CC BY
185
ЗАРУБЕЖНЫЙ ОПЫТ
УДК 657.1
сравнительный анализ бухгалтерского учета пассивов в россии и китае
А.М. ПЕТРОВ,
доктор экономических наук, профессор кафедры бухгалтерского учета в коммерческих организациях E-mail: [email protected]
М.П. ЛЫМАРЬ,
преподаватель кафедры иностранных языков - 1, E-mail: lymarm@mail. ru Финансовый университет при Правительстве Российской Федерации
С утверждением рыночных форм собственности и распространением рыночных отношений в РФ и Китае, а также с их заметным развитием в последние десятилетия вопросы методологии бухгалтерского учета объектов этих отношений также приобретают все больший научный интерес. Два государства - РФ и КНР, особенно в свете последних политических событий, активно развивают экономическое сотрудничество на всех уровнях, делятся опытом оперирования новыми экономическими реалиями, как и практикой их бухгалтерского учета.
Статья посвящена анализу одной из основных частей бухгалтерского баланса - раздела «Пассив», особенностям бухгалтерского учета пассивов в РФ и Китае. Авторами приведены законодательно закрепленные определения основных объектов учета, отмечены особенности практики их учета, отражены взгляды современных исследователей двух стран.
Ключевые слова: Китай, РФ, Россия, бухгалтерский учет, пассивы, собственный капитал, заемный капитал, ликвидность
«Пассив» - часть бухгалтерского баланса, которая отражает источники образования средств предприятия и их назначение. В определенном смысле «пассив» бухгалтерского баланса является суммой обязательств организации.
Как отмечают российские ученые В.В. Ковалев и Вит.В. Ковалев, пассив баланса имеет две основные трактовки, условно называемые юридической и экономической, причем обе трактовки тесно связаны.
Суть юридической трактовки заключается в том, что пассив баланса отражает отношения, возникающие в процессе привлечения средств, поскольку
Источник: [9].
Рис. 1. Схема трактовки понятия «пассив баланса»
пассивные статьи баланса - это в определенном смысле перечисление обязательств предприятия.
Согласно экономической трактовке пассив баланса представляет собой свод источников средств. Возможность отражения источников в балансе предопределена сутью двойной бухгалтерии, в рамках которой любой актив получает дополнительную характеристику в виде источника его появления [8, с. 86].
Как считают авторы, любая статья в пассиве должна трактоваться не как собственно финансовые ресурсы, а как некий условный источник, за которым стоит реальное физическое или юридическое лицо, предоставившее хозяйствующему субъекту денежные средства в прямой или опосредованной форме, с которым хозяйствующий субъект связан договорными обязательствами.
Схематическое отображение трактовки пассива баланса представлено на рис. 1.
В российском Большом бухгалтерском словаре пассив определяется как:
- часть бухгалтерского баланса, отражающая источники образования средств предприятия или учреждения и их назначение (собственные резервы, займы других учреждений);
- обязательства предприятия, состоящие из заемных и привлеченных средств, включая кредиторскую задолженность [4].
В Китае ведущие ученые используют различные подходы к трактовке содержания пассива, четко выраженных юридических и экономических трактовок не наблюдается. В целом их точки зрения сводятся к следующему: под пассивами понимаются возникшие в результате прошлых операций текущие обязательства, выполнение которых, как ожидается, приведет к оттоку экономических выгод [20, с. 283].
Основными характеристиками пассивов, по мнению китайских ученых, являются:
- вытекающие из прошлых сделок настоящие бизнес-обязательства;
- возможность измерить или оценить их в денежном эквиваленте;
- существуют точные или приблизительные сроки погашения обязательств;
- поступившие услуги или капитал будут использованы в будущем;
- невозможность безусловной отмены обяза-тельства1.
Данные определения соотносимы с определением понятия «обязательства» согласно Международным стандартам финансовой отчетности (МСФО): реальная задолженность организации, существующая на отчетную дату, погашение которой вызывает уменьшение экономической выгоды в виде оттока ресурсов2. Это объясняется исторически более ранним, по сравнению с РФ, внедрением стандартов МСФО в практику хозяйственной деятельности на территории КНР. В Китае обсуждение необходимости перехода на МСФО развернулось еще в 1980-х гг., а активная выработка соответствующих законодательных норм - с начала 1990-х гг. [21, с. 36].
Процесс реформирования бухгалтерского учета в РФ в соответствии с МСФО начался в 1990-х гг. с 2010 г. значительно активизировался, а с 2012 г. составление отчетности по МСФО стало обязательным для всех публичных компаний [24].
Согласно приказу Минфина России от 02.07.2010 № 66н «О формах бухгалтерской отчетности организаций» к пассивам относятся следующие составляющие бухгалтерского баланса российских организаций:
- раздел III «Капитал и резервы»;
- раздел IV «Долгосрочные обязательства»;
1 Accounting System of NPOs People's Republic of China. Ministry of Finance, P. R. China. September, 2004.
2 Официальный сайт Минфина России. URL: http://www. minfin.ru/ru/accounting/mej_standart_fo/docs/.
- раздел V «Краткосрочные обязательства». Этим же приказом в последнем варианте бухгалтерского баланса для некоммерческих организаций РФ введен новый подраздел «Целевое финансирование» . Некоммерческая организация должна переименовать разд. «Капитал и резервы» в разд. «Целевое финансирование», а вместо таких статей раздела, как «Уставный капитал», «Собственные акции, выкупленные у акционеров», «Добавочный капитал», «Резервный капитал», «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» некоммерческая организация должна включить в данный подраздел пассива баланса в зависимости от своей формы и источников формирования имущества следующие статьи:
- «Паевой фонд»;
- «Целевой капитал»;
- «Целевые средства»;
- «Фонд недвижимого и особо ценного движимого имущества»;
- «Резервный и иные целевые фонды». Китайский пассив бухгалтерского баланса
типовой формы организации также состоит из трех разделов:
- «Оборотные (текущие) обязательства»;
- «Внеоборотные обязательства»;
- «Собственный/акционерный капитал». Статья «Целевое финансирование»
или^!^^^) в китайском варианте типового баланса в виде отдельной строки находится в разделе «Оборотные обязательства»3.
Разделы в балансе, сформированном в соответствии с практикой бухгалтерской отчетности в КНР, располагаются по принципу убывания ликвидности. Аналогичный принцип расположения разделов используется и в активе баланса, что свидетельствует о первостепенности учета высоколиквидных активов/пассивов для системы бухгалтерской отчетности, принятой в КНР.
Содержание разделов пассива баланса в российской и китайской системах бухгалтерской отчетности представлено на рис. 2.
Соответствие разделов пассива балансов, составляемых по принятым в КНР и РФ формам
3 1999^10^31
(Закон о бухгалтерском учете КНР, принят 31.10.1999 на 12-м съезде Всекитайского собрания народных представителей 9-го созыва).
бухгалтерской отчетности, схематично изображено на рис. 3.
Учет собственного/акционерного капитала - раздел бухгалтерского баланса, отражающий данные о собственных источниках средств в различных группировках. В зависимости от положений в отношении источников средств, приведенных в учредительных документах, учетной политики и успешности работы компании значимость того или иного источника в этом разделе может заметно варьироваться. Кроме того, эти источники взаимосвязаны.
Статьи разделов «Собственный/акционерный капитал» бухгалтерского баланса отражают структурные изменения (увеличение или уменьшение) в капитале в течение определенного периода времени, а также образование фондов (резервов), возникших в результате производственной и другой деятельности предприятия. Основная цель этих разделов -донести до пользователя причины изменения (увеличения или уменьшения) капитала. Данный раздел бухгалтерского баланса, принятого в практике компаний КНР, включает статьи, аналогичные статьям российского бухгалтерского баланса.
Расположение статей разделов «Собственный/акционерный капитал» и «Капитал и резервы» бухгалтерского баланса и их соответствие отражены на рис. 4.
Рассмотрим подробнее указанные выше статьи разделов «Собственный/акционерный капитал» и «Капитал и резервы» баланса.
Уставный капитал. В работах ведущих российских экономистов, а также в текстах законодательных актов встречаются различные определения этого понятия. Так, в ст. 90 «Уставный капитал общества с ограниченной ответственностью» ч. 1 Федерального закона от 30.11.1994 № 51 -ФЗ «Гражданский кодекс РФ» (далее - ГК РФ) установлено, что уставный капитал определяет минимальный размер имущества общества, гарантирующего интересы его кредиторов. Уставный капитал выступает также в качестве характеристики совокупной номинальной стоимости акций фирмы, приобретенных акционерами, т.е. суммы денежных средств, предоставляемой собственниками для обеспечения уставной деятельности предприятия при его создании [14, с. 123-126].
Обобщив имеющиеся подходы, можно сделать следующие выводы:
Наименование показателя
Китай РФ
Для коммерческих организаций Для некоммерческих организаций
Раздел ШЙ^Ш («Оборотные (текущие) обязательства») Разд. III «Капитал и резервы» Уставный капитал (складочный капитал, уставный фонд, вклады товарищей) Разд. III «Целевое финансирование»
ШШШШ («Краткосрочные кредиты и займы») Собственные акции, выкупленные у акционеров Паевой фонд
^.М'&Ш^Ш («Торговые финансовые обязательства») Добавочный капитал (без переоценки) Целевой капитал
ЙМШ® («Векселя к оплате») Резервный капитал Целевые средства
ЙМШ^ («Кредиторская задолженность») Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) Фонд недвижимого и особо ценного движимого имущества
Щ'&ШЖ («Авансы от покупателей») Итого по разд. III Итого по разд. III
(«Начисление заработной платы») Разд. IV «Долгосрочные обязательства» Заемные средства
ЙЖЖШ («Налоги к уплате») Отложенные налоговые обязательства
ЙМЭДМ («Проценты к выплате») Оценочные обязательства
ЙМ^ЗД («Кредиторская задолженность по дивидендам») Прочие обязательства
Й—ТнЗДЙ («Ассигнования») Итого по разд. IV
(«Целевое финансирование») Разд. V «Краткосрочные обязательства» Заемные средства
ЖШЙМ^ («Другие обязательства») Кредиторская задолженность
—^ЙШШ^ФШШЙ^Ш («Долгосрочные обязательства к погашению в течение одного года») Доходы будущих периодов
ЖШШЙ^хШ («Другие оборотные обязательства») Оценочные обязательства
(Итого по разд. «Оборотные (текущие) обязательства») Прочие обязательства
Раздел^ШЙ$.Ш («Внеоборотные обязательства») Итого по разд. V
^.ШШШ («Долгосрочные кредиты и займы») БАЛАНС
^ЯЙМ^ («Долгосрочная кредиторская задолженность»)
(«Специальная кредиторская задолженность»)
Щ+^хШ («Оценочные обязательств»а)
ШШ^ЯШШ^хШ («Отложенные налоговые обязательства»)
(«Другие долгосрочные обязательства»)
(Итого по разд. «Внеоборотные обязательства»)
(Итого обязательств)
Раздел°р^^Ш,Ш.(ЖШ%Ш.Ш) («Собственный/акционерный капитал»)
ЙёЙ^ («Уставный капитал) В том числе: ^^Й^(ШШ^) («Оплаченный капитал (акционерный капитал)»)
(«Резервный капитал»)
(«Собственные акции, выкупленные у акционеров»)
(«Добавочный резерв»)
(«Нераспределенная прибыль»)
(Итого по разд. «Собственный/акционерный капитал»)
(Итого обязательств и капитала)
Рис. 2. Пассив бухгалтерских балансов в российской и китайской системах бухгалтерской отчетности
Оборотные обязательства
Разд. III «Капитал и резервы»
Внеоборотные обязательства Разд. IV «Долгосрочные обязательства»
Собственный/
акционерный
капитал
Разд. V «Краткосрочные обязательства»
Рис. 3. Соответствие разделов пассива балансов
которой она отвечает по обязательствам кредиторов; - с экономической позиции - это минимальная сумма ресурсов для финансового и материального обеспечения первого производственного цикла. В китайской системе бухгалтерской отчетности уставный капитал определяется как утвержденный законодательно или уставом капитал, который инвесторы (собственники) внесли в полном объеме4.
Основные определения уставного капитала, используемые в РФ, аналогичны определению этого понятия, распространенному в Шень-
чженьской особой
КНР РФ
Раздел (Собственный/акционерный капитал) Раздел III «Капитал и резервы»
ЙЙ^Ф (Уставный капитал) 4—► Уставный капитал (складочный капитал, уставный фонд, вклады товарищей)
В том числе: (Оплаченный капитал) 4—► В том числе оплаченный капитал
(Капитальные резервы) V Собственные акции, выкупленные у акционеров
Ш-ШШШ (Собственные акции, выкупленные у акционеров (учитываются со знаком (-)) Л Добавочный капитал (без переоценки)
(Добавочный резерв) 4—► Резервный капитал
(Нераспределенная прибыль) 4—► Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)
Рис. 4. Сравнение основных статей разделов «Собственный/акционерный капитал и «Капитал и резервы» баланса
экономической зоне. Согласно ему уставный капитал - это зарегистрированный оплаченный капитал, имеющий стоимостную оценку, который инвесторы внесли согласно уставу, договору или соглашению как условие функционирования инвестируемого предприятия.
Важно отметить, что при составлении баланса российские компании показывают уставный капитал,
1)
2)
содержание категории «уставный капитал» зависит от организационно-правовой формы компании (складочный капитал у хозяйственных товариществ, уставный фонд у государственных и муниципальных унитарных предприятий, паевые взносы у производственных кооперативов и т.д.) [10]; к определению понятия «уставный капитал» существуют три основных подхода: - с позиции бухгалтерского учета уставный капитал - это стоимостная оценка долей участников компании; с юридической позиции - это стоимостная оценка имущества организации, в рамках
определенный в учредительных документах, который не является оплаченным или, в соответствии с ГК РФ, к моменту регистрации организации может быть оплачен наполовину5.
Оплаченный капитал. По ст. «Оплаченный капитал» в бухгалтерском балансе, составлен-
MBA (Уставной капитал. Энцикло-
педия MBA - Китай). URL: http://www.mbalib.com/.
5 шутшшх
ШШ^-ШШт^^Ш-оЛЦ) 2012^10^30 0® Й» §2013^3^1 ВЙ^Жо (Некоторые положения регистрации коммерческой деятельности в Шеньчженьской особой экономической зоне: утверждены указом N° 108 Постоянного комитета народных представителей г. Шэньчжэнь 5-го созыва от 30.10.2012 и применяются с 01.03.2013).
Таблица 1
Бухгалтерский учет уставного капитала в РФ и КНР
Учетная операция Используемый счет
Китай РФ
Размер отражаемой в балансе суммы уставного капитала Определен учредительными документами. Изменения осуществляются в установленном порядке и вносятся в соответствующее государственное агентство Определен учредительными документами. Изменения осуществляются в установленном порядке и вносятся в реестр государственной регистрации (в РФ)
Отражение информации о состоянии и движении уставного капитала организации Нет отдельного счета, открывается субсчет к сч. 3101 («Оплаченный капитал») Сч. 80 «Уставный капитал»
Оплаченный капитал Сч. 3101 («Оплаченный капитал») Сч. 80 «Уставный капитал». Долг учитывается по дебету сч. 75 «Расчеты с учредителями». Разница между дебетом сч. 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и кредитом сч. 80 является величиной оплаченного капитала
ном по принятым в КНР правилам, учитываются средства, полученные от собственников (в том числе и иностранных инвесторов) для осуществления основной деятельности6. Однако подходы китайских экономистов к определению понятия «оплаченный капитал» также разнятся и зависят не столько от организационно-правовой формы предприятия, сколько от источников поступления уставного капитала. Китайские ученые выделяют шесть основных категорий понятия «оплаченный капитал»:
1) государственный капитал, который предоставляют различные государственные учреждения и ведомства и министерства и другие учреждения, выступающие от имени государства, а также которые имеют право представлять государство, и инвестируют государственный капитал;
2) коллективный капитал, инвестированный трудящимися массами на основе коллективной собственности, а также инвестированный собственниками коллективных предприятий;
3) корпоративный капитал - капитал юридических лиц (собственников предприятия);
4) личный капитал, инвестированный отдельными работниками на законных основаниях;
5) капитал из Гонконга, Макао и Тайваня -особый вид капитала, связанный со специ-
6 Accounting System of the People's Republic of China for
Enterprises with Foreign Investment. The Ministry of Finance, P. R. China. June 24, 1992.
фическим экономическим положением и законодательством этих административных субъектов КНР; 6) иностранный капитал, внесенный инвесторами из других государств7. В практике российского бухгалтерского учета оплаченный капитал определяется как акционерный капитал, образующийся в результате оплаты акционерами купленных ими акций [1, с. 529]. Российские экономисты не выделяют отдельных категорий этого понятия, но указывают на источники формирования капитала как такового. Так, оплаченный капитал может быть сформирован:
- за счет ассигнований из бюджета или вкладов государственных предприятий;
- на основании единоличной или групповой собственности - за счет личных вкладов граждан, являющихся собственниками предприятия;
- путем размещения акций (в этом случае он равен номинальной стоимости этих акций, независимо от уплаченной за них суммы) [12].
В целом, по мнению авторов, категория «оплаченный капитал» в РФ с теоретической точки зрения проработана недостаточно глубоко.
Сравнительный анализ особенностей бухгалтерского учета в РФ и КНР представлен в табл. 1.
MBA (Уставный капитал. Энцикло-
педия MBA - Китай). URL: http://www.mbalib.com/.
В целом, операции по учету уставного капитала в российской и китайской системах бухгалтерской отчетности носят схожий характер. Но в РФ для этих операций используется счет «Уставный капитал» и соответствующие счета учета поступивших активов, отдельный счет/субсчет «Оплаченный капитал» российским планом счетов бухгалтерского учета не предусмотрен. В Китае операции по учету оплаченного капитала ведутся на отдельном сч. 3101 (ШЖФ)
(«Оплаченный капитал»). Поскольку счет «Уставный капитал» в китайском плане счетов не предусмотрен, сумма уставного капитала фиксируется на отдельном субсчете, который открывается к счету «Оплаченный капитал».
Добавочный капитал. Данный вид капитала является, по сути, дополнением к уставному капиталу и обычно отражается в пассиве баланса отдельной строкой.
Российским гражданским законодательством понятие добавочного капитала четко не определено. В соответствии с российскими нормативными актами по бухгалтерскому учету (п. 44 Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации, утвержденных приказом Минфина России от 28.06.2000 № 60н, Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению, утвержденными приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н) в составе добавочного капитала учитываются:
- эмиссионный доход акционерного общества (суммы, полученные сверх номинальной стоимости размещенных акций обществом (за минусом издержек по их продаже);
- суммы от дооценки в соответствии с установленным порядком внеоборотных активов организации;
- другие источники.
Исходя из сущности источников образования добавочного капитала, а также позиции некоторых российских ученых [2, 5], авторы считают целесообразным дать следующее определение: добавочный капитал - это часть собственного капитала организации, не связанная с вкладами участников и приростом капитала за счет прибыли, накопленной за все время деятельности организации.
Понятие «капитальные резервы» в китайской системе также не определено на законодательном уровне. Ряд исследователей, среди которых члены Шанхайской ассоциации профессиональных бухгалтеров ), считают
наиболее оптимальным следующее определение: капитальные резервы - это избыток капитала организации, который накапливается в ходе совершения различных хозяйственных операций, имеет некоммерческий характер накопления и относится к собственному капиталу организации [22, 23].
Источники формирования добавочного капитала указаны в китайском «Законе о компаниях»
(«&Ж»):
- дооценка капитала и суммы, полученные сверх номинальной стоимости размещенных акций;
- принятые в дар неденежные активы;
- принятые в дар денежные активы;
- инвестиции в акционерный капитал;
- перечисления от ассигнований;
- курсовые разницы;
- прочие избытки капитала. Особенности бухгалтерского учета добавочного капитала в РФ и КНР представлены в табл. 2.
Таким образом, понимание сущности и источников формирования добавочного капитала в российской и китайской системах бухгалтерского учета носит очень схожий характер. Законодательно понятие «добавочный капитал» не закреплено, выводы о его сущности делаются исследователями на основании источников формирования данного вида капитала.
Бухгалтерский учет добавочного капитала имеет свои особенности:
1) в китайской системе отчетности разница между продажной и номинальной стоимостью акций фиксируется по дебету счетов по учету денежных средств. В РФ до 01.01.2001 сч. 83 «Добавочный капитал» кредитовался также в корреспонденции со счетами по учету денежных средств или иных ценностей, переданных в оплату акций. В настоящее время данный счет кредитуется в корреспонденции со сч. 75 «Расчеты с учредителями», субсчет 1 «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал». Последний вариант видится российским специалистам более предпочти-
Таблица 2
Бухгалтерский учет добавочного капитала
Учетная операция Используемый счет
Китай РФ
Отражение информации о добавочном капитале организации Сч. 3111 («Капитальные резервы») Сч. 83 «Добавочный капитал»
Дооценка капитала Д-т сч. 1501 «Основные средства» К-т сч. Й («Капитальные резервы»), субсчет Й («Дооценка капитала»). Д-т сч. 1801 «Нематериальные активы» К-т сч. («Капитальные резервы»), субсчет («Дооценка капитала») и др. Д-т сч. 01 «Основные средства» К-т сч 83 «Добавочный капитал», субсчет 1 «Прирост стоимости имущества при переоценке». Д-т сч. 04 «Нематериальные активы» К-т сч. 83 «Добавочный капитал», субсчет 1 «Прирост стоимости имущества при переоценке» и др.
Сумма разницы между продажной и номинальной стоимостью акций Д-т сч. 1002 Ш^тШШ («Банковские депозиты») К-т сч. 3111 («Капитальные резервы»), субсчет («Увеличение стоимости акций»). Д-т сч. 1001 «Наличные деньги» К-т сч. 3111 («Капитальные резервы)», субсчет («Увеличение стоимости акций») Д-т сч. 75 «Расчеты с учредителями», субсчет 1 «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал» К-т сч. 83 «Добавочный капитал», субсчет 2 «Эмиссионный доход»
Поступление принятых в дар неденежных форм активов Для государственных и частных компаний: дебет соответствующих счетов по видам активов К-т сч. 3111 («Капитальные резервы»), субсчет («Принятые в дар неденежные активы»). Для предприятий с иностранным капиталом: Д-т сч. 2201 ШЖЙ^УШ («Стоимость переданных активов») К-т сч. 3111 ЙФ^Ш («Капитальные резервы»), субсчет ЖШЙФ &Ш («Прочие избытки капитала») Отражение рыночной стоимости активов, полученных безвозмездно: Д-т сч. 98 «Доходы будущих периодов», субсчет 2 «Безвозмездные поступления» К-т сч. 98 «Доходы будущих периодов» в корреспонденции со сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы» и др.
тельным, поскольку активы, поступающие в оплату акций, сразу принимаются к учету в полной сумме, а разница между продажной и номинальной стоимостью акций «оседает» на кредите сч. 75 «Расчеты с учредителями», субсчет 1 «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал» [25]; 2) учет принятых в дар неденежных форм активов в китайской системе проводится с использованием сч. ЙФ^Ш (Капитальные резервы), в российской системе счет «Добавочный капитал» не задействуется, видимо, в силу того, что данный вид капитала как добавочный не идентифицируется. Кроме того, китайская система предусматривает два варианта учета - для государственных компаний и для предприятий с иностранным капталом. Подобного разделения в РФ не существует. Таким образом, китайский вариант учета добавочного капитала предусматривает заметно
большее количество источников его формирования, соответственно, и более разветвленную систему их учета.
Резервный капитал. Любая хозяйственная деятельность связана с риском, т.е. с возможными потерями от принятых управленческих решений. Эти потери могут быть вызваны как объективными, так и субъективными причинами. Для обеспечения стабильности хозяйственного развития часть полученных результатов организации откладывают в резерв.
В российской системе бухгалтерской отчетности п. 69 приказа Минфина России от 29.07.1998 № 34н «Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации» определяет резервный капитал как резервный фонд, созданный в соответствии с законодательством РФ для покрытия убытков организации, а также для погашения облигаций организации и выкупа собственных акций.
Таблица 3
Бухгалтерский учет резервного капитала в РФ и КНР
Учетная операция Используемый счет
Китай РФ
Обобщение информации о состоянии и движении резервного капитала Сч. 4101 М^^Я («Добавочный резерв»), субсчета: ЙЙМ^^Я («Установленный законодательством резерв»), ЙЙ^М^ («Установленный законодательством резерв на благотворительные нужды»), («Резерв, формируемый по усмотрению организации») и др. Сч. 82 «Резервный капитал»
Поступление средств, относящихся к резервному капиталу Д-т сч. 4104 ^УШ^Ж («Распределение прибыли»), субсчета: ШФЙЙМ^^Я («Поступления в установленный законодательством резерв»), Ш ЩЙЙ^М.^ («Поступления в установленный законодательством резерв на благотворительные нужды»), ШЩ'ЙЙМ^^Я («Поступления в резерв, формируемый по усмотрению организации») К-т сч. 4101 М^Я («Добавочный резерв») по соответствующим субсчетам Д-т сч. 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» К-т сч. 82 «Резервный капитал»
Поступление средств от иностранных предприятий Д-т сч. 4104 «Распределение прибыли», субсчета: («Поступления в запасной фонд»), ШФ^ФЖЖЖ^ («Поступления в фонд развития») К-т сч. 4101 М^^Я («Добавочный резерв»), субсчета («Запасной фонд»), ^ ФЖЖЖ^ («Фонд развития») Сч. 82 «Резервный капитал» не за-действуется как основной. Поступление отражается по следующим счетам: - 08 «Вложения во внеоборотные активы»; - 10 «Материалы»; - 41 «Товары»; - 50 «Касса»; - 51 «Расчетные счета»; - 52 «Валютные счета»; - 58 «Финансовые вложения» и др.
В китайской системе резервный капитал именуется как добавочный резерв - фонд, сформированный, согласно уставу и в соответствии с законодательством, за счет накопления дополнительной чистой прибыли организации8.
Резервный капитал может создаваться в организации либо в обязательном порядке, либо в том случае, если это предусмотрено в учредительных документах. Законодательством РФ и КНР предусмотрено обязательное создание резервных фондов в акционерных обществах открытого типа (ОАО) и в организациях с участием иностранных инвестиций.
Особенности бухгалтерского учета резервного капитала представлены в табл. 3.
8 «Фтййад^й» 2005 ^10^27ВШ+Й^Я АтША^Ш^Шт^Ш+АЖ^ШП* (Закон о компаниях в КНР принят 27.10.2005 на 18-й сессии Постоянного комитета Всекитайского собрания народных представителей 10-го созыва).
Таким образом, китайский и российский варианты учета резервного капитала имеют схожую структуру и соответствующие счета и субсчета учета.
В китайской системе законодательно предусмотрены обязательные отчисления на благотворительные нужны, которых нет в российской системе. Причиной этому может быть как все-таки социалистический по природе (пусть и с большими поправками) курс экономического развития страны, так и большое количество нерешенных социальных проблем в стране, частично решаемых за счет отчислений на благотворительные нужды.
Отличается также учет поступлений от иностранных инвесторов: в РФ средства поступают непосредственно на счета учета по видам поступившего капитала, в Китае - средства сначала аккумулируются на счете «Добавочный резерв» на
Таблица 4
Бухгалтерский учет нераспределенной прибыли в РФ и КНР
Учетная операция Используемый счет
Китай РФ
Обобщение информации о наличии и движении сумм нераспределенной прибыли или непокрытого убытка организации Сч. 4104 ЭДШ^Ш («Распределение прибыли»), субсчет ^^ШЭДШ («Нераспределенная прибыль») Сч. 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»
Сумма чистой прибыли/убытка отчетного года К-т сч. 4104 ЭДШ^Ш («Распределение прибыли»), субсчет ^^ШЭДШ («Нераспределенная прибыль») в корреспонденции со сч. 5801 ЫШ^ШЩШМ Ш («Поправки к прибылям и убыткам периода») Списывается заключительными оборотами декабря в К-т сч. 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» в корреспонденции со сч. 99 «Прибыли и убытки»
субсчетах «Запасной фонд» и «Фонд развития», что говорит о более осторожном и продуманном использовании средств иностранного капитала.
нераспределенная прибыль (непокрытый убыток). Остаток чистой прибыли организации после произведенного распределения (использования) прибыли, готовый к дальнейшему использованию, образует нераспределенную прибыль. Нераспределенная прибыль находится в распоряжении организации, ее величина уменьшается при дальнейшем использовании и распределении прибыли по установленным направлениям [1, с. 538].
В соответствии с российской системой учета на сч. 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» показывается прибыль, которая не была распределена собственниками при формировании фондов, резервов и дивидендов, т. е. осталась реинвестированной в активы фирмы [9].
В соответствии с китайской системой учета нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) определяется как чистая прибыль организации, полученная в установленных государством формах и распределяемая на нужды компании и среди инвесторов9. Особенности бухгалтерского учета нераспределенной прибыли в РФ и КНР отражены в табл. 4.
Таким образом, как полагают авторы, в целом учет нераспределенной прибыли в двух системах проводится по аналогичным принципам.
В российском плане счетов имеется отдельный сч. 84 «Нераспределенная прибыль (не-
9 Accounting System of the People's Republic of China for Enterprises with Foreign Investment. The Ministry of Finance, P. R. China. June 24, 1992.
покрытый убыток)», в китайском - учет ведется на общем сч. 4104 «Распределение прибыли», субсчет «Нераспределенная прибыль». Этот субсчет носит дополнительный характер, а основной счет, как отмечалось выше, имеет такие субсчета, как «Поступления в установленный законодательством резерв», «Поступления в установленный законодательством резерв на благотворительные нужды», «Поступления в резерв, формируемый по усмотрению организации», на которых сразу аккумулируется часть прибыли, что служит залогом стабильной работы китайских предприятий.
Для закрытия сч. 4104 «Распределение прибыли» в китайской системе используется дополнительный счет «Поправки к прибылям и убыткам прошлого периода», который не совпадает со сч. 99 «Прибыли и убытки» (его аналогом в китайском балансе является сч. 4103 «Годовая прибыль»).
В целом учет собственного капитала в российской и китайской системах бухгалтерской отчетности носит схожий характер: задейству-ются счета «Уставный капитал», «Добавочный капитал» / «Капитальные резервы», «Резервный капитал» / «Добавочный резерв» и «Нераспределенная прибыль» / «Распределение прибыли» в корреспонденции со счетами учета видов поступивших активов.
Китайский вариант учета добавочного капитала предусматривает заметно большее количество источников его формирования, и соответственно, и более разветвленную систему и практику их учета.
Системы учета резервного капитала двух стран различаются тем, что в КНР на законодательном уровне предусмотрены обязательные отчисления на
благотворительные нужны, которых в российской системе нет. Этот факт не поддается однозначной позитивной или негативной оценке. Можно предположить, что обязательность подобных отчислений в КНР связана с важностью социальных вопросов для китайского руководства как с точки зрения исторической традиции, так и в силу нынешней напряженной ситуации в социальной сфере.
Учет нераспределенной прибыли в двух системах проводится схожим образом. Однако, как видится авторам, китайский вариант отличается большей стабильностью работы организации ввиду имеющегося предварительного распределения прибыли по резервам.
Учет заемного капитала. Помимо собственного капитала источником формирования имущества организации является заемный капитал. Под ним обычно понимают привлеченные средства, которые предоставляются во временное пользование на определенный срок. По окончании этого срока привлеченные средства возвращаются владельцам. Иными словами, заемный капитал представляет собой правовые и хозяйственные обязательства предприятия перед третьими лицами [13, с. 291-295].
В соответствии со ст. 269 НК РФ и Положением по бухгалтерскому учету «Учет расходов по займам и кредитам» (ПБУ 15/2008), утвержденным приказом Минфина России от 06.10.2008 № 107н, под долговыми обязательствами понимаются заемные средства, образованные путем выдачи векселей, выпуска и продажи облигаций, а также кредиты (в том числе товарные и коммерческие) или иные заимствования, независимо от формы их оформления.
В китайских правовых источниках, в частности в тексте «Закона о бухгалтерском учете на предприятиях с иностранным капиталом», содержится следующее определение заемного капитала: заемные средства, которые посредством заимствований из банков, небанковских кредитно-финансовых учреждений, гражданских и других каналов, выпуска облигаций, коммерческих кредитов, финансового лизинга и других способов привлечения образовали долговой капитал организации, доступный для использования в хозяйственной деятельности10.
10 Accounting System of the People's Republic of China for Enterprises with Foreign Investment. The Ministry of Finance, P. R. China. June 24, 1992.
Указанный подход к определению заемного капитала является далеко не единственным как среди российских, так и среди китайских ученых. С позиции материально-вещественного представления капитал, как и все другие виды источников, обезличен, т.е. распылен по различным активам предприятия. Все средства, показанные в активе баланса, за исключением имущества, полученного по договору финансовой аренды, являются собственными средствами предприятия. Но профинансированы они из различных источников, и в случае ликвидации предприятия удовлетворение требований лиц, предоставивших свои средства предприятию, будет осуществляться в соответствии с законом в определенных последовательности и сумме [9].
Аналогичное мнение можно встретить и у китайских коллег: «Заемные средства представляют собой средства организации, внедренные в целях расширения возможностей для хозяйственной деятельности, привлечение которых влечет создание финансовых и иных инструментов по обслуживанию условий их предоставления третьими лицами [15].
Опираясь на законодательное определение заемного капитала, обратимся к содержанию и особенностям его бухгалтерского учета.
В российской системе заемный капитал отражается в следующих составляющих баланса:
- разд. IV «Долгосрочные обязательства». В этом разделе приводятся данные о заемных средствах, т.е. о средствах, которые предоставлены предприятию:
а) во временное пользование;
б) несобственниками предприятия;
в) как правило, на платной основе;
- разд. V «Краткосрочные обязательства». В этом разделе отражается кредиторская задолженность организации (перед банками, поставщиками, бюджетом, работниками и др.), подлежащая погашению в течение 12 мес. после отчетной даты.
Заемный капитал в китайской системе бухгалтерского учета также неоднороден. Он, как и активы, подразделяется на оборотный и внеоборо-тый [19]. В разд. «Оборотные обязательства» отражаются обязательства, выдвигаемые в течение одного года или со сроком погашения в один год.
В разд. «Внеборотные обязательства» отражаются обязательства со сроком погашения от одного года.
Учет долгосрочных обязательств. В раз. IV «Долгосрочные обязательства» российского баланса указывается задолженность по долгосрочным ссудам и займам, погашение которых должно осуществляться в течение срока, превышающего один год, начиная с даты, на которую составлен баланс. В качестве
КНР РФ
Раздел Ф-Ш.Й'^Ш, («Внеоборотные обязательства») Разд. IV «Долгосрочные обязательства»
(Долгосрочные кредиты и займы) <— > Заемные средства
(Долгосрочная кредиторская задолженность)
(Специальная кредиторская ^ задолженность)
(Оценочные обязательства) К Отложенные налоговые Г обязательства
ШШ^ШШ^Ш (Отложенные налоговые г обязательства) * Оценочные обязательства
ЖШ'ФШ^'&.Ш (Другие долгосрочные м— обязательства) >. Прочие обязательства
—(Выплаты по долгосрочным кредитам, производимые в течение одного года) Аналогичная статья отсутствует
Рис. 5. Сравнение основных статей разделов «Долгосрочные обязательства» бухгалтерского баланса
критерия разделения активов и обязательств на краткосрочные и долгосрочные Положением по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99), утвержденным приказом Минфина России от 06.07.1999 № 43н, установлен срок в 12 мес. (либо продолжительность одного операционного цикла, если она превышает 12 мес.) [3].
В разд. «Внеоборотные обязательства» китайского баланса указываются займы, имеющие, по сравнению с оборотными займами, указанными в разд. III «Оборотные (текущие) обязательства», более весомую сумму долга, более длительный период погашения (превышающий один производственный или отчетный период) и более широкий диапазон способов погашения11 .
Виды основных долгосрочных обязательств в российской и китайской системах отчетности систематизированы на рис. 5.
Следует отметить, что российское предприятие, имеющее долгосрочный кредит, который согласно договору должен гаситься частями, в разд. IV «Долгосрочные обязательства» бухгалтерского баланса показывает лишь ту часть долга, которая будет погашена более чем через 12 мес. от отчет-
11 Accounting System of the People's Republic of China for Enterprises with Foreign Investment. The Ministry of Finance, P. R. China. June 24, 1992.
ной даты. Часть долга, которую следует погасить в течение ближайших 12 мес., будет показана в разд. V «Краткосрочные обязательства».
Китайское предприятие, имеющее долгосрочный кредит, который должен выплачиваться по частям, в разделе IV ШШ^&Ш («Внеоборотные обязательства») также показывает лишь ту часть долга, которая будет погашена более чем через 12 мес. от отчетной даты. В разд. III («Оборотные (текущие) обязательства») имеется специальная статья для учета таких кредитов -«Выплаты по долгосрочным кредитам, производимые в течение одного года».
Долгосрочные кредиты и займы. И в российской, и в китайской системах бухгалтерской отчетности долгосрочные кредиты и займы определяются как долговые обязательства со сроком погашения, превышающим один год. В законодательстве КНР также предусмотрено деление долгосрочных кредитов и займов на внутренние (между резидентами) и внешние (заграничные), для которых открываются отдельные субсчета [18]. Китайское коммерческое предприятие может прибегнуть к долгосрочным иностранным кредитам по своему усмотрению, отразив это в отчетности. В РФ на получение иностранных кредитов и займов на срок свыше 180 дней, если кредитная операция совершается
в регистрационном порядке, в уполномоченный банк нужно представить заявку на регистрацию кредитной операции и копию (оригинал) кредитного договора. Если данная кредитная операция совершается в разрешительном порядке, то необходимо получить разрешение в Департаменте валютного регулирования и валютного контроля Банка России. Т.е. российская процедура заметно сложнее. Соответственно, в российской практике бухгалтерского учета расчеты по данным операциям представлены слабо.
Особенности бухгалтерского учета долгосрочных кредитов и займов в системах РФ и КНР представлены в табл. 5.
отложенные налоговые обязательства. Отложенные налоговые обязательства и в РФ, и в Китае принимаются к бухгалтерскому учету в размере величины, определяемой как произведение налогооблагаемых временных разниц, возникших
в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, которая действовала на отчетную дату.
Особенности бухгалтерского учета отложенных налоговых обязательств в РФ и КНР представлены в табл. 6.
Из сказанного ранее можно сделать некоторые выводы.
Учет отложенных налоговых обязательств максимально схож. Основные моменты учета долгосрочных кредитов и займов также имеют схожий характер. В числе отличительных особенностей авторы отмечают следующие:
- подход к определению понятия «долгосрочные обязательства» в китайской практике учета не только привязан к периоду погашения, но рассматривает в качестве весомых критериев сумму долга и способы его погашения;
- китайская система имеет более дробное деление займов по видам, для каждого из которых
Таблица 5
Бухгалтерский учет долгосрочных кредитов и займов
Учетная операция Используемый счет
Китай РФ
Обобщение информации о наличии и движении сумм по долгосрочным кредитам и займам Сч. 2601 («Долгосрочные кредиты и займы») Сч. 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам»
Суммы полученных организацией долгосрочных кредитов и займов Д-т сч. 1002 («Банковские депозиты») К-т сч. 2601 «Долгосрочные кредиты и займы», субсчет ^^ («Основная сумма»). Д-т сч. 2601 «Долгосрочные кредиты и займы», субсчет («Процентная корректировка») К-т сч. 2601 «Долгосрочные кредиты и займы», субсчет ^^ («Основная сумма») Д-т сч. 51 «Расчетные счета» К-т сч. 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам». Д-т сч . 52 «Валютные счета» К-т сч. 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам». Д-т сч. 55 «Специальные счета в банках» К-т сч. 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам». Д-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» К-т сч. 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам»
Учетная операция Используемый счет
Китай РФ
Обобщение информации о наличии и движении сумм отложенных налоговых обязательств Сч. 2901 ЖйМШ^я («Отложенные налоговые обязательства») Сч. 77 «Отложенные налоговые обязательства»
Отражение отложенного налога, уменьшающего величину условного расхода (дохода) отчетного периода Д-т сч. 2901 ЖйМШ^я («Отложенные налоговые обязательства») К-т сч. 2171 («Налоги к уплате») Д-т сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам» К-т сч. 77 «Отложенные налоговые обязательства»
Аналитический учет отложенных налоговых обязательств Ведется по видам активов или обязательств, в оценке которых возникла налогооблагаемая временная разница
Таблица 6
Бухгалтерский учет отложенных налоговых обязательств в РФ и КНР
предусмотрена отдельная статья в балансе. В российском законодательно установленном балансе имеется лишь общая статья «Заемные средства».
- в китайской учетной практике прослеживается четкое разделение основной суммы займа и процентов по нему: открытие соответствующих субсчетов «Основная сумма» и «Процентная корректировка», что законодательно не регламентировано российской системой.
- китайская система предусматривает большую свободу действий по привлечению кредитов из-за рубежа, это заметно влияет на темпы развития экономики страны.
Учет краткосрочных обязательств. Данный вид обязательств в системах бухгалтерской отчетности двух стран понимается как обязательства фирмы, подлежащие удовлетворению, оплате в течение одного года (хозяйственного цикла) [11, с. 47-51]. В китайской практике краткосрочные обязательства именуются оборотными обязательствами, по аналогии с оборотными активами.
Схема сравнения видов краткосрочных обязательств, закрепленных в бухгалтерских балансах РФ и КНР, представлена на рис. 6.
Основным отличием группировки видов краткосрочных обязательств в двух системах является то, что российский типовой баланс менее детализирован. Те статьи, которые российский баланс содержит в общих статьях «Заемные средства» и «Краткосрочная кредиторская задолженность», китайский вариант баланса рассматривает как самостоятельные. Рассмотрим подробнее особенности учета по имеющимся схожим статьям.
Краткосрочные кредиты и займы. Учет краткосрочных займов в российской и китайской системах охватывает аналогичные затраты: проценты, причитающиеся к оплате заимодавцам и кредиторам по полученным от них займам и кредитам; дополнительные затраты, произведенные в связи с получением займов и кредитов, выпуском и размещением заемных обязательств и другие затраты.
Особенности учета краткосрочных займов отображены в табл. 7.
Системы бухгалтерского учета обеих стран имеют соответствующий счет для учета данного вида обязательств. Однако учет процентов по произведенным заимствованиям отличается. В РФ задействуется субсчет сч. 66 «Расчеты по
КНР
Разд. («Оборотные обязательства»)
ШШШШ («Краткосрочные кредиты и займы»)
(«Торгово-финансовые обязательства»)
ШМЖ® («Векселя к оплате»)
(«Кредиторская задолженность») Щ^ШМ («Авансы от покупателей»)
(«Задолженность по зарплате»)
(«Задолженность по налогам») ШМ^УД («Проценты к выплате»)
ШМй^У («Дивиденды к уплате»)
(«Ассигнования»)
(«Целевое финансирование») (в российском балансе представлено отдельным разделом)_
(«Прочие оборотные обязательства»)_
РФ
Разд. V «Краткосрочные обязательства»
Заемные средства
Краткосрочная кредиторская задолженность
Доходы будущих периодов
Оценочные обязательства
Прочие краткосрочные обязательства
Рис. 6. Сравнение видов краткосрочных обяза-
тельств
Таблица 7
Бухгалтерский учет краткосрочных займов в РФ и КНР
Учетная операция Используемый счет
Китай РФ
Обобщение информации о наличии и движении сумм по краткосрочным займам Сч. 2001 ШШШШ. («Краткосрочные кредиты и займы») Сч. 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам»
Движение сумм, относящихся к краткосрочным заимствованиям Д-т сч. 1002 «Банковские депозиты» (и других счетов поступления средств) К-т сч. 2001 «Краткосрочные кредиты и займы» Д-т сч 50 «Касса» К-т сч. 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам». Д-т сч. 51 «Расчетный счет» К-т сч. 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам». Д-т сч. 52 «Валютные счета» К-т сч. 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» и др.
Причитающиеся по полученным кредитам и займам проценты к уплате Д-т сч. 6603 («Финансовые расходы») К-т сч. 2232 ШМЙЖ («Проценты к выплате»). Д-т сч. 6411^УЖ^Ж («Процентные платежи») К-т сч. 2232 ШМЙЖ («Проценты к выплате») Д-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы» 66-пр «Расчеты по процентам по займу» К-т сч. 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам»
Расчеты с кредитными организациями по операции учета векселей и иных аналогичных долговых обязательств Сч. 2111 ШМЖ® («Векселя к оплате») На отдельном субсчете к сч. 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам»
краткосрочным кредитам и займам» в корреспонденции со сч. 91 «Прочие доходы и расходы». В Китае для учета выплачиваемых по кредитам процентов существуют специальные сч. 6411 Й Ж^Ж («Процентные платежи») и 2232 ШМЙ Ж («Проценты к выплате»).
Для учета хозяйственных операций по векселям китайская система имеет отдельный сч. 2111 («Векселя к оплате»), а также соответствующую статью в бухгалтерском балансе.
Краткосрочная кредиторская задолженность. В РФ под краткосрочной кредиторской задолженностью понимают задолженность, срок погашения которой составляет не более 12 мес. после отчетной даты или продолжительности операционного цикла, если он превышает 12 мес.
Под краткосрочной кредиторской задолженностью в китайской системе понимается задолженность, которая образовалась при покупке материалов и других товаров или услуг, а также в результате разницы по времени получения товара (услуги) и ее оплаты [16]. Иными словами, данная статья китайского баланса характеризует в основном задолженность организации перед поставщиками и подрядчиками.
В российской практике данный вид задолженности относится к кредиторской вместе с другими обязательствами (перед персоналом, по налогам и сборам и др.), а в балансе вся кредиторская задолженность отражается единой суммой, которая складывается из отдельных сальдо по видам обязательств.
Особенности бухгалтерского учета основных операций по статьям краткосрочной кредиторской задолженности отражены в табл. 8.
По мнению авторов, можно сделать вывод, что учет кредиторской задолженности в двух системах имеет схожие принципы. Но основные трактовки кредиторской задолженности как статьи учета не совсем совпадают. В РФ под кредиторской задолженностью понимается задолженность, которая должна быть погашена как правило в течение одного года, в Китае - задолженность, которая образовалась в результате покупки материалов и других товаров или услуг (задолженность перед конкретными поставщиками и подрядчиками). Другие виды задолженности (по налогам и сборам, перед персоналом по оплате труда и др.) выделяются в китайском балансе в отдельные статьи учета. Однако рассмотренные принципы
Таблица 8
Бухгалтерский учет краткосрочной кредиторской задолженности в РФ и КНР
Учетная операция Используемый счет
Китай РФ
Расчеты с поставщиками и подрядчиками Сч. 2202 ШМЖ^ («Кредиторская задолженность») Сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»
Субсчета конкретных контрагентов
Расчеты с персоналом по оплате труда Сч. 2211 («Начисление заработной платы») Сч. 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»
Аналитический учет ведется по каждому работнику организации
Расчеты по налогам и сборам Сч. 2221 Ш/^.Ш'Ш («Налоги к уплате»). Сч. 5402 («Налоги на основной вид деятельности и другие налоги»). Сч. 2171 ЩШШ (НДС) Сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам». Сч. 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям»
Аналитический учет ведется по видам налогов
учета по ним имеют с российской системой схожий характер: названия счетов и порядок учета по ним отличаются незначительно.
Эадолженностьучастникам (учредителям) по выплате доходов. В РФ и в Китае под данной задолженностью понимается сумма задолженности организации по причитающимся к выплате дивидендам, процентам и т.п. В российской системе ее составляет сальдо по сч. 75 «Расчеты с учредителями», субсчет 2 «Расчеты по выплате доходов».
В Китае для учета задолженности организации по выплатам дивидендов, процентов по акциям, облигациям имеется отдельный сч. 2161 Й^ШЙ («Дивиденды к уплате»), который предназначен для распределения денежных дивидендов или прибыли.
Доходы будущих периодов. В РФ в данной статье отражаются средства, полученные в отчетном году, но относящиеся к будущим отчетным периодам [6, с. 377].
В Китае под доходами будущих периодов также понимают доход или прибыль, которая до сих пор не подтверждена и/или не признается в отчетном периоде, однако будет подтверждена и отражена в будущем [17, с. 255].
Бухгалтерский учет также идентичен: в РФ доходы будущих периодов учитываются на сч. 98 «Доходы будущих периодов», в Китае в балансе имеется сч. 2341 ЖМ^М («Доходы будущих периодов»).
оценочные обязательства. В бухгалтерском балансе, принятом в российской практике, ранее имелась статья «Резервы предстоящих расходов»,
по которой показывались остатки средств, зарезервированных организацией на различные цели. Организации, как и прежде, могут создавать резервы под предстоящие ремонты, на гарантийное обслуживание, на покрытие иных предвиденных затрат и др. [7, с. 400] - теперь для этого в разд. IV и V баланса имеется строка «Оценочные обязательства».
При формировании резервов предстоящих расходов в российском учете делают запись в кредит сч. 96 «Резервы предстоящих расходов» в корреспонденции со счетами расходов.
Китайский вариант учета не выделяет общего понятия «резервы предстоящих расходов», учет разного рода операций ведется по отдельным статьям:
- («Ассигнования на улучшение материально-бытовых условий»;
- («Ожидаемые (рассчитанные заранее) обязательства»);
- ШШШШ («Начисленные расходы»).
Для учета каждого вида предстоящих расходов китайский план счетов предусматривает следующие счета:
- 2153 ^ Ш («Ассигнования на улучшение материально-бытовых условий»);
- 2411 («Ожидаемые обязательства»);
- 2401 ШШШШ («Начисленные расходы»). Авторы обращают внимание на существенное
различие в учете предстоящих расходов в двух системах: российская система имеет для этой цели единый счет, китайская - несколько соответствующих счетов по видам расходов.
Выводы. По итогам рассмотрения учета основных объектов, относящихся к «Пассивам» организации, в российской и китайской практиках бухгалтерского учета можно заключить следующее.
Определение и состав основных обязательств имеют схожий, но не идентичный характер. Расположение статей пассивов в двух системах имеет диаметрально противоположный принцип. Названия разделов, статей и основные дефиниции не всегда совпадают.
Учет собственного капитала в двух системах носит схожий характер: задействуются сч. «Уставной капитал», «Добавочный капитал (Капитальные резервы)», «Резервный капитал (Добавочный резерв)» и «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» в корреспонденции со счетами учета видов поступивших активов. Однако китайский вариант учета добавочного капитала предусматривает заметно большее количество источников его формирования, и соответственно, более разветвленную систему их учета.
Особенностью учета резервного капитала является то, что в китайской системе на законодательном уровне предусмотрены обязательные отчисления на благотворительные нужны, которых нет в российской системе.
Для учета нераспределенной прибыли в китайской системе используется отдельный сч. «Поправки к прибылям и убыткам прошлого периода», аналога которого нет в российском балансе: для этой цели используется общий сч. 99 «Прибыли и убытки».
Учет заемного капитала в двух системах так же носит схожий характер. Задействуются такие статьи, как:
- «Краткосрочные кредиты и займы»;
- «Краткосрочная кредиторская задолженность»;
- «Задолженность участникам (учредителям) по выплате доходов»;
- «Доходы будущих периодов»;
- «Резервы предстоящих расходов». Однако учет по ним ведется разными методами. Различается понимание термина «Краткосрочная кредиторская задолженность», под которым в китайской практике понимаются в основном расчеты с поставщиками и подрядчиками. Другие виды задолженностей в РФ, относящиеся к крат-
косрочной кредиторской, китайская система выделяет в самостоятельные виды - отдельные статьи в балансе. Также китайская система отличается от российской более подробной дифференциацией видов задолженностей по выплатам, видам предстоящих расходов и имеет соответствующие счета для их учета. В целом китайская система имеет большее число отдельных счетов для учета различных групп операций, связанных с движением пассивов организации.
Список литературы
1. Андросов А.М., Викулова Е.В. Бухгалтерский учет. М.: Андросов, 2000.
2. Бабаев Ю.А., Комиссарова И.П., Бородин В.А. Бухгалтерский учет. М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2005.
3. Бахолдина И.В., Щербинина Ю.В. Использование данных бухгалтерского учета для анализа и управления нераспределенной прибылью организации // Управление экономическими системами. 2013, № 12.
4. Большой бухгалтерский словарь / под ред. А.Н. Азрилияна. М.: Институт новой экономики,
1999.
5. Вагапова А. Формирование и использование добавочного капитала // Финансовая газета. Региональный выпуск. 2006. № 11.
6. ЗоноваА.В., БачуринскаяИ.Н., Горячих С.П. Бухгалтерский финансовый учет. СПб.: Питер, 2011.
7. Зонова А.В., Адамайтис Л.А., Бачуринская И.Н. Бухгалтерский учет и анализ. М.: Эксмо, 2009.
8. Ковалев В.В. Анализ баланса, или как понимать баланс. М.: Проспект, 2009.
9. Ковалев. В.В. Корпоративные финансы и учет: понятия, алгоритмы, показатели. М.: Проспект, КноРус, 2010.
10. Ковалев В.В. Финансовый менеджмент: теория и практика. М.: Проспект, 2011.
11. Поленова С.Н. Бухгалтерский учет краткосрочных и долгосрочных обязательств в зарубежных компаниях // Финансовый менеджмент. 2004. № 2.
12. Савицкая Г.В. Анализ хозяйственной деятельности предприятия. Минск: Новое знание,
2000.
13. Чувакова Е.С. О бухгалтерском учете и нормативном регулировании заемного капитала организации // Вектор науки Тольяттинского государственного университета. 2011. № 1.
14. Яковлев А.А. О значении структуры капитала в инновационном развитии компании // Проблемы современной экономики. 2012. № 4.
15. ттшишхшшш/т 2006.
16. Ш,ЪШ*
2011.
%-нт. 2010.
18.
ЖМ*±, ^Äc , 2012. 19. se^fc
2008.
20. ^ИЙ*»?^^*-
2009.
21. «Йо ФФ^Ф^ШШЖ:
//^ВДЙ, 2009.
22. ЗШ йФ^шь^й^а //М ^Л^, 2001,^16$.
23.
шш/даш^ 2010 едда .
24. Кривошапко Ю. Россия переходит на международные стандарты финансовой отчетности // Российская газета, 2011. URL: http://www. rg.ru/2011/12/12/msfo-site.html.
25. Соколов Я.В. Счет 83 «Добавочный капитал» // Бух.1С. URL: http://www.buh.ru/articles/ documents/13318/.
International accounting Foreign experience
ISSN 2311-9381 (Online) ISSN 2073-5081 (Print)
А COMPARATIVE ANALYSIS OF LIABILITY ACCOUNTING IN RUSSIA AND CHINA
Aleksandr M. PETROV, Marina P. LYMAR'
Abstract
The approval of market-based forms of ownership and development of market relations in Russia and China, as well as their noticeable evolution during recent decades resulted in growing academic interest in accounting methodology for the objects of these relations. The two States, especially in view of recent political events, are actively developing economic cooperation at all levels, and sharing experience of using the new economic realities and accounting practices. The authors analyze liabilities as one of the main sections of the balance sheet and address the specifics of liabilities accounting in Russia and China. The article presents statutory definitions of the main objects of accounting, describes the specifics of accounting practices and reflects the views of contemporary researchers of the two countries.
Keywords: China, Russia, accounting, liabilities, equity, debt, capital, liquidity
References
1. Androsov A.M., Vikulova E.V. Bukhgalterskii uchet [Accounting]. Moscow, Androsov Publ., 2000.
2. Babaev Yu.A., Komissarova I.P., Borodin V.A. Bukhgalterskii uchet [Accounting]. Moscow, YUNITI-DANA Publ., 2005.
3. Bakholdina I.V., Shcherbinina Yu.V. Ispol'zovanie dannykh bukhgalterskogo ucheta dlya analiza i upravleniya neraspredelennoi pribyl'yu organizatsii [Using accounting data for analysis and management of retained profit of an organization]. Upravlenie ekonomicheskimi sistemami - Management of economic systems, 2013, no. 12.
4. Bol 'shoi bukhgalterskii slovar ' [Large accounting dictionary]. Moscow, Institut novoi ekonomiki Publ., 1999.
5. Vagapova A. Formirovanie i ispol'zovanie do-bavochnogo kapitala [Formation and use of additional capital]. Finansovaya gazeta. Regional'nyi vypusk-Financial Gazette. Regional issue, 2006, no. 11.
6. Zonova A.V., Bachurinskaya I.N., Goryachikh S.P. Bukhgalterskii finansovyi uchet [Financial accounting]. St. Petersburg, Piter Publ., 2011.
7. Zonova A.V., Adamaitis L.A., Bachurinskaya I.N. Bukhgalterskii uchet i analiz [Accounting and analysis]. Moscow, Eksmo Publ., 2009.
8. Kovalev V.V. Analiz balansa, ili kak poni-mat' balans [Analysis of balance sheet, or how to understand the balance sheet]. Moscow, Prospekt Publ., 2009.
9. Kovalev. V.V. Korporativnye fmansy i uchet: ponyatiya, algoritmy, pokazateli [Corporate finance and accounting: concepts, algorithms, parameters]. Moscow, Prospekt, KnoRus Publ., 2010.
10. Kovalev V.V. Finansovyi menedzhment: te-oriya i praktika [Financial management: theory and practice]. Moscow, Prospekt Publ., 2011.
11. Polenova S.N. Bukhgalterskii uchet kratko-srochnykh i dolgosrochnykh obyazatel'stv v zaru-bezhnykh kompaniyakh [Short-term and long-term liabilities accounting in foreign companies]. Finansovyi menedzhment - Financial management, 2004, no. 2.
12. Savitskaya G.V. Analiz khozyaistvennoi deyatel 'nosti predpriyatiya [Analysis of economic activity of an enterprise]. Minsk, Novoe znanie Publ., 2000.
13. Chuvakova E.S. O bukhgalterskom uchete i normativnom regulirovanii zaemnogo kapitala organizatsii [Accounting and statutory regulation of borrowed capital of an organization]. Vektor nauki Tol 'yattinskogo gosudarstvennogo universiteta - Vector of science of Togliatti State University, 2011, no. 1.
14. Yakovlev A.A. O znachenii struktury kapitala v innovatsionnom razvitii kompanii [The significance of capital structure in the innovation development of a company]. Problemy sovremennoi ekonomiki -Problems of modern economics, 2012, no. 4.
15.
2006.
16.
ftM, 2011.
17.
f«rn 2010.
18.
^Mo , 2012.
19. «^o SSft^ifo ^f^if^M
2008.
20. M^o «Srt^ifo - ftM: m
2012.
2009.
21. t/j^^ifmrn«: sfe^
//^ifW^, 2009.
22. « //» ■^flj, 2001, ^16$.
23. li^l^^^fSitg^fti
2010 .
24. Krivoshapko Yu. [Russia transfers to the International Financial Reporting Standards]. Rossiiskaya gazeta, 2011. Available at: http://www. rg.ru/2011/12/12/msfo-site.html. (In Russ.)
25. Sokolov Ya.V. Schet 83 "Dobavochnyi capital" [Account 83 "Additional capital"]. Available at: http://www.buh.ru/articles/documents/13318/. (In Russ.)
Aleksandr M. PETROV
Financial University under Government of Russian Federation, Moscow, Russian Federation [email protected]
Marina P. LYMAR'
Financial University under Government of Russian Federation, Moscow, Russian Federation [email protected]
