами поставщика или покупателя, оформляется товарно-транспортная накладная. При этом во всех случаях должна быть оформлена товарная накладная.
Согласно п. 2 ст. 785 ГК РФ заключение договора перевозки груза подтверждается составлением и выдачей отправителю транспортной накладной (коносамента или иного документа на груз, предусмотренного соответствующим транспортным уставом или кодексом).
Транспортная накладная подлежит заполнению только тогда, когда для перевозки нанимается сторонняя организация, т. е. при трехсторонних отношениях, когда грузоотправитель, перевозчик, грузополучатель — самостоятельные экономические субъекты. Если же доставка осуществляется собственными силами поставщика или покупателя, необходимость выписывать транспортную накладную отсутствует.
Действующие правила перевозки грузов автомобильным транспортом определяют порядок организации перевозки и обеспечения сохранности ценностей, транспортных средств и контейнеров, а также условия перевозки и предоставления транспортных средств для такой перевозки [8].
Перевозка выполняется на основании договора перевозки груза, который может заключаться путем принятия заказа перевозчиком к исполнению. Объектом перевозки служит грузовое место, под которым понимается материальный объект, принятый для перевозки. Сроки доставки определяются сторонами в договоре. Если они не указаны, доставка осуществляется:
а) в городском, пригородном сообщении — в суточный срок;
б) в междугородном или международном сообщениях — из расчета одни сутки на каждые 300 км расстояния перевозки [8].
Помимо своей прямой функции (подтверждения и оформления факта перевозки) транспортная накладная подтверждает затраты на перевозку.
Транспортная, товарно-транспортная и товарная накладная подтверждают передачу товаров поставщиком (через транспортную организацию) покупателю. При этом товарная накладная документирует передачу ценностей поставщиком покупателю, а транспортная и товарно-транспортная накладная оформляют отношения каждой из сторон с перевозчиком. В товарной накладной делается ссылка на товарно-транспортную накладную.
Товарно-транспортная накладная выписывается поставщиком (грузоотправителем) на каждого покупателя на каждую поездку транспортного средства. Она состоит из товарного и транспортного разделов.
Товарный раздел заполняется поставщиком (грузоотправителем) и служит основанием для списания товарно-материальных ценностей поставщиком и оприходования их покупателем (грузополучателем). Накладная выписывается поставщиком (грузоотправителем) в четырех экземплярах. Первый экземпляр остается у поставщика и применяется для списания стоимости товаров. Второй экземпляр водителем передается покупателю (грузополучателю) и предназначается для оприходования товаров. Третий и четвертый экземпляры передаются перевозчику.
Транспортный раздел заполняется поставщиком и представителем транспортной организации. В нем отражаются сведения, связанные с доставкой. На их основании производятся расчеты между грузоотправителем, транспортной организацией и грузополучателем.
Товарно-транспортная накладная служит одним из оснований для предъявления претензий к перевозчику или грузоотправителю вследствие недостачи, порчи или повреждения груза, задержки доставки или выдачи товарно-материальных ценностей и др. Если фактическое количество и качество товаров соответствует указанному в товарно-транспортной накладной, то на ней и иных документах, удостоверяющих количество и качество поступивших товаров, ставится штамп грузополучателя и подпись материально ответственного лица, осуществляющего приемку груза.
В случае несоответствия фактического количества и качества товаров данным товарно-сопроводительных документов составляется акт за подписями обеих сторон, который служит юридическим основанием для предъявления претензий поставщику, о чем в накладной производится соответствующая отметка.
Список литературы
1. Гражданский кодекс РФ (часть вторая): Федеральный закон от 26.01.1996 № 14-ФЗ.
2. Инструкция о порядке приемки продукции производственно-технического назначения и товаров народного потребления по количеству: постановление Госарбитража при Совете Министров СССР от 15.06.1965 № П-6.
3. Костюкова И. Н., Луговской Д. В. Документальное оформление и бухгалтерский учет товаров: задачи и тесты. Краснодар: Кубанский гос. ун-т, 2013. 283 с.
4. Методические рекомендации по учету и оформлению операций приема, хранения и отпуска товаров в организациях торговли: письмо Роско-мторга от 10.07.1996 № 1-794/32-5.
5. Налоговый кодекс РФ (часть вторая): Федеральный закон от 05.08.2000 № 117-ФЗ.
6. О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу
на добавленную стоимость: постановление Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137.
7. Об утверждении Правил заполнения перевозочных документов на перевозку грузов железнодорожным транспортом: приказ МПС России от 18.06.2003 № 39.
8. Об утверждении Правил перевозок грузов автомобильным транспортом: постановление Правительства РФ от 15.04.2011 № 272.
9. Устав железнодорожного транспорта Российской Федерации: Федеральный закон от 10.01.2003 № 18-ФЗ.
