CC BY
101
ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ ОЦЕНКИ ИСКАЖЕНИЙ БУХГАЛТЕРСКОЙ (ФИНАНСОВОЙ) ОТЧЕТНОСТИ ПРИ
ПРИМЕНЕНИИ МСФО
Специальность: Экономика и управление народным хозяйством Направление: Финансы
Автор: Ю.А. ПАЛКИНА, студентка 2 курса магистратуры Дальневосточного Федерального университета Школы экономики и менеджмента
В статье рассмотрены теоретические основы оценки искажений финансовой отчетности при применении (МСФО). Особое внимание в статье уделено изучению методик отечественных и зарубежных авторов, позволяющих выявить искажения финансовой отчетности. В статье сделан вывод, что в связи со значительным отличием целей искажения финансовой отчетности в отечественной и зарубежной учетной практике, необходимо дифференцировать методики обнаружения в них признаков мошенничества.
The article deals with the theoretical framework for the assessment of distortion of financial statements in the application (IFRS). Special attention is paid to the methods of domestic and foreign authors that identify misstatement of the financial statements. The article concluded that due to the significant difference between the goals misstatement of the financial statements of domestic and foreign accounting practice, it is necessary to differentiate the methods of detection in them of fraud.
Ключевые слова: МСФО, мошенничество, бухгалтерская (финансовая) отчетность, зарубежные методики, финансовый анализ.
Keywords: IFRS, fraud, accounting (financial) statements, foreign techniques, financial analysis.
Введение
Международные стандарты финансовой отчетности сегодня получили широкое признание во всем мире и являются языком бизнеса, использующимся в развитых странах для расширения границ международного сотрудничества между предпринимателями. В России уже несколько лет проводится комплекс мероприятий по реформированию отечественной системы бухгалтерского учета и приведение его в соответствие с МСФО.
По мнению ряда экспертов, переход России на МСФО окажет положительное влияние на развитие частного бизнеса, что в конечном итоге скажется на развитии экономики страны в целом. Так, результаты деятельности отечественных компаний, отраженные в бухгалтерской (финансовой) отчетности, составленной в соответствии с требованиями МСФО, станут более привлекательными для иностранных инвесторов, что позволит расширить границы международного сотрудничества, а система российского бухгалтерского учета выйдет на новый, более продвинутый уровень [ЮОшибка! Источник ссылки не найден.].
Однако, вопрос о повышении прозрачности бухгалтерской (финансовой) отчетности остается до сих пор не решенным, так как не всегда отчетность, составленная по МСФО, может гарантировать достоверность сведений, потому что не все стандарты дают четкие требования и регламенты ведения бухгалтерского учета. Это позволяет некоторым компаниям искажать отчетность.
Понятие искажения бухгалтерской (финансовой) отчетности
Изучение нормативных актов и литературных источников показало, что основными видами искажения бухгалтерской (финансовой) отчетности предприятия, являются ее фальсификация и вуалирование.
Фальсификация финансовой отчетности представляет собой умышленное искажение фактов финансово-хозяйственной деятельности предприятия с целью обмана и введения в заблуждение внутренних и внешних пользователей бухгалтерской отчетности [13].
Вуалирование финансовой отчетности - это лишение отчетности точности и определенности в пределах методологии бухгалтерского учета.
Вуалирвание, в отличие от фальсификации не всегда совершается умышленно, это может происходить в силу изменения методических положений по бухгалтерскому учету и правил составления отчетности [13]. Неумышленное вуалирование не так опасно и не влечет за собой серьезного наказания, поэтому дальше мы будем говорить о фальсификации.
В российском законодательстве непосредственно понятию «фальсификация финансовой отчетности» на настоящий момент времени определения не дано. Это можно объяснить тем, что фальсификация финансовой отчетности чаще всего осуществляется в рамках бухгалтерских стандартов и требований законодательства, а поэтому с правовой точки зрения может и не являться правонарушением.
Тем не менее, в зарубежных нормативно правовых документах термин фальсификация имеет довольно широкое применение.
Так, Ассоциация сертифицированных бухгалтеров определяет фальсификацию финансовой отчетности как преднамеренное, умышленное искажение или сокрытие существенных фактов хозяйственной
деятельности или данных бухгалтерского учета, которое вводит пользователя отчетности в заблуждение, а в некоторых случаях побуждает изменить решение, принимаемое на основании финансовой отчетности. А национальная комиссия США по фальсификации финансовой отчетности (COSO) определяет фальсификацию финансовой отчетности как «умышленное или неумышленное действие либо бездействие, которое приводит к существенному искажению показателей финансовой отчетности» [6].
Таким образом, в нашем исследовании под искажением бухгалтерской (финансовой) отчетности будет пониматься фальсификация, которая представляет собой умышленное искажение информации, неполное раскрытие данных или упущение определенных величин с целью сокрытия определенных операций и введения в заблуждение внутренних и внешних пользователей отчетной информации.
Причины искажений бухгалтерской (финансовой) отчетности и
способы их выявления
Проблема искажения финансовой отчетности всегда оставалась актуальной для всего мирового сообщества, ведь отчетность является основным информационным каналом бизнеса и общества и она до сих пор не совершенна.
Если обратиться к опыту США, то можно заметить, что своего пика искажения отчетности достигло в XX веке, в период развития фондовых рынков. Искажения возникали из-за того, что при делегировании принятия важных решений акционерами руководству компании происходил конфликт интересов, что приводило к увеличению управляемого бизнеса для удовлетворения личных благ. Неэффективный контроль над руководством компании со стороны акционеров приводил к искажению финансовой отчетности [4].
Природу и причины возникновения искажений бухгалтерской (финансовой) отчетности в России могут определить события, произошедшие в 90-х годах XX века и связанные с формированием отечественного бизнеса.
В конце XX годов в России в период перестройки экономического устройства и хозяйственных отношений начали формироваться бизнес и предпринимательство. Стоит заметить, что в нашей стране становление предпринимательства отличается от его развития в европейских странах. Это связано с тем что становление экономических отношений на западе происходило на основе добропорядочных взаимоотношений между бизнес-партнерами и под жестким контролем государства, в то время как в России бизнес развивался стихийно, в обстановке правовой нерегулируемости и с использованием незаконных и преступных действий [10]. Основными правилами успешного развития бизнеса были уклонения
от уплаты налогов, незаконные действия, вывод доходов за границу, контрабанда, обман партнеров и прочие преступные деяния. Помимо всего этого, предпринимательская деятельность находилась под прикрытием силовых структур, которые обеспечивали физическую защиту владельцев бизнеса, сохранность материальных ценностей и занимались разрешением споров между конкурентами. Кроме того, в середине 90-х годов отечественными компаниями активно использовались черные и серые схемы ведения бизнеса, позволяющие скрывать значительную часть доходов. Такая обстановка повлекла за собой рост различных экономических преступлений и искажений информации в бухгалтерской (финансовой) отчетности.
Если обратиться к современности, когда Россия постепенно переходит на международные стандарты финансовой отчетности, то риск искажения отчетной информации должен быть минимизирован. Но переход крупных российских предприятий на международные стандарты мало отразился на прозрачности финансовой отчетности. Несмотря на то, что модели ведения бухгалтерского учета, которые использовались в 90-х годах, остались в прошлом, преодолеть скрытность и серость российского бизнеса довольно сложно. Кроме того, МСФО дают большую вольность компаниям, полагаясь на профессиональное суждение бухгалтера, которое не всегда является компетентным, что способствует искажению отчетности. Еще одной причиной искажений отчетности при применении МСФО является необходимость ведения двойного учета по отечественным и международным стандартам. В такой ситуации иногда за международные стандарты выдают слегка переделанные документы, составленные по внутренним правилам [11, с. 38-43].
Рост риска искажения отчетности спровоцировал ученых и экономистов уделить особое внимание данной проблеме и заняться поиском возможных путей выявления и предотвращения мошенничества.
Анализ экономической литературы показал, что исследованием достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности и ее искажением занимались такие известные ученые, как Н. Р. Вейцман, И. Ф. Шер, Н. С. Аринушкин, И. Р. Николаев, М. Ю. Брюханов, Л. В. Сотникова, М. Д. Бениш, Г. Бенфорд и другие. В своих научных работах указанные авторы заложили терминологические основы фальсификации финансовой отчетности, представили определение субъекта и объекта фальсификации, а также возможные проявления фальсификации. Кроме того, ученым удалось разработать универсальные финансовые индикаторы, помогающие выявить и предупредить искажение финансовой отчетности.
Так, Н. С. Аринушкин разделял понятия ясности (наглядности) и правдивости (истинности) баланса [2, ^ 39]. И.Р. Николаев, обращал внимание на возможность существования «двуединой истины» в
отражении стоимости имущества вследствие различных подходов к оценке
[9].
Н. Р. Вейцман, разделял понятия фальсификации и вуалирования и утверждал, что при вуалировании бухгалтерского баланса требования бухгалтерских стандартов не нарушаются [5, с. 97-102]. И.Ф. Шер первым классифицировал и проанализировал основные методы искажения баланса, к которым отнес соединение разнородных имущественных ценностей, неправильное начисление амортизационных сумм, включение фиктивных дебиторов и кредиторов, манипуляции с переоценкой средств, создание фиктивных фондов и резервов [12, с. 158].
Ф. Бенфордом был разработан закон, помогающий выявить ошибки и искажения в числовом массиве данных. Данный закон утверждает, что в искусственно созданном массиве данных последние распределяются по закону, отличному от действующего в автономных (без вмешательства со стороны) системах [7].
Особый вклад данную проблему был внесен американским профессором М. Бенишем который разработал карту нормативных отклонений, предполагающую расчет и оценку динамики определенных коэффициентов. Сущность системы состоит в том, что если темпы роста данных коэффициентов компании существенно отличаются от единицы, то следует заподозрить признаки фальсификации [0].
Кроме того, многие ученые предлагают применять методы вертикального корреляционного анализа, горизонтального анализа показателей финансовой отчетности, финансового анализа таких коэффициентов как ликвидность, оборачиваемость, платежеспособность и др.
Несмотря на разнообразие западных методик по выявлению искажений в бухгалтерской (финансовой) отчетности, в России в настоящий момент нет собственных и адаптированных методик, и существует острая необходимость их разработки и совершенствования, что еще раз подтверждает актуальность выбранной темы исследования. Кроме того, анализ вышеперечисленных методик показал, что их применение в нашей стране не дает достоверных результатов. В основном это связанно с различиями в отечественной и зарубежной системе учета, законодательства, экономического развития и положения государства на мировой арене.
Выводы
При совершенствовании методов выявления мошенничества с бухгалтерской (финансовой) отчетностью у компаний, применяющих МСФО, по нашему мнению, особое внимание следует уделить тому, что сами стандарты могут использоваться в целях искажения отчетной информации. Международные стандарты дают большую вольность
компаниям, полагаясь на профессиональное суждение бухгалтера, которое не всегда является компетентным, что способствует фальсификации [3].
Таким образом, для создания качественных методик выявления мошенничества у российских компаний, применяющих МСФО, в первую очередь необходимо определить круг тех стандартов, которые из-за неопределенности требований, трудностей перевода или неточности оценки могут использоваться для искажения отчетности. Затем, следует охарактеризовать принципы искажения данных и определить, на какие статьи баланса или финансовый результат они влияют. Эта информация поможет определить, какие методы финансового анализа следует использовать для оценки тех или иных данных на предмет искажений.
В заключении следует добавить, что на данном этапе экономического развития Россия еще не совсем готова следовать всем требованиям международных стандартов и доверять профессиональному суждению бухгалтера, что приводит к увеличению риска мошенничества. Поэтому при составлении финансовой отчетности большая ответственность лежит на руководителях, которые контролируют процесс формирования отчетных данных, и на аудиторах, которые с помощью аналитических процедур и финансового анализа, направленных на потенциально опасные отчетные данные, смогут обнаружить и исправить возникшие искажения.
Список литературы
1. Beneish M.D. The Detection of Earnings Manipulation // Financial Analyst Journal. - 1999. - № 5. - P. 22-36.
2. Аринушкин Н.С. Балансоведение. Курс общий и элементарный. -Самара, 1923.
3. Белик Е.В. Возможность оценки мошенничества в бухгалтерской (финансовой) отчетности организаций с помощью аналитических методов // Современное состояние и перспективы развития бухгалтерского учета, экономического анализа и аудита: Материалы международной научно-практической конференции. - 2015. - С. 118122.
4. Брюханов М.Ю. Мошенничество в финансовой отчетности на развивающихся рынках // Рынок ценных бумаг. - 2006. - № 15. - С. 48-52.
5. Вейцман Н.Р. Курс балансоведения. - М.: Центросоюз, 1927. - 241 с.
6. Комитет спонсорских организаций США (COSO) [Электронный ресурс]. - Режим доступа: http://www.сoso.org (дата обращения: 18.11.2016).
7. Кувакина Л.В., Долгополова А.Ф. ЗАКОН БЕНФОРДА: СУЩНОСТЬ И ПРИМЕНЕНИЕ // Современные наукоемкие технологии. - 2013. -№ 6. - С. 74-6.
8. Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 8 «Учетная политика, изменения в бухгалтерских оценках и ошибки» (ред. от 26.08.2016) // СПС «Консультант Плюс» [Электронный ресурс]. -Режим доступа: http://www.consultant.ru/document/cons doc LAW 123287/.
9. Николаев И.Р. Проблема реальности баланса. - Ленинград: Экономическое образование, 1926. - С. 51.
10. Полисюк Г.Б., Корчагина Л.М. Бухгалтерская (финансовая) отчетность: проблемы выявления и искажения информации // Экономический анализ, теория и практика. - 2012. - № 46 (301).
11. Сотникова Л.В. Мошенничество с финансовой отчетностью: выявление и предупреждение. - М.: Бухгалтерский учет, 2011. - 208 с.
12. Шер И.Ф. Бухгалтерия и баланс. - М.: Экономическая жизнь, 1925. -293 с.
13. Экономическая природа фальсификации финансовой отчетности [Электронный ресурс]. - Режим доступа: http://www.msfofm.ru/. (дата обращения: 15.11.2016).
