CC BY
336
ПРОБЛЕМЫ УЧЕТА
УДК 657.338
СТРАТЕГИЧЕСКОЕ ПЛАНИРОВАНИЕ И БЮДЖЕТИРОВАНИЕ КАК БАЗОВЫЕ ЭЛЕМЕНТЫ СОВРЕМЕННОЙ СИСТЕМЫ УПРАВЛЕНИЯ
О. А. РЫБАЛКО,
кандидат экономических наук, доцент, заведующая кафедрой бухгалтерского учета и аудита E-mail: rubalkohome@yandex. ru
Л. В. ШАЛАЕВА, старший преподаватель кафедры бухгалтерского учета и аудита E-mail: shalaewa2013@yandex. ru
Пермская государственная сельскохозяйственная академия
В статье рассмотрены современные проблемы выработки стратегии развития и укрепления конкурентоспособности хозяйствующим субъектом и ее детализации в системе стратегического планирования и бюджетирования. Предложено авторское видение структуры и содержания стратегического плана.
Ключевые слова: стратегия, стратегическое планирование, бюджетирование, система сбалансированных показателей, бюджет продаж.
В истории развития стратегического управления не было случаев умаления значимости планирования и бюджетирования. При этом специалисты предлагали модели, соответствующие разным уровням политического, экономического, научно-технического, социального развития общества. Современное состояние экономики,
ориентированное на инновационные методы развития и повышения эффективности бизнеса, предъявляет новые требования к организации стратегического управленческого учета и к реализации важнейших его функций — стратегического планирования и бюджетирования, контроля и анализа. Стратегия современного бизнеса предполагает наличие высокоэффективной системы управления и нового экономического мышления управляющих. Вопрос организации планирования в рамках стратегического управленческого учета стал актуальной проблемой, эффективное решение которой способствует более оптимальной реализации стратегии хозяйствующего субъекта.
Основоположниками стратегического планирования являются А. Д. Чандлер, К. Эндрюс, И. Ансофф. Существенный вклад в развитие
концепции стратегического планирования внесли М. Портер, Г. Минцберг, Г. Хамел, К. Прахалад, М. Трейси и другие зарубежные ученые.
Проблемы организации стратегического планирования нашли отражение в трудах отечественных ученых: В. М. Архипова, С. П. Болотова, О. С. Виханского, А. П. Градова, Ю. В. Гусева, А. Н. Петрова, Р. А. Фатхутдинова, Э. А. Уткина и др.
Вопросам организации стратегического планирования и бюджетирования в системе стратегического управленческого учета посвящены труды Г. А. Адамовой, Н. А. Адамова, В. В. Бурцева, М. А. Вахрушиной, В. Б. Ивашкевич, О. Д. Кавериной, В. Э. Керимова, Г. Кипермана, А. Коч-нева, С. А. Николаевой, Л. В. Поповой, В. Т. Чая,
Исторический обзор основных о
В. А. Чернова, В. Е. Чернышева, Н. И. Чупахиной, А. Д. Шеремета, К. В. Щиборщ и др.
К определению сущности и роли стратегического планирования и бюджетирования в системе стратегического управленческого учета ученые приходят через экономическое содержание концептуальных основ стратегического управления, в частности стратегии.
Слово «стратегия» происходит от греческого strategos — «искусство генерала» и представляет собой детальный всесторонний комплексный план, предназначенный для того, чтобы обеспечить достижение поставленных целей в процессе деятельности.
Позиции ученых относительно дифиниции категории «стратегия» представлены в табл. 1.
Таблица 1
¡делений категории «стратегия»
Автор Определение
А. Чандлер, 1962 г. [5, 6] Определение основных долгосрочных целей и задач предприятия и утверждение курса действий, распределение ресурсов, необходимых для достижения этих целей. Долгосрочные цели не подлежат пересмотру до изменения внешних или внутренних условий среды функционирования социальной системы
Гарвардская школа бизнеса под руководством К. Эндрюса и Р. Кринстенсена, 1965 г. [5] Метод определения конкурентных целей организации. Стратегия определяет основные сферы бизнеса, которые компания будет продолжать и (или) начнет осуществлять
И. Ансофф, 1965 г. [6] Набор правил для принятия решений, которыми организация руководствуется в процессе своей деятельности. Установление общих направлений, продвижение по которым обеспечивает рост и укрепление позиций фирмы
Д. Стейнер, П. Лоранж, 1977 г [5] Способ установления целей для корпоративного, делового и функционального уровней
М. Портер, 1980—1985 гг. [4] Способ реакции на внешние возможности и угрозы, внутренние сильные и слабые стороны социальной системы, достижение социальной системой долгосрочных конкурентных преимуществ
Г. Минцберг, 1987 г [5, 6] Последовательная, согласованная и интегрированная структура управленческих решений; единство «5Р»: план (plan), образец, модель, шаблон (pattern), позиционирование (position), перспектива (perspective), проделка, отвлекающий маневр (ploy)
Г. Хэмель, 1989 г [5] Способ развития ключевых конкурентных преимуществ организации. При этом основу конкурентоспособности составляют особые способности фирмы и внутренние ресурсы
А. Томпсон, 1995 г. [5] Набор действий и подходов по достижению заданных показателей деятельности. Стратегия одновременно является преактивной (упреждающей) и реактивной (адаптирующейся)
Х. Виссема, 1997 г. [5] Выбор, связывающий корпорацию в течение длительного периода времени и имеющий отношение к созданию большой иерархичной структуры для достижения цели. Эффективность стратегии зависит от взаимодействия трех основных факторов: предвидение и интуиция; рациональный анализ; социальные процессы
А. Корсакова, Т. Котельнико-ва, 2011 г. [3] Способ использования средств и ресурсов, направленный на достижение цели операции. Стратегия определяет правила принятия дальнейших решений на основе получаемой на каждом этапе информации о ходе процесса и изменениях среды
Е. Е. Румянцева, 2011 г [5] Долгосрочные цели развития той или иной социальной системы
Ф. Н. Филина, 2011 г. [7] Стратегия заключается в выборе и обосновании политики привлечения и эффективного размещения ресурсов коммерческой организации
Несмотря на некоторые различия, приведенные определения сводятся к тому, что стратегия развития компании — это экономически обоснованный, глубоко продуманный, рациональный выбор модели экономического и социального развития организации на долгосрочную перспективу (5—10 лет), ориентированной на внешние и внутренние условия функционирования, способствующей оптимальному достижению стратегических целей и задач, в том числе укреплению конкурентных преимуществ организации. При этом базой для обеспечения конкурентоспособности бизнеса является рациональная организация стратегического планирования.
По мнению авторов, стратегическое планирование — это процесс выработки стратегических целей и задач деятельности компании с учетом внешних возможностей и рисков, внутренних сильных и слабых сторон, а также комплекса мер по укреплению конкурентных позиций организации в долгосрочной перспективе. Главной задачей стратегического планирования является разработка стратегий, обеспечивающих реализацию миссии и целей развития бизнеса в пределах возможностей предприятия с допустимым уровнем риска [6].
Стратегическое планирование — это сложный, трудоемкий процесс, модель которого можно представить в виде нескольких последовательных этапов:
1. Стратегический анализ внешних и внутренних условий бизнеса: состояния рынка, предпочтений потребителей, делового окружения, позиций основных конкурентов, ресурсного потенциала организации. Целью стратегического анализа является подготовка информационной базы для эффективной реализации последующих этапов стратегического планирования — более четкого определения стратегических целей организации, оптимального выбора стратегии и тактики.
Основные направления стратегического анализа:
1) анализ общей (дальней) деловой окружающей среды с целью формирования экономических, социополитических, технологических прогнозов состояния и динамики внешней среды на долгосрочную перспективу (система PEST — анализ политических (political), экономических
(economic), социальных (social) и технологических (technological) аспектов внешней среды);
2) анализ специфической (ближней) деловой окружающей среды с целью формирования производственных, структурных, конкурентных прогнозов, в том числе по динамике отдельных видов производства, структуре и характеру потребления отдельных видов продукции, состоянию отрасли, политике основных поставщиков, покупателей, конкурентов;
3) анализ ресурсного потенциала организации с целью формирования мнения о возможностях ее развития и формирования ключевых ценностей в долгосрочной перспективе.
2. Целеполагание — определение стратегической цели организации и ее детализация в разрезе основных бизнес-процессов, стратегических зон хозяйствования, центров финансовой ответственности, групп потребителей, видов основного продукта и т. д.; формулирование миссии организации и системы ключевых ценностей, отражающих интересы как собственников компании, так и работников организации. Основными ценностными ориентирами руководители организаций считают прибыль, безопасность, социальную ответственность перед персоналом, долю на рынке, независимость, уровень потребительских услуг, рост, престиж и др. Структурирование целей во многом предопределяет структуру и содержание стратегического плана.
3. Выбор базовой стратегии — разработка системы стратегических мероприятий и выбор наиболее оптимального варианта их реализации. В системе стратегического планирования практикуют различные модели стратегического выбора, из которых наиболее известными являются: матрица возможностей И. Ансоффа, матрица «рынок — продукт» А. Стейнера, модели конкурентных стратегий М. Портера, Ф. Котлера, модель стратегического выбора на основе цикла развития предприятия и др. Базовая стратегия организации включает несколько взаимосвязанных элементов:
1) стратегии развития бизнеса;
2) стратегии ценообразования;
3) стратегии управления рисками;
4) стратегии управления трудовыми ресурсами и пр.
Основные виды стратегий развития бизнеса представлены в табл. 2 [5].
По каждому элементу базовой стратегии могут быть выбраны одна или несколько взаимосвязанных моделей поведения организации.
Первые три этапа представляют собой методологическую часть стратегического планирования, целью которой является обоснованный выбор стратегии, ориентированной на видение и миссию организации. Следующие три этапа представляют организационно-техническую часть стратегического планирования, целью которой является создание условий для оценки эффективности реализации стратегии компании в ходе контроля и анализа.
4. Разработка ССП — системы сбалансированных показателей (BSC — balanced scorecard) — ключевых показателей результативности и эффективности деятельности, критериев их оценки и целевого значения, ориентированной на финансовую структуру управления, распределение полномочий и ответственности. Эта система является важнейшим элементом метода
стратегического управленческого учета и стратегического управления, представляет собой совокупность финансовых и нефинансовых параметров оценки степени достижения отдельных стратегических целей организации. Впервые о сущности и значимости ССП высказались Р. Кап-лан и Д. Нортон в 1990-х гг. За последние 20 лет эта концепция получила международное признание и распространение. Она предполагает трансформацию стратегии организации в конкретные количественные и качественные характеристики ее стратегических целей.
Разработка ССП для оценки результативности и эффективности реализации стратегии является наиболее проблематичным этапом внедрения стратегического планирования. Решение этой проблемы должно быть основано на четком понимании сущности и различий двух категорий: «результативность» и «эффективность». По мнению П. Друкера, результативность означает «делать правильные вещи», а эффективность — «делать вещи правильно». Следовательно, показатели результативности характеризуют степень дости-
Таблица 2
Виды стратегий развития бизнеса
Группа стратегий Вид стратегии Характеристика
Стратегии концентрированного роста Стратегия усиления позиций на рынке (горизонтальная интеграция) Установление контроля над конкурентами путем укрупнения бизнеса в ходе горизонтальной интеграции (слияния с другими организациями)
Стратегия развития рынка Поиск новых рынков сбыта уже производимых продуктов
Стратегия развития продукта Производство нового продукта и его сбыт на уже освоенном рынке
Стратегии интегрированного роста Стратегия обратной вертикальной интеграции Рост бизнеса за счет приобретения (усиления) контроля над поставщиками, создание дочерних снабженческих структур, уменьшение зависимости от колебания цен
Стратегия прямой вертикальной интеграции Рост бизнеса за счет приобретения (усиления) контроля над структурами, находящимися между предприятием и конечным потребителем (системами распределения и продажи)
Стратегии диверсифицированного роста Стратегия центрированной диверсификации Поиск и использование заключенных в существующем бизнесе дополнительных возможностей для производства новых продуктов
Стратегия горизонтальной диверсификации Поиск возможностей роста на существующем рынке за счет новой продукции, требующей новой технологии, производство сопутствующих продуктов
Стратегия конгломератив-ной диверсификации Рост бизнеса за счет производства новых видов продукции на базе новой технологии для продажи на новых рынках
Стратегии сокращения Стратегия «сбора урожая» Отказ от долгосрочных планов в пользу максимального получения доходов в краткосрочной перспективе
Стратегия ликвидации Продажа или закрытие предприятия
Стратегия сокращения расходов Продажа или закрытие подразделения или направления деятельности с целью долгосрочного изменения границ ведения бизнеса
жения стратегических целей организации, а показатели эффективности — соотношение между достигнутыми результатами и затраченными ресурсами.
В ССП рекомендуется включать показатели:
1) оценки результатов финансово-хозяйственной деятельности;
2) характеристики процессов, способствующих достижению результатов;
3) характеризующие клиентскую базу;
4) оценки вклада каждого сотрудника организации.
Для признания показателя в качестве одного из ключевых показателей (KPI — key performance indicators) Н. М. Блаженкова в своей диссертационной работе (2009 г.) предлагает исходить из следующих параметров:
1) отражает и измеряет стратегические рычаги бизнес-стоимости;
2) имеет распространение по всей организации;
3) базируется на общих стандартных измерениях;
4) базируется на реальных данных;
5) легок для интерпретации;
6) актуален;
7) обеспечивает контекст;
8) мотивирует сотрудников;
9) ведет к положительному действию.
Таким критериям соответствуют многие показатели, наиболее значимые из них (по мнению авторов) приведены в табл. 3.
5. Формирование системы мотивации — создание условий для более точного понимания каждым работником организации его роли и предназначения в деле реализации миссии и стратегии компании, внедрение системы оплаты труда в зависимости от результатов деятельности организации в целом. На данном этапе предполагается реализация стратегии управления человеческими ресурсами, ориентированной на формирование конкурентоспособного трудового
Таблица 3
Элементы ССП
Элемент ССП Стратегическая цель Ключевой показатель
1. Финансы 1. Прибыльность (рентабельность) бизнеса Валовая, операционная, чистая прибыль, рентабельность капитала, производства, продаж
2. Рост экономической стоимости бизнеса Экономическая добавленная стоимость, среднегодовая стоимость основных производственных фондов, стоимость материально-производственных запасов
3. Финансовая устойчивость и платежеспособность Коэффициенты ликвидности, платежеспособности, финансовой независимости и устойчивости
4. Рост объема денежных потоков Дисконтированная норма поступления наличности
2. Клиенты 1. Удовлетворение потребностей клиентов Сроки отгрузки продукции, выполнения заказа, оперативность постпродажного обслуживания
2. Рост доли целевого сегмента рынка Структура продаж, рентабельность продаж, уровень конкурентоспособности основных видов продукции
3. Привлечение новых клиентов Количество новых клиентов, объем дополнительных продаж
4. Предвосхищение новых потребностей клиента Объем новой и модернизированной продукции, ее доля в общем объеме продаж
3. Внутренние бизнес-процессы 1. Инновационный процесс Период разработки нового продукта, доля новой продукции в общем объеме продаж
2. Операционный процесс (снижение затрат на производство и сбыт) Длительность производственного цикла, объем производства и продаж, ритмичность производства и сбыта, себестоимость, качество продукции, доля брака, уровень отходов, рентабельность производства
3. Постпродажное обслуживание Затраты на гарантийный ремонт и обслуживание, количество (объем) рекламаций и замены продукции, период погашения дебиторской задолженности, доля просроченной, сомнительной задолженности покупателей
4. Материально-техническое снабжение Срок хранения запасов, затраты на содержание складского хозяйства, размер недостач и потерь
Окончание табл. 3
Элемент ССП Стратегическая цель Ключевой показатель
4. Обучение и развитие персонала 1. Совершенствование информационных технологий Срок подготовки управленческой отчетности, качество отчетной информации, качество системы коммуникаций, уровень оперативности принятия управленческих решений
2. Рост профессионализма, степени активности кадров Уровень образования и квалификации персонала, темп роста производительности труда, снижение потерь, количество рационализаторских предложений на одного сотрудника
3. Закрепление кадров Среднесписочная численность персонала, средний возраст кадров, коэффициент текучести кадров
4. Материальное стимулирование Доля стимулирующих выплат в фонде заработной платы, уровень удовлетворенности персонала работой
коллектива и оптимального внутрифирменного поведения.
6. Постановка процедур контроля и оценки — организация текущего оперативного контроля за уровнем достижения стратегических целей, целевого значения ключевых показателей результативности и эффективности деятельности; выявление негативных тенденций, слабых мест, угроз, а также внутренних и внешних резервов преумножения ключевых ценностей компании.
Не менее важное значение для эффективной реализации стратегического планирования имеет грамотное построение форм стратегических планов и бюджетов. Структура и содержание плановых документов должны быть ориентированы на специфику деятельности организации, в том числе отдельных хозяйственных процессов, этапов жизненного цикла продукта, сегментов рынка, внешнего окружения. Частные бюджеты отдельных структурных подразделений представляют собой совокупность показателей, отражающих специфику деятельности структурной единицы и рассчитанных на определенный уровень деловой активности по объему производства (продаж). Сводные (генеральные) бюджеты формируют на базе частных бюджетов, представляют собой систему сбалансированных показателей для оценки результативности и эффективности деятельности организации в целом, а также в разрезе стратегических зон хозяйствования, видов основного продукта, этапов его жизненного цикла, ключевых элементов цепочки ценностей. При этом стратегическое значение ключевых показателей необходимо увязать с конкретными проектами, бизнес-процессами, мероприятиями в разрезе финансовых лет стратегического планового периода.
Детализация стратегического плана происходит в системе тактического планирования, целью которого является разработка бизнес-плана организации на предстоящие 1 год — 5 лет. Тактические показатели дают представление о степени достижения стратегических целей и задач на определенных этапах реализации стратегии компании. Детализация тактических показателей происходит в системе текущего бюджетирования.
По мнению В. Б. Ивашкевича, бюджетирование можно рассматривать как процедуру согласования притоков и оттоков активов, участвующих в производственно-хозяйственной деятельности организации. Бюджетирование в отличие от планирования всегда осуществляется в стоимостной оценке и в большей степени использует методы прогнозирования. В современном представлении его следует рассматривать не только как процесс, технологию составления различных бюджетов и согласования их совокупности, но и как систему последующего контроля за исполнением бюджетов на различных уровнях управления предприятием [2].
Основой для реализации преимуществ бюджетирования является структурирование организации по центрам финансовой ответственности (ЦФО). Ученые едины во мнении о выделении в финансовой структуре организации центра затрат, центра доходов, центра прибыли, центра инвестиций. В качестве наиболее эффективной модели формирования бюджетов предложено процессно-ориентированное бюджетирование (АВВ). Схематично процесс стратегического планирования и бюджетирования представлен на рис. 1.
Последовательность разработки генерального бюджета организации представлена на рис. 2 [1].
Анализ общей деловой среды
> -1 f- <
Стратегический анализ внешних и внутренних условий бизнеса
Анализ специфической деловой среды
Анализ ресурсного потенциала
1 Определение миссии
> 1-г /
Целеполагание Я Принятие видения
Формулирование стратегических целей и задач
Выбор базовой стратегии
Ц
Формализац ия стратегии в виде
ССП
Определение ключевых факторов успеха
Построение стратегической карты целей
Определение ключевых показателей эффективности и их нормативных (прогнозных) значений
^^ а Оптимизация организационной структуры и выделение ЦФО (бизнес-единиц)
> -i f- <
Декомпозиция стратегических целей и задач
Разработка стратегических целевых установок по ЦФО
\ Разработка частных стратегий по бизнес-процессам 1 1
Ш
Стратегическое и оперативное бюджетирование
Формирование системы
бюджетов на основе технологии процессно-
ориентированного бюджетирования, ABB
Формирование системы
бюджетов на основе технологии финансовой структуризации
iL
Формирование системы мотивации
iL
Постановка процедур контроля и оценки
Рис. 1. Место бюджетирования в системе стратегического планирования
Первоначальным элементом генерального бюджета является бюджет продаж, а заверша-
ющим — прогнозный баланс, который содержит перечень наиболее важных ключевых показателей для оценки состояния финансовых ресурсов организации и их распределения. Далее представлено авторское видение отдельных элементов бюджета продаж (табл. 4—11) в системе стратегического планирования.
Распределение продукции по группам качества (см. табл. 4) отражает стратегические приоритеты компании по продвижению на рынок основных видов продукции. Данные по продукту А характерны для стадии зрелости жизненного цикла продукта, когда компания, стремясь продлить жизненный цикл продукта, вводит на рынок его модификации, а также стремится усовершенствовать параметры качества и повысить потребительскую ценность продукта. При этом стратегия сохранения конкурентных преимуществ ориентирована на новые продукты. Существенные гарантии обеспечивает компании продукция, не имеющая аналогов на внутреннем и (или) внешнем рынках. Следовательно, новая продукция должна иметь уникальные признаки качества, ориентированные на потенциальные потребности клиентов, причем выявление и прогнозирование этих потребностей является одной из главных стратегических задач компании.
Таблица 4
I раздел. Стратегические виды продукции
Вид продукции Распределение продукции по ключевым параметрам качества, %
Новая п родукция Модернизированная продукция Модификации основного продукта Основной продукт
не имеющая аналогов имеющая аналоги
А — — 20 30 50
В 100 — — — —
С — 100 — — —
Итого 100 100 20 30 50
Планирование деятельности организации
Бюджет продаж
Бюджет производства
X
Бюджет прямых затрат
Бюджет прямых затрат
-' •-1-'
Бюджет производственной себестоимости
Бюджет производственных накладных расходов
Бюджет административно-управленческих расходов
Бюджет инвестиций
Бюджет движения денежных средств
Бюджет движения капитала
Бюджет прибылей и убытков
Прогнозный баланс
Бюджет расходов на продажу
Рис. 2. Структура генерального бюджета
Объем продаж (см. табл. 5) представлен по трем уровням:
1) критический объем Хкр, являющийся одним из основных параметров безубыточной деятельности, рассчитан следующим образом:
Хр = а / (о — Ь), ' где а — совокупные постоянные затраты за отчетный период, руб.; с — цена за единицу продукции, руб.;
Ь — переменные затраты на единицу продукции, руб.;
2) тактический объем характеризует уровень деловой активности на предстоящий год;
3) стратегический объем отражает стратегическую цель организации по расширению производственной деятельности и освоению рынка сбыта продукции.
Доля освоенного рынка определяется по данным маркетинговых исследований и характеризует степень фактического освоения рынка, а также тактическую и стратегическую цели организации по продвижению на рынок основных видов продукции. При оптимальной реализации стратегии компании предполагается 100 %-но е о своение рынка сбыта основного продукта и полное удовлетворение потребностей покупателей.
Продукция с высоким уровнем конкурентоспособности ориентирована не только на внутренний рынок, но и на внешний. В конечном счете чем больше различных сегментов рынка освоено организацией (см. табл. 6), тем у нее больше шансов сохранить конкурентные преимущества в долгосрочной перспективе.
Ценовая политика организации (см. табл. 7) строится на базе сложившейся фактической цены прошлого года, с учетом уровня инфляции, а также ориентирована на тактические и стратегические цели расширения рынка сбыта продукции и
Таблица 5
*
2
ю «
к
II раздел. Объем и структура продаж
Вид продукции Объем продаж, ед. Доля освоенного рынка, %
критический тактический стратегический фактическая тактическая стратегическая
А 1 000 1 500 2 000 60 70 100
В 1 800 2 500 3 000 70 80 100
С 1 200 1 700 2 000 65 80 100
Таблица 6
III раздел. Структура продаж по сегментам рынка
Вид Сегмент рынка (канал сбыта)
продукции Внутренний рынок Внешний рынок
I II I II
Объем, Удельный Объем, Удельный Объем, Удельный Объем, ед. Удельный
ед. вес, % ед. вес, % ед. вес, % вес, %
Критические показатели
А 800 80 200 20 0 0 0 0
В 400 22 700 39 200 11 500 28
С 600 50 200 17 100 8 300 25
Тактические показатели
А 1 050 70 450 30 0 0 0 0
В 500 20 1 000 40 375 15 625 25
С 680 40 340 20 170 10 510 30
Стратегические показатели
А 1 100 55 500 25 300 15 100 5
В 600 20 1 200 40 500 17 700 23
С 800 40 400 20 200 10 600 30
Таблица 7
IV раздел. Ценовая политика
Вид продукции Цена за единицу, руб. Размер превышения критического уровня, %
критическая фактическая прошлого года тактическая стратегическая Тактическая цель Стратегическая цель
А 100 140 150 160 50 60
В 120 180 200 220 67 83
С 110 170 180 200 64 82
роста выручки от продаж. Критический уровень цены характеризует предел снижения цены, при котором обеспечена безубыточность основной деятельности организации. Критическая цена равна полной плановой себестоимости продукции, т. е. обеспечивает полное покрытие затрат организации на производство, сбыт и управление. Размер превышения критического уровня цены позволяет оценить запас финансовой прочности производства и сбыта отдельных видов продукции, возможности дальнейшего продвижения продукта. Чем больше размер превышения критического уровня,
тем более гибкой и мобильной может быть ценовая политика организации.
Внедрение системы скидок способствует расширению рынков сбыта продукции и оптимизации клиентской базы, более быстрому продвижению продукта и продлению его жизненного цикла. В соответствии с этим следующим элементом бюджета продаж является кредитная политика организации (см. табл. 8), в частности система скидок при разных условиях оплаты продукции.
Условия оплаты могут быть разными, при этом организации стремятся к скорейшему полу-
Таблица 8
V раздел. Кредитная политика организации
Вид продукции Условия оплаты Уровень скидки, °%
Предоплата Авансирование 50 °% Оплата в течение 30 дней максимальный тактический стратегический
А + + + 10 2—3 2—5
В + + + 10 2—3 2—5
С + + + 10 2—3 2—5
чению выручки, но и максимально заинтересованы в формировании оптимальных отношений с покупателями на взаимовыгодных условиях. Таким образом, формирование данной части кредитной политики организации согласуется с наработанным опытом построения договорных отношений, деятельностью основных конкурентов, а также с основными параметрами качества системы клиентских взаимоотношений, предусмотренными в системе стратегического формирования клиентской базы.
Уровень скидок зависит от условий оплаты, объема партии, а также этапа жизненного цикла продукта. На этапе внедрения продукта на рынок допускается более высокий уровень скидки, на этапе зрелости — средний, стабильный уровень скидок, в отдельных случаях минимальный размер скидок, на этапе снижения спроса на продукт — минимальный размер скидок, в отдельных случаях повышенный размер для продления жизненного цикла продукта.
Критический уровень выручки (см. табл. 9) просчитан на критический объем производства (продаж) при критическом уровне цены, характеризует минимальный уровень деловой активности организации, специфичный для стадии продвижения нового продукта на рынок, а также для стадии спада. Тактические показатели характеризуют уровень деловой активности организации на пред-
стоящий год, стратегические — на конец стратегического периода. В структуре продаж наибольшая доля приходится на более рентабельные виды продукции, что соответствует стратегии организации относительно продвижения продуктов на рынок. Основанием для выделения приоритетных видов продукции является информационный блок VII.
В VII разделе (см. табл. 10) отражена стратегия организации по оптимизации производства и уровня себестоимости основной продукции, предполагаемая динамика цен и уровня доходности по видам продукции. Согласно представленным данным наиболее приоритетным видом продукции для организации является продукт В с наивысшим уровнем рентабельности (50 %), затем продукт С (44,74 %) и продукт А (40,63 %).
В заключительном VIII разделе бюджета продаж необходимо представить показатели движения выручки, дебиторской задолженности покупателей и прочие по видам продукции в поквартальном или помесячном разрезе (см. табл. 11).
На основе показателей VIII раздела можно проследить распределение нагрузки на производственные и сбытовые структуры организации в течение года. Тактические задачи организации на предстоящий год будут распределены на поквартальные элементы. В итоге будет заложена основа для текущего контроля за результатами
Таблица 9
VI раздел. Выручка
Вид продукции Выручка от продаж, тыс. руб. Структура продаж, %
критическая тактическая стратегическая тактическая стратегическая
А 100 225 320 21,82 23,19
В 216 500 660 48,50 47,83
С 132 306 400 29,68 28,98
Итого 448 1 031 1 380 100,0 100,0
Вид продукции Себестоимость, руб. Цена, руб. Прибыль от продаж, руб. Рентабельность продаж, %
Факт прошлого года тактичес- стратеги- такти- стратеги- тактичес- стратеги- тактичес- стратеги-
кая ческая ческая ческая кая ческая кая ческая
А 110 100 95 150 160 50 65 33,33 40,63
В 125 120 110 200 220 80 110 40,00 50,00
С 115 110 105 180 190 70 85 38,89 44,74
Таблица 10
VII раздел. Ключевые показатели эффективности производства и сбыта основных видов продукции
Таблица 11
VIII раздел. Бюджет движения выручки от продаж и дебиторской задолженности
Показатель Отчетный период (квартал) Тактический уровень за год
I II III IV
Продукция А
1. Объем продаж, ед.:
за квартал 300 400 400 400 1 500
с начала года 300 700 1 100 1 500
Цена, руб. 150 150 150 150 150
3. Выручка, тыс. руб.:
начислено за квартал 45 60 60 60 225
начислено с начала года 45 105 165 225
погашено за квартал 35 55 65 65 220
погашено с начала года 35 90 155 220
4. Дебиторская задолженность на конец квартала, руб. 10 15 10 5 5
5. Степень достижения тактического уровня за год, %:
по объему 20,0 46,7 73,3 100,0
по цене 100,0 100,0 100,0 100,0
по выручке 20,0 46,7 73,3 100,0
Продукция В
1. Объем продаж, ед.:
за квартал 600 600 700 600 2 500
с начала года 600 1 200 1 900 2 500
2. Цена, руб. 200 200 200 200 200
Выручка, тыс. руб.:
начислено за квартал 120 120 140 120 500
начислено с начала года 120 240 380 500
погашено за квартал 105 125 130 135 495
погашено с начала года 105 230 360 495
Дебиторская задолженность на конец квартала, руб. 15 10 20 5 5
Степень достижения тактического уровня за год, %о:
по объему 24,0 48,0 76,0 100,0
по цене 100,0 100,0 100,0 100,0
по выручке 24,0 48,0 76,0 100,0
Продукция С
Объем продаж, ед.:
за квартал 400 500 400 400 1 700
с начала года 400 900 1 300 1 700
Цена, руб. 180 180 180 180 180
Выручка, тыс. руб.:
начислено за квартал 72 90 72 72 306
начислено с начала года 72 162 234 306
погашено за квартал 62 85 80 75 302
погашено с начала года 62 147 227 302
Дебиторская задолженность на конец квартала, руб. 10 15 7 4 4
Степень достижения тактического уровня за год, %о:
по объему 23,5 52,9 76,5 100,0
по цене 100,0 100,0 100,0 100,0
по выручке 23,5 52,9 76,5 100,0
Сводные показатели
1. Выручка с начала года, тыс. руб.:
начислено 237 507 779 1 031
погашено 202 467 742 1 017
2. Дебиторская задолженность на конец квартала, тыс. руб. 35 40 37 14
производственно-сбытовой деятельности в течение года, в том числе за ритмичностью поставок продукции покупателям и платежей.
Не менее значимым является этап разработки бюджета производства (табл. 12—16), в рамках которого будут представлены тактические и стратегические цели организации по развитию и оптимизации сферы производства, отдельных хозяйственных процессов, основных продуктов. В качестве критериев оценки эффективности производственной деятельности выступают производственная себестоимость, рентабельность производства, качество продукции.
Критический уровень объема производства соответствует критическому уровню объема продаж. Это обусловлено тем, что в период спада деловой активности нецелесообразно иметь остаток готовой продукции на складе, это ведет к снижению оборачиваемости капитала и несет организации экономические потери. Тактический объем производства рассчитан на покрытие требуемого объема продаж и страхового запаса готовой продукции на складе, представлен в поквартальном разрезе с целью формирования базы для текущего контроля за ритмичностью производства, а также за сменой этапов жизненного цикла продукта. В
данном примере объем производства распределен по кварталам года равномерно, это свидетельствует о том, что основные продукты организации находятся на стадии стабильного развития. Положительная динамика объема производства в течение года характерна для стадии внедрения продукта и начального роста, отрицательная динамика — для стадии спада и замены продукта на новый вид. Стратегический объем производства просчитан для стадии зрелости и организации, и основного продукта исходя из стратегического объема продаж и страхового запаса продукции.
На следующем этапе формируется оперативный, тактический и стратегический прогноз производственной себестоимости единицы основных продуктов. Формирование бюджета производственных и прочих затрат является самой трудоемкой частью генерального бюджета, мы предлагаем ознакомиться с ее заключительной частью.
Нормативная себестоимость формируется на базе утвержденных норм расхода ресурсов на единицу продукта и действующих тарифов и цен. Тактическая себестоимость определяет уровень затрат на конец финансового года и формируется с учетом комплекса мероприятий по оптимизации основных процессов в течение года. Стратегичес-
Таблица 12
I раздел. Объем производства
Вид продукции Объем производства, ед.
критический тактический стратегический
А 1 000 1 600 2 000
В 1 800 2 600 3 000
С 1 200 1 800 2 000
Таблица 13
I раздел, подраздел I. 1. Тактический объем производства
Вид продукции Тактический объем производства, ед.
I квартал II квартал III квартал IV квартал
А 400 400 400 400
В 650 650 650 650
С 450 450 450 450
II раздел. Ключевые показатели себестоимости
Вид продукции Себестоимость единицы продукции, руб.
нормативная тактическая стратегическая
А 110 100 95
В 125 120 110
С 115 110 105
Таблица 14
Таблица 16
IV раздел. Декомпозиция стратегии снижения себестоимости до тактического (стратегического) уровня
Таблица 15
III раздел. Стратегия снижения себестоимости
Вид продукции Размер снижения себестоимости единицы продукта с целью достижения
тактического у ровня стратегического уровня
Сумма, руб. Доля, °% Мероприятие Сумма, руб. Доля, °% Мероприятие
А 10 9,1 * 15 13,6 *
В 5 4,0 * 15 12,0 *
С 5 4,3 * 10 8,7 *
Примечание. Знак «*» означает необходимые мероприятия по снижению себестоимости продукции.
Этапы формирования потребительской ценности продукта
Элементы затрат Проектирование нового продукта Подготовка исходного сырья Создание готового продукта Внешний дизайн Контроль качества Упаковка Итого
Продукция А
1. Материальные затраты * * * * *
2. Трудовые затраты * * * * * *
3. Отчисления * * * * * *
на социальные нужды
4. Амортизация * * * * *
5. Прочие * * * *
Всего затрат * * * * * *
Продукция В
1. Материальные затраты * * * * * * *
Примечание. Знак «*» означает цифровые данные (наличие затрат соответствующего вида).
кая себестоимость представляет собой прогноз по уровню себестоимости на период до 5—10 лет. Прогноз тактической и стратегической себестоимости включает в себя целевые установки по уровню основных видов затрат и комплекс мер, направленных на их достижение.
Приведенные в табл. 15 данные отражают отклонение нормативной себестоимости как от тактической, так и от стратегической. Декомпозиция показателей данного раздела предполагает их увязку с конкретными видами затрат на разных стадиях формирования потребительской ценности продукта.
В IV разделе бюджета производства будет представлен комплекс мер по достижению тактического и стратегического уровня себестоимости в разрезе видов продукции, видов затрат на разных этапах их формирования.
В совокупности бюджет продаж и бюджет производства являются базой для формирования ключевых показателей для оценки эффективности
основной деятельности организации — бюджета прибылей и убытков (табл. 17).
В бюджете прибылей и убытков представлен прогноз финансовых результатов деятельности организации в разрезе следующих уровней:
1) критический — соответствует точке безубыточности, предполагает равенство затрат в сфере производства, управления, сбыта и выручки;
2) тактический — прогноз финансовых результатов на конец финансового года при достижении тактического объема производства (продаж) и тактического уровня цены и себестоимости;
3) стратегический — прогноз финансовых результатов на конец стратегического планового периода при достижении стратегического объема производства (продаж) и стратегического уровня цены и себестоимости.
В качестве ключевых показателей оценки эффективности основной деятельности представлены показатели рентабельности производства и продаж, рассчитанные по прибыли от продаж.
Таблица 17
Бюджет прибылей и убытков
Показатель Критический уровень Тактический уровень Стратегический уровень
1. Выручка от продаж, тыс. руб. 448 1 031 1 380
2. Себестоимость продаж, тыс. руб. 348 637 730
3. Валовая прибыль, тыс. руб. 100 394 650
4. Управленческие расходы, тыс. руб. 60 54 50
5. Коммерческие расходы, тыс. руб. 40 30 20
6. Прибыль от продаж, тыс. руб. 0 310 580
7. Налог на прибыль (20 %), тыс. руб. 0 62 116
8. Чистая прибыль, тыс. руб. 0 248 464
9. Рентабельность производства, %о 0,0 43,0 72,5
10. Рентабельность продаж, %о 0,0 30,1 42,0
На базе отдельных иллюстраций специфики стратегического планирования и бюджетирования можно сделать вывод о том, что данная модель имеет ряд существенных преимуществ:
1) ключевые показатели результативности и эффективности деятельности представлены в увязке с этапами жизненного цикла основных продуктов и организации, что позволяет контролировать и регулировать основные бизнес-процессы, прогнозировать появление дополнительных возможностей или угроз;
2) ключевые показатели рассчитаны на разный уровень деловой активности: от критического до стратегического, что позволяет проводить оперативную оценку степени достижения тактического или стратегического уровня показателей, а также уровень угрозы приближения к критическим установкам;
3) декомпозиция стратегии в разрезе видов продукции, рынков сбыта, бизнес-процессов, видов затрат позволяет сформировать более полную информационную базу для прогнозной оценки динамики основных факторов деятельности хозяйствующего субъекта и их влияния на уровень ключевых ценностей организации, в том числе прибыль.
Считаем, что данная модель стратегического планирования и бюджетирования соот-
ветствует современным запросам системы управления и позволяет регулировать процесс формирования ключевых ценностей организации в условиях жесткой конкуренции и внешней нестабильности.
Список литературы
1. Адамов Н. А., Адамова Г. А. Бюджетное планирование в организации // Аудиторские ведомости. 2008. № 2.
2. Ивашкевич В. Б. Бухгалтерский управленческий учет: учебник. М.: Магистр; Инфра-М, 2011. 576 с.
3. Корсакова А., Котельникова Т. В единой связке... как добиться желаемого результата стратегического планирования? // Кадровик. Кадровый менеджмент. 2011. № 5.
4. Крылов С. И. Развитие методологии анализа в сбалансированной системе показателей. М.: Финансы и статистика, 2010. 152 с.
5. Румянцева Е. Е. Новая экономическая энциклопедия. 4-е изд. М.: ИНФРА-М, 2011. 882 с.
6. Стратегический менеджмент: учебник / под ред. А. Н. Петрова. СПб.: Питер, 2010. 496 с.
7. Филина Ф. Н. Формирование оптимальной стратегии риск-менеджмента // Финансы: планирование, управление, контроль. 2011. № 1.
ВНИМАНИЕ! На сайте Электронной библиотеки <^ШЬ> собран архив электронных версий журналов Издательского дома «ФИНАНСЫ и КРЕДИТ» с 2006 года и регулярно пополняется свежими номерами. Подробности на сайте библиотеки:
www.dilib.ru
V_У
